Contabilidade de Custos: conceitos, objetivos e informações

Faculdade de Administração Milton Campos
Curso Ciências Contábeis
Disciplina: Contabilidade de Custos
Mestre: Patrícia Regina Teles de Ávila 1
APOSTILA
CONTABILIDADE DE CUSTOS

UNIDADE I
Contabilidade de Custos:
Até a Revolução Industrial (Século XVIII), quase só existia a Contabilidade Financeira (ou
Geral), que, desenvolvida na Era Mercantilista, estava bem estruturada para servir as
empresas comerciais.
Para apuração do resultado de cada período, bem como para o levantamento do balanço
sem seu final, bastava o levantamento dos estoques em termos físicos, já que sua medida
em valores monetários era extremamente simples: O contador verifica o montante pago
por item estocado, e dessa maneira valorava as mercadorias. Fazendo o cálculo
basicamente por diferença, computando o quanto possuía de estoques iniciais,
adicionando as compras do período e comparando com o que ainda restava, apurava o
valor de aquisição das mercadorias vendidas, através da fórmula:
Estoques Iniciais + Compras – Estoque Final = CMV
A Contabilidade de Custos nasceu da Contabilidade Financeira, quando da necessidade
de avaliar estoques na Indústria. Porém, sua missão não se restringe apenas a avaliação
dos estoques, abrangendo um campo muito mais amplo que é o de controle e decisão.
A contabilidade de custos é o ramo da contabilidade que se destina a produzir
informações para diversos níveis gerenciais de uma entidade, como auxílio às funções de
determinação de desempenho, e de planejamento e controle das operações e de tomada
de decisões.
A contabilidade de custos coleta, classifica e registra os dados operacionais das diversas
atividades da entidade, denominados de dados internos, bem como, algumas vezes,
coleta e organiza dados externos. Os dados coletados podem ser tanto monetários como
físicos.
Exemplos de dados físicos operacionais: Unidades produzidas, horas trabalhadas,
quantidade de requisições de materiais e de ordens de produção, entre outros.
A contabilidade de custos requer a existência de métodos de custeio para que, ao final do
processo, seja possível obter-se o valor a ser atribuído ao objeto de estudo.
A contabilidade de custos pode ser interpretada através de dois enfoques:
1) Enfoque Retrógrado -> a Contabilidade de Custos era utilizada apenas para
determinação do custo para avaliação dos estoques e mensuração do resultado.
2) Enfoque Gerencial -> auxílio ao Controle e às tomadas de decisões voltadas para o
tempo futuro.
A CONTABILIDADE DE CUSTOS centra sua atenção no estudo da composição e no
cálculo dos custos, também observa o resultado dos centros ou dos agentes do processo
produtivos. A contabilidade de custos tem como característica ser de caráter INTERNO.
A contabilidade, elaborada com o objetivo de conduzir informações às fontes externas, é
chamada de Contabilidade Financeira e, para isso, produz basicamente, o Balanço
Patrimonial e o Demonstrativo de Resultado. Já a Contabilidade de Custos - fornece
informações objetivando tomada de decisões. Abaixo destacam-se uma série de problemas
que poderão surgir, cujas soluções dependem, basicamente dos dados fornecidos pela
Contabilidade de Custos:

Que preço de venda atribuir a cada produto?
Quanto contribui cada produto para a formação do lucro total da empresa?
Qual o custo real envolvido na produção de cada produto ou artigo produzido?
Quais os produtos ou artigos que deverão ter a sua produção aumentada?
Quando se deve cessar de produzir determinado produto ou artigo?
Quais os custos que deverão ser rigorosamente controlados?
Como desenvolver um sistema que permita avaliar a eficiência de cada setor/departamento da
empresa?
Qual o valor mínimo de vendas necessário para cobrir os custos de produção (equilíbrio)?
Qual deverá ser a produção máxima possível, num contexto econômico?
Qual o tamanho ideal para determinado setor/departamento de produção/controle de
qualidade?
Quando a empresa deve substituir os processos de produção atuais por outros mais
modernos ou mais caros?
Quando se deve substituir os equipamentos?
Qual a melhor opção em termos de ganho econômico: comprar pronto ou produzir os
acessórios?
A empresa deve aumentar os esforços de vendas, envolvendo-se numa campanha
publicitária?
Face ao comportamento de mercado, o que é melhor: aumentar a produção ou diminuir
o preço de venda ?
CONCEITO
Conjunto de registros especiais utilizados para identificar, mensurar e informar os custos
dos produtos/serviços.
Segundo George Leone: “ramo da função financeira que acumula, organiza, analisa e
interpreta os custos dos produtos, dos estoques, dos serviços, dos componentes de
organização, dos planos operacionais e das atividades de distribuição, para determinar o
lucro, para controlar as operações e para auxiliar o administrador no processo de tomada
de decisões e de planejamento".
Outra definição: É o somatório das remunerações percebidas por cada classe envolvida
no processo produtivo de um bem, desde a fase inicial até a fase final de sua elaboração,
ou seja, desde o seu estado natural até o seu estado de consumo ou utilização.
Custo: Gasto relativo a um bem ou serviço utilizado na produção de outros bens ou
serviços;

Classes dos Custos:
• Matéria-prima: É o elemento que sofrerá transformação ou agregação, para o
surgimento, de outro bem diferente.
Exemplo: Polietileno para o plástico
Parafusos, madeira e cola para cadeiras
Tecido para a indústria de confecção
Couro para sapatos
Tinta para automóvel
• Mão de obra: É o elemento que atua sobre a matéria-prima para a obtenção de
outro bem.
Exemplo: Funcionários da produção
Funcionários do almoxarifado
Supervisores
• Gastos Gerais de Fabricação: São todos os elementos necessários direta ou
indiretamente, mediata ou imediatamente à elaboração dos bens e não
classificados em nenhuma das outras duas categorias.
Exemplo: Aluguel da fábrica
Energia elétrica, Água;
Manutenção máquinas, depreciação das máquinas.
OBS: Posteriormente estudaremos cada uma dessas classes de custos separadamente.
OBJETIVO
O objetivo primordial da contabilidade de custos é a apuração dos custos dos produtos
vendidos.
FINALIDADE
De acordo com a definição, podemos citar:
- Avaliação dos Estoques, Apuração dos Resultados, Tomada de Decisão, etc.
INFORMAÇÕES
As principais informações são: Determinação dos custos de qualquer natureza, gastos
nas diversas áreas, controle das operações, Orçamentos, etc

UNIDADE II
Conceitos Gerais sobre Custos:
TERMINOLOGIA
Não existe uma padronização legal ou concordância entre os diversos autores porém os
termos mais empregados são:
Gastos
Termo abrangente e definido como "sacrifícios com que arca a entidade, visando a
obtenção de bens ou serviços, mediante a entrega ou promessa de entrega de parte de
seu ativo, sendo esses ativos representados normalmente em dinheiro",
O gasto pode ser um investimento, custo ou despesa.
Investimento
São "gastos ativados (classificados no ativo) em função da utilidade futura de bens ou
serviços obtidos". Assim, qualquer gasto realizado cujo bem é ativado será um
investimento.
Exemplo: - Móveis e Utensílios, Veículos, Imóveis, etc..
Custos
São "gastos relativos a bens ou serviços utilizados na produção de outros bens ou
serviços". Os custos são gastos ligados à produção.
Exemplos: salários do pessoal da produção, matéria prima utilizada na produção,
manutenção das máquinas de produção, aluguel da fábrica, etc.
Despesas
São "gastos consumidos, direta ou indiretamente, na obtenção de receitas".
Um dos maiores problemas dos estudantes, em geral, é a distinção entre custo e
despesa. Do ponto de vista didático, todos os gastos realizados na fabricação do
produto, isto é, "dentro da fábrica" são custos. O resto é despesa.
Assim, os gastos com pessoal da administração, gastos relativos à venda, depreciação de
bens da área comercial ou administrativa são despesas. Os gastos com mão de obra da
fábrica, depreciação de equipamentos da fábrica, manutenção (da fábrica), seguro da
fábrica, etc, são custos.

Desembolso
É o pagamento do bem ou serviço adquirido. Pode ocorrer antes, durante ou depois da
aquisição. Assim, se comprarmos um bem à vista, o desembolso se dá durante a
aquisição deste bem.
Se comprarmos um bem a prazo, o desembolso se dará depois da aquisição.
Se adiantarmos o dinheiro para posterior recebimento do bem, o desembolso ocorre antes
do recebimento deste bem, logo, antes do gasto se transformar em custo, despesa ou
investimento.
Perda
É o consumo involuntário ou anormal de um bem ou serviço. As perdas decorrentes de
fatores externos transformar-se-ão em despesas, e as de fatores decorrentes da atividade
produtiva; em custos.
Exemplos: Incêndio, greves, perda de matéria prima , etc...
Observação: Um gasto pode transformar-se de investimento para custo ou despesa ou
diretamente custo ou despesa.
Exemplos:
- Na compra de uma máquina, teremos um investimento. Se a máquina for utilizada na
fábrica, sua perda de valor (depreciação) será registrada como custo. Se for utilizada na
administração, sua perda de valor será despesa.
- O gasto com energia elétrica da fábrica é registrada diretamente como custo e da
administração; como despesas (não passa pela fase de investimento).
- As matérias primas, quando adquiridas, são investimentos (serão classificadas no ativo),
quando usadas na produção são custos. Depois de pronto, o produto acabado, será
estocado, logo será investimento e depois de vendido, será despesa.
Graficamente teríamos:
Investimento --> Custo --> Investimento --> Despesa
- A terminologia geralmente usada custo dos produtos vendidos não está tecnicamente
correta. Deveríamos usar despesa dos produtos vendidos já que os gastos relativos à
venda são despesas e não custos.
- Os encargos financeiros relativos a compra de matéria prima são despesas.
- As perdas normais durante o processo produtivo são custos.

Exemplo Prático:
São dadas as seguintes informações (em R$)
Compra de Matéria Prima 10.000
Matéria Prima utilizada na produção 6.000
Salários e encargos - Mão de obra da produção 15.000
Salários e encargos - Mão de obra da administração 10.000
Manutenção dos equipamentos da produção 12.000
Depreciação das máquinas da produção 11.000
Depreciação das máquinas da administração 4.000
Seguros incorridos da área industrial 4.000
Seguros incorridos da área administrativa 2.000
Energia elétrica consumida no escritório de venda 500
Energia elétrica consumida na fábrica 2.000
Comissão de vendedores 1.000
Limpeza do prédio da administração 500
Limpeza da fábrica 1.500
Aluguel da fábrica 6.500
Aluguel do escritório de venda 2.000
Aluguel da área administrativa 2.000
Vendas do período 60.000
Produção do período 500 unidades
Quantidade vendida 300 unidades
Pede-se classificar os gastos como Investimentos, Receitas, Custos ou Despesas e
calcular:
a) O valor total dos investimentos;
b) O valor total das despesas;
c) O valor total dos custos de produção;
d) O valor total da receita;
e) O valor dos custos de produtos vendidos;
f) O valor do estoque final de produtos acabados.
EXERCÍCIOS: Apostila de exercícios (01 a 07)

UNIDADE III
CLASSIFICAÇÃO DOS CUSTOS
1 - EM RELAÇÃO AO PRODUTO
Custos Diretos:
São aqueles que podem ser diretamente apropriados aos produtos, bastando haver uma
medida de consumo (quilograma de materiais consumidos, embalagens utilizadas, horas
de mão-de-obra utilizadas e até mesmo quantidade de força consumida).
Exemplo: Matérias-primas, embalagens, mão-de-obra direta, etc.
Custos Indiretos:
São aqueles que não oferecem condição de uma medida objetiva, tendo portanto as
alocações de serem feitas por meio de rateios, utilizando-se bases de volume, que são na
maioria das vezes arbitrárias.
Exemplo: Aluguel, material de consumo, salário das chefias, etc.
2 - EM RELAÇÃO À OCORRÊNCIA
Custos Básicos: (CB)
Representa o valor do elemento que irá sofrer transformação para surgimento de um novo
bem.
CB = Ei matéria-prima + Compras de matéria-prima – EF de matéria-prima
Custos de Transformação ou de Conversão: (CT)
Representam o esforço da empresa no processo de elaboração de um determinado item.
É a soma da MOD + CIF.
Custos de Produção do Período ou Custo de Fabricação : (CPP ou CF)
É a soma dos custos incorridos em um determinado período, dentro da fábrica.
CF = CB + CT
Custos da Produção Acabada: (CPA)
É a soma dos custos contidos na produção acabada no período. Pode conter custos de
produção também de períodos anteriores, existentes em unidades que só foram
completadas no presente período.
CPA = CF + EIPE - EFPE
Custos dos Produtos Vendidos: (CPV)
É a soma dos custos incorridos na fabricação de produtos, que foram vendidos no
período. Pode conter custos de produção de diversos períodos, caso os itens vendidos
tenham sido produzidos em períodos diferentes.
CPV = CPA + EIPA – EFPA

3 - EM RELAÇÃO AO VOLUME DE PRODUÇÃO
Custos Fixos:
São aqueles que permanecem inalterados independente do volume produzido, ou quando
variam, esta variação não é em função das unidades produzidas.
Exemplo: Aluguel da fábrica, que continua o mesmo durante todo o período e mesmo
quando reajustado, nada tem a ver com as unidades produzidas; a depreciação da fábrica
pelo método de linha reta também constitui um custo fixo, pois é mesma parcela durante o
período, não havendo acréscimo ou decréscimo em função das unidades produzidas.
Custos Variáveis:
São aqueles que variam em função do volume de atividade da empresa. Quanto maior for
o volume de produção, menor será o custo variável. O custo variável é fixo por unidade,
ou seja, cada unidade produzida tem o mesmo valor de custo variável. Se relacionam
diretamente ao produto.
Exemplo: Matéria-prima, Material Direto e a mão-de-obra direta.
Custos Semi-variáveis ( ou Semi-Fixos, ou misto) :
São custos que não apresentam um comportamento certo em relação ao volume de
atividades, pois, possuem uma parcela fixa e uma parcela variável em seu total.
Exemplo:
O combustível consumido em uma caldeira, para produção de vapor, em que, para
produção zero de vapor, o consumo de combustível não é nulo, pela necessidade de
manter a caldeira aquecida.
Podemos citar ainda o custo de uma copiadora que mantém-se fixo até uma determinada
quantidade de cópias, passando para variável, à partir do limite estabelecido no contrato.
À partir desse ponto, cada cópia produzida tem um custo variável. O somatório do custo
fixo mais o variável forma o custo semi-variável. Na prática, para efeito de análise é
importante separar o custo semi-variável em parcelas fixa e parcela variável, por meio de
técnicas apropriadas.
Ante ao exposto, podemos concluir que na realidade existem apenas custos fixos e custos
variáveis, pois o custo semi-variável pode ser separado em custo fixo e custo variável.
Custos Unitários:
Exemplos de alguns conceitos com relação aos custos unitários, quanto a formação, pois
são de grande importância para efeito de análise. Para obtermos os custos unitários
basta aplicarmos as seguintes fórmulas:
Ct = CT onde Ct = Custo Total Unitário; CT = Custo Total e
Q Q = Quantidade Produzida
Cf = CF onde Cf = Custo Fixo Unitário; CF = Custo Fixo Total e

Cv = CV onde Cv = Custo Variável Unitário ; CV = Custo Variável Total e
Quando conceituamos Custos Fixos e Custos Variáveis, os fizemos em função dos
Custos Totais. Vejamos agora estes conceitos em relação aos Custos Unitários:
=================================================================
ESPÉCIE DE CUSTO COMPORTAMENTO EM RELAÇÃO AO
VOLUME DE ATIVIDADES
=================================================================
CF (Custo Fixo Total) Não varia
Cf (Custo Fixo Unitário) Varia inversamente
CV (Custo Variável Total) Varia proporcionalmente
Cv (Custo Variável Unitário) Não varia
Ct (Custo Total Unitário) Varia inversamente
------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Exemplo numérico:
=================================================================
Qde. CF CV CT Cf Cv Ct (Cf + Cv)
=================================================================
1 2.000 600 2.600 2.000 600 2.600
2 2.000 1.200 3.200 1.000 600 1.600
3 2.000 1.800 3.800 666 600 1.266
4 2.000 2.400 4.400 500 600 1.100
5 2.000 3.000 5.000 400 600 1.000
6 2.000 3.600 5.600 333 600 933
7 2.000 4.200 6.200 286 600 886
8 2.000 4.800 6.800 250 600 850
9 2.000 5.400 7.400 222 600 822
10 2.000 6.000 8.000 200 600 800
------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Analisando o quadro acima, podemos verificar que o Custo Fixo total mantém-se com o
valor de $ 2.000,00 de 1 a 10 unidades produzidas, portanto não sofreu nenhuma
alteração, enquanto que o Cf (Custo Fixo Unitário) apresenta decréscimo para cada
aumento de produção. O Custo Variável Total apresentou variação (acréscimo)
proporcional às quantidades produzidas, enquanto que o Cv (Custo Variável Unitário)
manteve-se inalterado em cada aumento de produção, permanecendo sempre $ 600,00
de 1 a 10 unidades produzidas.

4 - EM RELAÇÃO AOS DEPARTAMENTOS
Custos Específicos: São aqueles que existem em função de um departamento e, sendo
este departamento descontinuado, deixam de existir.
Custos Comuns: São aqueles que representam os gastos de estrutura da empresa, não
sendo identificável com algum departamento.
5 - EM RELAÇÃO AO CÁLCULO
Custos Reais ou Históricos: São valores efetivamente gastos pela empresa e
devidamente registrados. Todos os métodos de custeamento: Custeio Direto ou Custeio
por Absorção - Processo de Produção Contínua ou Por Ordem de Produção - utilizam-se
dos Custos Reais ou Históricos.
Custos Pré-Determinados: São valores registrados antes do seu acontecimento, tais
como: Custo Padrão e Custo Orçado.
6 - EM RELAÇÃO A ACUMULAÇÃO DE GASTOS
Custo Por Processo de Produção Contínua,
Custo Por Ordem de Produção.
7 - EM RELAÇÃO AO MÉTODO DE APROPRIAÇÃO
- Custeio Por Absorção; Custeio Direto e Custeio baseado em atividades (ABC).
8 - EM RELAÇÃO AO CONTROLE
Custos Controláveis: São os custos que estão sob a responsabilidade e controle de uma
determinada pessoa (Chefia).
Exemplo: Custos Indiretos Controláveis: salários indiretos, manutenção, etc.
Custos Não Controláveis: São os custos que estão fora da responsabilidade e controle
de uma determinada pessoa (Chefia).
Exemplo:
O aluguel quando distribuído contabilmente entre os departamentos segundo o espaço
ocupado, os responsáveis por esses departamentos não terão meios de controlar o valor
absorvido do aluguel.
OBS: Custeio por responsabilidade é a separação dos custos incorridos pelos
diferentes níveis de responsabilidade.
Exercícios: 20 a 34; 44; 45; 68 e 69; 105 a 108.

UNIDADE IV
MATERIAL DIRETO
Material direto é uma das composições do custo de fabricação do produto.
- Elementos: Matéria Prima
Componentes adquiridos prontos
Embalagem
Outros
De acordo com o CPC 16-R1, os estoques devem ser mensurados pelo valor de custo
(Custo histórico) ou pelo valor realizável líquido, dos dois o menor.
Valor realizável líquido é o preço de venda estimado no curso normal dos negócios
deduzido dos custos estimados para sua conclusão e dos gastos estimados necessários
para se concretizar a venda.
Ainda de acordo com o CPC 16 R-1, o valor de custo do estoque deve incluir todos os
custos de aquisição e de transformação, bem como outros custos incorridos para trazer
os estoques à sua condição e localização atuais.
O QUE INTEGRA O VALOR DOS MATERIAIS:
Integra o valor dos materiais todos os gastos incorridos para a aquisição e colocação do
ativo em condições de uso ou em condições de venda, tais como:
- Valor pago ou creditado ao fornecedor, líquido de impostos recuperáveis:
- Encargos adicionais: Transporte
Seguro
Armazenagem (*)
Impostos de importação
Gastos com liberação alfandegária
(*) Armazenagem/Compras:
- Na empresa comercial: Despesa
- Na empresa industrial: Custo. Deveria integrar o custo do material, mas pela
dificuldade de apropriação é considerado custo indireto.
- Descontos Financeiros:
- Devem ser lançados em receitas financeiras e o valor bruto de compra em custo do
material ou mercadoria;
Exemplo: Aquisição à vista de R$5.000,00 de matéria-prima, com desconto financeiro de
R$500,00.
- Débito : Compras R$5.000,00
- Crédito : Caixa R$4.500,00
: Receitas Financeiras R$ 500,00

- Descontos Comerciais e Abatimentos:
. Devem ser considerados como redução do preço de aquisição
. Comerciais: São aqueles contratados no ato da compra, em função da quantidade
adquirida, de uma liquidação, etc.
. Abatimentos: São as reduções negociadas posteriormente à compra, em razão da
avarias, especificações não cumpridas, atrasos de entrega, etc.
- Descontos incondicionais:
Os descontos destacados na Nota fiscal reduzem a Base de cálculo para cálculo de
impostos recuperáveis, que será pelo valor total da Nota Fiscal, ou seja, valor com
desconto.
O desconto incondicional é justamente o contrário do desconto condicional, ou seja, não
tem condição nenhuma que precise ser cumprida para que o desconto seja oferecido, não
precisa ser compra a vista, nem acima de tantas unidades, nem pagamento antecipado ...
não importa nada disso, o desconto será oferecido independente de alguma condição
imposta.
OBS: Esse desconto já é incluído (diminuído) no próprio preço da nota fiscal.
TRATAMENTO DOS IMPOSTOS NA AQUISIÇÃO:
Todos os impostos não cumulativos devem ser expurgados do custo de aquisição do
material direto, ou seja, devem ser retirados do valor de aquisição.
CRITÉRIOS DE AVALIAÇÃO DOS INVENTÁRIOS
Não fosse o problema de encontrarmos preços diferentes para produtos idênticos mesmo
em épocas idênticas, o mecanismo de avaliação dos inventários seria bem simples.
Vamos supor que uma empresa comercial tenha comprado sua primeira unidade para
venda de R$1.000,00. a segunda unidade do mesmo produto por R$2.000,00 e a terceira
por R$3.000,00. No caso de ter vendido a prazo duas unidades por R$5.000,00 cada,
qual seria o lucro ?
Vamos nos deparar neste momento de decisão de qual o valor a ser encontrado por três
caminhos. O primeiro seria o de utilizarmos como valor o custo das mercadorias que
primeiro foram adquiridas; o segundo caminho seria de considerarmos o custo das últimas
mercadorias que foram adquiridas; o terceiro seria de considerarmos o custo médio das
mercadorias em estoque.
Pela legislação brasileira, tanto do ponto de vista do imposto de renda como da legislação
das sociedades anônimas, o inventário é determinado pelo valor mais baixo em relação
ao custo histórico (pelos critérios a seguir) ou de mercado.

- CRITÉRIOS BÁSICOS:
. PEPS (Primeiro a Entrar, Primeiro a Sair), ou FIFO (First-In, First-Out);
. UEPS (Último a Entrar, Primeiro a Sair), ou LIFO (Last-In, First-Out);
. CUSTO MÉDIO (Média aritmética ponderada).
- OUTROS CRITÉRIOS DE AVALIAÇÃO:
. Preço específico:
É o critério que valoriza cada unidade em estoque, pelo seu respectivo custo de
aquisição, identificando cada unidade existente. Assim as baixas são efetuadas pelos
preços específicos de cada unidade baixada do estoque, e o valor do estoque final será a
soma de todos os custos específicos de cada unidade existente.
. NIFO (Next-In, First-Out) ou Custo de Reposição:
É o critério que valoriza o estoque ao preço corrente de mercado. O termo NIFO
significa “o próximo a entrar, primeiro a sair”. É utilizado gerencialmente para que o
empresário possa obter o lucro verdadeiro, ou seja, aquele lucro que teria, considerando a
reposição de seu estoque. Evita assim considerar um lucro ilusório, obtido pela
comparação entre preço de venda atual com custos passados, totalmente defasados em
épocas inflacionárias. É denominado também de FEPS (Futuro a entrar, primeiro a sair).
. CUSTO MÉDIO MENSAL:
É aceito pelo Fisco (PN CST nº 06/79) que as saídas sejam registradas unicamente no
fim de cada mês, desde que avaliadas pelo custo médio que, sem considerar o
lançamento de baixa, se verificar no mês.
De acordo com o CPC 16 R1 OS Critérios de valoração de estoque são:
a) O custo dos estoques de itens que não são normalmente intercambiáveis e de
bens ou serviços produzidos e segregados para projetos específicos deve ser
atribuído pelo uso da identificação específica dos seus custos individuais.
b) A identificação específica do custo significa que são atribuídos custos específicos
a itens identificados do estoque. Este é o tratamento apropriado para itens que
sejam segregados para um projeto específico, independentemente de eles terem
sido comprados ou produzidos. Porém, quando há grandes quantidades de itens
de estoque que sejam geralmente intercambiáveis, a identificação específica de
custos não é apropriada. Em tais circunstâncias, um critério de valoração dos itens
que permanecem nos estoques deve ser usado.
c) O custo dos estoques, que não sejam os tratados nos itens 23 e 24, deve ser
atribuído pelo uso do critério Primeiro a Entrar, Primeiro a Sair (PEPS) ou pelo
critério do custo médio ponderado. A entidade deve usar o mesmo critério de
custeio para todos os estoques que tenham natureza e uso semelhantes para a
entidade. Para os estoques que tenham outra natureza ou uso, podem justificar-se
diferentes critérios de valoração.

Quadro comparativo dos métodos de Controle de estoques:
CRITÉRIOS CARACTERÍSTICAS ESTOQUE
IMPOSTO
RENDA LUCRO
PREÇO
ESPECÍFICO Controle por Unidade
Valorizado a custo
específico Aceita
Lucro histórico
real
PEPS ou FIFO
Primeiro que entra,
primeiro que sai
Valorizado pelas
últimas entradas
remanescentes Aceita
Normalmente
dá maior lucro
UEPS ou LIFO
O último que entra,
o primeiro que sai
Valorizado pelas
primeiras entradas
remanescentes Não aceita
Normalmente
o lucro é menor que
o PEPS e PM
PREÇO MÉDIO A média ponderada de
diversas compras
Valorizado preço
média de mercado Aceita
Normalmente o lucro
é entre UEPS e
PEPS
REPOSIÇÃO ou
NIFO
Preço corrente de mercado
para repor o estoque
Valorizado pelo
preço corrente de
mercado Não aceita
Normalmente dá
menor lucro
TRATAMENTO CONTÁBIL DAS PERDAS DE MATERIAIS
Há dois tipos de perdas: perdas normais e perdas anormais.
As perdas normais são oriundas do próprio processo produtivo, podem ocorrer em função
de corte, reações químicas, evaporação, etc, ou seja, são previsíveis. Neste caso o valor
perdido deve ser incorporado ao custo dos materiais.
Já as perdas anormais, ocorrem de forma involuntária e não devem incorporar o custo
dos materiais, sendo contabilizada diretamente no resultado.
TRATAMENTO CONTÁBIL DOS SUBPRODUTOS E DAS SUCATAS.
PRODUTOS: É tudo aquilo que está disponível para aquisição e atende a um desejo ou
uma necessidade de um público, devidamente comunicado, por um preço específico.
CO-PRODUTOS: São produtos originados do mesmo processo produtivo e seu
faturamento é considerado relevante para a empresa.
SUBPRODUTOS: São produtos originados do próprio processo produtivo, mas que tem
pouca relevância no faturamento da empresa, no entanto, possuem condições normais de
vendas.
Como os subprodutos tem pouca relevância no faturamento, adota-se o critério de não
atribuir-lhes custos e seus estoques são avaliados pelo valor liquido de realização.
SUCATAS: São itens decorrentes do processo produtivo e que não possuem mercado
normal de venda, ou seja, sua venda é esporádica e realizada por valor não previsível.
O preço apurado na comercialização das sucatas se registra como OUTRAS RECEITAS
OPERACIONAIS.
EXERCÍCIOS (40 a 41)

MÃO-DE-OBRA
CONCEITUAÇÃO:
Mão-de-Obra é a participação do esforço humano, físico e mental, para obtenção de um
produto ou serviço.
MÃO-DE-OBRA DIRETA E INDIRETA
MÃO-DE-OBRA DIRETA é o gasto relativo ao pessoal que trabalha diretamente na
produção, sendo possível sua identificação por controle específico, isto é, sem
necessidade de alocação, rateio ou distribuição do valor gasto ao produto fabricado. Por
exemplo, um soldador que trabalha na solda de vários produtos, é perfeitamente possível
medir o número de horas trabalhadas pelo custo por hora de trabalho, obtendo o custo
total gasto que é apropriável a cada produto, sem recorrer a critérios de alocação.
Os gastos relativos ao pessoal de produção mas que dependem de métodos de
distribuição para sua apropriação aos produtos, são classificados como MÃO-DE-OBRA
INDIRETA e deverão integrar os CUSTOS INDIRETOS DE PRODUÇÃO (CIF). Por
exemplo um funcionário que supervisiona ou executa manutenção em várias máquinas as
quais produzem produtos diferentes, inexiste forma objetiva de apropriação desse gasto
total, devendo ser usado um critério ou método racional de rateio ou alocação aos
diversos produtos produzidos pela empresa.
Portanto, mão-de-Obra direta é aquela relativa ao pessoal que trabalha diretamente sobre
o produto em elaboração, sendo possível determinar qual o tempo dispendido e quem
executou o trabalho, sem necessidade de qualquer apropriação indireta ou rateio.
Havendo qualquer tipo de alocação por meio de estimativas ou divisões proporcionais,
passa a desaparecer a característica de “direta”, transformando-se neste caso a mão-de-
obra, em “Mão-de-Obra Indireta”. Em muitos casos, mesmo havendo a possibilidade de
medir a mão-de-obra, a empresa não o faz por razões econômicas (Custo x Benefício).
Nesse caso temos a existência física da Mão-de-Obra Direta, mas a contabilidade de
custos a tratará como indireta.
MÃO-DE-OBRA FIXA E VARIÁVEL
Embora a folha de pagamento se constitua em custo fixo para a empresa (220 horas
mensais), a Mão-de-Obra Direta se constitui em um custo variável, pois só é considerada
como Direta a Mão-de-Obra utilizada diretamente sobre o produto ou serviço, mesmo em
se tratando de um operário classificado como direto. Desta forma, a mão-de-obra direta
varia com a produção, e não se confunde com o total pago à produção, mesmo em se
tratando de operários diretos.

O QUE INTEGRA O CUSTO DA MÃO-DE-OBRA
O custo da Mão-de-obra engloba além do salário, todos os encargos decorrentes do
trabalho remunerado. Os percentuais variam de empresa para empresa, em função do
tamanho e natureza de cada uma. Normalmente constitui gastos com a mão-de-obra
direta os seguintes itens:
• Salário propriamente dito (salário bruto)
• Encargos Sociais (INSS, SENAI, SESI, FGTS, Salário Educação,
INCRA, SENAC, SEBRAE, SESI, etc)
• Contribuição para constituição de fundos para aposentadoria,
Contribuição Sindical
• Encargos Trabalhistas (Seguros de Acidentes do Trabalho)
• 13º Salário
• Adicional de férias (1/3 de férias)
• Horas extras
• Gratificações e adicionais (de funções, insalubridade, periculosidade, seguros
em grupo)
• Descanso remunerado, feriados e faltas abonadas
Outros gastos poderão representar custos de mão-de-obra indireta como:
• Aquisição de vestuário adequado (uniformes)
• Vale refeição ou Restaurante próprio da empresa
• Vale transporte ou Transporte da empresa
• Assistência médica, dentária e social
• Auxílio funeral
EXEMPLO DE APURAÇÃO DE MÃO-DE-OBRA DIRETA
Considerando os dados abaixo da Indústria de Calças Femininas 623 Ltda., calcule os
custos e responda:
a) Qual o custo com mão-de-obra direta na fabricação do produto?
b) Qual o custo com mão-de-obra indireta?
c) Quantas horas por semana gasta em cada departamento?
d) Quantas horas são necessárias, em média, para produzir cada unidade?
e) Qual o custo com mão-de-obra direta por unidade produzida?
Dados: número de empregados
Função salário hora Segunda Terça Quarta Quinta Sexta
Corte 1,50 4 2 2 1 3
Costura 2,50 1 3 3 4 6
Bordado 3,00 0 1 2 3 13
Hora trabalhadas por dia: 8
Encargos sociais: 78,09%
Total da Folha na semana referente a fábrica ( inclusive com encargos): $ 2.500,00
Quantidade produzida no período: 350 calças

RELATÓRIO SEMANAL DE APLICAÇÃO DE MÃO-DE-OBRA DIRETA
PRODUTO: CALÇAS FEMININAS
FUNÇÃO CORTE COSTUR
A
BORDADOS TOTAL
QTE/HORAS QTE de
Empreg.
HORAS QTE de
Empreg.
HORAS QTE de
Empreg.
HORAS QTE HORAS
TRANSPORTE ////////////// ////////////// /////////////// //////////////
Segunda 4 32 1 8 0 0 5 40
Terça 2 16 3 24 1 8 6 48
Quarta 2 16 3 24 2 16 7 56
Quinta 1 8 4 32 3 24 8 64
Sexta 3 24 6 48 13 104 22 176
TOTAL DE
HORAS
////////////// 96 ////////////// 136 ////////////// 152 ////////////// 384
SALÁRIO HORA ////////////// 1,50 ////////////// 2,50 ////////////// 3,00 ////////////// //////////////
SALÁRIO TOTAL 144,00 340,00 456,00 940,00
ENC. SOCIAIS 78,09% 112,45 265,51 356,09 734,05
CUSTO TOTAL 256,45 605,51 812,09 1.674,05

CUSTOS INDIRETOS DE PRODUÇÃO
Todos os gastos incorridos para a produção que não estejam enquadrados como material
direto e mão-de-obra direta, são denominados de gastos indiretos de fabricação, gastos
gerais de fabricação, custos gerais de produção, custos indiretos de produção. Embora
possuindo várias denominações, as expressões “gastos gerais de fabricação” e “custos
indiretos de produção”, são consagradas pela prática.
Os métodos específicos de rateio dos custos indiretos comuns aos produtos, variam de
empresa para empresa, pois estão relacionados às diferentes estruturas das
organizações, com os graus de requinte desejado pela direção, com os diversos tipos de
custeamento e com os registros mantidos pelas empresas.
A escolha do método de distribuição mais apropriado, dependerá de certo modo, do grau
de subjetividade do analista, pois recairá sempre no elemento humano e é bom que esta
tarefa esteja a cargo do contador de custo, Controller, Diretor Financeiro, Diretor de
Produção ou de quem conheça detalhadamente o sistema de produção. O
desconhecimento da tecnologia de produção poderá provocar impropriedades
desastrosas e conseqüentes prejuízos à empresa.
OBS: Quem estabelece a base para o rateio dos CIF´s é a empresa, através de seus
dirigentes.
DDIISSTTRRIIBBUUIIÇÇÃÃOO DDOOSS CCUUSSTTOOSS IINNDDIIRREETTOOSS ÀÀ PPRROODDUUÇÇÃÃOO
Para efetuar o rateio dos custos indiretos aos produtos fabricados ou aos departamentos
da empresa, deve-se estudar a situação específica de cada um, a fim de escolher critérios
adequados que efetivamente reflitam a carga de custos que devem ser descarregados ou
atribuídos a cada produto. Muito embora cada caso possa ser estudado particularmente,
há alguns critérios que são amplamente utilizados na prática.
A distribuição dos custos indiretos aos produtos pode se dar por meio de rateios, sendo
as bases de rateio estabelecidas pelos próprios dirigentes da empresa e conhecedores do
processo produtivo.
Existem alguns critérios consagrados pelo uso que normalmente são utilizados pelas
empresas, mas, que não são regra. Cada empresa estabelece e usa o critério que melhor
lhe convier.

Abaixo são apresentados alguns exemplos de Custos Indiretos de Produção e os critérios
de rateio para distribuição dos mesmos, critérios esses consagrados pelo uso:
CUSTOS INDIRETOS DE PRODUÇÃO CRITÉRIOS DE RATEIO /
DISTRIBUIÇÃO DOS CIF
Aluguel, Depreciação, Seguros, Limpeza,
Manutenção, Imposto Predial Área ocupada
Energia elétrica Área ocupada, Pontos de luz, Potência
do maquinário,
Kw/hora consumido, hora máquina
Material indireto Material direto
Mão-de-obra indireta N.º de empregados, MOD, Horas
trabalhadas
Almoxarifado, Depósito Custo dos materiais utilizados
Manutenção de Equipamento Horas máquinas trabalhadas
Refeitório, Transporte, Assistência médica N.º de empregados
Perdas normais de materiais Produção acabada, Departamento de Produção
Manutenção da fábrica Horas de máquinas, horas de MOD
NOTA: Mesmo consagrados pelo uso, é preciso que se avalie a incidência de cada fator e
as características de cada processo de produção. Deve-se levar em consideração
o seguinte:
1. Custo de MD como base de rateio: Quando o custo do MD for o principal custo da
produção e cujo valor for constante
2. Custo da MOD como base de rateio : Quando o valor da MOD for bastante uniforme e
constante durante todo o processo de produção, ou seja, não deve ser usado quando
existirem diferentes níveis salariais para as mesmas habilidades e funções. Quando os
CIF se relacionarem mais com o tempo do que com o custo MOD, esta base de rateio
deve ser rejeitada.
3. Horas MOD como base de rateio: O uso desse método pressupõe que os CIF estejam
relacionados mais com o tempo de trabalho na produção do que com o valor MOD, ou
seja o tempo de trabalho é fator preponderante.
4. Horas máquinas como base de rateio: Quando a ocorrência dos CIF dependerem
predominantemente do trabalho executado por máquinas.
Quanto a decisão, a escolha do critério de rateio deve ser tomada somente após cuidadoso
estudo dos fatores de produção e sobre como eles serão aplicados. Como perspectiva
futura os custos da MOD perderão relevância em relação aos CIF, uma vez que o avanço da
tecnologia de produção será responsável pela mudança da composição dos custos totais.
Os equipamentos mais sofisticados e modernos e a automação dos processos produtivos,
inevitavelmente, reduzirão drasticamente não somente os custos da MOD, mas, a incidência
desse custo no produto acabado. Por outro lado fará com que a depreciação dos
equipamentos da tecnologia avançada seja de alta relevância e talvez um dos mais
importantes fatores de produção.

EXEMPLO :
Distribuir os custos indiretos de produção comuns aos produtos ALFA e BETA, no
montante de 16.100 utilizando o consumo da matéria-prima como critério de rateio:
Produto ALFA ..... MP = 10.000 MOD = 15.000
Produto BETA ..... MP = 13.000 MOD = 11.000
SOLUÇÃO:
Taxa de Rateio = Total dos CIF = 16.100 = 0,70
de consumo de MP 23.000
Produto ALFA ..... Consumo de MP X Taxa Rateio = 10.000 X 0,70 = 7.000
Produto BETA ..... Consumo de MP X Taxa Rateio = 13.000 X 0,70 = 9.100
Valor do Custo de Produção:
PRODUTO M P MOD CIF CP
ALFA 10.000 15.000 7.000 32.000
BETA 13.000 11.000 9.100 33.100
TOTAL 23.000 26.000 16.100 65.100

UNIDADE 5
1 – PRODUÇÃO CONJUNTA
1.1 – Conceituação
É o aparecimento de diversos produtos a partir, normalmente, da mesma matéria-
prima como é o caso do tratamento industrial da quase totalidade dos produtos naturais:
aparecimento de óleo, farelos, etc. (a partir da soja); carne, ossos, sangue, couro, etc. (a
partir do gado de corte); gasolina, querosene, emulsão asfáltica, graxa, etc. (a partir do
petróleo), e outros. Decorrem de um mesmo material diversos produtos conjuntos
normalmente classificados em co-produtos, subprodutos e sucata.
A produção conjunta não é uma característica própria somente da Produção Contínua;
é apenas muito mais comum nesse tipo de empresa; pode ocorrer também na Produção
por Ordem em alguns tipos de indústrias, como a de móveis de madeira por encomenda,
onde, a partir de uma única tora, podem sair peças de diferentes qualidades; que são
também co-produtos, subprodutos e sucatas.
1.1.1 - Distinção entre Co-produto, Subproduto e Sucata
Co-produtos - são os próprios produtos principais, só que assim chamados porque
nascidos de uma mesma matéria prima. São os que substancialmente respondem pelo
faturamento da empresa.
Subprodutos – são aqueles que tem como características básicas: valor de venda e
condições de comercialização normais, relativamente tão asseguradas quanto os
produtos principais da empresa; surgem como decorrência normal do processo produtivo,
só que possuem pouquíssima relevância dentro do faturamento global da empresa.
Os subprodutos à medida que são produzidos, têm seu Valor Líquido de
Realização considerado como redução do custo de elaboração dos produtos principais ou
dos custos dos produtos vendidos, mediante débito aos estoques de subprodutos e
crédito aos custos de produção ou custo dos produtos vendidos.
Considera-se como Valor Líquido de Realização o valor de venda menos as
despesas de venda, os custos eventualmente necessários ao término e preparação para
venda desses subprodutos e ainda, eventualmente, uma margem normal de lucro bruto.

Com esse procedimento, estima-se de forma relativamente rápida um valor para
os estoques, considerando-os como recuperação de parte do custo de produção daqueles
itens para os quais a empresa realmente dirige sua atenção.
Existem também outros tratamentos dados aos subprodutos, não tão correto
quanto o mencionado, que são os de só considerar a recuperação quando da efetiva
venda, ou simplesmente tratá-los igualmente às sucatas, não estoca-los contabilmente e
registrar sua venda diretamente às Receitas Normais ou Eventuais, ou ainda atribuir-lhes
custos como se fossem produtos principais. Logicamente, essas regras implicam a não
distinção do que seja um Subproduto ou a apropriação de sua recuperação em épocas
fora de sua competência, devendo por isso serem abandonados.
Sucata – podem ou não ser decorrência normal do processo de produção, não tem valor
de venda ou condições de negociabilidade boas. As sucatas não recebem atribuição de
nenhum custo, mesmo que eles sejam inerentes ao processo e surjam como itens
normais em uma produção contínua. Quando são vendidos, têm suas receitas registradas
como Rendas Eventuais em Outras Receitas Operacionais. Até que sejam negociadas
permanecem fora da contabilidade.
1.2 - Definição desses conceitos dentro das empresas
Há uma variabilidade do conceito de relevância dentro de cada empresa, por isso,
o que uma indústria considera importante dentro do faturamento total, outra julga
irrelevante. Contudo esse problema é inevitável, pois não há possibilidade de se
homogeneizar esse entendimento. Ocorre que os próprios conceitos de Co e Subprodutos
nascem dessas posições relativamente subjetivas e devem segui-las em cada empresa.
Dentro dessa forma preconizada de se proceder, só são atribuídos custos aos Co-
produtos, o que simplifica bastante os problemas da Contabilidade de Custos.
1.3 – Ponto de separação
O valor de mercado de cada Co-produto pode ser possível apenas para ele na
forma de totalmente acabado, ou seja, depois que tenha passado por processamentos
adicionais e subseqüentes, ou pode ser encontrado para a fase de semiprocessamento
(no ponto de separação), que ocorre logo após ter sido fabricado pelo processo conjunto.

Após o ponto de separação, os custos adicionais serão apropriados individual e
especificamente em cada Co-produto.
No quadro a seguir, podemos observar alguns contextos em que ocorre o
chamado “ponto de separação”.
INDÚSTRIA PRODUTOS NO PONTO DE SEPARAÇÃO
AGRICULTURA
Bovinos
Leite in natura
Aves
INDUSTRIA EXTRATIVA
Carvão
Minério de ferro
Petróleo
Sal
INDÚTRIA QUÍMICA
GLP (gás liquefeito de petróleo) bruto
INDÚSTRIA DE SEMICONDUTORES
Fabricação de Chips de Silício
Corte de carne, tripas, couro, ossos, gordura.
Nata, Leite desnatado.
Peitos, asas, coxas, pernas, papo, penas, e
farinha.
Coque, gás, benzeno, piche, amônia.
Cobre, prata, chumbo, zinco.
Óleo cru, gasolina, GLP Bruto, graxa.
Hidrogênio, cloro, soda cáustica.
Butano, etano, propano.
Chips de memória de diversas características
como: capacidade, velocidade, expectativa de
vida e tolerância de temperatura.

2 - PRODUÇÃO POR ORDEM OU ORDEM DE PRODUÇÃO
2. 1 – Conceitos
O sistema de acumulação por ordem se caracteriza pela apropriação dos custos
para cada produto ou lote de produtos, identificando-os e somando-os diretamente ao
produto ou ao lote. Como o relatório usado por este tipo de sistema de acumulação é a
ordem de produção, daí seu nome, sistema de acumulação por ordem.
HORNGREN (2000) afirma que em um sistema de acumulação por ordem, “os
custos são acumulados a uma determinada unidade ou lote de um produto ou serviço.
Considera-se uma ordem uma empreitada que consome recursos para trazer um
determinado produto ou serviço ao mercado. O produto ou serviço é freqüentemente feito
sob medida ou encomenda”.
Devido a estas características, as empresas que mais utilizam o sistema de
acumulação por ordem são as indústrias pesadas, algumas indústrias de móveis,
fabricantes de equipamentos especiais, gráficas, construção civil, empresas de auditoria,
consultoria, etc. São aquelas empresas que trabalham com produtos heterogêneos, em
pequenos volumes, para clientes específicos e com processo de produção intermitente e
mais demorado por unidade. O tratamento contábil dado a este tipo de sistema de
acumulação consiste na acumulação dos custos em contas específicas do ativo. Estas
contas recebem custos até o encerramento da ordem. Com o encerramento da ordem, o
custo é transferido para estoques de produtos acabados ou custos dos produtos vendidos
(CPV).
CATELLI (1972), em sua tese de doutorado, utiliza as afirmações de Lang,
McFarland e Schiff para apontar as vantagens da acumulação de custos por ordem:
“1. Possibilidade de descobrir quais ordens são lucrativas e quais não o são.
2. Uso do custo de Ordem de Produção como base para a estimativa do custo de
produto similar no futuro.
3. Usado como base para controle de produção.
4. Usado em contratos de serviços onde o custo determina o preço de venda”.
A desvantagem apontada nesta tese referente aos sistemas por ordem é o custo da
manutenção dos serviços burocráticos envolvidos ou próprios do sistema.

2.2 – Características Básicas
Os custos reais são determinados por tipo de produto ou serviços.
A Ordem de Produção é utilizada para acumular o Material Direto, a Mão-de-Obra
Direta, e a parcela correspondente aos CIF calculados por meio de taxas da
absorção.
Somente quando a Ordem de Produção (OP) é terminada ou mediante o
levantamento de um inventário físico, pode-se saber o custo real de fabricação do
produto.
O custeamento por Ordem de Produção é usado em empresas, cuja produção é
intermitente e cujos produtos ou lotes de produtos podem ser perfeitamente
identificados no processo de fabricação. Isso ocorre principalmente em relação à
produção não padronizada ou produção não repetitiva.
Os custos incluídos nas Ordens de Produção, enquanto estas não estão
completadas, passam a compor o estoque de produtos em processo.
3 - PROCESSO DE PRODUÇÃO CONTÍNUA:
3.1 - Conceitos
É a técnica de custeamento por acumulação em que os produtos são padronizados, a
produção é contínua e a demanda é constante. Uma forte característica deste sistema de
acumulação é a elaboração de poucos produtos de forma seriada, ou seja, grande
quantidade de unidades produzidas do mesmo produto de forma contínua para estoque.
HORNGREN (2000) afirma que “o custo de um produto ou serviço é obtido pela média
dos custos acumulados a uma grande quantidade de unidades similares.
Freqüentemente, itens idênticos são produzidos em grande escala, para venda em geral,
não para cliente específico”.
Já MARTINS (2000) afirma que “produção contínua ou por processo reside na elaboração
do mesmo produto de forma continuada no mesmo período... São apropriados os custos
por tempo (mês, por exemplo), para divisão pelo número de unidades feitas, chegando-se
assim ao custo de cada unidade”.
Devido a estas características, as empresas que mais utilizam o sistema de acumulação
por processo são aquelas que fabricam produtos idênticos ou quase idênticos, tais como
cimento, químicas, de petróleo, de álcool, de açúcar e também indústrias de serviços, tais
como saneamento básico, telefonia, energia elétrica, etc.

3.1.1 - Características Básicas
a - Os custos são acumulados contabilmente na conta geral “Produtos em Processo”,
constituindo o razão analítico as diversas fases da fabricação que são denominadas de:
Processos, Departamentos, Seções ou Centros de Custos. Estas contas sempre são
encerradas ao final do período, não havendo encerramento das contas ao final da
elaboração do produto.
b - O custo unitário é calculado tomando-se o custo total acumulado nas diversas fases de
fabricação e dividindo-o pelo número de unidades produzidas nessas fases, ou seja, usa-
se o custo médio do período e não o custo apurado por unidade.
c - Para o cálculo do custo médio do período, utilizam-se conceitos como grau de
acabamento e unidades equivalentes de produção, pois nem sempre todos os produtos
encontram-se acabados no final do período.
d - O custo das unidades prontas em um processo se destina a compor o lançamento
contábil de transferência para o processo subsequente;
e - A produção completada em um processo vai constituir o Material Direto do processo
imediato.
3.2 – Produção Equivalente
É uma técnica para calcular o custo médio por unidade, quando existem produtos
em elaboração nos finais de cada período, com o objetivo de distribuir os custos de
produção aos produtos acabados e em elaboração.
Os produtos em elaboração são comparados aos produtos acabados,
considerando o grau de acabamento.
Segundo GUERREIRO (2000), o grau de acabamento “deve representar quanto
uma unidade em processamento recebeu da carga de custos que seria necessária para
iniciá-la e terminá-la completamente”. Ainda segundo GUERREIRO (2000), “o montante
de unidades equivalentes de produção corresponde ao montante de unidades em
processamento convertidas em unidades prontas através da aplicação do grau de
acabamento definido”.

3.3 – Críticas ao Sistema de Custeamento
CATELLI (1972) levanta as seguintes desvantagens na utilização da acumulação por
processo;
“1. A impossibilidade de determinação dos custos até o final do período, o que provoca
retardamento na preparação dos demonstrativos.
2. Os custos unitários médios não são sempre precisos porque nem sempre as unidades
são completamente homogêneas.
3. A computação dos custos médios é feita com maior dificuldade quando são fabricados
produtos diferentes.
4. As imprecisões no custo unitário se refletem nos valores de inventário dos produtos em
processo, produtos acabados e custo de manufatura dos produtos vendidos”.
3.4 - Distinção entre Produção por Ordem e Produção Contínua
Existem dois fatores que determinam o tipo de Custeio, se por Ordem ou por
Processo (Contínuo): a forma de a empresa trabalhar e a forma como eles encerram e
apuram os custos. Quanto à forma, basta lembrar que se a empresa trabalha produzindo
produtos iguais de forma contínua (um ou vários), fundamentalmente para estoque, isto é,
para venda posterior, terá já caracterizada sua natureza. Se produzir com o intuito de
atender a encomendas dos clientes ou, então, se a produção é feita para vendas
posteriores, mas de acordo com determinações internas especiais, não de forma
continua, já se terá incluído as características de Produção de Ordem.
Apesar das diferenças encontradas nos dois sistemas, muito comumente,
encontramos empresas que trabalham parte de uma forma, parte de outra; uma indústria
automobilística, por exemplo, pode produzir o carro de uma forma contínua até certo
ponto e, a partir daí, por ordem, de acordo com algumas especificações: de acabamento,
cor, acessórios, etc.

Inúmeras vezes, por outro lado, procede-se a algumas mudanças em função de
conveniência. Por exemplo, uma empresa pode ter uma encomenda que leve cinco
meses de trabalho; em vez de custear como se fosse uma ordem, faz um custeio como se
fosse uma produção contínua durante esse tempo. Talvez muitas das produções em série
não passem de ordens de longa duração, como produção de certos eletrodomésticos, de
alguns modelos de automóveis, etc. Pode também ocorrer de a empresa trabalhar em
série durante certo tempo com determinado produto, mas desejar custeá-lo como se fosse
uma grande ordem para avaliar seu resultado global.
Equivalente de Produção:
Na apuração dos Custos por Processo, os gastos da produção são acumulados por
período para aproximação às unidades feitas. Suponhamos, num primeiro caso
extremamente simples, que um único produto seja elaborado, e que os seguintes dados
estejam disponíveis:
- Custo de Produção do Período (Diretos e Indiretos): $5.000.000
- Unidades Produzidas: 20.000 (iniciadas e acabadas no período)
O Custo Unitário será então a média: $5.000.000 / 20.000 unidades = $250, por unidade
Suponhamos que no período seguinte existam esses outros dados:
- Custos de Produção do Período: $5.544.000
- Unidades iniciadas no período: 23.000
- Acabadas: 21.000
- Em elaboração no fim do 2º período: 2.000
Essas 2.000 unidades em elaboração estão “meio acabadas” isto é cada uma delas
recebeu metade de todo o processamento necessário.
Para se calcular agora o custo médio por unidade, não podemos dividir os $5.544.000
nem por 21.000 nem por 23.000 unidades; é necessário o seguinte raciocínio:

21.000 acabadas vão entrar no cálculo pelo valor integral 21.000
2.000 semi-acabadas receberam, cada uma, metade do processamento; isto significa
que se todo o custo aplicado nessas 2.000 unidades fosse utilizado para início e término
de outro lote, ter-se-ia conseguido iniciar e acabar 1.000 unidades; logo, o equivalente em
acabadas de 2.000 unidades “meio acabadas” é 1.000
Equivalente Total de Produção 22.000
Custo médio de cada unidade totalmente acabada:
$5.544.000 / 22.000 unidades = $252, por unidade
Os $5.544.000 serão então distribuídos:
Produção Acabada: 21.000 unidades X $252, / unidade $5.292.000,
Produção em andamento: 2.000 unidades X ½ X $252, $ 252.000,
Total $5.544.000,
Suponhamos agora que no terceiro período ocorra:
- Custos de Produção do período: $5.278.000
- Unidades novas iniciadas: 20.500
- Unidades em elaboração no fim do 3º período: 1.800, “1/3 acabadas”
- Unidades acabadas: 2.000 (iniciadas no 2º período) + 20.500 (iniciadas no 3º período)
menos 1.800 (não acabadas) = 20.700
O número total de unidades trabalhadas no 3º período será de 22.500 (término das 2.000
anteriores mais 20.500 novas iniciadas), mas o Equivalente de Produção terá que ser
calculado:
Para término das 2.000 unidades iniciadas no 2º período, gastaram-se os primeiros reais
do 3º; e esse gasto para fazer a segunda metade das 2.000 seria o necessário para iniciar
e terminar outras 1.000; logo, 2.000 X ½ 1.000 unidades
Das 20.500 novas, 1.800 não foram acabadas; assim foram iniciadas e terminadas no 3º
período (20.500 – 1.800) 18.700 unidades
O que se gastou para fazer 1/3 de 1.800 unidades equivaleria, em termos de iniciadas e
totalmente acabas, a 1/3 X 1.800 unidades 600 unidades
Equivalente Total de Produção 20.300 unidades

Custo Unitário do 3º período:
$5.278.000, / 20.300 unidades = $260 / unidade
Produção Acabada no 3º período: 20.700 unidades, sendo:
2.000 unidades anteriores, já tendo recebido no 2º período um total de $252.000,
Mais o necessário ao seu término no 3º de: 2.000 uni. X ½ X $260,/unid.$260.000,
$512.000,
18.700 novas: 18.700 unidades X $260/unidade $4.862.000,
Total Produção Acabada: $5.374.000,
Produção em andamento no final: 1.800 unidades X 1/3 X $260, $156.000,
Bibliografia:
- MARTINS, Elizeu. Contabilidade de Custos. SP: Atlas, 9ª ed.
- IUDÍCIBUS, Sérgio de. Análise de Custos. SP: Atlas, 1988.
- LEONE, George Sebastião G. Curso de Contabilidade de Custos. SP: Atlas, 1ª ed.

• NOTAS SOBRE A PROFESSORA:
FORMAÇÃO:
• Mestre em Administração Financeira – Faculdades Integradas Dr. Pedro Leopoldo
• Pós-Graduada em Controladoria, Auditoria e Tributos pela Fundação Getúlio Vargas
• Pós-graduanda em Contabilidade Pública e Responsabilidade Social pela Faculdade de Curitiba
– UNINTER. Conclusão: Dezembro/2012.
• Graduada em Ciências Contábeis pelo Unicentro Newton Paiva
PRINCIPAIS ATIVIDADES PROFISSIONAIS:
• Professora das disciplinas: Contabilidade de Custos, Análise de Custos, Perícia Contábil e
Contabilidade e Sustentabilidade Ambiental no Curso de Ciências Contáveis da Faculdade de
Administração Milton Campos, desde 2007.
• Professora das disciplinas: Perícia Contábil, Teoria Contábil, Gestão da Administração e
Contabilidade Pública no Curso de Ciências Contábeis das Faculdades Metodistas Izabela
Hendrix, desde 2009.
• Coordenadora Contábil na Superintendência Central de Contadoria Geral da Secretaria de
Estado da Fazenda, atuando no Projeto de Implantação das Normas de Contabilidade
Aplicadas ao Setor Público na Contabilidade do Estado de MG, desde 2011.
• Assessora de Controle Interno do Serviço Municipal de Água e Esgoto de Ouro Preto no ano de
2011.
• Professora das disciplinas: Contabilidade de Custos e Análise das Demonstrações Contábeis
no Curso de Ciências Contábeis da Faculdade FABRAI/Anhanguera, no período de 2007 a
2009.
• Professora das disciplinas: Contabilidade Geral, Contabilidade Industrial, Perícia Contábil e
Auditoria Contábil na Universidade Federal de Viçosa, no período de 2004 a 2005.
• Professora das disciplinas: Contabilidade Introdutória, Administração Financeira I e II na
Faculdade de Viçosa, no período de 2003 a 2005.
• Perita Contadora Judicial.
• Consultora associada da ALL Treinamentos.
• Gerente administrativo, contábil e financeiro na Sociedade de Investigações Florestais, em
Viçosa/MG, no período de 2003 a 2005.
• Gerente administrativo financeiro na ASIFLOR – Associação das Siderúrgicas para Fomento
Florestal, no período de 2005 a 2009.

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