Compte-rendu de la 7e édition du Cercle de Prospective Fiscale, qui s’est tenue le 10 décembre 2015, sur le thème : TVA dans l’économie numérique : mine d’or ou champ de mines ?

1. Septième session
du Cercle de Prospective Fiscale
TVA dans l’économie numérique :
mine d’or ou champ de mines ?

2. Septième session
du Cercle de Prospective Fiscale
TVA dans l’économie numérique :
mine d’or ou champ de mines ?
Synthèse des échanges du 10 décembre 2015
Intervenants :
 Gianmarco Monsellato, Avocat Associé, Directeur Général, Taj
 Donato Raponi, Chef de l’unité TVA et autres taxes sur le chiffre d’affaires, Professeur à
l’Ecole supérieure des Sciences Fiscales, Commission européenne
 Michel Aujean, Associé, Responsable du Pôle de Prospective Fiscale, Taj
 Michel Guichard, Avocat Associé, Taj, Responsable du département Fiscalité Indirecte
 Thomas Vanhee, Avocat au barreau de Bruxelles, Chargé de conférences à la Solvay
Brussels School of Economics and Management, Chargé de l’étude portant sur les
aspects TVA du commerce électronique pour la Commission européenne
Animé par :
 Emmanuel Lechypre, Editorialiste à BFM Business

3. Cercle de Prospective Fiscale – décembre 2015 3 | Page
Sommaire
Introduction ......................................................................................................................... 4
Croissance du commerce électronique et explosion des transactions hors contrôle... 5
1. Le commerce électronique en chiffres ........................................................................ 5
2. Les règles actuellement applicables au commerce électronique................................ 7
Vers de nouvelles formes de transactions.......................................................................12
1. Evolution du Marché ..................................................................................................12
2. Apparition de nouvelles formes de transactions.........................................................12
3. La place de l’économie collaborative et de ses intermédiaires/plateformes................13
Vers de nouvelles formes d’imposition de la consommation .........................................15
1. La TVA est-elle trop complexe ? ................................................................................15
2. Faut-il recourir à d’autres façons de percevoir la TVA ?.............................................15

4. Cercle de Prospective Fiscale – décembre 2015 4 | Page
Introduction
Quelques mots sur le Cercle de Prospective Fiscale
Le paysage français manquait d’un lieu d’échanges et de réflexions sur son environnement
fiscal. Le Cercle de Prospective Fiscale prolonge la nécessaire réflexion que mène le cabinet
Taj depuis quelques années, à travers le Pôle de Prospective Fiscale et stratégie
d’entreprise.
Sous la direction de Michel Aujean, ancien Directeur des Analyses et Politiques Fiscales de
la Commission européenne, le Pôle de Prospective Fiscale publie régulièrement analyses et
points de vue dans la presse économique et sur son blog dédié www.taj-strategie.fr. Il a pour
vocation de formuler des recommandations aux régulateurs français et européens. Il peut
s’agir d’une réflexion de fond sur la philosophie d’une taxe en particulier, mais aussi sur les
modalités de recouvrement.
La genèse de cette session du Cercle
Les ventes en ligne de biens matériels et de services constituent un marché en pleine
expansion. La taxation du marché numérique est un sujet d’actualité qui préoccupe les Etats,
la Commission européenne et également l’OCDE, mais aussi bien sûr les opérateurs
économiques.
Comment faire face à cette nouvelle situation économique afin de conforter cette expansion,
d’assurer un marché de pleine concurrence et de garantir la collecte des impôts pour tous
les Etats et notamment l’Etat français ?
Par Gianmarco Monsellato, Avocat Associé, Managing Partner de Taj
Cette session dédiée à la TVA s’inscrit dans la logique des discussions relatives à la refonte
de la fiscalité dans le but de l’adapter aux problématiques du 21e
siècle. L’économie
numérique est en pleine expansion et fait émerger des défis majeurs tant pour les institutions
publiques que pour les acteurs économiques.
C’est la raison pour laquelle le G20 a demandé à l’OCDE de revoir les règles fiscales pour
les adapter à cette nouvelle économie et garantir aux Etats qu’ils puissent taxer ces
transactions.
La TVA semble être dans ce domaine l’impôt du futur car elle est fondée sur une analyse
des flux. En effet, les revenus dans le secteur du numérique rendent difficiles l’application du
principe de revenu imposable car ils sont d’abord l’effet de flux, et nous pensons possible de
définir les flux en question.
Comment taxer les flux numériques, comment taxer les flux matériels ?
Comment s’assurer que les régulateurs et les Etats ont les ressources qui sont dues
sans pour autant asphyxier l’économie sous-jacente qui produit la richesse
nécessaire à la taxation ?

5. Cercle de Prospective Fiscale – décembre 2015 5 | Page
Croissance du commerce électronique et
explosion des transactions hors contrôle
Le marché européen du commerce électronique connaît maintenant une expansion très
rapide dont témoigne l’étude conduite par Deloitte. Elle s’accompagne d’une explosion des
transactions hors contrôles. Entre fraude et distorsion de concurrence, quelles initiatives à
court terme sont envisagées pour encadrer ce développement ?
1. Le commerce électronique en chiffres
Thomas Vanhee - L’étude Deloitte pour la Commission européenne révèle l’importance des
enjeux de TVA du commerce électronique.
L’économie numérique en Europe est un marché important et les chiffres le démontrent :
 818 millions de personnes constituent ce marché et 564 millions d’entre elles sont
connectées à internet ;
 Le marché de l’économie numérique en Europe rapporte 543 milliards d’euros par an.
Sa croissance annuelle est de 14%.
Les acheteurs des biens et services en ligne sont répartis comme suit :
L’Allemagne est donc le premier marché, suivie par l’Angleterre. La France est également un
acteur important.
Quantitativement, le secteur des voyages représente la plus grande part du marché du
commerce en ligne (Hôtels, packages, etc.). Les nouvelles technologies arrivent en seconde
position sur ce marché.

6. Cercle de Prospective Fiscale – décembre 2015 6 | Page
De manière plus détaillée, la répartition se fait comme suit :
Au cours de notre étude menée pour la Commission, nous avons focalisé notre attention sur
le montant de TVA non collectée par les administrations européennes, car ce chiffre
représente en pratique une perte de revenus importante. Il convient de noter que dans ce
secteur la TVA est difficile à collecter pour les administrations et qu’il est difficile pour les
entreprises de se conformer aux différentes exigences formelles des Etats dans lesquels
elles interviennent.
La perte de TVA se remarque notamment à deux moments :
 Pour les importations en Europe de biens de faible valeur qui était estimée en 2011
selon une étude récente, à l’échelle européenne, à plus de 600 millions d’euros. Une
importation est dite relative à un bien de faible valeur lorsque sa valeur est inférieure
ou égale à maximum 22 euros.
 Pour les ventes transfrontalières qui donnent également lieu à une perte estimée
entre 2,6 et 3,8 milliards d’euros. On entend par ventes transfrontalières (ventes à
distance), les ventes réalisées depuis un Etat membre généralement au profit de
particuliers d’un autre Etat membre.
D’un point de vue français, on constate une forte demande des consommateurs sur le
marché du commerce électronique. Cependant l’offre est faible. En effet, les entreprises
françaises sont présentes sur ce marché mais moins que leurs voisines européennes. Le
marché français est donc une opportunité pour les acteurs du commerce électronique.
Depuis le 1er
janvier 2015, les entreprises européennes déclarent leur chiffre d’affaires
européen en matière de prestations de services électroniques, de télécommunication,
radiodiffusion et télévision sur un portail unique (le mini guichet unique, ou « MOSS »)
depuis leur pays d’établissement et payent la TVA qui y est relative. La TVA est ainsi
collectée pour le compte du pays de consommation. Ce système est efficace : 3 milliards
d’euros de TVA déclarée via ce système en 2015.

7. Cercle de Prospective Fiscale – décembre 2015 7 | Page
La France reçoit des sommes importantes des autres Etats membres, étant le 3e
pays de
consommation de ce type de prestations. En revanche, elle est en 6e
place en ce qui
concerne le nombre d’opérateurs identifiés sur ce système.
Malgré ce système simplifié, nous avons constaté lors de notre analyse pour la Commission,
que la charge administrative, pour une entreprise européenne qui se développe sur le
marché du commerce numérique, représente un coût de 8 000 euros par an par Etat-
membre et ce uniquement afin de respecter les obligations en matière de TVA relatives au
commerce portant sur les biens.
En ce qui concerne les prestations qui sont susceptibles d’être déclarées via le MOSS, le
coût par an par Etat membre s’élève à environ 5 000 euros alors que si ces mêmes
prestations sont déclarées via le MOSS, le coût s’élève à 400 euros par an par Etat membre.
2. Les règles actuellement applicables au commerce électronique
2.1 Définitions et règles applicables aux prestations de services
électroniques
Michel Aujean - La question du commerce électronique n’est pas une question nouvelle. En
effet, en 1996 une réunion à Ottawa s’était déjà tenue à l’initiative de l’OCDE pour essayer
de comprendre le commerce électronique et de déterminer les règles applicables.
Deux idées s’opposaient alors quant au traitement TVA du commerce électronique :
 D’un côté, nous trouvions le « camp » ayant les Etats-Unis en tête de file et qui
considérait que le commerce électronique représentait une catégorie nouvelle (qu’il
fallait créer) et qui s’appellerait, par exemple, les biens digitalisés ;
 De l’autre, le « camp » européen, qui estimait qu’en TVA, il n’existait que deux
catégories de transactions : les biens et les services, et qu’il ne fallait pas en créer
une troisième, ce qui compliquerait considérablement le système. En effet, le service
est défini comme tout ce qui n’est pas un bien.
La position du camp européen était de dire que tout ce qui est nouveau (i.e. du bien
digitalisé) devait tomber dans la catégorie des services. Cette idée a réussi à s’imposer
assez largement et l’OCDE a par la suite adopté un certain nombre de lignes directrices pour
déterminer le traitement de cette nouvelle situation.
Les lignes directrices de l’OCDE distinguent deux types de services :
 Les services pour lesquels l’intervention humaine est importante, qui sont dit
« locaux » et qui sont ainsi facilement taxables dans le pays de consommation (e.g.
le coiffeur, le restaurateur, etc.) ;
 Les services dont la part prédominante est électronique, ils sont rendus à distance, et
donc plus difficilement taxables dans le pays de consommation.

8. Cercle de Prospective Fiscale – décembre 2015 8 | Page
L’OCDE a toujours maintenu que la TVA est une taxe à la consommation, et qu’il était
nécessaire de taxer cette seconde catégorie de services dans l’Etat où ils étaient
effectivement consommés. La ligne directrice va donc être de dire qu’il faut taxer les services
électroniques là où se trouve le client.
Le débat qui va naître de ces lignes directrices est le suivant : qui est le client et où est-il ?
L’Union européenne va essayer de répondre à ces questions et va trouver des solutions.
Donato Raponi - L’Union européenne a été la première à mettre en œuvre les principes qui
avaient été dégagés par l’OCDE en adoptant une directive en 2008 qui modifiait le lieu de
taxation des prestations électroniques, de radiotélévision et de télécommunication.
Cette directive a seulement été appliquée en 2015 du fait de nombreuses négociations entre
les Etats membres et notamment du fait que le Luxembourg était très affecté par cette
modification du lieu de taxation. En effet, avant 2015 le lieu de taxation de ces prestations se
trouvait au lieu d’établissement du prestataire. Par conséquent, les grandes entreprises du
marché étaient localisées au Luxembourg, Etat membre dont le taux de TVA est le plus
faible de l’UE. Aujourd’hui, l’imposition a lieu dans le pays de consommation ; celui-ci est
défini dans la Directive comme étant le lieu où réside le consommateur. Le problème de ce
système est que pour taxer au lieu de consommation de la prestation, il est nécessaire que
l’opérateur soit enregistré dans ce pays pour y verser la TVA collectée.
Afin de résoudre cette difficulté, l’Union européenne a mis en place le Mini One Stop Shop
(MOSS) : l’Etat membre, dans lequel le prestataire est établi, collecte la TVA pour le compte
du pays de consommation via un guichet unique. Ce système fonctionne depuis près d’un an
et fonctionne relativement bien. Même si certaines difficultés persistent, notamment
concernant la définition du lieu de taxation ou la notion de prestation de services
électroniques, en pratique les entreprises semblent satisfaites.
Lors de la mise en place du MOSS, l’Union européenne a tenu de nombreuses conférences
pour expliquer le fonctionnement de ce dispositif et a également publié des notes
explicatives afin de clarifier la législation communautaire. Les notes explicatives ont été
rédigées en collaboration avec les administrations fiscales de chaque Etat membre et les
opérateurs économiques.
Michel Guichard – En ce qui concerne la mise en place des nouvelles règles, la France a
adopté une position minimaliste. En 2009, un texte de loi a été adopté, suivi d’une instruction
en juillet 2014 et d’un décret pour définir la notion de prestation de services électroniques.
Cette transposition est en pratique extrêmement légère. Il convient de noter que l’instruction
n’évoque même pas le critère de l’intervention humaine minimale pour définir ce qu’est un
service électronique.

9. Cercle de Prospective Fiscale – décembre 2015 9 | Page
Pour appliquer ces nouvelles dispositions il est impératif, en pratique, de se fonder sur les
travaux européens tels que les notes explicatives, les comités TVA ou les règlements
communautaires. Il est donc nécessaire de s’appuyer sur ce droit « dérivé » pour réussir à
se construire une opinion, que l’on espère opposable à l’administration française même si le
règlement est la seule source qui soit d’applicabilité directe. La France n’a, en tout état de
cause, pas commenté ces publications.
Donato Raponi - La France n’est pas la seule dans ce cas, de nombreux Etats membres ont
attendu les notes explicatives pour adopter des dispositions administratives. Beaucoup
d’entre eux ont largement repris le travail qui a été réalisé par la Commission dans ses
notes. C’est assez encourageant car cela permet d’avoir une interprétation plus
communautaire que ce qui aurait été fait par les Etats membres individuellement.
2.2 Définitions et règles applicables aux biens achetés sur internet
Michel Aujean - On distingue les biens qui viennent de l’extérieur de la Communauté et les
biens qui proviennent d’autres Etats membres.
Les biens qui proviennent de l’extérieur de la Communauté sont qualifiés d’importation. Ces
importations sont soumises aux droits de douanes et à la TVA au moment du passage de la
frontière. Un certain nombre de fournisseurs essayent d’échapper aux règles de TVA soit en
qualifiant la transaction « d’importation d’échantillons » (importations non soumises aux
droits de douanes et non soumises à la TVA), soit en bénéficiant de façon abusive des
franchises à l’importation (franchise de 22 euros pour les envois de faible valeur). Ce
problème est bien connu de la Commission qui a déjà été confrontée à ce type de
comportement. Ce phénomène s’est amplifié et nous nous retrouvons face à un véritable
problème de fraude à l’importation entrainant des distorsions de concurrence pour les
fournisseurs européens.
A l’intérieur de la communauté, lorsqu’il a fallu supprimer les contrôles aux frontières en
1992, s’est posée la question du traitement fiscal des ventes par correspondance qui sont
« l’ancêtre » du commerce électronique d’aujourd’hui. Lorsque ces ventes étaient en
dessous d’un certain seuil, il avait été décidé de continuer à les taxer dans le pays
d’établissement du fournisseur pour ne pas compliquer d’avantage le système et imposer
aux entreprises des formalités dans un autre Etat membre. En revanche, au-delà d’un
certain seuil de chiffre d’affaires (seuil fixé à l’origine à 100 000 euros avec possibilité pour
les Etats membres d’opter pour un seuil à 35 000 euros) le fournisseur devenait redevable
de la TVA dans l’Etat de destination des biens. Ce système s’applique toujours aujourd’hui et
les seuils sont restés inchangés. En pratique, ces seuils ne sont absolument pas respectés
et beaucoup de fournisseurs ne connaissent même pas cette législation. Ainsi, une fraude
très importante est constatée : les fournisseurs ne déclarent pas dépasser le seuil de chiffre
d’affaires afin de continuer à collecter la TVA dans leur pays d’établissement.

10. Cercle de Prospective Fiscale – décembre 2015 10 | Page
Donato Raponi - Les régimes applicables aux ventes de biens aux particuliers ne
fonctionnent pas parfaitement au sein de l’Union européenne et à l'importation de pays tiers.
Les principes ne sont pas respectés en pratique par les opérateurs et les administrations
fiscales ont de sérieuses difficultés à effectuer les contrôles nécessaires. Face à cette
situation, la Commission a l’intention d’intervenir dans trois domaines en présentant une
proposition de directive avant fin 2016.
S’agissant des importations de biens en provenance de pays hors de l’Union européenne, la
Commission va proposer la suppression de la franchise de 22 euros. Un bien importé en
Europe sera donc taxé à la TVA à partir du 1er
euro.
La Commission va également proposer la mise en place d’un système simplifié de
déclaration et de paiement de la TVA à l’importation. A partir du moment où un importateur
remplira certaines obligations, notamment en matière de déclaration et de paiement de la
TVA, il ne devra plus accomplir les formalités douanières traditionnelles. Les biens pourront
donc passer plus simplement et plus rapidement la frontière. Ce système s’apparentera au
système de guichet unique (MOSS) mis en place pour les prestations de services
électroniques. L'efficacité de ce mécanisme reposera en grande partie sur la bonne volonté
des opérateurs (ils doivent déclarer eux-mêmes), c’est la raison pour laquelle la Commission
travaille étroitement avec les intermédiaires qui interviennent dans ce type de transactions et
seront amenés à effectuer les déclarations TVA pour le compte d’autrui (Amazon, Courrier
express, etc.). Par ailleurs, des discussions sont actuellement en cours avec différents pays
tiers, tels que la Chine et l'Australie. L’enjeu est d'avoir une coopération en vue de faire
respecter les obligations par les différents opérateurs.
Au sein de l’Union européenne, la Commission va également proposer de supprimer le
système des ventes à distance (vente de biens à des particuliers en provenance d'un Etat
membre de l’Union européenne, le lieu de taxation dépendant d'un seuil) et d’élargir à ces
transactions le mécanisme du mini guichet unique, qui existe déjà pour les prestations de
services.
Cet élargissement permettrait de supprimer les distorsions de concurrence que l'on constate
actuellement.
Michel Guichard - En France, des initiatives ont également été prises pour lutter contre la
fraude et les distorsions de concurrence. Des propositions de mesures ont été débattues
dans le cadre des lois de finances.
Pour commencer, le législateur a proposé de diminuer le seuil des ventes à distance de
100 000 euros à 35 000 euros (cette mesure a bien été votée). Des schémas de fraudes ont
été publiés par l’Administration dans sa « cartographie de la fraude », et il est demandé aux
vérificateurs d’étudier les schémas de ventes à distance de manière précise. Pour être
qualifié de « vente à distance », il faut que l’expédition et le transport soient faits par le
vendeur ou pour son compte. Par conséquent, des montages ont mis à la charge des
acheteurs le transport et l’expédition des biens ce qui permettait d’éviter la qualification de
« vente à distance » et ainsi d’échapper à l’application du dispositif.

11. Cercle de Prospective Fiscale – décembre 2015 11 | Page
Le Sénat a eu pour volonté de démontrer que la fraude en matière de commerce
électronique est importante et que des solutions devaient être proposées rapidement car les
opérateurs français sont touchés par ces distorsions de concurrence qui entrainent des
différences de prix importantes. Dans ce cadre, le Sénat a proposé une idée novatrice de
retenue à la source de la TVA applicable dans ce domaine.
Taj a également fait une proposition pour appliquer un dispositif de retenue à la source plus
précis que celui du Sénat.

12. Cercle de Prospective Fiscale – décembre 2015 12 | Page
Vers de nouvelles formes de transactions
Un marché en constante évolution qui conduit à des formes de transactions nouvelles,
parfois inconnues des règles fiscales. Comment qualifier ces nouvelles transactions ?
1. Evolution du Marché
Thomas Vanhee – une étude du marché du commerce électronique permet d’identifier 4
business models :
 Le premier est celui de l’entreprise dite de publicité telle que Google à ses débuts. En
effet l’objet principal de Google était de vendre des espaces de publicité ;
 Le deuxième modèle est le modèle de subscription : l’acheteur souscrit à un service
récurrent, c’est le cas de Deezer par exemple ;
 Le troisième modèle est le plus courant : c’est le modèle du site Amazon ou encore
Fnac.fr sur lequel on peut acheter des biens en ligne auprès de vendeurs
professionnels ;
 La dernière catégorie, la plus complexe en matière de TVA, est celle des
intermédiaires : le site internet met en contact un acheteur et un vendeur, par
exemple, le site de Blablacar ou encore eBay. Ces sites se rémunèrent avec une
commission.
Le rôle de l’intermédiaire est complexe à définir : est-il le prestataire du service ?
La qualité du vendeur est également difficile à définir : le vendeur, qui interagit de
manière régulière sur le site, devient-il un assujetti ?
2. Apparition de nouvelles formes de transactions
Michel Aujean – La TVA se complexifie de façon inimaginable. Les sources de droit et les
explications dans ce domaine se multiplient.
Concernant la définition du « service électronique » au regard de la TVA :
 Nous disposons, d’une part, d’une liste positive (qui nous dit que certaines
prestations sont des services électroniques) et, d’autre part, d’une liste négative (elle
indique ce qui n’est certainement pas un service électronique). Le problème étant
que ces listes ne sont pas exhaustives, et que certains services peuvent tantôt être
considérés comme des prestations de services électroniques et tantôt comme des
prestations de services classiques.
 Le comité de la TVA a fourni un certain nombre d’explications notamment concernant
les éléments constitutifs d’un service électronique. Il a tout d’abord précisé qu’il s’agit
d’un service rendu sur internet ou sur un réseau électronique dont la nature rend la
prestation largement automatisée, accompagnée d’une intervention humaine
minimale, et qui est impossible à assurer en l’absence de technologies de
l’information. Il y a dans cette définition 4 éléments qui doivent tous être réunis pour
que la prestation soit qualifiée de service électronique. Cette définition est d’une aide
précieuse lorsque l’on est face à une prestation qui ne fait pas partie des listes
précitées. Cette définition converge également avec la définition donnée par les
Etats-Unis pour ce type de prestation.

13. Cercle de Prospective Fiscale – décembre 2015 13 | Page
Concernant la territorialité des prestations de services électroniques : Il va être difficile de
localiser le consommateur et c’est pourtant dans l’Etat de consommation que l’on souhaite
taxer. Dans un certain nombre de cas, il a été nécessaire d’avoir recours à des
approximations. Par exemple, en cas d’utilisation d’une hotline sur un bateau, il est difficile
de déterminer quel est l’Etat de consommation de la prestation. On s’est alors calqué sur les
règles applicables aux transports : la consommation est présumée être faite dans le pays de
départ du transport.
Donato Raponi - Toutes les situations ne peuvent pas être envisagées a priori. La
Commission avait proposé des présomptions irréfragables concernant la détermination du
lieu de taxation mais le Conseil a rejeté ce principe en soutenant qu’il était illégal dans la
mesure où il ne permettait pas au contribuable la possibilité d'apporter la preuve contraire.
La Commission a établi une liste d’indices permettant d'identifier s’il s’agit ou pas d’une
prestation de services électroniques.
Michel Guichard - Si un service est qualifié de « service électronique », il convient alors
d’appliquer les règles spécifiques qui lui sont propres. Si tel n’est pas le cas, il convient
d’appliquer les règles de TVA « classiques ».
Les règles de TVA classiques ne sont cependant pas si simples : l’activité peut par exemple
bénéficier d’exonérations qui sont d’application nationale. On pense notamment aux
prestations d’enseignements, ou encore aux prestations médicales.
Quel est le régime de TVA applicable à une prestation médicale rendue par un médecin en
ligne ou à une prestation d’enseignement en ligne ?
Ces prestations sont-elles taxables ou sont-elles exonérées ?
La Commission a posé des règles, a fourni des explications pour les agences de voyages, la
vente de billets, l’enseignement, etc. C’est grâce à cette « richesse » communautaire que
notre réflexion sur la qualification que nous devons donner à un flux peut être alimentée. La
Commission s’est également intéressée au régime TVA du crowdfunding et notamment sur
le point de la détermination des conséquences de la réception ou non d’une contrepartie
non-monétaire ultérieure. C’est un sujet pointu et délicat en TVA.
3. La place de l’économie collaborative et de ses
intermédiaires/plateformes
Michel Aujean – Si le service est qualifié de service électronique, le régime dit du MOSS
s’applique. La vie des opérateurs s’en trouve alors simplifiée. En revanche, si ce n’est pas un
service électronique, le régime du MOSS ne s’applique pas. L’opérateur se retrouve alors
dans une situation complexe.

14. Cercle de Prospective Fiscale – décembre 2015 14 | Page
A ce titre, l’économie collaborative comporte des particularités. Dans ce contexte, on se
trouve face à deux types d’économies, celle des opérateurs et celle des intermédiaires
(plateformes) :
 Le traitement TVA de la plateforme est relativement simple : c’est un intermédiaire, il
est soumis à la TVA sauf si son intermédiation est gratuite.
 Est-ce que les utilisateurs peuvent être qualifiés d’assujettis à la TVA ?
Il faut, pour répondre à cette question, s’interroger sur les éléments fournis par la
directive TVA. Au regard de la définition donnée dans la directive, on aurait tendance
à dire, dans un premier temps, que tous ceux qui mobilisent des ressources pour
offrir des produits sur une plateforme avec une certaine continuité le font en tant
qu’assujettis à la TVA.
Donato Raponi – Alors un utilisateur de Blablacar qui fait un trajet chaque semaine pendant
toute l’année aura la qualité d’assujetti ?
Michel Aujean - On arrive très vite à l’idée qu’il faudra analyser les situations au cas par cas
pour déterminer s’il existe véritablement une activité économique rémunérée ou non. Il
faudra par exemple regarder si l’économie réalisée par le chauffeur qui met sa voiture à
disposition peut être considérée comme une recette.
A cet égard, il faudra essayer de se donner des critères, d’exploiter la jurisprudence de la
Cour de justice afin de déterminer s’il y a un lien direct entre le service rendu et la
rémunération du service reçu. Il faut noter également qu’en cas d’échange de biens sur
internet, la TVA devrait s’appliquer étant donné que le troc classique est soumis à la TVA.

15. Cercle de Prospective Fiscale – décembre 2015 15 | Page
Vers de nouvelles formes d’imposition de la
consommation
La digitalisation de l’économie va-t-elle rendre les règles actuelles de la TVA obsolètes ?
Faut-il se tourner vers de nouvelles formes d’imposition ?
1. La TVA est-elle trop complexe ?
Michel Aujean - La TVA est devenu trop compliquée. Ne serait-on pas en train de remplacer
un impôt objectif (si je remplis les conditions, je suis assujetti, je suis taxé) par un impôt de
plus en plus subjectif ?
Le sujet intervient dans la détermination des règles (B2B, B2C). Pour différencier les non
assujettis des assujettis, il a été décidé d’attribuer des numéros d’identification à la TVA aux
assujettis. La tâche s’est ensuite encore une fois compliquée : pour les prestations de
services, le régime n’est pas le même lorsqu’un assujetti agit en tant que tel ou en tant que
personne privée.
La plupart des opérateurs aujourd’hui ne connaissent pas les sources qui sont à leur
disposition pour comprendre le système de la TVA. C’est tout à fait normal car cela exige
énormément d’investissement de la part des entreprises pour se mettre à niveau. Il faudrait
revenir à une TVA plus objective et plus simple. Il faut une TVA européenne et non plus
nationale.
Donato Raponi - Le système de TVA communautaire est toujours pertinent malgré les
critiques. Il est vrai que de nouveaux business models apparaissent, mais la Commission a
pris les devants en présentant des documents de réflexion, notamment en matière de
crowdfunding de shared economy en vue de vérifier si le système de TVA est en mesure de
répondre aux exigences notamment des nouvelles technologies. Il convient avant tout pour
les administrations fiscales de sécuriser les recettes TVA, et l’Union européenne a comme
priorité de simplifier les mécanismes de collecte de la taxe pour les entreprises. Le concept
de guichet unique est l’avenir de la TVA au niveau européen mais il implique une perte de
souveraineté fiscale pour les Etats membres, ce qui apparaît difficile à accepter pour certains
d'entre eux.
2. Faut-il recourir à d’autres façons de percevoir la TVA ?
Michel Guichard – Concernant les importations de biens : le Sénat a consulté Taj sur la
question de la fraude dans le commerce électronique et a lancé l’idée de la mise en place
d’une retenue à la source. C’est un véritable sujet pour les opérateurs français qui voient leur
marge s’éroder pour s’aligner sur le prix des marchandises importées mais également pour
l’Etat français car il subit des pertes de TVA importantes.

16. Cercle de Prospective Fiscale – décembre 2015 16 | Page
En matière douanière, les contrôles sont presque impossibles à effectuer. En effet, le
vendeur qualifie les biens qu’il envoie en France d’échantillons, de cadeaux ou indique que
leur valeur est inférieure à 22 euros. Vérifier ce type de transactions supposerait d’ouvrir tous
les paquets.
Un autre problème qui se pose est la question de savoir qui est redevable de la TVA : le
vendeur du bien se charge du dédouanement pour le particulier mais qui doit payer la TVA ?
Normalement c’est au particulier de le faire. Le vendeur peut être redevable s’il s’enregistre à
la TVA en France. En pratique il ne le fait pas. Il y a un flou juridique : on ne sait dès lors pas
qui est redevable.
En pratique les ventes aux particuliers doivent être taxées à la TVA et pour ce faire la TVA
doit apparaitre sur les factures. La retenue à la source est une mesure intéressante qui
mérite d’être étudiée. La TVA serait prélevée au moment du paiement, et c’est l’intermédiaire
financier qui la collectera lorsqu’il interviendra sur une transaction effectuée sur internet et
relative à l’achat d’un bien en provenance d’un pays hors Communauté européenne. Un
système d’information sera mis en place : le vendeur communiquera les informations
nécessaires au banquier pour effectuer la retenue à la source. Ce dispositif est un bon
système qui permettrait que la TVA soit effectivement payée.
Ce système est pourtant très critiqué. Ses détracteurs lui reprochent d’être un système
archaïque ne respectant pas le paiement fractionné de la TVA. Cependant, il s’agit ici d’un
flux bien particulier de TVA douanière à destination d’un particulier. Il a également été
soulevé que pour être efficace, ce prélèvement à la source devrait être appliqué dans tous
les Etats membres de l’Union européenne. Il s’agit ici d’un dispositif pour lutter contre la
fraude, d’une initiative que les différentes directives autorisent. Une demande spécifique
pourrait donc être adressée à la Commission en ce sens avant une mise en place. La crainte
est également que le trafic soit détourné vers d’autres pays que la France.
Nous pensons qu’au contraire ce nouveau mécanisme accélèrerait le passage en douane
des colis (code-barres apposé sur le colis une fois la TVA payée) ce qui pourrait intéresser
les opérateurs. Ce dispositif est compatible avec le mode de paiement SEPA selon nous.
La question est donc de savoir s’il faut attendre la mise en place d’une réforme au niveau
communautaire ou s’il est possible d’avancer rapidement en France afin de mettre en place
un système plus efficace.
Le système évoqué précédemment n’est pas un système classique de prélèvement de la
TVA mais il est à noter qu’il existe un système comparable notamment pour les droits
d’auteurs : l’éditeur se charge de la retenue à la source de la TVA. Les détracteurs peuvent
reprocher à ce système d’être un système archaïque mais lorsqu’on est face à de la fraude,
il faut prendre les mesures nécessaires.

17. Cercle de Prospective Fiscale – décembre 2015 17 | Page
Donato Raponi - La Commission a des doutes sur la pertinence d'un tel système car il est
très compliqué à mettre en place et pose un certain nombre de questions. A ce jour, la
facturation n’est même pas obligatoire dans tous les Etats membres pour ce type de
transaction. L’infrastructure à mettre en place est très lourde. En tout état de cause, le
système simplifié de déclaration et de paiement de la TVA à l’importation que la Commission
souhaite mettre en place n'est pas très éloigné de cette idée. Les plateformes semblent
favorables au système qui sera proposé par la Commission et semblent prêtes à jouer le jeu,
y compris les services postaux.
Michel Aujean - Nous sommes en train de rentrer dans une nouvelle phase de
développement du commerce électronique et cette nouvelle forme d’activité économique ne
doit pas être mise en péril. Elle pose certes des problèmes en matière de TVA mais
également en matière d’impôts sur les sociétés. Mais des réflexions sont en cours, par
exemple pour mettre en place un impôt sur les sociétés dans le pays de consommation. Ce
n’est pas très loin de ce que la Commission a proposé avec l’ACCIS (Assiette commune
consolidée pour l'impôt des sociétés). Il faut essayer d’aller vers des systèmes simples. Le
MOSS étendu aux biens est peut-être l’avenir de la TVA !

18. A propos de Taj
Taj est l’un des premiers cabinets d’avocats français, spécialisé en stratégies fiscales et juridiques
internationales. Il compte aujourd’hui 445 professionnels parmi lesquels 55 associés, basés à Paris,
Bordeaux, Lille, Lyon et Marseille. Ses expertises les plus réputées couvrent la fiscalité internationale
et les prix de transfert, les fusions acquisitions, la fiscalité indirecte, le contrôle fiscal et contentieux, la
fiscalité de la mobilité internationale, le droit social, le droit des affaires et des entreprises en difficulté.
Taj est membre de Deloitte Touche Tohmatsu Limited et s’appuie sur l’expertise de 38 000 fiscalistes
de Deloitte situés dans 150 pays.
Pour en savoir plus, www.taj.fr ou www.taj-strategie.fr
A propos de Deloitte dans le monde
Deloitte fait référence à un ou plusieurs cabinets membres de Deloitte Touche Tohmatsu Limited,
société de droit anglais (private company limited by guarantee), et à son réseau de cabinets membres
constitués en entités indépendantes et juridiquement distinctes. Pour en savoir plus sur la structure
légale de Deloitte Touche Tohmatsu Limited et de ses cabinets membres, consulter
www.deloitte.com/about.