Expatriation d'un français aux Etats-Unis : Méthodologie d'accompagnement fiscal pour l'expert-comptable

MEMOIRE
Diplôme d’expertise comptable
Session de novembre 2014
EXPATRIATION D’UN FRANÇAIS AUX ETATS-UNIS :
METHODOLOGIE D’ACCOMPAGNEMENT FISCAL POUR
L’EXPERT-COMPTABLE
PETEL Jean-Laurent
31 River Court, 07310 Jersey City, NJ, USA

Jean-Laurent Petel Mémoire d’expertise comptable
Sommaire
Tome 1
Sommaire ...........................................................................................................................................1
Liste des abréviations.....................................................................................................................5
Terminologie.....................................................................................................................................6
Table des figures..............................................................................................................................7
Note de synthèse...............................................................................................................................8
Introduction.................................................................................................................................... 10
Première Partie - Présentation du système fiscal américain : les enjeux sur la
fiscalité de la personne physique.............................................................................................14
Chapitre I - Principes généraux..........................................................................................14
Section 1 - Les sources du droit fiscal américain .......................................................................14
1. La base constitutionnelle du système fiscal américain ................................................14
2. Les compétences fiscales de l’Etat fédéral...................................................................15
3. Les compétences fiscales des Etats fédérés et des collectivités locales ......................15
Section 2 - L’impôt fédéral sur le revenu des personnes physiques..........................................16
1. L’assujettissement à l’impôt fédéral ............................................................................16
2. La déclaration annuelle des revenus............................................................................17
3. L’assiette de l’impôt .....................................................................................................19
4. Le calcul de l’impôt.......................................................................................................21
5. Le paiement de l’impôt ................................................................................................23
Section 3 - L’impôt sur le revenu des personnes physiques des Etats fédérés et collectivités
locales.........................................................................................................................................25
1. Principes généraux .......................................................................................................25
2. Les principaux Etats d’implantation de la communauté française...............................26
Section 4 - Synthèse des principales différences avec la fiscalité française et premiers conseils
à apporter au futur expatrié.......................................................................................................27
1

Chapitre II - Aspects internationaux de la fiscalité américaine des personnes
physiques ...................................................................................................................................29
Section 1 - La résidence fiscale américaine des étrangers.........................................................29
1. Les règles de détermination de la résidence fiscale.....................................................29
2. La date du début de la résidence fiscale américaine ...................................................32
3. La résidence fiscale au niveau des Etats fédérés..........................................................33
Section 2 - La taxation du revenu américain des non-résidents................................................34
1. Les revenus d’activité de source américaine................................................................34
2. Les revenus d’investissement et les revenus passifs de source américaine ................35
3. Obligations déclaratives des non-résidents .................................................................35
Section 3 - Les principales obligations d’information liées à la détention de patrimoine en
dehors des Etats-Unis.................................................................................................................36
1. La déclaration des comptes bancaires ouverts à l’étranger (Foreign Bank and Financial
Accounts Report)....................................................................................................................36
2. Les obligations issues de la loi FATCA...........................................................................37
Chapitre III - Impacts de la convention fiscale franco-américaine........................40
Section 1 - Le développement historique de la politique conventionnelle entre la France et les
Etats-Unis....................................................................................................................................40
1. Les accords fiscaux .......................................................................................................40
2. La convention de sécurité sociale ................................................................................41
Section 2 - L’articulation de la convention fiscale avec le droit interne français.......................42
1. La primauté du droit conventionnel sur le droit interne..............................................42
2. Le principe de subsidiarité des conventions fiscales internationales...........................42
Section 3 - La résolution des conflits de double résidence........................................................43
1. Les possibles conflits de domiciliations fiscales entre la France et les Etats-Unis .......43
2. L’élimination conventionnelle des cas de double résidence........................................45
Section 4 - La répartition des droits d’imposition entre la France et les Etats-Unis..................47
1. Les principes de répartition de l’imposition.................................................................47
2. L’analyse du droit conventionnel d’imposer par catégorie de revenus.......................47
Section 5 - Les méthodes d’élimination des doubles impositions.............................................51
1. La méthode américaine prévue par la convention.......................................................51
2. Les méthodes utilisées par la France prévues par la convention.................................53
3. Les doubles impositions non résolues par la convention.............................................54
2

Deuxième Partie - Approche méthodologique de la mission d’accompagnement par
l’expert-comptable........................................................................................................................ 57
Chapitre I - L’expatriation aux Etats-Unis et la gestion du patrimoine : la
mission de conseil au futur expatrié................................................................................57
Section 1 - L’audit du patrimoine...............................................................................................57
1. Les spécificités de la gestion de patrimoine internationale.........................................57
2. Mise en place de la mission..........................................................................................58
Section 2 - Le patrimoine immobilier et l’impact fiscal des stratégies possibles.......................60
1. La conservation des biens immobiliers en France pendant l’expatriation...................61
2. La location des biens immobiliers situés en France .....................................................62
3. La vente d’un bien immobilier et l’imposition de la plus-value ...................................66
Section 3 - Le patrimoine mobilier et ses revenus.....................................................................69
1. Les démarches bancaires liées au changement de domicile fiscal...............................69
2. Les choix d’optimisation de la taxation des revenus mobiliers....................................73
3. La taxation des contrats d’assurance-vie français aux Etats-Unis................................77
Chapitre II - L’assistance à l’établissement des déclarations fiscales ..................78
Section 1 - L’assistance à la personne physique française dans ses obligations fiscales aux
Etats-Unis....................................................................................................................................78
1. Les premières formalités vis-à-vis de l’administration fiscale américaine...................78
2. La planification des paiements estimatifs d’impôts.....................................................79
3. La collecte des informations.........................................................................................80
4. Mise en place d’une coordination franco-américaine .................................................80
Section 2 - L’imposition française sur le revenu des non-résidents ..........................................82
1. Les obligations fiscales liées au départ aux Etats-Unis.................................................82
2. La déclaration des revenus des années suivant le transfert du domicile.....................84
3. La validation de l’avis d’imposition émis ultérieurement ............................................88
Section 3 - L’imposition française sur la fortune des non-résidents..........................................89
1. La détermination du domicile fiscal en matière d’impôt sur la fortune.......................89
2. Les spécificités de l’impôt sur la fortune des non-résidents ........................................89
3. Les obligations déclaratives..........................................................................................91
Section 4 - La normalisation de la mission.................................................................................91
1. La lettre de mission ......................................................................................................91
2. La conception du dossier de travail..............................................................................92
3. Le rapport de fin de mission.........................................................................................93
3

Chapitre III - La mission d’accompagnement lors de la fin de l’expatriation et
du retour en France................................................................................................................94
Section 1 - Le départ des Etats-Unis ..........................................................................................94
1. La sécurisation de la fin de la résidence fiscale............................................................94
2. La déclaration des revenus de l’année du départ des Etats-Unis ................................98
3. La taxe d’expatriation...................................................................................................99
Section 2 - Le retour en France................................................................................................101
1. Les formalités fiscales du retour ................................................................................101
2. L’optimisation du retour grâce aux dispositifs fiscaux existants................................102
3. Garder des biens aux Etats-Unis : conséquences fiscales françaises .........................104
Conclusion .....................................................................................................................................110
Bibliographie................................................................................................................................113
Tome 2 : Annexes
4

Liste des abréviations
Abréviation Signification
CGI Code général des impôts
CJUE Cour de justice de l'Union européenne
CRDS Contribution pour le remboursement de la dette sociale
CSG Contribution sociale généralisée
DGFIP Direction générale des finances publiques
ETNC Etats et Territoires non coopératifs
FATCA Foreign Account Tax Compliance Act
FBAR Foreign Bank and Financial Accounts Report
FIRTPA Foreign Investment in Real Property Tax Act
IR Impôt sur le revenu
IRC Internal revenue code
IRS Internal revenue service
ISF Impôt de solidarité sur la fortune
ITIN Individual Taxpayer Identification Number
PEA Plan d’épargne en actions
PFIC Passive foreign investment company
SIP Service des impôts des particuliers
USC United States Code
$ Dollar US
€ Euro
5

Terminologie
Elément Traduction
F
Foreign Bank and Financial Accounts
Report
Déclaration des comptes bancaires détenus
hors des Etats-Unis
Foreign Account Tax Compliance Act
Loi de conformité fiscale des comptes
bancaires étrangers
Foreign Investment in Real Property Tax
Act
Texte de loi sur les investissements
immobiliers étrangers
Foreign tax credit Crédit d’impôt étranger
H Head of Household Chef de famille
I
Individual Taxpayer Identification
Number
Numéro fiscal d’identification
Internal Revenue Code Code fiscal fédéral américain
Internal Revenue Service Administration fiscale américaine
N Net Investment Income Tax Taxe sur les revenus d’investissement
P Passive Foreign Investment Company Société étrangère de placement passif
U US resident alien income tax return
Déclaration des revenus des personnes
physiques résidentes
U US non resident alien income tax return
Déclaration des revenus des personnes
physiques non résidentes
R Resident Alien Etranger résident fiscal
S
Substantial Presence Test Test de présence physique
Standard deduction Déduction forfaitaire de charges
6

Table des figures
N° Figure Titre
Numéro de
page
1 Découpage administratif des Etats-Unis 15
2
Taux proportionnels applicables
à certains revenus du capital (2014)
22
3
Tableau de concordance entre la convention
et les revenus catégoriels
47
4
Synthèse des formalités déclaratives en France d’un revenu
locatif de source américaine
107
7

Note de synthèse
Le phénomène de mobilité internationale des français s’accentue. Ainsi, la communauté
française à l’étranger est en forte croissance, entre 3% et 4% par an au cours des dix
dernières années (soit environ 60 à 80 000 personnes par an) selon une étude publiée en
mars 2014 par la Chambre de commerce et d'industrie de région Paris Île-de-France.
Les chiffres fournis par le registre mondial des français établis hors de France placent les
Etats-Unis au deuxième rang des pays accueillant le plus de nos concitoyens, derrière la
Suisse, avec près de 130 000 ressortissants inscrits au 31 décembre 2013.
Les Etats-Unis offrent de multiples opportunités professionnelles aux français prêts à
traverser l’Atlantique :
 La ville de New York est l’une des places financières les plus compétitives, et les
principales banques françaises y sont installées ;
 La Californie accueille les plus grandes entreprises de l’économie numérique, et un
bon nombre de start-up hexagonales s’y délocalisent pour poursuivre leur
développement ;
 La Floride regorge d’opportunités immobilières qui attirent de nombreux
investisseurs privés européens.
On compte ainsi plus de quatre mille six cents filiales de sociétés françaises implantées sur
le territoire des Etats-Unis1
.
En décidant de s’expatrier aux Etats-Unis, la personne physique sort du cadre légal français.
L’expatrié devient sujet de droit du pays dans lequel il s’installe. Ce changement peut donc
avoir de multiples conséquences, et plus particulièrement au niveau de la fiscalité de ses
revenus et de son patrimoine : imposition mondiale aux Etats-Unis, risques de double
imposition, potentiels conflits de domiciliation fiscale…
Ces situations fiscales internationales sont complexes, et la personne physique aura besoin
d’être conseillée et accompagnée avant et pendant son expatriation. L’expert-comptable
est en mesure de lui proposer cet accompagnement.
1
Selon une étude UBIFRANCE, à fin 2012.
8

Afin de réaliser sa mission, l’expert-comptable devra d’abord s’imprégner des grands
principes nationaux et internationaux de la fiscalité américaine des personnes physiques.
Puis, évoluant dans un contexte franco-américain, il devra appréhender et maîtriser la
convention fiscale en matière d’impôt sur le revenu qui lie la France et les Etats-Unis. Elle
lui donnera les clés pour comprendre comment sont résolus les conflits de résidence
potentiels, comment sont répartis les droits d’imposition entre la France et les Etats-Unis,
et enfin comment la convention apporte des solutions pour atténuer les effets de double
imposition.
Une fois ces connaissances acquises, l’expert-comptable pourra conseiller le client avant
son départ quant aux conséquences du changement de résidence fiscale sur son
patrimoine mobilier et immobilier.
L’accompagnement se poursuivra pendant l’expatriation dans le cadre d’une mission
d’assistance à l’établissement des déclarations fiscales, spécifique car destinée à un client
non-résident.
Enfin, l’expert-comptable pourra accompagner son client dans un projet de retour en
France, en lui présentant les conséquences fiscales à anticiper et les dispositifs fiscaux
favorables auxquels il pourra prétendre.
Pour l’expert-comptable, cette mission d’accompagnement dans un cadre international
constitue une opportunité de développement de nouvelles missions et de croissance du
cabinet.
Le marché des particuliers a été clairement reconnu comme étant ouvert aux
professionnels de l’expertise comptable. L’ordonnance du 19 septembre 1945, dans
l’article 2 « missions principales », prévoit désormais que ces professionnels peuvent
assister les personnes physiques dans leurs démarches déclaratives à finalité sociale, fiscale
et administrative.
Ce mémoire a donc pour objectif d’apporter à l’expert-comptable les connaissances et la
méthodologie nécessaires à la réalisation d’une mission d’accompagnement d’un français
s’expatriant dans le contexte franco-américain.
9

Introduction
L’expatriation des français est une thématique qui intéresse particulièrement les hommes
politiques et les médias français et étrangers ces derniers mois. Ainsi, l’Assemblée
nationale a créé en avril 2014 une Commission d'enquête sur « l'exil des forces vives de
France » visant notamment à « proposer une analyse chiffrée de l’exil fiscal et de
l’expatriation des contribuables… et de mesurer tant l’exil patrimonial, que l’exil des
talents en France depuis dix ans »2
.
Souvent réduite à un objectif d’optimisation fiscale, l’expatriation répond dans les faits à
des aspirations multiples, parfois complexes, qui ne sauraient être réduites à un simple
calcul d’opportunité économique.
Dans sa définition la plus neutre, un expatrié est une personne de nationalité française
vivant à l’étranger.
Le ministère des Affaires Etrangères estime à plus de deux millions le nombre de
ressortissants français établis à l’étranger fin 2013, dont 1 642 953 officiellement inscrits au
registre mondial des français établis hors de France. Avec près de 130 000 inscrits, les
Etats-Unis sont le deuxième pays d’accueil des français installés à l’étranger.
De manière classique, un salarié français peut être envoyé par sa société en mission aux
Etats-Unis dans le cadre d’un contrat de détachement ou d’expatriation. Mais de plus en
plus, il s’avère que les expatriés partent « seuls » pour développer un projet, créer une
entreprise, ou pour exercer leurs compétences dans le cadre d’un contrat de travail local
ou en tant que professionnel libéral.
Alors que la croissance est bloquée en France, le pourcentage annuel de croissance du PIB
des Etats-Unis est en moyenne de 2% depuis 20103
. Cette tendance renforce l’attractivité
américaine, et constitue un facteur d’accroissement de la mobilité professionnelle des
français outre-Atlantique.
2
Proposition de résolution tendant à la création d’une commission d’enquête sur l’exil des forces
vives de France, enregistré à la Présidence de l’Assemblée nationale le 20 février 2014.
3
Selon les données de la banque mondiale.
10

L’expatriation d’un français aux Etats-Unis ne sera donc pas « fiscale », mais
professionnelle.
Le plus souvent, les lois applicables sont fonction du pays de résidence. Il est rare que les
lois soient liées à la nationalité4
. Lorsqu’une personne change de pays, elle va donc être
soumise à une législation différente.
Ce changement de loi va avoir de multiples implications pour l’expatrié, au niveau de la
fiscalité applicable à ses revenus et à son patrimoine, au niveau de sa protection sociale et
de ses droits à la retraite, au niveau de son régime matrimonial le cas échéant...
Dans le cadre de ce mémoire, ce sont les conséquences fiscales de l’expatriation aux Etats-
Unis qui seront développées.
En effet, un français s’installant aux Etats-Unis va être soumis à la réglementation fiscale
des Etats-Unis, et sauf cas particuliers, va y devenir résident fiscal.
Cette situation ouvre de nouvelles problématiques, surtout si des liens ont été gardés avec
la France : déclaration des revenus mondiaux aux Etats-Unis, potentiels conflits de
domiciliation, risques de double imposition des revenus, obligation de divulgation du
patrimoine détenu hors des Etats-Unis…
La convention fiscale franco-américaine en matière d’impôt sur le revenu apportera des
réponses pratiques aux situations de conflits de lois, sans toutefois résoudre tous les cas de
doubles impositions. Ainsi, les incidences de la convention seront analysées tout au long du
mémoire.
Face à cette nouvelle complexité, la personne physique s’expatriant a besoin d’être
accompagnée et conseillée.
Pour l’expert-comptable, la mission d’accompagnement dans un cadre international
constitue une opportunité d’acquérir de nouvelles compétences et de développer de
nouvelles missions.
4
La taxation des citoyens américains, indépendamment de leur lieu de résidence, mais sur la base
de leur nationalité, constitue une exception notable à ce principe qui sera développée dans ce
mémoire.
11

Le marché des particuliers a été reconnu comme étant ouvert aux professionnels de
l’expertise comptable. L’ordonnance du 19 septembre 1945, dans l’article 2 « missions
principales », prévoit désormais que ces professionnels peuvent assister les personnes
physiques dans leurs démarches déclaratives à finalité sociale, fiscale et administrative.
L’objectif de ce mémoire est donc d’apporter à l’expert-comptable les connaissances
spécifiques et la méthodologie nécessaire à la réalisation d’une mission d’accompagnement
d’un français s’expatriant dans un contexte franco-américain.
La première partie présentera les enjeux de l’expatriation aux Etats-Unis sur la fiscalité de
la personne physique.
Dans un premier chapitre, les principes généraux du système fiscal américain seront
analysés, en insistant sur les principales différences avec la fiscalité française et les
premiers conseils à apporter.
Le deuxième chapitre abordera ensuite les aspects internationaux de la fiscalité
américaine directement applicables à la situation de l’expatrié français. Plus
particulièrement, seront développés les critères de domiciliation fiscale des étrangers, ainsi
que les obligations de divulgation du patrimoine détenu hors des Etats-Unis.
Enfin, le troisième chapitre présentera d’abord les relations entre la fiscalité interne des
Etats et l’application de la convention. Puis, les incidences de la convention seront
analysées de manière pratique, en développant les solutions qu’elle apporte quant aux
conflits de résidence et aux risques de double imposition liés à l’expatriation d’un français
aux Etats-Unis. Enfin nous conclurons cette partie en évoquant les situations de double
imposition non résolues par la convention.
Le fonctionnement de la fiscalité des Etats-Unis, et l’analyse de la convention fiscale franco-
américaine étant désormais maîtrisés, la deuxième partie pourra développer une approche
méthodologique et pratique de la mission d’accompagnement du client expatrié par
l’expert-comptable.
12

Le premier chapitre met en place la mission de conseil patrimonial préalable au départ
dans le contexte franco-américain. En effet, l’expert-comptable peut maintenant mesurer
les conséquences des choix patrimoniaux relatifs aux actifs mobiliers et immobiliers au
regard du droit fiscal interne des deux pays et de l’application de la convention fiscale5
.
Le deuxième chapitre exposera ensuite les spécificités de la mission d’assistance à
l’établissement des déclarations fiscales d’un client un non-résident.
Le dernier chapitre donnera à l’expert-comptable les clés pour accompagner et conseiller
son client lorsque celui-ci envisage de revenir s’installer en France. Les conséquences
fiscales du retour des deux côtés de l’Atlantique seront exposées, et les opportunités
d’optimisation fiscale du patrimoine mobilier et immobilier au regard des dispositifs
fiscaux incitatifs en France seront développées.
Des outils, des cas pratiques et des simulations seront proposés tout au long du
développement afin de rendre ce mémoire le plus utile possible à la profession.
5
L’aspect immobilier ne sera analysé que sous l’angle d’une détention directe du bien par la
personne physique.
13

Première Partie - Présentation du système
fiscal américain : les enjeux sur la fiscalité de
la personne physique
Chapitre I - Principes généraux
Section 1 - Les sources du droit fiscal américain
1. La base constitutionnelle du système fiscal américain
Le système fiscal américain est complexe, et suit la structure politique fédéraliste du pays.
Les Etats-Unis étant un Etat fédéral, les compétences fiscales sont réparties entre la
Fédération et les Etats fédérés. De plus, un troisième niveau d’imposition peut exister au
niveau local, certaines villes étant dotées d’une administration autonome pouvant avoir le
droit de lever l’impôt.
Le revenu d’une personne physique peut donc être imposé deux ou même trois fois, l’Etat
fédéral, les Etats et parfois les villes ayant chacun le pouvoir d’instaurer et de règlementer
certains impôts, à l’intérieur des limites fixées par la Constitution.
Ainsi dictée par la structure fédérale du pays, la fiscalité américaine distingue impôts
fédéraux et impôts locaux (Etats fédérés et collectivités locales).
La convention fiscale franco-américaine, dont les implications pour la personne physique
expatriée seront étudiées dans le chapitre III de cette première partie, s’applique aux
impôts fédéraux sur le revenu des personnes physiques et des sociétés (disposition prévue
à l’article 2 de la convention).
En effet, les Etats fédérés et collectivités locales ne sont pas liés par les conventions et
traités fiscaux signés par le Gouvernement fédéral des Etats-Unis d’Amérique.
14

2. Les compétences fiscales de l’Etat fédéral
L’ensemble de la législation fiscale des Etats-Unis est traité par les presque 10 000
paragraphes de l’Internal Revenue Code (IRC). Ce code constitue en même temps le titre 26
de l’United States Code (USC) qui forme le recueil de l’ensemble de la législation sur le plan
fédéral.
L’autorité fiscale de l’Etat fédéral, l’Internal Revenue Service (IRS) est en charge de
l’application de cette législation fiscale. Elle s’assure que les contribuables comprennent
leurs obligations fiscales et les respectent dans les délais et avec exactitude, et s’assure de
la perception des impôts fédéraux. L’IRS perçoit également les cotisations afférentes à la
sécurité sociale, qui ne sont pas distinguées, sur le plan terminologique, des impôts.
3. Les compétences fiscales des Etats fédérés et des collectivités locales
Chaque Etat ou collectivité locale peut avoir sa fiscalité propre. Le découpage administratif
des Etats-Unis est très dense, organisé en 50 Etats et environ 90 000 gouvernements
locaux.
Un Etat peut être subdivisé en plusieurs municipalités, comprenant des villes (towns, cities),
des cantons (townships) et des comtés (counties). Au-delà de ce schéma, il existe
également des circonscriptions, entités responsables de certaines activités publiques
comme les systèmes de canalisation, les hôpitaux, les écoles… Ces circonscriptions peuvent
avoir un financement indépendant soit par collecte d’impôts, soit par émission
d’obligations en nom propre.
Figure 1 : Découpage administratif des Etats-Unis
Niveau de collectivité Nombre
Etats 50
Gouvernements locaux 89 476
Collectivités locales 39 044
Municipalités 19 492
Cantons 16 519
Comté 3 033
Circonscriptions 50 432
Source : www.census.gov
15

A la fiscalité fédérale s’ajoute donc une législation spécifique à chaque Etat. Le mode de
calcul de l’impôt et la pression fiscale peuvent varier fortement. Certains Etats n’imposent
ni les revenus des personnes physiques ni les bénéfices des sociétés, alors que d’autres ont
une fiscalité assez lourde.
Sur les 50 Etats de l’Union, 43 prélèvent un impôt sur le revenu des personnes physiques6
,
les taux maximum variant de 3,07% à 12,3% (l’annexe 2 présente un récapitulatif des taux
d’imposition en vigueur en 2013 par Etat).
Section 2 - L’impôt fédéral sur le revenu des personnes physiques
1. L’assujettissement à l’impôt fédéral
Le premier paragraphe de l'IRC pose le principe de la perception d'un impôt sur le revenu
imposable pour chaque individu, personne physique ou morale.
Les Etats-Unis ont mis en place un « impôt citoyen » : la nationalité américaine entraîne
une obligation fiscale illimitée.
 Les citoyens américains sont donc imposés sur leur revenu mondial, et ce quel que
soit leur lieu de résidence et le pays de perception du revenu : un américain
habitant en France reste soumis à l'impôt fédéral sur la base de ses revenus
mondiaux.
Pour l’expatrié de nationalité française, la portée de l’obligation fiscale aux Etats-Unis pour
une année donnée dépendra de sa résidence fiscale :
 Un contribuable étranger résident fiscal aux Etats-Unis (Resident Alien) sera soumis
à un assujettissement illimité à l’impôt sur le revenu au même titre qu’un citoyen
américain7
;
 Un contribuable étranger non-résident fiscal (Nonresident Alien) sera lui soumis à
un assujettissement limité aux revenus effectivement liés à l’exercice d’une activité
professionnelle aux Etats-Unis.
6
Les Etats suivants n’imposent pas le revenu des personnes physiques : Alaska, Floride, Nevada,
Dakota du Sud, Texas, Washington et Wyoming.
7
Les règles fiscales de résidence applicables aux étrangers seront analysées dans le chapitre II de la
1
ère
partie de ce mémoire.
16

2. La déclaration annuelle des revenus
Présentationa.
Le formulaire 10408
sert à déclarer les revenus perçus et les charges déductibles, mais
également à calculer et à déterminer l’impôt fédéral relatif aux éléments de l’année
précédente (le calcul de l’imposition aboutira à un complément à payer ou à un
remboursement).
Contrairement au système français, ce n’est donc pas l’administration fiscale qui détermine
l’impôt à payer, et il n’y aura pas non plus d’avis d’imposition émis. Le contribuable est
donc responsable du calcul et de la liquidation de l’impôt sur le revenu. Ce fonctionnement
est le même pour les Etats fédérés et collectivités locales imposant le revenu des
personnes physiques.
Le formulaire 1040 fonctionne comme une déclaration centrale de deux pages.
La première page comporte principalement les informations du contribuable et les revenus
catégoriels. La seconde va mentionner les charges déductibles et le calcul de l’impôt, puis
les crédits d’impôts, retenues à la source et paiements estimatifs, et enfin le solde d’impôt
à payer ou l’impôt qui va être remboursé (ou, au choix du contribuable, reporté sur l’année
fiscale suivante).
Le formulaire 1040 est accompagné de plusieurs annexes, à remplir en fonction des
situations. Ainsi, parmi les annexes qui vont plus particulièrement concerner l’expatrié
français, on peut citer :
 Le Schedule A qui reprendra l’ensemble des charges prises en déduction des
revenus déclarés ;
 Le Schedule B où seront mentionnés les intérêts et dividendes perçus (avec le détail
des actifs financiers à l’origine de ces revenus) ;
 Le Schedule C qui listera les revenus et charges annuels d’un travailleur
indépendant ;
8
Un formulaire 1040 est présenté en annexe 6.
17

 Le Schedule D qui est le formulaire de déclaration des plus-values réalisées par les
personnes physiques (le plus souvent accompagné du formulaire 8949 Sales and
Other Dispositions of Capital Assets où seront identifiés les biens mobiliers et
immobiliers cédés) ;
 Le Schedule E, équivalent à la déclaration française de revenus fonciers 2044, où
seront reportés les revenus et dépenses issus de la mise en location d’un bien
immobilier ;
 Le formulaire 1116 Foreign Tax Credit, à remplir pour déclarer à l’IRS les crédits
d’impôts étrangers.
Ces annexes et formulaires sont liés à une ou plusieurs lignes de la déclaration centrale
1040, et viennent ainsi apporter un surplus d’informations à l’IRS.
Seuils déclaratifsb.
Tout contribuable doit souscrire une déclaration annuelle lorsque son revenu brut annuel
dépasse un certain seuil (en 2014, 10 150 $ pour un célibataire, 20 300 $ pour un couple
faisant une déclaration commune).
Toutefois, il est obligatoire de déposer une déclaration dans certaines situations, par
exemple :
 pour se voir rembourser le montant excédentaire d’impôt prélevé à la source ;
 lorsqu’un revenu net d’au moins 400 $ a été perçu au titre d’un emploi non
salarié ;
 pour payer les cotisations sociales sur des pourboires non reportés à l’employeur.
Dates de dépôtc.
Pour les particuliers, l’année fiscale suit l’année civile. La déclaration 1040 doit être
déposée le 15 avril de l’année qui suit celle de l’encaissement des revenus. Tous les
contribuables peuvent demander un report de délai de 6 mois (soit au 15 octobre) en
remplissant un formulaire 4868 Application for Automatic Extension of Time To File U.S.
Individual Income Tax Return (cf. annexe 8). Le report est accordé systématiquement sans
justification à apporter. Dans le cas d’un français expatrié aux Etats-Unis, ce report est le
plus souvent nécessaire, toutes les informations de revenus et de charges d’origine
française n’étant pas disponibles au 15 avril de l’année.
18

Le report accordé par l’IRS ne concerne que le dépôt de la déclaration, et ne reporte pas le
paiement du solde d’impôt éventuel. Il est donc essentiel pour le contribuable désirant
reporter ses obligations déclaratives d’estimer son imposition due, et si nécessaire
d’accompagner le formulaire 4868 d’un paiement complémentaire. Le dépôt tardif de la
déclaration entraînera une pénalité mensuelle de 5% du solde non payé assortie d’intérêts
(sans pouvoir dépasser 25% de ce solde).
3. L’assiette de l’impôt
Le revenu imposable se calcule sur la base du revenu brut, déterminé par l'ensemble des
revenus imposables. Puis certaines dépenses (réelles ou forfaitaires) pourront être
déduites. Enfin un abattement pour tenir compte des charges de famille sera appliqué.
L’annexe 9 présente un schéma récapitulatif des différentes étapes nécessaires à la
détermination du revenu imposable.
Le revenu bruta.
Les revenus soumis à l’impôt comprennent tous les revenus perçus sous forme d’argent, de
marchandises, de biens et services, tels que les salaires et autres revenus du travail, les
intérêts et dividendes, les revenus d’entreprise individuelle, les plus-values de toutes
natures, les revenus fonciers...
Ceux-ci sont repris sur les lignes 7 à 22 de la déclaration 1040, qu’ils soient de source
américaine ou étrangère. Le détail de l’origine des revenus sera mentionné dans les
annexes spécifiques de la déclaration.
Les déductions du revenu brutb.
Certaines dépenses sont déductibles sous conditions, comme par exemple les dépenses de
déménagement pour raisons professionnelles, les cotisations à des fonds médicaux, les
intérêts de prêts étudiants…
Le revenu brut ajusté résulte de la déduction de ces charges du total des revenus.
19

Ensuite le contribuable a une option à prendre entre la déduction d’un montant forfaitaire
de charges9
(standard deduction), ou la déduction de certaines charges réelles payées
(itemized deduction), parmi lesquelles :
 Les intérêts d’emprunt contractés pour l’achat de la résidence principale et de la
première résidence secondaire, et les primes d’assurance des emprunts
immobiliers ;
 Les dépenses médicales et dentaires (pour la fraction supérieure à 10% du revenu
brut ajusté) ;
 Les dons aux institutions caritatives américaines10
;
 Les impôts payés au cours de l’année civile de référence aux Etats fédérés et
collectivités territoriales au titre de l’impôt sur le revenu, des impôts fonciers et
autres taxes, que ce soit aux Etats-Unis ou à l’étranger ;
 Les frais professionnels non remboursés par l’employeur (pour la fraction
supérieure à 2% du revenu brut ajusté) ;
 Les honoraires de préparation des déclarations fiscales américaines (pour la
fraction supérieure à 2% du revenu brut ajusté).
Les abattements personnelsc.
Un abattement personnel (3 950 $ en 2014) est prévu pour le contribuable, son conjoint, et
chacune des personnes déclarées comme dépendantes (enfants mineurs, enfants étudiants
ayant moins de 24 ans…). L’IRS prévoit que ces personnes « dépendantes » doivent être de
nationalité américaine ou être résidentes fiscales américaines11
.
Depuis l’année fiscale 2013, ces abattements sont progressivement réduits lorsque le
revenu brut ajusté dépasse un certain seuil. Ainsi un couple marié déposant une
déclaration commune verra ses abattements personnels diminuer à partir d’un revenu brut
ajusté de 300 000 $, et être totalement annulés lorsque celui-ci dépasse 422 500 $.
9
En 2014 : 6 200 $ pour un célibataire, et 12 400 $ pour un couple marié déposant une déclaration
commune.
10
Ainsi les dons à des institutions caritatives françaises ne seront pas déductibles.
11
Sauf exception, il ne sera donc pas possible de bénéficier d’un abattement pour un enfant à
charge resté en France.
20

4. Le calcul de l’impôt
Les barèmes d’imposition de l’impôt sur le revenua.
Le revenu taxable ainsi déterminé est soumis à la progressivité du barème d’imposition
fédéral (cf. annexe 1).
Les Etats-Unis n’appliquent pas un système de quotient familial similaire à la France.
Il existe en revanche plusieurs barèmes d’imposition des revenus spécifiques, applicables
principalement dans les situations familiales suivantes12
:
 Célibataires (single)
 Personnes mariées procédant à une déclaration commune (married filing jointly)
 Personnes mariées procédant à des déclarations séparées (married filing
separately)
 Contribuables « chefs de famille », c’est-à-dire célibataires ayant des personnes à
charge (head of household)
Les couples mariés ont donc le choix entre soit une déclaration conjointe, soit une
déclaration individualisée séparant les revenus des époux.
En général, la déclaration commune est plus avantageuse pour les contribuables mariés.
Mais le choix entre les deux régimes est ouvert chaque année. Il est donc judicieux
d’optimiser la charge d’impôt sur le revenu en faisant chaque simulation préalablement au
dépôt de la déclaration annuelle.
L’imposition proportionnelle des dividendes et plus-valuesb.
Les dividendes « qualifiés »13
et les plus-values à long-terme14
ne sont pas soumis aux
barèmes progressifs, mais sont imposés à un taux proportionnel qui va dépendre de la
tranche d’imposition marginale du contribuable.
12
Les tranches d'imposition varient selon la situation personnelle du contribuable et de sa famille,
mais pas les taux.
13
Les dividendes de source française ou américaine sont « qualifiés » lorsque relatifs à des titres
détenus depuis plus de 60 jours. Les dividendes « non qualifiés » sont imposés selon le barème
progressif applicable au contribuable.
14
Les plus-values à long terme concernent les actifs détenus pendant 12 mois ou plus. Les plus-
values à court terme sont imposées selon le barème progressif applicable au contribuable.
21

Figure 2 : Taux proportionnels applicables à certains revenus du capital (2014)
Taux marginal d’imposition
(cf. annexe 1)
Taux proportionnel
applicable
10% 0%
15% 0%
25% 15%
28% 15%
33% 15%
35% 15%
39,6% 20%
Source : www.irs.gov
Ainsi, les dividendes et plus-values à long terme seront le plus souvent taxés à un taux
préférentiel de 15%.
L’impôt minimum alternatifc.
Il existe au niveau de la taxation fédérale des revenus un impôt minimum (Alternative
Minimum Tax - AMT) qui s’applique aux contribuables dont le revenu imposable, déterminé
selon les règles de droit commun, s’est trouvé atténué du fait de certains avantages fiscaux
(comme la déduction des impôts locaux, le crédit d’impôt pour enfants…).
Ces contribuables sont alors susceptibles d’être redevables de l’impôt minimum, calculé au
taux maximum de 28 %. Lorsque son montant excède celui de l’impôt de droit commun, le
calcul de l’AMT se substitue à ce dernier.
Les crédits d’impôtsd.
Il existe enfin différents crédits d'impôts utilisables, parmi lesquels le crédit pour impôt
étranger, et le crédit d'impôt pour enfant à charge15
.
Le crédit pour impôt étranger, prévu à la section 901 de l’IRC, intéressera plus
particulièrement l’expatrié français, et son fonctionnement sera étudié dans le chapitre III
de la première partie.
15
L’enfant doit, entre autres conditions, être de nationalité américaine ou être résident fiscal
américain.
22

La taxe sur les revenus d’investissement (Net Investment Income Tax)e.
Cette taxe a été créée en 2010 dans le cadre du plan de financement du système de santé
« Obamacare », et s’applique depuis 2013 aux citoyens et résidents fiscaux américains16
.
Lorsque le revenu brut ajusté du contribuable va dépasser un certain seuil17
, les revenus
d’investissement tels que les intérêts, les dividendes, les plus-values mobilières et
immobilières, mais aussi les revenus nets locatifs vont être soumis à une taxation
supplémentaire de 3,8%.
Ce prélèvement additionnel peut créer pour un expatrié français une situation de double
imposition non résolue par la convention fiscale franco-américaine (voir page 55).
5. Le paiement de l’impôt
Payer ses impôts aux Etats-Unis se fait en plusieurs étapes successives.
Contrairement à la pratique fiscale française, aux Etats-Unis l’impôt sur le revenu doit être
payé au cours de l’année d’acquisition des revenus :
 Par un prélèvement à la source sur les salaires ;
 Par le dépôt de déclarations estimatives volontaires ;
 Par l’auto-liquidation du reliquat d’imposition, le cas échéant.
Dès l’arrivée sur le sol américain, il est donc essentiel pour l’expatrié d’évaluer la charge
d’impôt à laquelle il va être soumis. L’expert-comptable se doit donc de le sensibiliser à
cette problématique, puis de l’aider à planifier les paiements éventuels.
Les prélèvements à la sourcea.
Tous les employeurs américains ont l’obligation d’effectuer un prélèvement sur les salaires
versés à leurs employés, au profit de l’IRS mais aussi des Etats et collectivités locales
collectant l’impôt sur le revenu (selon la résidence du salarié et/ou le lieu d’implantation de
l’entreprise).
La retenue sera calculée selon un barème prévu par l’IRS, qui prendra en compte le salaire,
la périodicité de paiement (mensuel, bimensuel…), le statut matrimonial, et le nombre
16
Les investisseurs non-résidents n’y sont donc pas soumis.
17
200 000 $ pour un célibataire, 250 000 $ pour un couple déposant une déclaration conjointe.
23

d’abattements personnels. Il appartiendra au contribuable de transmettre ces informations
à l’employeur en utilisant un formulaire W4 Employee’s Witholding Allowance Certificate. Il
devra également fournir une mise à jour de ce formulaire en cas d’évènements importants
modifiant sa situation personnelle et fiscale (mariage, naissance…).
Quelques jours après la fin de l’année, un état récapitulatif des salaires et prélèvements est
remis au salarié par l’employeur (formulaire W2 Wage and Tax Statement, cf. annexe 10). Il
sera également remis à la Social Security Administration (SSA) qui le communiquera à l’IRS.
Le formulaire W2 reprendra l’ensemble des prélèvements à la source d’impôt sur le revenu
effectués au cours de l’année fiscale précédente, mais également les cotisations sociales
prélevées par l’employeur.
Cette retenue a un caractère d’acompte d’impôt : le salarié devra remplir une déclaration
annuelle des revenus de résident ou de non résident en fonction de sa situation, et il sera
recommandé d’y annexer le formulaire W2 qui lui aura été remis (si la déclaration n’est pas
télétransmise18
).
Les paiements estimatifsb.
Tout contribuable est responsable de payer ses taxes sur les revenus de l’année courante.
En conséquence, les particuliers disposant de revenus autres que salariaux doivent déposer
une déclaration estimative de l’impôt dont ils seraient redevables sur leurs revenus
taxables non soumis à une retenue à la source.
Le montant estimé de l’impôt doit être acquitté en acomptes trimestriels à verser aux 15
avril, 15 juin, 15 septembre et enfin 15 janvier de l’année suivante.
Au moment de l’expatriation, l’expert-comptable doit donc aider son client à déterminer
quels vont être ses revenus futurs dont l’encaissement devra déclencher le dépôt d’un
paiement estimatif de taxe.
Ces revenus pourront être de source américaine ou française (si la convention fiscale
franco-américaine accorde aux USA, par hypothèse pays de résidence de l’expatrié, le droit
de les imposer). Il s’agira le plus souvent :
18
L’IRS n’accepte actuellement que la télétransmission de la déclaration 1040, les non-résidents
doivent encore envoyer leur déclaration spécifique 1040NR en version papier.
24

 De salaires versés par un employeur français depuis la France, qui par définition ne
seront pas soumis à la retenue à la source américaine ;
 De dividendes et intérêts ;
 De revenus issus de la location nue ou meublée d’un bien immobilier ;
 De toute plus-value mobilière ou immobilière encaissée pendant l’année.
Au moins 90% du montant final d’impôt doit avoir été payé en cours d’année afin d’éviter
une pénalité pour insuffisance de paiement.
L’auto-liquidation au dépôt de la déclarationc.
Enfin, le système d’auto-liquidation de l’impôt sur le revenu nécessite que le contribuable
calcule lui-même le reliquat d’impôt dû, et le verse en même temps que le dépôt de la
déclaration 1040 ou 1040NR, généralement au 15 avril de l’année suivante.
Des intérêts de retard et des pénalités pour paiement tardif seront réclamés par l’IRS sur
les soldes restant à payer après le 15 avril, même si une extension de délai a été
demandée.
Section 3 - L’impôt sur le revenu des personnes physiques des Etats fédérés et
collectivités locales
1. Principes généraux
Les règles fiscales ne sont pas uniformes entre les Etats fédérés imposant les revenus des
personnes physiques. Chaque Etat et chaque collectivité locale applique ses propres lois
s'agissant du calcul du revenu imposable, des déductions possibles, et des taux
d'imposition applicables (proportionnels ou progressifs).
Néanmoins, la plupart des Etats utilisent les règles de l’IRC et le résultat fiscal fédéral
comme bases de calcul de l’impôt, puis y appliquent quelques ajustements spécifiques.
Comme pour l’impôt fédéral, le contribuable est responsable du calcul et de la liquidation
des impositions, et les délais de dépôt des déclarations sont généralement les mêmes.
En cas d’activité professionnelle exercée à plusieurs endroits, le revenu imposable va être
réparti en fonction du temps passé entre les différents Etats. Le même revenu peut donc
être déclaré dans plusieurs Etats, et des mécanismes de crédit d’impôts vont s’appliquer.
25

Enfin, il faut noter que les impôts versés aux Etats et collectivités locales sont déductibles
des revenus taxables au niveau fédéral l’année de leur paiement (mais l’impôt fédéral n’est
jamais déductible).
2. Les principaux Etats d’implantation de la communauté française
L’Etat de New Yorka.
L’Etat de New York impose ses résidents selon un barème progressif à huit tranches19
. Le
taux marginal d’imposition passe de 6,45% à 6,85% entre 20 550 $ et 1 029 250 $ de revenu
imposable. Au-delà s’applique un taux maximum de 8,82%.
Seules les villes de New York et Yonkers imposent de nouveau le revenu. Basée sur le
résultat imposable par l’Etat de New York, l’imposition sur le revenu de la ville de New York
est établie avec un barème progressif allant de 2,907% à 3,876%.
Un couple habitant et travaillant dans la ville New York, déclarant conjointement des
salaires pour 200 000 $, se verra appliquer un taux marginal d’imposition d’environ 38,3%
(28% selon le barème fédéral, 6,65% par l’Etat de New York et 3,648% par la ville de New
York).
L’Etat de Californieb.
L’imposition en Californie est une des plus élevée du pays20
. Le taux est progressif et la
tranche de 9,30% est atteinte rapidement : dès 49 774 $ de revenu imposable pour un
célibataire (99 548 $ pour un couple marié). La tranche maximale est de 12,30%, plus une
contribution additionnelle de 1% pour les revenus dépassant un million de dollars.
Comme l’Etat de New York, la Californie autorise ses collectivités locales à collecter un
impôt sur le revenu. La ville de San Francisco impose ainsi le revenu de ses résidents au
taux proportionnel de 1,5% (applicable principalement sur les revenus d’activité).
Un couple habitant et travaillant à San Francisco, déclarant conjointement des salaires pour
200 000 $, se verra alors appliquer un taux marginal d’imposition d’environ 38,8% (28%
selon le barème fédéral, 9,3% par l’Etat de Californie et 1,5% par la ville de San Francisco).
19
Voir tables d’imposition de l’Etat de New York et de la ville de New York en annexe 3 et 4.
20
Voir table d’imposition de la Californie en annexe 5.
26

L’Etat de Floridec.
Conformément à sa Constitution, l’Etat de Floride n’impose pas le revenu des personnes
physiques21
. Cet avantage fiscal date de l’époque où ses régions marécageuses étaient peu
habitables, et les systèmes de climatisation pas encore généralisés : une politique fiscale
attractive a alors été mise en place pour favoriser les flux d’immigrations.
Le choix de la Floride comme Etat d’implantation de l’expatrié, peut donc être fiscalement
très intéressant. C’est également l’une des raisons pour lesquelles l’acquisition d’un bien
immobilier en Floride attire de plus en plus d’investisseurs français22
.
Section 4 - Synthèse des principales différences avec la fiscalité française et
premiers conseils à apporter au futur expatrié
Le paiement de l’impôt sur le revenu par les résidents
Etats-Unis France Conseils et commentaires
. Retenues à la source sur
salaires obligatoires.
. Paiements estimatifs
volontaires trimestriels pour
la plupart des autres revenus.
. Régularisation du solde en
avril de l’année suivante au
dépôt de la déclaration.
. Pas de retenue à la source
sur salaires.
. Paiement de l’impôt l’année
suivant l’encaissement sous
forme d’acomptes.
. Régularisation du solde en
septembre après réception
d’un avis d’imposition.
. La 1ère
année d’expatriation,
le contribuable supporte le
paiement de l’impôt sur les
revenus français N-1 et sur les
revenus américains N.
. Effectuer un paiement
estimatif dès perception d’un
revenu non soumis à retenue
à la source.
Calcul de l’impôt
. Le calcul est directement
réalisé sur le formulaire 1040
ou 1040NR.
. L’impôt est calculé par
l’administration fiscale au vu
des revenus et charges
déclarés sur le formulaire
2042.
. Le contribuable est donc
responsable du calcul de
l’impôt américain. L’IRS le
contrôle et notifie le
contribuable en cas d’erreur.
21
Les entreprises ayant leur siège social en Floride ne bénéficient pas d’un traitement aussi
favorable que les personnes physiques et supportent un taux unique d’imposition de 5.5 % sur leur
bénéfice taxable
22
Voir le mémoire de Nicolas Saignol à ce sujet (référence présentée dans la bibliographie).
27

Mise à disposition des déclarations annuelles de revenus
. Pas d’envoi de déclaration
papier au contribuable.
. Pas de déclaration en ligne
préremplie sur le site de l’IRS
(néanmoins l’IRS a déjà le
détail de la plupart des
revenus américains).
. Envoi par l’administration
fiscale d’une déclaration
personnalisée, et préremplie
avec les informations à sa
disposition (2042).
. Déclaration disponible sur le
portail de l’administration.
. Le contribuable a l’initiative
de la déclaration de ses
revenus et charges.
. Il doit s’assurer qu’il a reçu
tous les documents de
revenus nécessaires, et
fournir à l’IRS les principaux
(si déclaration papier).
Prise en compte de la situation familiale
. Les revenus d’un couple
marié peuvent être cumulés
sur option.
. Un enfant « dépendant »
donne le droit à un
abattement de 3 900 $.
. Les revenus des membres
du foyer fiscal sont cumulés.
. Le quotient familial permet
de déterminer la
progressivité de l’impôt du
foyer fiscal.
. Si un enfant a un revenu, il
doit le déclarer sur une
déclaration propre, car il n’y a
pas la notion de foyer fiscal
aux Etats-Unis.
Prise en compte du statut de non-résident
. Déclaration spécifique
(1040NR).
. Le statut de non résident
doit être justifié à l’IRS
annuellement sur la page 5
de la déclaration.
. Une fois expatrié, les
revenus de source française
sont déclarés sur le même
imprimé que les résidents
(2042).
. Garder un agenda précis, sur
plusieurs années, des voyages
personnels et professionnels
effectués (et une copie des
pages du passeport).
Niveaux d’impositions successives
. Le revenu va être imposé
d’une à trois fois (fédéral,
Etat fédéré, collectivité
locale).
. Un seul niveau d’imposition
du revenu.
. L’implantation dans un Etat
fiscalement clément (Floride,
Texas…) réduira la charge
fiscale considérablement.
28

Chapitre II - Aspects internationaux de la fiscalité américaine des
personnes physiques
Section 1 - La résidence fiscale américaine des étrangers
Un français résident fiscal américain sera taxé sur ses revenus mondiaux comme un citoyen
américain, et l’IRC prévoit deux tests desquels un statut de résident fiscal au niveau fédéral
peut découler23
.
1. Les règles de détermination de la résidence fiscale
Le test de la carte verte (Lawful Permanent Resident Test)a.
Par principe, les titulaires d’un titre de séjour permanent dit « carte verte » sont réputés
résidents fiscaux, puisque l’obtention d’une telle carte exige de résider aux Etats-Unis.
S’applique à eux l’obligation fiscale illimitée qu’ils y séjournent effectivement ou non.
La carte verte est un document d'identification émis par le département d'Etat américain. Il
permet aux citoyens non-américains de s'installer et de travailler légalement aux Etats-Unis
sans besoin de visa. Il y a plusieurs façons de l’obtenir, les plus courantes étant le
sponsoring par un employeur américain, le mariage avec un conjoint américain, et la loterie
annuelle24
. On notera également que la carte verte peut être délivrée à un étranger qui va
investir au moins 500 000 $ et créer des emplois aux Etats-Unis.
Les conséquences fiscales pour le français s’expatriant aux Etats-Unis grâce à une carte
verte sont donc les suivantes :
 Tout comme un citoyen américain, le détenteur de la carte verte sera considéré
comme un résident fiscal américain même s'il vit en dehors des Etats-Unis ;
 Il y sera soumis à une obligation fiscale illimitée ;
 Il déclarera ses revenus mondiaux en utilisant le formulaire 1040 ;
 Il sera soumis aux obligations d’information liées à la détention de patrimoine en
dehors des Etats-Unis.
23
Un questionnaire développé en annexe 11 aidera l’expert-comptable à déterminer la résidence
fiscale américaine de son client personne physique.
24
En 2014, 958 français ont reçu une carte verte grâce à la loterie.
29

Le test de présence sur le territoire américain (Substantial Presence Test)b.
Le test de présence concerne les personnes physiques de nationalité autre qu’américaine,
et non détentrices d’une carte verte.
Ce test va tenir compte du nombre de jours physiquement passés aux Etats-Unis sur une
période de trois ans (l’année courante et les deux années précédentes). Par exemple pour
l’année fiscale 2014, deux conditions cumulatives doivent être remplies :
 Avoir été présent aux Etats-Unis plus de 30 jours en 2014 ;
 Avoir plus de 182 jours de résidence aux Etats-Unis durant une période de trois ans
selon le calcul suivant :
 Chaque jour de présence en 2014 compte pour un jour complet ;
 Chaque jour de présence en 2013 compte pour un tiers ;
 Chaque jour de présence en 2012 compte pour un sixième.
Ainsi, pour un français faisant de fréquents voyages aux Etats-Unis, et ayant passé 180 jours
sur le sol américain en 2012, 90 jours en 2013, et 120 jours en 2014, le calcul sera le
suivant :
Année Jours de présence Coefficient Jours de résidence
2014 120 1 120
2013 90 1/3 30
2012 180 1/6 30
Total 180
Il ne sera donc pas considéré comme résident fiscal américain selon le test de
présence pour l’année 2014 (il aurait été considéré comme résident si par exemple il avait
passé 99 jours sur le sol américain en 2013). Par cette méthode de calcul, une personne
peut séjourner aux Etats-Unis jusqu’à 121 jours par année sans qu’elle soit considérée
comme résidente.
Les exceptions au test de présencec.
(i) Les jours à exclure du calcul
Chaque jour de présence physique doit être pris en compte dans le calcul : le jour d’arrivée
aux Etats-Unis et le jour de départ comptent donc pour des journées pleines. Néanmoins
sont exclus les jours de transit de moins de 24 heures entre deux autres pays, et les jours
30

passés sur le territoire américain à cause de problèmes médicaux empêchant
temporairement le départ du territoire.
En cas de contrôle du calcul par l’IRS, un calendrier détaillé ainsi que les copies des pages
du passeport présentant les tampons des douanes américaines serviront à justifier les jours
de présence physique et les jours de départ et d’arrivée.
(ii) Les exceptions liées aux visas
Certains visas peuvent permettre au français présent sur le sol américain d’exclure les jours
correspondants du test de présence. Il s’agit principalement :
 Des enseignants, chercheurs et stagiaires détenant un visa J ou Q (pendant une
période ne pouvant excéder deux ans),
 Des étudiants détenant un visa F, J, M ou Q (pendant une période ne pouvant
excéder cinq ans).
Sont également exclus du test de présence les fonctionnaires travaillant pour la France sur
le sol américain, et les sportifs s’ils concourent pour une organisation à but caritatif.
Ainsi, pour assister un français ayant le projet de s’expatrier aux Etats-Unis dans la
détermination de sa future résidence fiscale, l’expert-comptable devra nécessairement
collecter les informations relatives au visa qui sera accordé par les autorités américaines,
puis analyser les conséquences fiscales qui y sont attachées. Il pourra à cet effet utiliser le
« Guide récapitulatif des principaux permis de séjour et de leurs implications fiscales »
développé en annexe 12.
(iii) La déclaration de lien plus étroit avec la France
Enfin le français remplissant les conditions du test de présence pourra quand même être
traité comme un étranger non-résident s’il remplit les trois conditions suivantes :
 Il a passé moins de 183 jours aux Etats-Unis pendant l’année,
 Son domicile fiscal reste situé en France (notion spécifique de tax home),
 Il a conservé des liens plus étroits avec la France qu’avec les Etats-Unis.
Il devra prouver les liens plus étroits avec la France grâce à :
 sa résidence permanente et ses activités commerciales ;
 sa famille ;
31

 ses effets personnels ;
 les organisations sociales, politiques, culturelles ou religieuses dont il fait partie ;
 la circonscription électorale où il est enregistré ;
 les autorités qui ont émis le permis de conduire qu’il utilise.
Il faudra alors produire pour chaque année concernée le formulaire 8840 Closer Connection
Exception Statement for Aliens (cf. annexe 13) pour aviser l’IRS que le domicile fiscal de
l’expatrié reste fixé en France (la date de dépôt du formulaire est la même que celle de la
déclaration de revenus). A défaut, il ne sera plus possible de prétendre au statut de non-
résident au motif de liens plus étroits avec la France.
L’option offerte l’année d’arrivéed.
Enfin, l’expatrié français aura le choix d’opter pour le statut de résident fiscal l’année de
son arrivée aux Etats-Unis. Cette solution peut s’avérer intéressante pour profiter par
exemple de la déduction de frais forfaitaire qui n’est pas ouverte aux non-résidents.
2. La date du début de la résidence fiscale américaine
Selon le test de la carte vertea.
L’obligation fiscale illimitée aux Etats-Unis va commencer le jour d'arrivée sur le sol
américain en tant que détenteur d’une carte verte, ou le jour où la carte verte est émise
par les autorités américaines si la personne est déjà présente sur le territoire. Elle
s’achèvera le jour où la carte verte sera officiellement abandonnée ou révoquée.
Ainsi un contribuable peut être à la fois non-résident la première partie de l’année puis
résident pour la fin de l’année.
Selon le test de présenceb.
Dans ce cas, la résidence commence au premier jour de présence sur le sol américain de
l’année pour laquelle le test de présence substantielle est concluant, sauf si le contribuable
a été résident fiscal américain à un moment de l’année précédente (dans ce cas la
résidence commence au 1er
janvier de l’année).
32

3. La résidence fiscale au niveau des Etats fédérés
La majorité des Etats fédérés déterminent la résidence fiscale des personnes physiques à
partir de la notion de « domicile », qui s’entend comme l’endroit où le contribuable a son
habitation permanente et là où il a toujours l’intention de revenir habiter lorsqu’il voyage.
 Une personne physique ne peut donc être domiciliée que dans un seul Etat.
Cette définition s’applique aux américains et aux étrangers, et la citoyenneté américaine
n’est pas un critère de détermination de la résidence au niveau des Etats fédérés.
Les Etats à fiscalité élevée (New York, Californie…) tentent de plus en plus de remettre en
cause la résidence fiscale des contribuables se déclarant résidents d’Etats comme la Floride
ou le Texas où l’impôt sur le revenu des personnes physiques n’existe pas. Pour cela leurs
administrations fiscales respectives analysent les indices suivants :
 Le temps passé et travaillé dans chaque Etat ;
 La ville où se situe la résidence principale, et où habite la famille ;
 L’Etat ayant délivré le permis de conduire utilisé ;
 L’Etat d’immatriculation des véhicules ;
 La localisation des liens sociaux associatifs, sportifs, religieux…
De plus, des conflits de répartition d’imposition peuvent apparaitre entre les Etats. En
général, l’imposition est due dans l’Etat où est exercée l’activité professionnelle, et l’Etat de
résidence reconnait un crédit d’impôt du même montant (par exemple, le cas d’un
contribuable domicilié dans le New Jersey, mais percevant des salaires pour une activité
salariée exercée dans l’Etat de New York). L’imposition des revenus peut donc être
partagée entre plusieurs Etats.
Des traités permettent de gérer ces conflits entre Etats fédérés, en exonérant le plus
souvent les revenus de l’Etat de source, mais ils ne sont pas systématiques.
Il sera donc important de conseiller à l’expatrié français de conserver un agenda journalier
précis des voyages effectués à l’intérieur et en dehors des Etats-Unis pour des motifs
professionnels ou touristiques. Cet agenda sera le premier élément de preuve de
domiciliation à apporter en cas de contrôle fiscal d’un Etat fédéré.
33

Section 2 - La taxation du revenu américain des non-résidents
Les personnes physiques non résidentes et ne possédant pas la nationalité américaine ne
sont imposables aux Etats-Unis que sur leurs revenus de source américaine.
Les revenus perçus par ces personnes aux Etats-Unis peuvent être classés en deux
catégories :
 Les revenus liés à une activité économique ;
 Les revenus d’investissement et les revenus passifs.
Les règles de droit interne américain prévoient une imposition spécifique à chacune de ces
catégories.
1. Les revenus d’activité de source américaine
Définitiona.
La première catégorie regroupe les revenus perçus par un étranger non-résident engagé
dans une activité commerciale ou industrielle aux Etats-Unis.
Il va s’agir principalement des revenus salariaux et des bénéfices des activités
indépendantes telles que les activités industrielles et commerciales, artisanales, libérales et
agricoles, réalisées sur le sol américain.
Traitement fiscalb.
Ces revenus sont imposés selon les règles de droit commun applicables aux citoyens et
résidents fiscaux américains, avec l’application du taux progressif de l’impôt sur le revenu
selon le barème fédéral.
Néanmoins quelques différences existent par rapport au traitement d’un résident. Ainsi :
 Il n’est pas permis de déposer une déclaration commune (des époux avec chacun le
statut de non-résident devront déposer deux déclarations séparées) ;
 Aucune personne dépendante ne pourra être déclarée par un non-résident de
nationalité française ;
 Il n’est pas accordé de déduction forfaitaire de frais, seuls certains frais réels seront
pris en déduction du revenu sur le Schedule A.
34

2. Les revenus d’investissement et les revenus passifs de source américaine
Définitiona.
Cette catégorie concerne les revenus périodiques provenant des placements de capitaux
aux Etats-Unis, principalement les intérêts, dividendes, redevances et loyers. Ces revenus
ne doivent pas être en lien avec une activité commerciale.
Traitement fiscalb.
Ces revenus sont soumis à une imposition en application du droit interne américain sur leur
montant brut (donc sans qu’il ne soit possible de faire valoir de déductions) :
 Application d’une retenue à la source proportionnelle de 30%.
Le montant de la retenue à la source pourra être conventionnellement plus faible, comme
le prévoit par exemple la convention fiscale franco-américaine (voir au chapitre III de la
première partie).
3. Obligations déclaratives des non-résidents
Une déclaration des revenus spécifique doit être utilisée par les non-résidents. Il s’agit de la
déclaration 1040NR U.S. Nonresident Alien Income Tax Return (cf. annexe 7) qui sera
utilisée notamment pour reporter les revenus de source américaine perçus pendant
l’année (1ère
page), et le détail de l’impôt fédéral qui a été prélevé à la source (4ème
page).
Le contribuable aura également à justifier en 5ème
page du formulaire de sa qualité de non-
résident en fournissant diverses informations supplémentaires, telles que sa nationalité,
son domicile fiscal, son visa au dernier jour de l’année, ou les jours de présence effective
sur le territoire américain durant les trois dernières années.
Le cas échéant, il faudra également reporter les revenus de source américaine dont
l’imposition a été attribuée au pays de résidence du contribuable en précisant l’article de la
convention fiscale applicable.
35

Section 3 - Les principales obligations d’information liées à la détention de
patrimoine en dehors des Etats-Unis
Les citoyens et résidents fiscaux américains ont à remplir de nombreuses obligations
informatives liées à leur patrimoine détenu en dehors des Etats-Unis. Le français expatrié
devenu résident fiscal américain y sera soumis. L’expert-comptable doit donc sensibiliser
son client à ces obligations détaillées et complexes, qui peuvent être sources de fortes
pénalités si elles ne sont pas remplies.
1. La déclaration des comptes bancaires ouverts à l’étranger (Foreign Bank
and Financial Accounts Report)
Les citoyens et résidents fiscaux doivent déclarer au 30 juin de chaque année les comptes
qu’ils détiennent (ou sur lesquels ils possèdent un pouvoir de signature) dans les
établissements bancaires et financiers situés en dehors des Etats-Unis.
Cette déclaration, qui concerne les personnes physiques mais aussi les personnes morales,
est obligatoire lorsque la valeur totale des comptes excède 10 000 $ à un moment de
l’année calendaire précédente.
La déclaration, qui n’est pas adressée à l’IRS mais à un département du Trésor spécialisé
dans l’analyse des transactions financières internationales (FinCEN25
), se fait
obligatoirement électroniquement26
. Elle est donc indépendante du dépôt de la déclaration
annuelle des revenus.
A l’instar de la déclaration par un résident d’un compte ouvert hors de France prévue à
l’article 1649 A du CGI, il faudra reporter les références précises de tous les comptes
ouverts, utilisés ou clos au cours de l’année. Mais il faudra également mentionner le solde
le plus élevé de l’année, convertis en dollars américains au taux de clôture.
Le défaut de dépôt de déclaration, de même que l’omission d’un compte, pourront faire
l’objet d’importantes sanctions civiles (maximum de 10 000 $ par compte non déclaré, et
100 000 $ ou 50% du solde pour des comptes omis délibérément) et pénales.
L’annexe 14 propose une note explicative à transmettre aux clients afin de les alerter de
cette obligation déclarative, lorsqu’elle leur est applicable.
25
Financial Crimes Enforcement Network.
26
Formulaire 114 : http://bsaefiling.fincen.treas.gov/main.html.
36

2. Les obligations issues de la loi FATCA
Présentation du dispositif législatif FATCAa.
Le Congrès américain a adopté le dispositif FATCA (Foreign Account Tax Compliance Act27
)
en mars 2010 pour renforcer la lutte contre l’évasion fiscale des contribuables américains.
L’objectif du système FATCA est avant tout de mettre en place un système mondial
d’échange d’information entre les Etats-Unis et les autres pays. Cette loi fédérale impose
ainsi aux institutions financières étrangères :
 D’identifier parmi leurs clients les potentiels contribuables américains, et de
transmettre leur identité à l’IRS ;
 Puis de rapporter annuellement les informations concernant les comptes qu’ils
détiennent et leurs revenus financiers, permettant ainsi le recoupement
automatisé des données avec les déclarations individuelles de ces contribuables.
Le non-respect de cette obligation entraîne l’application d’une retenue à la source punitive
de 30% sur l’ensemble des flux financiers versés depuis les Etats-Unis sur les comptes
susceptibles d’appartenir à des contribuables américains.
Pierre Moscovici, alors ministre de l’économie et des finances, a signé le 14 novembre 2013
avec l’ambassadeur des Etats-Unis d’Amérique en France un accord bilatéral « en vue
d’améliorer le respect des obligations fiscales à l’échelle internationale et de mettre en
œuvre la loi FATCA »28
.
Conformément à cet accord, le gouvernement français a approuvé le projet le 9 juillet
2014, et a commencé la procédure législative afin que l’accord et le texte législatif
correspondant entrent en vigueur au plus tard le 30 septembre 2015.
La déclaration des actifs financiers détenus à l’étrangerb.
Un volet du dispositif FATCA a introduit en 2010 une obligation déclarative supplémentaire
pour les personnes physiques. Les personnes visées sont les citoyens et résidents fiscaux
possédant certains actifs financiers hors des Etats-Unis :
27
« Loi sur la conformité fiscale des comptes étrangers ».
28
Texte intégral disponible à cette adresse :
http://www.economie.gouv.fr/files/usa_accord_fatca_14nov13.pdf
37

 D’une valeur excédant 50 000 $ en fin d’année, ou 75 000 $ à un moment d’une
année donnée ;
 D’une valeur excédant 200 000 $ en fin d’année, ou 300 000 $ à un moment d’une
année donnée pour les personnes physiques résidant à l’étranger.
Ils devront alors déposer un formulaire 8938 Statement of Specified Foreign Financial
Assets (cf. annexe 16) sous la forme d’une annexe à la déclaration annuelle 104029
.
Il y sera mentionné les références des actifs financiers et les revenus qui ont été générés
pendant l’année. Puis il sera demandé au contribuable d’indiquer, pour l’ensemble des
actifs financiers étrangers déclarés, les impacts respectifs sur la déclaration 1040 et ses
annexes, par exemple :
 Les intérêts perçus pendant l’année, dont la somme apparaît sur la ligne 8 de la
1040, et le détail par établissement financier en première partie du Schedule B ;
 Les dividendes, qui apparaissent de la même façon sur la ligne 9 de la 1040, et sur
la deuxième partie du Schedule B ;
 Les plus ou moins-values mobilières réalisées et reportées sur le Schedule D ;
 Les charges déduites sur le Schedule A (comme les frais de tenue de compte) ;
 Les crédits d’impôt étranger, comme par exemple la retenue à la source
conventionnelle prélevée par la France sur un dividende de source française.
Ainsi l’IRS pourra à terme recouper de manière automatique les informations sur les
comptes et revenus déclarés par ses contribuables avec les rapports FATCA transmis par les
institutions financières au sujet des comptes de leurs clients résidents fiscaux américains.
De plus les Etats fédérés, taxant les revenus mondiaux de leurs résidents, cherchent à
obtenir ces mêmes informations.
Ainsi, depuis 2012 l’Etat de New York demande à ses contribuables d’indiquer sur la
déclaration annuelle des revenus s’ils possèdent des comptes bancaires à l’étranger. Les
autorités fiscales de l’Etat peuvent également recevoir directement communication par
l’IRS de l’identité de ses résidents possédant des comptes à l’étranger.
29
Cette obligation s’ajoute à celle applicable en vertu du dispositif FBAR, même si certaines données
vont être similaires.
38

L’annexe 17 présente une note d’information que l’expert-comptable pourra fournir à son
client pour l’aider à identifier les actifs financiers qu’il devra déclarer une fois expatrié aux
Etats-Unis grâce au formulaire 8938.
La déclaration de détention d’actions dans des sociétés étrangères dec.
placement passif (PFIC - Passive Foreign Investment Company)
Les résidents fiscaux américains doivent chaque année fournir à l’IRS certaines
informations au sujet de leurs participations dans ces sociétés.
Une société étrangère est considérée comme une société dite « PFIC » si, au cours d’un
exercice fiscal :
 Ses revenus bruts annuels sont à 75% ou plus tirés de sources « passives », ou
 50% ou plus de ses actifs produisent des revenus dits « passifs », ou sont détenus à
cette fin.
Les revenus passifs tels que définis par l’IRC sont principalement les dividendes, intérêts,
redevances, loyers, plus-values réalisées sur la cession d’actifs produisant ces mêmes
revenus…
La loi américaine considère donc, par exemple, un fond commun de placements français ou
une société civile de placement immobilière comme « PFIC ».
En cas de détention d’une participation dans une telle société, le formulaire 8621
Information Return by a Shareholder of a Passive Foreign Investment Company or
Qualifying Electing Fund devra être annexé à la déclaration annuelle des revenus (cf.
annexe 18).
Le formulaire 8621 nécessite notamment la production des renseignements suivants :
 La description du type d’actions détenues, la date d’acquisition en cas d’achat
pendant l’année, et le nombre d’actions détenues à la fin de l’année ;
 La valeur totale des actions en début et en fin d’année ;
 L’accroissement de valeur des parts ou actions détenues.
39

Chapitre III - Impacts de la convention fiscale franco-américaine
Section 1 - Le développement historique de la politique conventionnelle entre la
France et les Etats-Unis
Les Etats-Unis et la France sont liés par de nombreuses conventions bilatérales.
1. Les accords fiscaux
Le but des accords fiscaux est de faciliter le commerce international et les investissements
entre pays différents en réduisant ou en annulant les barrières fiscales.
Pour accompagner et conseiller une personne physique s’expatriant aux Etats-Unis,
l’expert-comptable devra principalement s’imprégner des conventions fiscales suivantes30
:
 La convention en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune, signée à Paris le
31 août 1994, et modifiée par un premier avenant signé à Washington le 8
décembre 2004. Un second avenant a été signé à Paris le 13 janvier 2009. La
convention fiscale de 1994 a remplacé celle du 28 juillet 1967.
 La convention du 24 novembre 1978 en matière d'impôts sur les successions et sur
les donations, modifiée par un avenant signé à Washington le 8 décembre 2004.
Dans le cadre de ce mémoire, la convention fiscale en matière d’impôt sur le revenu sera
plus particulièrement développée.
Pour les personnes physiques, son principal objet est de déterminer entre la France et les
Etats-Unis le pays de résidence, et donc l’étendue de l’obligation fiscale, puis de répartir les
droits d’imposition en fonction de la catégorie des revenus.
La convention est structurée de la façon suivante :
 Sont d’abord déterminés les personnes et les impôts concernés par la convention
(articles 1 et 2) ;
 Les articles suivants définissent les notions conventionnelles de résidence et
d’établissement stable (articles 3 à 5) ;
30
Ces conventions sont disponibles sur www.impots.gouv.fr à la rubrique « International ».
40

 Sont ensuite développées les méthodes et répartitions du droit d’imposition entre
pays signataires par catégories de revenus, puis les méthodes utilisées pour éviter
la double imposition (articles 6 à 24) ;
 Enfin les articles 25 à 34 évoquent les autres dispositions telles que la non-
discrimination, la procédure amiable, les échanges de renseignement…
L’annexe 19 présente une grille de lecture des principaux articles de la convention
applicables aux personnes physiques. Cette grille pourra être personnalisée en fonction de
la situation de chaque client et annexée au dossier permanent.
Il est particulièrement important de signaler que les Etats fédérés et les collectivités locales
ne sont pas liés par les conventions signées par le gouvernement fédéral des Etats-Unis
avec des pays étrangers.
L’expert-comptable, exposant à son client les grands principes de la convention fiscale,
devra donc toujours lui rappeler que l’Etat fédéré dans lequel il habitera sera également en
droit de l’imposer sur un revenu français, même si celui-ci ne l’a pas été effectivement au
niveau fédéral.
2. La convention de sécurité sociale
La France et les Etats-Unis sont également liés par la convention de sécurité sociale du 2
mars 1987 entrée en vigueur au 1er
juillet 1988.
Celle-ci permet une coordination entre les deux pays des assurances invalidité, vieillesse et
décès, et encadre plus particulièrement la procédure de détachement des salariés assurés
du régime français exerçant une activité professionnelle aux Etats-Unis31
.
L’analyse de la convention de sécurité sociale est en dehors des limites de ce mémoire.
Néanmoins, il est important d’en mentionner l’existence, car cet accord justifie le refus par
l’administration fiscale américaine de considérer les prélèvements sociaux français comme
constitutifs d’un potentiel crédit d’impôt (voir page 55).
31
Le détachement d’un salarié entre la France et les Etats-Unis est limité conventionnellement à
cinq ans. Un salarié détaché aux Etats-Unis reste soumis à la législation sociale française.
41

Section 2 - L’articulation de la convention fiscale avec le droit interne français
1. La primauté du droit conventionnel sur le droit interne
Les traités ou accords internationaux ont en France une autorité juridique supérieure à
celle des lois en vertu de l’article 55 de la Constitution de 1958 (« les traités ou accords
régulièrement ratifiés ou approuvés ont, dès leur publication, une autorité supérieure à celle
des lois, sous réserve, pour chaque accord ou traité de son application par l’autre partie »).
 Les dispositions de la convention fiscale franco-américaine priment donc sur le
droit fiscal interne.
2. Le principe de subsidiarité des conventions fiscales internationales
Néanmoins les conventions fiscales ont un caractère subsidiaire, car elles n’ont pas pour
effet de se substituer aux dispositions fiscales internes.
 Elles interviennent uniquement dans le cas où leur application simultanée aurait
pour effet d’engendrer une double imposition.
 Ainsi, dès lors que l’application du droit interne américain ou français permet la
suppression d’une double imposition, le recours à la convention fiscale est inutile.
Les clauses d’une convention fiscale ne peuvent donc pas par elles-mêmes servir de base
légale relative à l’imposition.
En pratique, l’analyse de la situation de l’expatrié français devenu résident fiscal aux Etats-
Unis est donc à mener en priorité par rapport au droit interne français, et ensuite par
rapport au droit conventionnel :
 Sur la détermination de la résidence fiscale ;
 Sur la qualification des revenus, qui est d’abord donnée par le droit interne, puis
rapprochée des dispositions conventionnelles.
L’expert-comptable devra, avant d’étudier une imposition au regard d’un article de la
convention fiscale franco-américaine en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune,
toujours vérifier que celle-ci est bien prévue selon le droit fiscal national.
42

Section 3 - La résolution des conflits de double résidence
La domiciliation fiscale n’étant pas déterminée de la même façon en France et aux Etats-
Unis, des conflits de lois peuvent apparaître pendant l’expatriation. L’article 4 de la
convention fiscale apporte les solutions pour résoudre les cas de double résidence.
1. Les possibles conflits de domiciliations fiscales entre la France et les Etats-
Unis
Les critères de l’article 4 B du code général des impôtsa.
L’article 4 B du CGI énonce qu’une personne physique est considérée comme ayant son
domicile fiscal en France en fonction de trois critères alternatifs :
 Un critère d’ordre personnel :
 Si elle a son foyer ou son lieu de séjour principal.
 Un critère d’ordre professionnel :
 Si elle exerce en France une activité professionnelle, salariée ou non, à
moins qu’elle ne justifie que cette activité y est exercée à titre accessoire.
 Un critère d’ordre économique :
 Si elle a en France le centre de ses intérêts économiques.
Il suffit qu’un seul de ces critères soit rempli pour que la personne physique puisse être
considérée comme domiciliée en France.
Le foyer correspond au lieu où le contribuable habite normalement et a le centre de ses
intérêts familiaux. Si celui-ci ne dispose pas de foyer (par exemple pour un contribuable
célibataire), le lieu de séjour principal peut déterminer le domicile fiscal. En règle générale,
doit être considéré comme ayant en France le lieu de son séjour principal un contribuable
qui y séjourne pendant plus de six mois au cours d'une année.
Selon le critère d’ordre professionnel, le contribuable qui exerce à titre principal une
activité professionnelle salariée ou non est considéré comme ayant son domicile fiscal en
France. L’activité principale s’entend de celle à laquelle il consacre le plus de temps effectif,
même si elle ne dégage pas l’essentiel de ses revenus.
Enfin, le centre des intérêts économiques correspond au lieu où le contribuable a effectué
ses principaux investissements, où il possède le siège de ses affaires d’où il administre ses
biens. Ce peut être également le lieu où le contribuable a le centre de ses activités
43

professionnelles, ou celui d’où il tire la majeure partie de ses revenus. Si le contribuable a
plusieurs activités ou sources de revenus, il est considéré que le centre de ses intérêts se
trouve dans le pays d’où il tire la majeure partie de ses revenus.
La définition que le CGI donne de la notion de domicile fiscal est donc très large et peut
trouver à s’appliquer dans de nombreuses situations.
L’administration fiscale, dans le cadre du droit de communication, peut rechercher des
indices auprès des autres administrations et organismes publics ou privés, afin d’accumuler
des preuves pouvant conclure à la domiciliation fiscale en France d’un contribuable se
déclarant non-résident (comptes bancaires, contrats de location, factures d’électricité,
adresse figurant dans les dossiers de l’URSSAF, existence d’une boîte aux lettres auprès de
la Poste…).
L’expert-comptable doit donc sensibiliser son client de l’importance de préparer en amont
son départ pour éviter le risque de remise en cause du transfert de domiciliation par
l’administration fiscale. Puis il pourra accompagner son client dans les démarches
administratives en France et aux Etats-Unis afin de matérialiser le transfert de résidence sur
le territoire américain. L’annexe 20 propose à cet effet un guide des principales formalités
liées à l’expatriation que l’expert-comptable pourra utiliser pour effectuer sa mission.
Exemples de conflits de domiciliationb.
Les exemples présentés ci-après illustrent deux cas concrets de conflits de lois fiscales,
nécessitant le recours à la convention franco-américaine pour trancher le pays où
l’obligation fiscale illimitée s’appliquera.
(i) 1er
exemple
Un salarié français passe en 2013 environ onze mois à Houston, où il a été détaché par son
employeur pour participer au développement de l’activité en Amérique du Nord (visa B-1).
Sa conjointe et ses enfants restent installés à Paris dans l’appartement familial, et il rentre
en France tous les mois passer quelques jours avec eux.
 Le critère du foyer, prévu à l’article 4 B du CGI, s’applique à sa situation et permet
de le considérer comme domicilié fiscalement en France en 2013.
 Plus de 183 jours sont passés sur le sol américain en 2013, il est donc également
considéré comme résident fiscal américain selon le test de présence physique.
44

(ii) 2ème
exemple
Un couple de français, retraités, achète un petit appartement à Miami en 2011 pour
profiter du climat de la Floride pendant la période hivernale. Leur résidence principale reste
à Lille, où ils ont leurs habitudes et où ils passent le reste de l’année auprès de leurs enfants
et petits-enfants.
Le couple de retraités passe 130 jours aux Etats-Unis en 2011, puis 120 jours en 2012, et
enfin 125 jours en 2013.
 Le critère du lieu de séjour principal, prévu à l’article 4 B du CGI, s’applique à leur
situation et permet de considérer les époux comme domiciliés fiscalement en
France en 2013.
 L’application du test de présence physique (coefficient de un sixième pour les jours
de 2011 et de un tiers pour les jours de 2012, cf. page 30) conduit à les considérer
également comme résidents fiscaux américains pour l’année 2013.
La convention fiscale va permettre de résoudre ces deux exemples de double résidence.
2. L’élimination conventionnelle des cas de double résidence
La référence aux droits internesa.
La convention fiscale franco-américaine renvoie directement aux droits internes. Ainsi
l'article 4-4, s’applique « à une personne physique qui est un résident des deux Etats
contractants ».
Avant d’analyser les critères conventionnels, il faut donc impérativement s’assurer que la
situation de la personne physique répond aux critères de domiciliation fiscale des deux
pays. L’annexe 22 présente à cet effet un schéma décisionnel de détermination de la
résidence fiscale dans le cadre franco-américain.
L’application des critères conventionnelsb.
L’article 4-4 de la convention fiscale définit la résidence par une série de critères. Ces
critères doivent être appréciés dans l’ordre successif donné par la convention :
 la disposition d’un foyer d’habitation permanent,
45

 le centre des intérêts vitaux (c’est-à-dire l’Etat dans lequel le contribuable a ses
liens personnels et économiques les plus étroits),
 le lieu de séjour habituel,
 la nationalité,
 enfin si la nationalité ne permet pas de déterminer la résidence fiscale32
, les
autorités fiscales compétentes des deux pays doivent trancher la question d’un
commun accord.
Formalisme de l’application de la clause conventionnellec.
Si après analyse des critères conventionnels, le contribuable peut établir que sa résidence
fiscale reste en France, il faudra en informer annuellement l’administration fiscale
américaine, qu’il perçoive des revenus de source américaine ou non.
Le formulaire 8833 Treaty-Based Return Position Disclosure a été conçu par l’IRS pour
notifier ce choix.
Il devra être annexé à la déclaration des revenus de non-résident 1040NR, et il y sera
explicitement fait référence à l’article 4 « résident » de la convention fiscale franco-
américaine. Puis un paragraphe explicitera la situation du contribuable en faisant référence
aux critères conventionnels dont l’analyse successive aura permis de trancher le conflit de
résidence en faveur de la France. Les commentaires apportés devront être sans équivoque,
afin d’éviter toute tentative de remise en cause de l’interprétation de la convention par
l’IRS.
L’annexe 23 présente le formulaire 8833, rempli pour application de l’article 4 de la
convention fiscale franco-américaine selon la situation décrite au 1er
exemple (page 44).
Attention, l’utilisation de la clause conventionnelle de résidence pourra permettre à
l’expatrié français de fixer sa domiciliation fiscale en France, mais ne permettra pas de se
soustraire aux obligations de divulgation des avoirs financiers détenus hors des Etats-Unis
(notamment le formulaire 8938 de déclaration des actifs financiers qui sera envoyé à l’IRS
en même temps que le formulaire 8833 présenté ci-dessus).
32
Si le contribuable est franco-américain, ou s’il n’est ni français ni américain.
46

Section 4 - La répartition des droits d’imposition entre la France et les Etats-Unis
Une fois la résidence fiscale du contribuable déterminée, la convention fiscale franco-
américaine attribue les compétences d’imposition entre les pays signataires.
1. Les principes de répartition de l’imposition
La répartition s’appuie sur une distinction fondamentale entre l’Etat de résidence du
contribuable et celui de la source des revenus. La convention franco-américaine qualifie les
revenus imposables aux articles 6 à 23, puis détermine pour chaque catégorie les règles de
répartition du droit d’imposition :
 Imposition exclusivement attribuée à l'Etat de résidence du contribuable ;
 Imposition exclusivement attribuée à l'Etat de source du revenu ;
 Partage du pouvoir d’imposition entre les deux Etats, avec dans certains cas
fixation d’un taux maximum de retenue à la source.
2. L’analyse du droit conventionnel d’imposer par catégorie de revenus
L’application de la convention suppose qu’un revenu soit clairement rattaché à l’une des
catégories identifiées aux articles 6 à 23.
Figure 3 : Tableau de concordance entre la convention et les revenus catégoriels
Article Intitulé Revenus catégoriels visés
6
Revenus
immobiliers
Revenus fonciers (location nue), bénéfices industriels et
commerciaux (location meublée) et bénéfices agricoles.
10 Dividendes Revenus de capitaux mobiliers (dividendes).
11 Intérêts Revenus de capitaux mobiliers (intérêts).
12 Redevances Redevances et droits d’auteurs.
13 Gains en capital Plus-values mobilières et immobilières.
47

14
Professions
indépendantes
Bénéfices industriels et commerciaux, bénéfices non
commerciaux.
15
Professions
dépendantes
Traitements et salaires.
16 Jetons de présence Revenus de capitaux mobiliers (jetons de présence).
18 Pensions Pensions et rentes viagères.
19
Rémunérations
publiques
Rémunérations de la fonction publique.
22 Autres revenus Revenus non précisés dans les articles précédents.
Activités salariéesa.
Le principe est l’imposition exclusive dans l’Etat d’exercice de l’activité. Les salaires qu’un
résident reçoit au titre d’un emploi salarié ne sont imposables que dans cet Etat, à moins
que l’emploi ne soit exercé dans l’autre Etat.
Néanmoins, l’article 15-2 prévoit une exception à ce principe de territorialité pour les
missions temporaires, qui restent exclusivement imposées dans le pays de résidence du
salarié si les trois conditions suivantes sont réunies :
 Le séjour dans le pays d’exercice n’excède pas, au total, 183 jours au cours de toute
période de 12 mois commençant ou se terminant dans l’année fiscale considérée ;
 La rémunération est payée par un employeur non résident du pays d’exercice de
l’activité ;
 La charge de la rémunération n’est pas supportée par un établissement stable de
cet employeur dans le pays d’exercice.
Pensionsb.
L’article 18 précise que les pensions publiques ou privées sont exclusivement imposables
dans le pays débiteur (Etat de source). Ainsi les retraites françaises versées à un résident
fiscal américain sont imposables en France par application d’une retenue à la source, et
48

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