Cac final

Le commissariat aux comptes
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COMMISSAIRE
AUX
COMPTES
AU
MAROC
Réalisé par : Hajar - NAHI
Hajar - ZOUHRI
Nabila- TRICHNI

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2012-2013

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Introduction
Partie I : Le cadre législatif du Commissariat aux comptes sur le plan
national
I- Les dispositions de la loi 17-95 sur les sociétés anonymes
1-La nomination des commissaires aux comptes
2-Les compétences et les incompatibilités liées à la fonction du CAC
3-La cessation des fonctions du ou des commissaires aux comptes
4-Les missions du commissaire aux comptes
5-Les relations du commissaire aux comptes avec les organes sociaux et
obligation d’information
II- Les apports et les limites de la réforme
1-Analyse des apports de loi sur les SA
2-Analyse des limites et insuffisances de la loi sur les sociétés anonymes

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Partie II : Le statut actuel du commissaire aux comptes au Maroc
I- Les qualités requises pour l’exercice de la fonction de commissaires aux
comptes
1-Indépendance
2-Compétences
3-Moralité
II- Les conditions d’exercices de la fonction de commissaire aux comptes
1-Le respect du secret professionnel
2-La non-immixtion dans la gestion
3-La diligence
III- Responsabilité du commissaire au compte
1-la responsabilité civile
2-la responsabilité pénale
3-la responsabilité disciplinaire
IV- Le commissaire aux comptes face aux risques de défaillance de
l’entreprise
1-procédure d’alerte par le commissaire aux comptes
Conclusion

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Introduction
L’entreprise tout au long de son existence est censée rendre des comptes, elle est
ainsi amenée à produire un certain nombre d’informations répondant aux diverses
préoccupations qu’elle suscite. Comme il ne servirait à rien de disposer d’informations
dont la qualité est douteuse, on ne peut dissocier l’obligation de produire des
informations de la nécessité de les contrôler ou encore de les auditer. La pratique de
l’audit, d’abord dans le domaine financier et comptable, puis par extension, dans les
autres fonctions de l’entreprise (audit opérationnel), a connu ces dernières années un
développement considérable.
Il s’est construit donc autour de l’audit une image de modernité et d’efficacité qui
provient de trois principaux facteurs : la richesse du concept, l’exigence de
compétences étendues des auditeurs, la rigueur de la méthode.
Par ailleurs, il est évident de constater que la complexité et la variété des réformes
engagées a rendu nécessaire également l’intervention de réviseurs ou vérificateurs
indépendants devenus garants de l’information économique te financière et bien
entendu de sa qualité et de sa fiabilité. Tout le problème du réviseur se situe dans
l’approche qu’il va adopter pour se forger une opinion sur les états financiers. Il ne
s’agit pas de vérifier l’exhaustivité des opérations mais de définir, de par sa
connaissance de l’entreprise et de l’environnement de contrôle interne, la nature et
l’étendu des diligences à mettre en œuvre lors de la vérification des comptes à la date
de clôture.

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Partie I
Le cadre législatif du Commissariat
aux comptes sur le plan national

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La nature légale du commissariat aux comptes est toujours liée aux réglementations en
vigueur, leurs définitions, leurs missions et leurs interprétations. La loi 17-95 qui régit les
sociétés anonymes a prévu les dispositions légales relatives au commissariat aux comptes
que nous nous proposons d’approcher dans la première section de ce chapitre. Cette loi
est une première au Maroc vu la globalité et la précision de son dispositif, nous conduit à
analyser ses apports et ses limites dans une deuxième section.
Il reste à préciser que le commissariat aux comptes n’a jamais fait l’objet d’une
réglementation à part, il est toujours intégré dans les dispositions des différentes lois
relatives aux sociétés et de la loi réglementant la profession d’expert-comptable au
Maroc (loi 15-89).
I-Les dispositions de la loi 17-95 sur les sociétés anonymes
La loi 17-95 peut être considérée comme l’unique réglementation réelle marocaine en
matière de commissariat aux comptes.
Malgré le fait que ses dispositions soient destinées en premier lieu à la société anonyme,
la dite loi a consacré un chapitre au contrôle de cette dernière traitant ainsi le
commissariat aux comptes dans tous ses aspects. Contrairement aux réglementations
précédentes, la nouvelle loi sur les sociétés anonymes est caractérisée par sa globalité et
sa précision concernant le commissariat aux comptes.
Nous proposons de traiter en premier lieu les aspects suivants de la réforme : nomination,
compétence, incompatibilité et cessation du commissariat aux comptes.
En second lieu, on s’intéressera à la mission du commissariat aux comptes ainsi que les
obligations du commissaire aux comptes, puisque la mission de l’audit légal est désormais
considérée comme étant une mission d’intérêt public et la responsabilité du commissaire
aux comptes est une responsabilité pénale.
1- La nomination des commissaires aux comptes
L’article 159 de la loi stipule que dans chaque société, il doit être nommé un ou plusieurs
commissaires aux comptes, chargés de contrôler et surveiller les comptes sociaux.
 Modes de désignation
La procédure de désignation des commissaires aux comptes s’effectue comme sous
l’ancienne législation, par les actionnaires. A la constitution, les premiers commissaires
aux comptes sont désignés d’après l’article 20, par les statuts ou par un acte séparé,
mais faisant corps avec les statuts. Au cours de la vie de la société, les commissaires

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aux comptes sont nommés d’après l’article 163, par l’assemblée générale des
actionnaires.
 Nombre de commissaires aux comptes
Deux commissaires aux comptes sont obligatoirement requis dans les sociétés faisant
appel public à l’épargne, les sociétés de banque et de crédit, les sociétés d’investissement,
les sociétés d’assurance, de capitalisation et d’épargne.
Pour les autres sociétés anonymes, un seul commissaire aux comptes est exigé. Le
nombre fixé par la loi n’est qu’un minimum. Toute société tenue de désigner deux
commissaires aux comptes et n’ayant qu’un seul, se trouve dans la même situation d’une
société qui n’a pas désigné le commissaire aux comptes.
Pour les sociétés commerciales autres qu’anonymes, elles sont tenues de nommer un seul
commissaire aux comptes dans les mêmes conditions, si leur chiffre d’affaires HT dépasse
la barre des 5 millions de Dhs ou à la demande d’un seul associé même minoritaire. En cas
de refus des autres, l’unique associé peut faire appel au juge pour la nomination.
 Sanctions liées à la nomination des commissaires aux comptes
L’importance du CAC est confirmée par les sanctions civiles et pénales appliquées
au niveau de la nomination des commissaires aux comptes. En effet les délibérations
des assemblées générales sont frappées de nullité selon l’article 178 en cas de
désignation irrégulière du ou des commissaires aux comptes ou sur rapport du ou des
commissaires aux comptes demeurés en fonction, contrairement aux conditions de
compétences ou d’incompatibilités prévues.
Cependant les délibérations de l’assemblée générale pour les situations irrégulières
des commissaires aux comptes ne sont pas nulles de plein droit dans la loi. La nullité
des délibérations doit être constatée par le tribunal qui peut être saisi par tout
intéressé. L’article 340 de la loi prévoit dans ce sens que le tribunal saisi d’une action en
nullité peut, même d’office fixé un délai pour permettre de découvrir la nullité moins
de deux mois après la date de la demande introductive d’instance.
L’article 178 prévoit enfin que l’action en nullité est éteinte si ces délibérations sont
expressément confirmées par une assemblée générale sur le rapport du ou des
commissaires aux comptes régulièrement désignés.
Par ailleurs, des sanctions pénales sont prévues par l’article 403, à l’encontre des
membres des organes d’administration, de direction ou de gestion d’une SA qui
n’auront pas provoqué la désignation des commissaires aux comptes de la société. Ces
peines comprennent un emprisonnement de un à six mois et/ou une amande de
10000à 50000 Dhs.

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La loi prévoit également dans son article 404 des sanctions pénales à l’encontre de
tout commissaire aux comptes qui, soit en son nom personnel, soit au titre d’associé
dans une société de CAC, aura sciemment accepté , exercé ou conservé les fonctions de
commissaires aux comptes, malgré les incompatibilités légales. Ces sanctions
comprennent un emprisonnement de un à six mois et/ou une amande de 8000 à 40000
Dhs.
2- Les compétences et les incompatibilités liées à la fonction du CAC :
 Les conditions de compétence
la loi sur les SA s’est intéressée au principe de la compétence des CAC, introduits
pour la première fois en 1993 par la loi n°15/89 réglementant la profession d’expert-
comptable. La loi a subordonné en effet l’exercice des fonctions de commissaire aux
comptes à l’inscription au tableau de l’OEC. Ce choix de fonction se justifie notamment
par le fait que les experts comptables sont, de par leur formation et leur expérience,
les mieux préparés à cette fonction.
 Les situations d’incompatibilité
La loi sur les SA permet de distinguer respectivement des incompatibilités
conduisant à l’interdiction de l’exercice de la fonction de commissaires aux comptes
dans une société déterminée, et l’interdiction de l’exercice de cette fonction à
certaines personnes.
Ainsi, ne peuvent être désignés comme commissaires aux comptes, aux apports ou
à la transformation, dans une SA :
 Les fondateurs, apporteurs en nature, bénéficiaires d’avantages particuliers, ainsi
que les administrateurs, les membres du conseil de surveillance ou du directoire de la
société ou de l’une de ses filiales ;
 Leurs conjoints, parents jusqu’au deuxième degré exclusivement ou leurs alliés ;
 Ceux qui reçoivent des personnes visées au premier point, de la société ou de ses
filiales, une rémunération quelconque à raison de fonctions susceptibles de porter
atteinte à leur indépendance, ce qui exclut tout emploi salarié. ;
 Les sociétés d’experts comptables dont l’un des associés se trouve dans l’une des
situations prévues aux points précédents.
La loi a prévu dans l’article 162, l’interdiction des personnes ayant exercé des
fonctions d’administrateurs, directeurs généraux et membres du conseil
d’administration auprès d’une société anonyme, d’être nommées commissaires aux
comptes de celle-ci pendant un délai d’au moins cinq ans qui suit la cessation de leurs
fonctions. De même, elles ne peuvent être nommées commissaire aux comptes dans la

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même période auprès des sociétés dépassant 10% au plus du capital de la société dans
laquelle elles ont exercé les mêmes fonctions.
Par ailleurs, l’exercice de la profession d’expert-comptable est incompatible avec :
 Tout emploi salarié, sauf au sein d’une société d’expert-comptable ;
 Tout acte de commerce ou d’intermédiation, non directement lié à l’exercice de
la profession ;
 Tout mandat de dirigeant de société à objet commercial ou tout mandat
commercial.
 Sanctions relatives aux situations de compétence et
d’incompatibilité
L’inobservation des situations de compétence et d’incompatibilité est punie
civilement et pénalement des mêmes peines prévues par l’article 178 et 404 en cas de
nomination irrégulière des commissaires aux comptes.
3- La cessation des fonctions du ou des commissaires aux comptes :
Quatre cas de cessation des fonctions du commissaire aux comptes sont possibles :
 Récusation du ou des commissaires aux comptes
 La loi donne pour la première fois dans son article 164 la possibilité à un ou
plusieurs actionnaires représentant au moins le 1/10 du capital social, de
demander au président du tribunal, statuant en référé, la récusation du ou des
commissaires aux comptes désignés par l’assemblée générale et la nomination
d’un ou de plusieurs commissaires aux comptes qui exerceront leurs fonctions
en leur lieu et place.
 Le président du tribunal est saisi, à peine d’irrecevabilité, par demande motivée
dans le délai de 30 jours de la nomination contestée. En cas de nomination par le
tribunal d’un ou deux nouveaux commissaires aux comptes, ceux-ci resteront en
fonction jusqu’à la nomination d’autres par l’assemblée générale.
 Il ressort donc, de ces dispositions de la loi, que la récusation :
 Est un droit exercé par les seuls actionnaires ;
 Doit être demandé pour juste motif, mais la loi restant muette sur la nature des
motifs qui peuvent ou doivent être avancés par les actionnaires, on comprend
que les motifs tiendraient à des raisons liées à la compétence du ou des
commissaires aux comptes et à leur indépendance vis-à-vis de la majorité qui les
a désignés. Il aurait été souhaitable cependant que la loi soit plus précise sur les
motifs de la récusation ;

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 Intervient uniquement pour les cas des commissaires aux comptes nommés par
l’assemblée générale et non pour ceux nommés par les statuts, puisque les
statuts sont signés par tous les associés ;
 Ne peut être demandé que pendant un court délai intervenant après la
nomination du ou des commissaires aux comptes un mois à partir de la date de
l’assemblée ayant nommé le ou les commissaires aux comptes ;
 N’est pas obtenue automatiquement, la loi stipule : « S’il est fait droit à la
demande », de nouveaux commissaires aux comptes sont nommés par le président du
tribunal. A ce titre, la loi ne définit pas le tribunal compétent qui est supposé être le
tribunal de première instance du siège de la société.
 Révocation du ou des commissaires aux comptes
En cas de faute ou d’empêchement, précise l’article 179, pour quelque cause que ce
soit, un ou plusieurs commissaires aux comptes peuvent à la demande du conseil
d’administration, du conseil de surveillance, d’un ou plusieurs actionnaires,
représentant au moins le 1/10 du capital social ou de l’assemblée générale, être relevés
de leurs fonctions avant le terme prévu
Le remplacement des commissaires aux comptes est effectué selon la même
procédure de nomination prévue par l’article 163, qui précise que le commissaire aux
comptes nommé par l’assemblée générale en remplacement d’un autre ne demeure en
fonction que pour le temps qui reste à couvrir de la mission de son prédécesseur.
 Démission du ou des commissaires aux comptes
La démission du commissaire aux comptes découle de deux types de situations :
 Situations prévues par la loi :
La loi sur les SA ne stipule pas explicitement le cas de démission des commissaires
aux comptes. Celle-ci résulte cependant indirectement des dispositions de la même loi,
et la loi n° 15-89 réglementant la profession d’expert-comptable.
En effet, l’article 161 de la loi sur les SA stipule que si l’une des conditions
d’incompatibilité prévues par le même article, survient en cours de mandat, le
commissaire aux comptes doit cesser immédiatement, sous peine de sanctions
prévues par les articles 383 et 404, d’exercer ses fonctions et en informer le conseil
d’administration ou le conseil de surveillance, dans un délai maximum de 15 jours après
la survenance de cette incompatibilité.
Par ailleurs, la loi 15-89 rend coupables d’exercice illégal de la profession, les experts
comptables qui continuent d’exercer la profession et qui ont fait l’objet d’une
interdiction temporaire ou définitive, en vertu d’une décision ordinaire ou judiciaire.
Les peines prévues à ce titre par l’article 101 de la même loi, comprennent un

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emprisonnement de trois mois à cinq ans et/ou une amende allant de 1000 à 40000
Dhs.
 Situations propres au CAC :
Le ou les commissaires aux comptes sont nommés d’après la loi sur les SA pour une
durée de trois ans. Face à cela, aucune disposition de cette loi n’oblige le commissaire
aux comptes à accomplir sa mission pour les trois ans, s’il s’y refuse, ce qui implique la
possibilité pour ce dernier de démissionner.
Cependant, le commissaire aux comptes démissionnaire ne doit pas causer par sa
décision, un préjudice à la société et un engagement de sa responsabilité.
Sur un plan plus concret, tout doit converger vers le caractère de la mission du
commissaire aux comptes, aussi bien dans son intérêt que dans celui de la société. La
décision de démissionner doit être dûment motivée afin de permettre éventuellement
à l’assemblée générale et au tribunal d’en évaluer le bien fondé.
 Arrivée du terme
Les premiers commissaires aux comptes sont désignés soit par les statuts, soit dans
un acte séparé faisant corps avec les statuts, pour une durée qui ne peut excéder un
exercice tel qu’il est précisé par l’article 163.
Au cours de la vie de la société, le ou les commissaires aux comptes sont désignés,
par l’assemblée des actionnaires pour une durée de trois exercices. Leurs fonctions
expirent après la réunion de l’assemblée générale qui statue sur les comptes du
troisième exercice.
Le texte de loi utilise le terme d’exercice et non d’année, pour faire ainsi, coïncider
la mission du commissaire aux comptes avec les exercices sociaux.
Lorsqu’à l’expiration des fonctions d’un commissaire aux comptes, il est proposé à
l’assemblée générale de ne pas la renouveler, aucune obligation légale de justifier une
telle décision n’est requise. Cependant le commissaire aux comptes doit être entendu
s’il le demande, par l’assemblée.
En cas de remplacement d’un commissaire aux comptes par l’assemblée générale, la
durée des fonctions du nouveau commissaire aux comptes expire à la fin du temps
qu’il reste à couvrir de la mission de son prédécesseur.
4- Les missions du commissaire aux comptes :
. La mission du CAC est permanente, elle comporte des obligations envers les
associés. En contrepartie, certaines prérogatives leur sont accordées. La mission du
CAC est exclusive de toute immixtion dans la gestion : aucun éloge, ni critique sur la
gestion de l'entité.

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Audit et Certification des Comptes Annuels
Le Commissaire aux Comptes certifie que les Comptes Annuels (bilan, compte de résultat
et annexe sont réguliers et sincères et donnent une image fidèle du résultat des
opérations de l'exercice écoulé ainsi que de la situation financière et du patrimoine de la
société à la fin de l'exercice.
Lorsque la société établit des comptes consolidés, ils sont également soumis à la
certification du Commissaire aux Comptes.
Contrôle de l'Information
Le Commissaire aux Comptes vérifie la sincérité et la concordance avec les comptes
annuels des informations données dans le rapport de gestion et des documents
adressés aux actionnaires sur la situation financière et les comptes annuels.
Contrôle du Respect de l'Egalité entre les Actionnaires
Le Commissaire aux Comptes s'assure que l'égalité a été respectée entre les
actionnaires. Il signale à l'assemblée Générale les irrégularités et inexactitudes relevées
par lui au cours de sa mission ainsi que les infractions dont il a eu connaissance. Il
présente à l'Assemblée Générale un rapport spécial sur les conventions réglementées
intervenues entre la société et l'un de ses administrateurs ou entre deux sociétés ayant
un administrateur commun.
Prévention des difficultés
Lorsque dans l'exercice de sa fonction le Commissaire aux Comptes constate des faits
de nature à compromettre la continuité de l'exploitation il a la responsabilité de
déclencher la procédure d'alerte.
Le Commissaire aux Comptes demande des explications au président de la société. En
fonction de la réponse obtenue, des mesures prise , de la persistance des faits, le
Commissaire aux Comptes peut être conduit à informer le Président du Tribunal de
Commerce et à saisir le Conseil d'Administration. Le cas échéant, il présente un rapport
spécifique à l'Assemblée Générale.
Rapport Général
Le Commissaire aux Comptes relate dans son rapport à l'Assemblée Générale Ordinaire
l'accomplissement de sa mission.
Dans la première partie de ce rapport, il exprime son opinion sur les Comptes Annuels.
S'il certifie avec réserve ou s'il refuse de certifier, il motive sa position et en chiffre
l'incidence. Dans la seconde partie de ce rapport, il présente les observations

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qu'appellent les vérifications spécifiques qu'il est tenu d'effectuer conformément à la
loi.
Rapport spécial
Le Commissaire aux Comptes présente à l'Assemblée Générale un rapport spécial
sur les conventions réglementées intervenues entre la société et l'un de ses
administrateurs ou entre deux sociétés ayant un administrateur commun.
Attestation des Rémunérations
Le Commissaire aux Comptes atteste le montant global des rémunérations versées aux 5
ou 10 personnes les mieux rémunérées au sein de la société selon qu'elle emploie moins ou
plus de 200 personnes.
5- Les relations du commissaire aux comptes avec les organes sociaux
et obligation d’information
 Les relations des commissaires aux comptes avec les organes de
gestion :
La loi sur les SA a prévu des droits et obligations à l’information, réciproques entre
les commissaires aux comptes et les organes de gestion.
En ce qui concerne le droit d’information des commissaires aux comptes, l’article
173 met à la charge du conseil d’administration ou du directoire l’obligation de mettre
à la disposition des commissaires aux comptes les états de synthèse et le rapport de
gestion établis par eux, 60 jours au moins avant l’avis de convocation de l’assemblée
générale annuelle.
De même, les articles 58 et 97 prévoient l’information du commissaire aux comptes,
respectivement par le président du conseil d’administration et le président du conseil
de surveillance, de toutes les conventions passées, directement ou indirectement,
entre la société et l’un de ses administrateurs ou directeurs généraux, ou l’un des
membres du directoire et du conseil de surveillance. Les commissaires aux comptes
doivent être avisés dans le délai d’un mois à compter de la date de conclusion desdites
conventions.
De leur côté, les commissaires aux comptes sont tenus, suivant l’article 169, de
porter à la connaissance du conseil d’administration ou du directoire et du conseil de
surveillance, de manière permanente :
 Les contrôles et vérifications effectués et les différents sondages auxquels ils se
sont livrés ;

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 Les propositions de modifications à porter aux postes du bilan et autres
documents comptables ;
 Les irrégularités et inexactitudes qu’ils auraient découvertes ;
 Les conclusions auxquelles conduisent les observations et rectifications ci-
dessus, sur les résultats de l’exercice, comparés à ceux de l’exercice précédent ;
 Tous les faits leur apparaissant délictueux dont ils ont eu connaissance dans
l’exercice de leurs missions.
Enfin, le ou les commissaires aux comptes sont convoqués, suivant l’article 170, aux
réunions du conseil d’administration ou du directoire qui arrêtent les comptes de
l’exercice écoulé.
 Les relations des commissaires aux comptes avec les actionnaires
Le ou les commissaires aux comptes ont, à l’égard des actionnaires, réunis soit en
assemblée générale ordinaire ou extraordinaire, diverse obligations d’informations,
contenues dans deux types de rapports, général et spécial.
 Le rapport général :
Pour les actionnaires réunis en assemblée générale ordinaire annuelle, les
commissaires aux comptes établissent, suivant l’article 141, un rapport dit général,
déposé au siège de la société, au moins 15 jours avant la date fixée pour la réunion,
pour que tout actionnaire en prenne connaissance.
Dans ce rapport, les commissaires aux comptes font état, selon l’article 172, de
l’exécution de la mission qui leur a été confiée, et mentionnant le cas échéant l’achat
par la société au cours de l’exercice d’une filiale, et la prise de contrôle et de
participation dans une autre société.
 Le rapport spécial :
L’article 174 met à la charge des commissaires aux comptes l’obligation d’établir et
de déposer au siège social, 15 jours au moins avant la date fixée pour la réunion de
l’assemblée générale, un rapport spécial sur les conventions dites réglementées.
L’assemblée générale doit statuer sur ces conventions sur la base du rapport du ou des
commissaires aux comptes.
Pour les actionnaires réunis en assemblée générale extraordinaire, la loi a prévu des
rapports spéciaux établis à l’occasion des opérations et événements exposés ci-
dessous, et sur la base desquels l’assemblée générale statue, à savoir :
 Le rapport sur la transformation en SA d’une société d’une autre forme ;

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 Le rapport sur la suppression du droit préférentiel de souscription à l’occasion
d’une augmentation du capital. L’AGE statue suivant l’article 192, à peine de nullité,
sur le rapport du conseil d’administration ou du directoire, et sur celui du ou des
commissaires aux comptes ;
 Un rapport sur le projet de réduction du capital social ;
 Un rapport sur la création de certificats d’investissement ;
 Un rapport sur l’émission d’obligations convertibles en actions.
I. Les apports et les limites de la réforme
La loi 17-95 a instauré un climat de confiance chez les épargnants et les investisseurs.
Elle a apporté les bases de l’institution de commissariat aux comptes. Cependant, elle
n’a pas comblé toutes les lacunes existantes.
1-Analyse des apports de loi sur les SA
Le dispositif relatif au CAC contenu dans la loi se rapproche par ses diverses
dispositions des pratiques internationales en la matière.
Les nouvelles dispositions relatives au CAC permettent ainsi de donner à cette
fonction les conditions de crédibilité et de sécurité requises pour le contrôle des
comptes et de la vie sociale.
Les progrès réalisés par la loi 15-89, confirmés par la loi sur les SA, en ce qui concerne
le monopole de l’exercice du CAC, réservé aux experts comptables membres de l’ordre,
permettent également de garantir le niveau de compétences requis pour cette
fonction.
En outre, ce monopole permet d’homogénéiser les dispositions contenues dans les
différents textes réglementant le commissariat aux comptes.
De même, les conditions d’indépendance des commissaires aux comptes vis à vis de
la société et des dirigeants, sont assurées par une série d’incompatibilités légales,
d’exercice en fonction. Ces mesures sont renforcées par :
 Une relative stabilité du commissaire aux comptes dans le temps (3 ans).
 Un contrôle permanent (pendant tout l’exercice).
 Une étendue de diversité des missions du commissaire aux comptes, couvrant
aussi bien le contrôle des comptes que les événements, et particulières et
exceptionnels.

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Par ailleurs, la mission de base permanente du commissaire aux comptes, est
désormais une mission de certification de la régularité, de la sincérité et de l’image
fidèle des états de synthèses.
C’est ainsi que, pour la première fois dans la législation marocaine régissant le
commissariat aux comptes , que la notion de certification au sens complet du terme,
est généralisée à toutes les sociétés anonymes. C’est une disposition porteuse de
plusieurs conséquences.
Elle implique le déroulement de normes de travail contractuelles suffisantes et
raisonnées, permettant au commissaire aux comptes de s’exprimer avec intime
conviction su la régularité, la sincérité et l’image fidèle donnée par les états de
synthèses.
En conclusion, l’opinion du commissaire aux comptes a désormais un impact majeur
vis à vis de la société et de ses partenaires, notamment les salariés, les investisseurs
étrangers, les clients, les fournisseurs, les banquiers et l’Etat. Le contrôle légal devient
ainsi une dimension publique.
1- Analyse des limites et insuffisances de la loi sur les sociétés
anonymes
Il n’existe pas dans la loi de disposition relative à la nomination par l’assemblé
générale, en même temps que, la nomination des commissaires titulaires, d’un ou
plusieurs commissaires aux comptes suppléants, appelés à remplacer le ou les
titulaires en cas de refus, d’empêchement, de démission ou de décès de ces derniers.
La loi prévoit dans l’article 163 que les commissaires aux comptes peuvent être
nommés par l’assemblé générale, à priori, en remplacement d’autres, sur proposition
du conseil d’administration, conseil de surveillance, d’un ou plusieurs actionnaires
représentant au moins le dixième du capital social ou de l’assemblé générale en cas de
faute ou d’empêchement, et que les fonctions de ces derniers expirent la date de leurs
prédécesseurs.
De même la loi ne précise pas l’acceptation par écrit des fonctions des commissaires
aux comptes. Dans la législation de 1922, la société n’était constituée qu’à partir de
l’acceptation de leurs fonctions par les commissaires aux comptes. Il reste peut être
préférable dans le cadre de la loi de faire accepter par écrit les commissaires aux
comptes pour éviter tout risque de sanction en cas de défaut de nomination.
Par ailleurs, en cas de faute du commissaire aux comptes, la loi ne précise pas :
 Le type de faute pouvant entraîner la révocation du commissaire aux comptes en
cas de faute présumée.
 Les conditions de formes requises et les droits du commissaire aux comptes en
cas de faute présumée.

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En cas d’empêchement, la loi n’apporte aucune précision quant à la nature de
l’empêchement, est-il juridique ou physique ?
A l’issu de sa mission, les textes ne fixent pas au commissaire aux comptes les dates
de remise de certains rapports spéciaux. En outre, la loi ne prévoit aucune procédure
fixation d’un minimum d’horaires, sur la base de critères d’activités et de taille de la
société.
En guise de conclusion à la chronologie des réglementations, l’évolution du contrôle
légal au Maroc peut être récapitulée en trois phases :
 Une première phase durant laquelle le contrôle légal était un simple formalisme
qui résultait plus de la transposition d’une loi étrangère que d’une volonté de
protection de l’épargne. Cette phase est celle du règne du dahir de 1922.
 Une deuxième phase d’évolution partielle et timide, qui a concerné un nombre
très réduit d’entités que sont les sociétés d’investissement et les coopératives, et
dont les dispositions restaient de portée très limitée.
 Une troisième phase des années 1990, marquée par la prise de conscience du rôle
et de l’impact de la fonction du control externe dans le développement et la
protection de l’épargne. Cette prise de conscience s’est traduite par des disposions
juridiques de plus en plus élaborés, parfois importés et qui risquent même d’être
inadaptés à certains égards.

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Partie II
Le statut actuel du commissaire aux
comptes au Maroc

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Le statut actuel du commissaire aux comptes est la synthèse des textes le
réglementant depuis le Dahir de 1922 jusqu’à la loi 17-95. Cette synthèse n’est pas parfaite
et cohérente vu les lacunes qu’elle dégage et les traitements différents des cas
semblables.
Devant cet état des choses, l’opinion des juristes tend vers la règle «les nouveaux
textes l’emportent sur les anciens », et les professionnels à savoir les experts
comptables, fournissent, par le biais de leur association notamment leur ordre, des
efforts de clarification en organisant des séminaires et en élaborant les normes et les
règles d’éthique de la fonction. Leurs principales créations sont le Manuel de
procédures – Audit légal et contractuel et le Barème des honoraires.
A ce niveau, il est à noter que la doctrine marocaine est bien présente.
Ainsi, pour appréhender le statut actuel des commissaires aux comptes marocains,
nous traiterons : les qualités, les conditions et le mode d’exercice de sa mission,
l’organisation et la responsabilité de ces membres.
 Les qualités requises pour l’exercice de la fonction de commissaires
aux comptes
Les qualités personnelles d’un commissaire aux comptes, telles qu’elles se dégagent
des dispositions légales, sont de trois sortes : Indépendance, compétence et moralité.
 Indépendance
La loi sur les sociétés anonymes et la loi 15-89, comportent en filigrane à leurs
dispositions, une obligation faite au commissaire aux comptes d’être indépendant vis à
vis de la société contrôlée. Cette indépendance est à la fois :
 Morale ; dans la mesure où le commissaire aux comptes doit effectuer son travail
avec intégrité et objectivité ;
 Matérielle ; parce que le commissaire aux comptes ne doit pas se trouver dans
une situation de nature à entraver son indépendance.
Le Maroc a ainsi instauré les règles d’indépendances en vigueur au niveau
international. Ces règles sont établies par plusieurs dispositions. La durée des fonctions
du commissaire aux comptes est de 3 ans. Sa révocation ne peut avoir lieu que pour
faute ou empêchement. Les dirigeants sont sanctionnés pénalement lorsqu’ils font
obstacle à la mission du CAC. En outre, les dispositions légale laissent apparaître
plusieurs situations d’incompatibilités à l’exercice de la fonction de CAC.
 Compétence

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Le Dahir du 11 Août 1922 n’a posé aucune condition de compétence, de moralité ou
d’indépendance des commissaires aux comptes. En outre, le port du titre d’expert-
comptable et de comptable agréé a été réglementé pour la première fois au Maroc par
le Dahir de 1954 qui n’a jamais reçu de décret d’application. Ce n’est qu’en 1993, avec
l’entrée en vigueur de la loi 15-89 réglementant la profession d’expert-comptable, que
le législateur marocain a instauré les conditions de compétence telles que requises au
niveau international pour l’exercice du contrôle légal.
Ainsi, ne peut exercer la fonction de commissaire aux comptes au Maroc qu’un
expert-comptable inscrit à l’ordre. Cette disposition est entrée en vigueur à partir du
03/02/1996, à l’issue d’une période transitoire de 3 ans fixes par la loi. L’inscription à
l’ordre est subordonnée au respect des conditions prévues par la loi 15-89.
Cette dernière représente ainsi, un tournant important dans l’évaluation de la
profession de manière générale et du statut du commissaire aux comptes en
particulier, dans la mesure où elle a imposée pour la première fois le monopole du
contrôle légal, attribué aux experts comptables inscrits à l’ordre. Cette exigence
permet d’homogénéiser les dispositions des conditions textes de loi relatifs au CAC,
dont certains n’ont pas stipulé de conditions de compétence particulières ( Dahir de
1922 et la loi relative aux sociétés d’investissement -voir annexes-) . elle permet
également de positionner les commissaires aux comptes marocains au même niveau de
compétence au niveau international, et donc de permettre de donner à cette fonction
les conditions de crédibilité nécessaires.
Les experts comptables sont en effet, de part leur formation et leur expérience, les
mieux à même d’exercer la fonction de commissaire aux comptes.
 Moralité
Plusieurs dispositions de la loi 15-89 cherchent à sauvegarder et à garantir la
moralité des commissaires aux comptes. Ainsi, ne peuvent être inscrites à l’ordre que
les personnes en situation régulière, vis à vis des lois relatives aux services civil et
militaire, et n’ayant pas été condamnées à une peine privative de liberté pour des frais
contraires à l’honneur, à la probité ou aux bonnes mœurs.
En outre, l’organisation professionnelle, par le biais de l’ordre, est tenue suivant
l’article 24 , de sauvegarder les principes et traditions de moralité, de dignité et de
probité qui font l’honneur de la profession d’expert-comptable, et de veiller au respect
par ses membres des lois, règlements et usages qui régissent l’exercice de la
profession.
Les règles de moralité instaurées par le Manuel des normes, s’avèrent être le
complément nécessaire aux conditions de compétence exigées.
Les conditions d’exercices de la fonction de commissaire aux
comptes

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La mission de commissaire aux comptes requiert, désormais, au moins trois
conditions de base : secret professionnel, non-immixtion dans la gestion et diligence.
1- Le respect du secret professionnel
La loi sur les sociétés anonymes astreint, dans son article 177 les commissaires aux
comptes et leurs collaborateurs à l’observation du secret professionnel pour des faits,
actes et renseignements dont ils ont pu avoir connaissance à raison de leurs fonctions.
Le CAC a ainsi une mission de contrôle et ne doit divulguer aucune information
susceptible de porter préjudice à la société. Cette obligation n’est pas en contradiction
avec son devoir d’information vis à vis des organes sociaux. En outre, le CAC est tenu
au secret professionnel vis à vis des actionnaires ou des administrateurs pris
individuellement. Un actionnaire pris seul, n’a aucun rapport juridique avec le CAC.
Celui ci a un lien avec le conseil d’administration, le conseil de surveillance, le directoire
et l’assemblée générale en tant qu’organes collégiaux. L’obligation du secret
professionnel ne s’applique pas dans les situations d’information du conseil
d’administration, le conseil de surveillance et directoire, des irrégularités et
inexactitudes relevées. Hormis ces cas, le CAC reste tenu au secret professionnel, tant à
l’égard des tiers (clients, fournisseurs, créanciers), que des actionnaires ou
administrateurs pris individuellement.
2- La non-immixtion dans la gestion
L’article 166 de la loi, dispose que le commissaire aux comptes accomplit sa mission,
à l’exclusion de toute immixtion dans la gestion. Cette disposition conduit à établir une
nette frontière entre la mission de contrôle et de vérification du CAC et l’appréciation
de la gestion de la société contrôlée par des jugements de valeur, et l’accomplissement
d’actes de gestion directement ou indirectement. Cependant, les exceptions à cette
règle sont prévues et délimitées par la loi. C’est le cas par exemple de l’appréciation du
caractère normal de certaines conventions avec les membres du conseil
d’administration ou de surveillance, de la sincérité des informations figurant dans le
rapport de gestion.
3- La diligence
La loi impose au commissaire aux comptes une obligation de moyens et non de
résultat. Le CAC n’est pas tenu, suivant l’article 169, de contrôler toutes les opérations
qui relèvent du champ de sa mission, ni à rechercher toutes les erreurs et irrégularités
éventuelles. Par contre, sa mission consiste à effectuer des contrôles lui permettant
d’acquérir un degré raisonnable d’assurance par rapport à l’opinion à formuler. Il
procède à cette fin, sur la base d’investigations dont il détermine la nature et
l’importance, compte tenu des circonstances de l’espèce, dans le respect des
dispositions légales et réglementaires. De même le CAC conserve, personnellement et
en cas de délégation, la responsabilité des travaux accomplis. Il doit ainsi assurer la
supervision nécessaire, maîtriser le déroulement de la mission et avoir une
connaissance suffisante de la société contrôlée.

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Ces règles permettent ainsi d’impliquer personnellement et suffisamment le CAC,
pour dégager l’opinion la plus proche de la réalité, sur les comptes et la vie sociale de
l’entreprise, telle qu’elle sera perçue par le public.
Responsabilité du commissaire aux comptes
1- la responsabilité civile
C’est une responsabilité à l’égard de la société et des tiers, elle peut etre engagée si le
commissaire aux comptes n’a pas procédé selon les normes de la profession mais elle est
écartées dans l’hypothèse ou il a respecté ces normes.
2- la responsabilité pénale
Sa responsabilité pénale peut être mise en cause lorsqu’il n’a pas révélé au procureur de
la république des faits délictueux dont il a eu connaissance et elle se traduit par des peines
d’emprisonnement et d’amendes.
3- la responsabilité disciplinaire
Sa responsabilité disciplinaire peut être engagé devant la compagnie des commissaires aux
comptes pour toute infraction ou loi, règlement ou règles professionnelles, toute néglige, ce
grave, tout fait contraire à la probité et à l’honneur.
IV Le commissaire aux comptes face aux risques de défaillance de
l’entreprise :
le commissaire aux comptes est au cœur du dispositif de prévention. Ainsi, « la procédure
d’alerte est liée à la seule présence d’un commissaire aux comptes ». le déclenchement se fait
lors de l’apparition de faits risquant remettre en cause la continuité d’exploitation de
l’entreprise :rupture de l’équilibre financier, des fait particulier qui n’ont pas donné lieu de la
part des dirigeants à une réaction spécifique.
1- procédure d’alerte par le commissaire aux comptes :
La loi 15-95formant code de commerce, a instauré une procédure d’alerte qui consiste, pour
le commissaire aux comptes, à informer les dirigeants des entreprises des faits de nature à
compromettre la continuité de l’exploitation qu’il a relevée à l’occasion de l’exercice de sa
mission.
Les faits de nature à compromettre la continuité de l’exploitation concernant la situation
financière et l’exploitation de l’entreprise et sont constitutifs d’événements de nature
objective susceptibles d’affecter la poursuite de l’activité dans un avenir prévisible.

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Ces faits sont généralement constitutifs d’un ensemble d’événements convergents
suffisamment préoccupants compte tenu du contexte particulier de l’entité.
Avant le déclenchement de la procédure d’alerte, un entretien avec les dirigeants permet
généralement au commissaire aux comptes :
1-de s’informer le plus complètement possible sur les faits relevés, dans le but d’éviter de
déclencher une procédure d’alerte qui se révélerait ultérieurement inappropriée.
2-d’informer les dirigeants des diverses étapes de la procédure prévue par la loi.
Phase1 :le commissaire aux comptes informe par écrit le président du conseil
d’administration ou du directoire de tout fait de nature à compromettre la continuité de
l’exploitation qu’il a relevé à l’occasion de l’exercice de sa mission ;le président devant
donner une réponse écrite au commissaire aux comptes l’information qui lui est faite
correspond a une demande d’explication
Si le commissaire aux comptes estime satisfaisante la réponse reçue, il ne poursuit pas la
procédure
Phase2 : à défaut de réponse dans les 15 jours qui suivent la réception de cette demande du
commissaire aux comptes ou si celui-ci estime que la réponse ne lui permet pas d’être assuré
de la continuité de l’exploitation, il invite le président du conseil d’administration ou du
directoire à faire délibérer le conseil d’administration ou le conseil de surveillance sur les
faits relevés.
Un extrait du procès-verbal de délibération est adressé au commissaire aux comptes dans les
8jrs qui suivent la réunion.
Le commissaire aux comptes informe le président du tribunal de commerce du
déclenchement de cette procédure. Cette information est faite »sans délai »après la date de
tenu, dans le délai de 15jrs de la demande du commissaire aux comptes.
Si le commissaire aux comptes estime satisfaisantes les décisions prises par le conseil
d’administration, il ne poursuit pas la procédure.
Phase3 :à défaut de convocation du conseil d’administration ou du conseil de surveillance
dans les 8jrs qui suivent la réception de la demande du commissaire aux comptes, ou à
défaut de délibération dans les 15 jrs de cette demande, ou, si en dépit des décisions prises ,le
commissaire aux comptes constate que la continuité de l’exploitation demeure compromise,
il établit un rapport spécial d’alerte.
Ce rapport est transmis au président du conseil d’administration ou du directoire dans les
15jrs qui suivent le délai de réception du procès verbal.il est présenté à la prochaine
assemblée générale.
Phase4 :si, à l’issue de la réunion de l’assemblée générale, le commissaire aux comptes
estime que les décisions prises ne permettent pas d’assurer la continuité de l’exploitation, il
informe le président du tribunal de commerce de ses démarches et lui en communique les
résultats. Cette information, qui est faite sans délai, comporte tous les documents utiles à
l’information du président du tribunal ainsi que l’exposé des raisons qui l’ont conduit à
constater l’insuffisance des décisions prises.
La procédure d’alerte peut être arrêtée par le commissaire aux comptes en cours de
déroulement par contre, elle ne peut pas être suspendue pour être reprise ultérieurement
au-delà
Des délais prévus par la loi.

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Conclusion
Le commissariat aux comptes est une mission légale, c’est une mission d’intérêt public. Sa
réussite suppose une parfaite maîtrise des réglementations des sociétés et des lois
comptables et fiscales en vigueur, qui déterminent les droits, les obligations et les missions
du commissaire aux comptes.
La pratique de sa principale mission qui est la certification exige une connaissance globale
des techniques de l’audit découlant de la coutume internationale, à adapter aux réalités de
l’environnement de l’exercice.
De ce fait, le commissaire aux comptes doit avoir une formation supérieure très solide, en
plus d’un suivi rigoureux du monde des affaires et de l’environnement de la société dont il
est responsable de contrôler les comptes.
La démarche de certification aussi idéale soit elle ne peut aboutir à des résultats fiables sans
l’organisation, l’investigation et la disponibilité des commissaires, d’où la nécessité de
mobiliser tous les intervenants du domaine en matière de formation pour remédier au
manque des experts comptables dont souffre le Maroc.
Toutefois, le professionnalisme, l’expérience et la conscience professionnelle des
commissaires aux comptes sont des leviers sur lesquels compte notre chère Nation pour un
avenir meilleur.

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Bibliographie
Masnaoui Abdelkader « La revue marocaine de droit et d’économie du développement », n°25
année 1991, pages 45-55
« Bulletin d’information périodique », n°58 année 1996, pages 36-40
Idrissi Benyassine My Ahmed « gestion et société », n°3 année 1979, pages 7-32
http://hp.gredeg.cnrs.fr/oriol/CAC2006.htm
http://fr.wikipedia.org/wiki/Commissaire_aux_com
DSCG4 Comptabilité et audit

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Cac final

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