Link Campus University of Malta - Lezione n. 5 - Tax Saving e Pianificazione Fiscale Internazionale

Link Campus University of Malta - ROMA
Laurea Specialistica in International Management
CORSO DI PIANIFICAZIONE FISCALE E
FINANZIARIA INTERNAZIONALE
(Titolare: Prof. Piergiorgio Valente)

TAX SAVING E RISCHI
DELLA PFI

Relatore: Dott. Claudio Melillo

TAX SAVING E RISCHI DELLA
PIANIFICAZIONE FISCALE
INTERNAZIONALE

Cenni introduttivi;
I limiti del TUIR alla PFI;
Problematiche e soluzioni.

TAX SAVING E RISCHI DELLA PFI

Cenni introduttivi

a cura di Claudio Melillo
3 27 gennaio 2008 www.economiaediritto.it

Cenni introduttivi

In generale, esistono 3 diversi modi con cui il
contribuente può ridurre il carico fiscale:

1. LECITO RISPARMIO D’IMPOSTA (TAX SAVING);
2. EVASIONE FISCALE (TAX INSOLVENCY);
3. ELUSIONE FISCALE (TAX AVOIDANCE).

La prima è chiaramente lecita, mentre le altre due,
anche se in maniera differente, sono illecite.

Cenni introduttivi

1. LECITO RISPARMIO D’IMPOSTA (TAX SAVING):
E’ l’unica condotta lecita utilizzabile per ridurre
l’onere tributario e consiste, in primo luogo, nella
profonda conoscenza delle norme fiscali e
nell’applicazione di quelle più favorevoli alla
specifica fattispecie (infatti, nella gran parte dei casi
il contribuente paga imposte più elevate proprio per
la scarsa conoscenza delle norme vigenti); in
secondo luogo, è identificabile nella legittima
pianificazione fiscale finalizzata a ridurre il carico
fiscale. a cura di Claudio Melillo

Cenni introduttivi

2. EVASIONE FISCALE (TAX INSOLVENCY):
Si realizza attraverso una condotta illecita, sia nei mezzi che
nel fine, volta a sottrarsi in tutto o in parte ad una obbligazione
tributaria;
La riduzione del carico fiscale è:
- diretta: perché l’evasore non modifica il presupposto impositivo
attraverso la manipolazione della fattispecie concreta, ma si
limita a sfuggire illegalmente alle conseguenze fiscali;
- a-posteriori: perché quando la condotta evasiva viene posta in
essere, il fatto imponibile si è già verificato e l’obbligazione
tributaria è già sorta.


Cenni introduttivi

3. ELUSIONE FISCALE (TAX AVOIDANCE):
Al contrario dell’evasione, essa si realizza a-priori rispetto al
presupposto dell’obbligazione tributaria e consiste nel cd.
aggiramento delle disposizioni.
essa si manifesta attraverso una condotta lecita nei mezzi
(costituita da una serie di procedimenti leciti, talvolta molto
raffinati) ma illecita nei fini perché consente al contribuente di
non realizzare affatto la fattispecie imponibile o di realizzarne
una meno onerosa.
N.B. Affinchè la condotta possa essere considerata elusiva è necessario che essa
sia compiutamente documentata dall’A.F. e che, soprattutto, non esista una norma
tributaria o civilistica che la vieti espressamente.


Cenni introduttivi

Le problematiche relative all’elusione e all’evasione fiscale,
solitamente ricondotte all’interno dei singoli ordinamenti interni
hanno assunto, nel tempo, una dimensione sempre più
sovranazionale.
Tale nuova prospettiva è giustificata dal crescente ruolo
giocato dalla variabile fiscale rispetto al fenomeno della
globalizzazione delle economie e dei mercati.
INFATTI: Negli ultimi anni, l’estrema mobilità di capitali,
persone, merci e lavoro dovuta alla globalizzazione economica
ha dato vita ad un nuovo scenario internazionale in cui sono
aumentate in maniera esponenziale le possibilità di
delocalizzare il reddito da parte dei tax payers.
segue nota >>>


Nota – la nozione di tax payer

Chi sono i TAX PAYERS in Italia?
Si tratta dei soggetti passivi d’imposta sia RESIDENTI che NON
RESIDENTI;
(Cfr. Tuir: art. 2, comma 1, per l’IRPEF e art. 73, comma 1, per
l’IRES);
Come è noto, la disciplina fiscale italiana prevede 2 criteri di
collegamento con il territorio dello Stato:
1.Criterio soggettivo (o della residenza – WORLD WIDE
PRINCIPLE) in base al quale sono tassati i residenti per i redditi
ovunque prodotti).
2.Criterio oggettivo (o della territorialità o della fonte – SOURCE
PRINCIPLE) in base al quale sono tassati i non residenti per i
redditi prodotti nel territorio dello Stato;
– I due criteri sono stati adottati dalla gran parte dei Paesi sviluppati.


Cenni introduttivi

Perchè in Italia sono tassati i NON RESIDENTI???
Si ricorda che in base all’art. 53 Cost. (principio di
capacità contributiva):
–“Tutti sono tenuti a contribuire alle spese pubbliche
in ragione della propria capacità contributiva”.
L’espressione “TUTTI” è volutamente generica e non
richiede qualifiche particolari (es. Cittadinanza) in modo
da permettere al legislatore di ampliare la potestà
impositiva dello Stato anche ai soggetti
temporaneamente sottoposti alla sua sovranità, cioè
quelli che, pur essendo NON RESIDENTI, hanno un
collegamento temporaneao con il territorio.


Cenni introduttivi

N.B.: L’adozione di entrambi i criteri aumenta il rischio di doppia
imposizione. INFATTI, se un soggetto produce un reddito in un Paese
A (diverso da quello di residenza) e viene ivi tassato in base al criterio
della fonte, egli potrà, contestualmente, subire la tassazione per il
medesimo reddito anche nel Paese di residenza B in base, appunto, al
criterio della residenza.
COME SI ATTENUA QUESTO RISCHIO???
Attraverso apposite convenzioni bilaterali contro la doppia
imposizione o con specifiche norme interne che prevedano
alternativamente:
1) l’esenzione fiscale nello Stato di residenza quando quel reddito è già
stato tassato all’estero;
2) un credito d’imposta nello Stato di residenza che permetta di
scomputare l’imposta già assolta all’estero.


Cenni introduttivi

Globalizzazione, liberalizzazione economica e caduta
delle barriere valutarie, eliminano gli ostacoli alla
circolazione internazionale della ricchezza, e
CONDIZIONANO le scelte di politica tributaria degli
Stati nazionali, SOPRATTUTTO riguardo alle attività
economiche o forme di ricchezza più sensibili alle
modifiche dello scenario internazionale;
si pensi ai capitali finanziari o ai cespiti immateriali
(brevetti, licenze, ecc…), trasferibili con facilità, o alle
multinazionali, che possono facilmente collocare
all’estero parte della produzione per sfruttare, per
esempio, il basso costo della manodopera.

Cenni introduttivi

La globalizzazione economica non ha, comunque, stravolto, né in
Italia né all’estero, le forme esteriori dei tributi vigenti (imposte sui
redditi delle persone fisiche, delle società e sui consumi),
TUTTAVIA è evidente che l’apertura delle economie e la perdita
di sovranità fiscale dei singoli Stati ha messo in crisi quello che è
il fine “sociale” del prelievo fiscale, ossia la sua AZIONE
REDISTRIBUTIVA.
INFATTI, le forme di ricchezza che avrebbero dovuto essere
penalizzate dalla redistribuzione (attraverso un prelievo maggiore)
sono quelle che meglio si prestano alla mobilità sovranazionale e,
come tali, possono essere più agevolmente sottratte
all’imposizione.


Cenni introduttivi

In questo contesto, la crescente propensione delle
imprese a localizzare la propria attività e le proprie
fonti di reddito in ambito internazionale, ha
comportato due conseguenze sul piano fiscale:
1. lo sviluppo di complesse strategie di Pianificazione
Fiscale Internazionale (PFI);
2. la reazione degli Stati, costretti ad adeguare la
legislazione fiscale e l’azione delle proprie
Amministrazioni finanziarie alle mutate esigenze
della nuova economia.


Cenni introduttivi

1. PFI: un corretto schema di PFI dovrebbe prevedere
il ricorso a strutture societarie situate fuori dai confini
nazionali (es. soc. multinazionali), solo nel caso in
cui sia necessario (e spesso lo è) espandere la
propria capacità produttiva (per es. da parte delle
PMI), o conquistare nuovi mercati per migliorare la
propria competitività sul fronte internazionale.
TUTTAVIA, esistono dei casi in cui la PFI viene
utilizzata esclusivamente (o prevalentemente) come
strumento per ottenere un illecito risparmio fiscale
grazie all’utilizzo di meccanismi elusivi o evasivi,
talvolta molto sofisticati e difficili da individuare.

Cenni introduttivi

1. Reazione degli Stati: In assenza di un espresso principio di
cooperazione tra gli Stati, soprattutto in materia di
accertamento e di riscossione, le autorità fiscali dei Paesi
più sviluppati hanno cercato ALTRE VIE per contrastare i
meccanismi di elusione/evasione fiscale internazionale:
LA VIA INTERNAZIONALE, attraverso la stipula di specifici
accordi bilaterali o multilaterali che prevedono, per esempio, lo
scambio di informazioni tra Amministrazioni fiscali dei diversi
Paesi.
Questa via, però, si è dimostrata, da sola, insufficiente a causa
della difficoltà di stipulare accordi con altri Stati e della
lentezza delle procedure. Ciò ha indotto i singoli legislatori
tributari ad agire anche sul piano interno);


Cenni introduttivi

LA VIA INTERNA, attraverso l’integrazione della
propria legislazione tributaria con una serie di
norme interne di contrasto dell’elusione e
dell’evasione fiscale internazionale quali, per
esempio, quelle introdotte dal legislatore italiano nel
Testo Unico delle Imposte sui Redditi (D.P.R. 22
dicembre 1986, n. 917 – d’ora innanzi TUIR) in
materia di Transfer Pricing e di Paradisi Fiscali.



I limiti del TUIR alla PFI
(disciplina del transfer pricing e
norme per la regolamentazione dei
rapporti con i paradisi fiscali)


I limiti del TUIR alla PFI

LE NORME DI RIFERIMENTO PREVISTE DAL TUIR PER LA DISCIPLINA DEL TRANSFER PRICING
E DEI PARADISI FISCALI:
NORME SUI PREZZI DI TRASFERIMENTO (TRANSFER PRICING):
– Art. 110, comma 7 (Operazioni infragruppo).
– Art. 110, comma 2, e art. 9, comma 3 (Valore normale).

NORME CHE DISCIPLINANO I RAPPORTI CON I PARADISI FISCALI:
– Art. 2, comma 2-bis (Presunzione di residenza delle persone fisiche).
– Art. 73, comma 3 (Presunzione di residenza dei trust).
– Art. 73, comma 5-bis (Esterovestizione - limitatamente al caso in cui la società estera si trova in un
paradiso fiscale).
– Art. 110, commi 10 e 12-bis (Indeducibilità dei black costs).
– Artt. 47, comma 4, 59 e 89, comma 3 (Tassazione integrale dei dividendi provenienti da
paradisi fiscali).
– Artt. 68, comma 4, 58 e 87, commi 1, lett. c, e 5 (Tassazione integrale delle plusvalenze da
partecipazioni in società residenti in paradisi fiscali).
– Artt. 167 e 168 (Imprese Estere Controllate e Collegate “CFC”).
– Art. 168-bis (Paesi che consentono lo scambio di informazioni - WHITE LIST)



Problematiche e soluzioni


Problematiche e soluzioni:

PROBLEMA!!!
La complessità e la scarsa uniformità terminologica delle
norme interne (così come introdotte nel Tuir) può, tuttavia,
provocare
PROBLEMI INTERPRETATIVI E APPLICATIVI
sia da parte del contribuente, che vuole reperire le prove
adeguate per dimostrare (quando la norma lo prevede) la liceità
delle operazioni poste in essere;
sia da parte degli organi di controllo, che devono effettuare
le verifiche e raccogliere gli elementi sostanziali per il recupero di
eventuali imposte evase.



INFATTI:
Se, da una parte, le norme interne di contrasto dell’elusione
ed evasione fiscale internazionale sono diventate sempre più
efficaci, dall'altra, la loro scarsa flessibilità applicativa rischia
di generare una notevole mole di contenzioso.
Questo accade perché non sempre dalla loro applicazione si
riesce ad individuare chiaramente il confine tra i comportamenti
elusivi e quelli che, invece, sono dettati da valide ragioni
economiche o da un effettivo interesse economico.



TUTTAVIA esistono alcuni strumenti di dialogo che il
contribuente può utilizzare per mitigare questi problemi
e garantirsi un corretto rapporto con l’Amministrazione
finanziaria, come l’interpello (nelle sue varie forme) o
il ruling internazionale (applicabile al transfer pricing,
oltre che alla disciplina di dividendi, interessi e
royalties).


Link Campus University of Malta
Corso di laurea specialistica in International Management

GRAZIE PER L’ATTENZIONE

Claudio Melillo
Dottorando di ricerca in Diritto Tributario
c.melillo@gebnetwork.it

VALENTE & ASSOCIATI – Studio Legale Tributario GEB Partners
Sedi: Milano, Viale Bianca Maria, 45 - Torino, Corso Vinzaglio, 35 e
Piazza Bernini, 16 (Prof. Ivo Caraccioli).

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