Este documento introduz o tema da ética na contabilidade e apresenta seu objetivo e estrutura. Ele discute conceitos-chave como ética geral, virtudes, valores e moral, e como esses conceitos se relacionam com a ética profissional do contador. O documento também descreve brevemente os três capítulos que compõem a pesquisa.

1. 13
INTRODUÇÃO
A Ética como ciência que estuda a conduta, o comportamento de um
indivíduo ou sociedade, tem como premissa maior analisar os padrões de
julgamentos morais - distinção entre o bem e o mal, o certo ou errado para que tal
conduta se reverta sempre em favor da humanidade.
Ressalta-se, no entanto que, em se tratando de relacionamentos entre
indivíduos de uma sociedade, os conflitos de interesse pessoais estão presentes,
pois, os valores morais que cada um traz consigo são reflexos de suas ações frente
a uma determinada situação cotidiana. Portanto, ao longo da história das sociedades
houve a necessidade de estabelecer regras de comportamentos que viessem
minimizar tais conflitos como forma de garantir o bem-estar de todos.
Não obstante, o profissional contábil cuja função é de fornecer informações e
avaliações sobre o patrimônio das pessoas físicas ou jurídicas e auxiliar na tomada
de decisão, tem papel de suma relevância frente à sociedade que lhe confere a sua
vida financeira e econômica com o fim último de que o contador procure zelar com
princípios éticos o seu patrimônio. E, no âmbito dessa responsabilidade, o contador
convive com o desafio de manter-se ético perante a sociedade visto que sua função
tem sido alvo de desconfiança no tocante às informações prestadas aos usuários
internos e externos.
Diante de um cenário de notícias desgastantes marcado por violações aos
direitos humanos, corrupções contra o patrimônio público, a sociedade tem
manifestado uma preocupação generalizada quanto a essas práticas de
comportamentos antiéticos no ambiente profissional contábil. Face ao exposto, faz-
se o seguinte questionamento: A Contabilidade sem a Ética pode ser aplicada de
forma a garantir o alcance de seus objetivos?
Como possível solução para o problema levantado, tem-se a hipótese: é de
fundamental importância que o contador exercite com uniformidade a ética em sua
atividade, pois para que se adquira confiança no produto final apresentado aos
usuários, faz-se necessário zelar pela clareza, objetividade, idoneidade e
imparcialidade das informações contábeis prestadas.

2. 14
O objetivo principal dessa pesquisa é apresentar as disparidades entre o
comportamento ético e antiético do contabilista sendo que os objetivos específicos
têm-se:
a) Descrever o conceito, evolução e fundamentos da ética geral;
b) Descrever a Contabilidade, bem como suas técnicas e as normas éticas
aplicáveis;
c) Apresentar casos de fraude verídicos, evidenciados pela mídia, nas
empresas e sua causa em virtude da não observância dos princípios éticos.
A relevância científica dessa pesquisa deve-se ao fato de que o sucesso ou
fracasso do contador está diretamente interligado às atitudes dos profissionais em
relação às questões éticas, pois a execução da mesma visa uma perspectiva de
valorização e crescimento da profissão trazendo reconhecimento, respeito,
credibilidade e confiança dos usuários internos e externos, provocando o processo
de desenvolvimento e continuidade da Ciência Contábil. Ressalta-se a importância
que a produção científica objetiva trazer para a sociedade, onde, esta visa
apresentar e esclarecer questões relacionadas à ética geral e profissional contábil
visto que o contador exerce também um papel de líder perante a sociedade e
paralelamente terá sempre a responsabilidade de conduzir pessoas a atingir
objetivos desejados bem como de primar pelo aperfeiçoamento da ética nas suas
diversas formas.
Cabe frisar que a forma estereotipada quanto à confiabilidade do contador é a
razão precípua do desenvolvimento desse trabalho acadêmico - científico, pois
enquanto discente e futuro profissional contábil faz-se necessário um estudo
sistemático da ética profissional com a finalidade de minimizar as distorções a
respeito da credibilidade do contador frente à execução inerente de suas atividades
colaborando para a consolidação da profissão e concomitantemente o avanço da
sociedade, além de agregar conhecimento intelectual e propiciar desenvolvimento
profissional.
Esta pesquisa realizou-se de forma exploratória e qualitativa, pois levantou-se
casos públicos de fraudes do período de 2000 a 2010 no Brasil, escolhendo-se de
forma aleatória os casos das empresas Parmalat, Grupo Tânia Bulhões, Banco

3. 15
Panamericano e Bombril.Utilizou-se também material já elaborado – livros, artigos e
revistas, objetivando reunir fragmentos relevantes para elucidar o objeto de estudo.
O presente trabalho encontra-se estruturado em três capítulos, a saber:
No primeiro capítulo, aborda-se conceito, evolução e fundamentos da Ética
Geral percorrendo-se por outras formas de condutas como virtudes, moral e valores.
No segundo capítulo, discute-se a Contabilidade e a participação da Ética no
que tange às práticas e ferramentas contábeis com o intuito de perceber a
relevância da Ética para o exercício da profissão contábil.
E, para o terceiro capítulo, têm-se análises de casos de fraudes e as normas
éticas nas empresas que tem por finalidade evidenciar como se desenvolve as
fraudes contábeis no ambiente organizacional e seus reflexos na sociedade as quais
estão inseridas.
As considerações finais versam sobre o tema, problema e hipótese
previamente levantada além de enfatizar e estimular o processo de continuidade
desta pesquisa, atentando de que é possível fazer o uso da prática contábil em
consonância com princípios éticos.

4. 16
1 CONCEITO, EVOLUÇÃO E FUNDAMENTOS DA ÉTICA GERAL
Hodiernamente, a humanidade tem necessitado cada vez mais de normas de
conduta que permeiem a convivência entre grupos, classes e sociedades como
forma de garantir o bem-estar de todos. Nesse sentido, o estudo da Ética – ramo da
Filosofia que se ocupa em equacionar conflitos de interesses de determinados
grupos ou sociedades, tem sido tema de suma relevância no contexto organizacional
destes, no que concerne ao comportamento moral dos indivíduos.
Sendo assim, o presente capítulo visa abordar o conceito, evolução e
fundamentos da Ética Geral, na perspectiva de delinear a diversidade dessa ciência,
desde a sua origem até a atualidade percorrendo-se por outras formas de conduta,
tais como: Virtudes, Valores e Moral fundamentados nas várias correntes de
pensamento filosófico.
1.1 VIRTUDES NO VIÉS DA ÉTICA
A palavra “virtude”, em um sentido ético, pode ser entendida como uma
qualidade moral ou intelectual do ser humano, que o leva a agir visando ao bem. Tal
virtude em Aristóteles (areté) costuma ser traduzida como excelência moral e assim
ele o define:
A excelência moral, então, é uma disposição da alma relacionada com a
escolha de ações e emoções, disposição esta consistente num meio-termo
(relativo a nós) determinado pela razão (a razão graças à qual um homem
dotado de discernimento/prudência o determinaria) (DISCUTINDO...,2008,
p.23)
Conforme salienta Sertek, (2002a, p.7) “[...] virtude, em sentido etimológico,
significa força, capacidade de fazer e, em certo sentido, habilidade. Graças à virtude,
o homem desenvolve uma potência operativa: faz, e o que faz, o faz bem”.
Ainda segundo Sertek (2002b, p.5) “[...] as virtudes se adquirem à base de
repetição de atos. No início podem ser custosos, mas à medida que se praticam,
criam uma facilidade no agir”.

5. 17
Os atos virtuosos dependem do esforço que cada indivíduo desenvolve,
perante suas ações para com terceiros, visando proporcionar um ambiente
harmônico no convívio entre as diversas sociedades existentes.
Sendo assim, Sá (2001, p.70) salienta que na conduta ética, “[...] a virtude é
condição basilar, ou seja, não se pode conceber o ético sem o virtuoso como
princípio, nem deixar de apreciar tal capacidade em relação a terceiros”. O autor
continua seu pensamento dizendo:
[...] A virtude é uma capacidade atada a origens transcendentais, em sua
expressão conceptual genérica; ligada às propriedades do espírito, é
essencial e se manifesta envolvida pelo amor, pela sabedoria, pela ação
competente em exercer o respeito ao ser e a prática do bem, pela reflexão
que mantém a energia humana em convívio com outras esferas mais
abrangentes. (SÁ, 2001, p.70)
Nessa concepção, a virtude e a ética estão interligadas formando princípios
básicos que norteiam o comportamento humano no que concerne ao agir, utilizando-
se da prática do bem para si e para seu semelhante.
Todavia como assevera Borges (2009), em um sentido ético, “[...] a virtude é
uma qualidade positiva do indivíduo que faz com que este aja de forma a fazer o
bem para si e para os outros”.
Numa definição mais restrita, e mais frequente, a palavra virtude refere-se a
qualidades das pessoas. Trata-se, portanto, de um juízo de valor feito sobre um
indivíduo. (LA TAILLE, 2000)
No entanto, a virtude está emanada na maneira que cada indivíduo pensa,
julga, a respeito das características próprias e dos outros.
Conforme ainda salienta La Taille (2000, p.111):
[...] É fácil compreender por que as virtudes são de suma importância para
os homens: pelo fato de elas possibilitarem a todo homem uma leitura
valorativa de si próprio e dos outros, elas fazem parte do quadro de
referências a partir do qual cada um se entende como ser humano.
Portanto, virtudes são disposições intrínsecas do homem em fazer o bem e
repudiar o mal como forma de proporcionar atos agradáveis a si mesmo e aos seus
semelhantes.

6. 18
1.2 VALORES NO CONTEXTO DA ÉTICA
Toda atitude ética inclui a necessidade de escolher entre vários atos
possíveis. Esta escolha deve basear-se, por sua vez, em uma preferência.
Escolhemos tomar tal atitude porque ela se apresenta como mais digna mais
elevada moralmente, ou mais valiosa. (MONTEIRO “e outros”, 2005)
Conforme salienta Passos (2009, p.22) “[...] os projetos de vida, sejam eles
individuais ou coletivos configuram-se a partir de ideais que outra coisa não são
senão valores. Nossas ações, das mais simples às mais complexas, pressupõem
escolhas que são feitas a partir do valor que elas tenham para nós”.
Assim, Passos (2009) diz que existem valores morais e não morais, e
diferencia-os. Os valores não morais diferem dos morais, sobretudo por possuírem
uma base, um substrato material. Ou seja, os valores não morais são aqueles que
estão condicionados à relação humana – que possuem um significado através da
análise dessa interação, no qual determinará sua natureza como valiosa ou não
valiosa.
Os valores morais ainda segundo Passos (2009, p.22) “[...] são exclusivos do
ser humano, pelo fato de se pressupor que este seja responsável pelo que faz, e
para isso, que seus atos tenham-se dado de forma livre e consciente”.
Conforme as explanações supracitadas, os atos humanos estão
caracterizados através do seu comportamento, as atitudes, decisões tomadas e
interações sociais, que outrora se definiu como valores morais.
1.3 MORAL E SOCIEDADE
Moral são valores que orientam as ações humanas de um ou vários grupos
como forma de estabelecer as relações sociais. Segundo Passos, (2009, p.22), “[...]
moral vem do latim mores, que quer dizer costume, conduta, modo de agir”.
A moralidade preconiza então o controle das condutas individuais, tendo em
vista a manutenção da ordem social e o respeito pelos costumes usuais de um certo
grupo social. (DISCUTINDO..., 2008)

7. 19
Portanto, Coelho (2007) argumenta que:
[...] Moral tem a ver com o "justo": é o conjunto de regras que fixam
condições equitativas de convivência com respeito e liberdade. Moral é o
que torna possível que as diversas éticas convivam entre si sem se violarem
ou se sobreporem umas às outras.
A sobrevivência humana demanda condições materiais de vida como também
normas de conduta, que são formuladas pela sociedade e servem para colocar
limites nos desejos e ambições individuais e dirigi-los para uma relação equilibrada
com as necessidades sociais. (PASSOS, 2009)
A autora continua:
[...] Tais normas, explicitadas no modo de agir das pessoas, a princípio
podem parecer absolutamente individuais, por consistir em uma ação
praticada por um sujeito a partir de seu posicionamento no mundo e de uma
decisão por ele tomada. (PASSOS, 2009, p.23)
Assim, como abordam Ferreira “e outros” (2000), “[...] moral é a regulação dos
valores e comportamentos considerados legítimos por uma determinada sociedade,
um povo, uma religião, certa tradição cultural”.
Conforme os conceitos explicitados acima, a Moral estabelece regras no
convívio entre os indivíduos de uma sociedade com a finalidade de manter uma
condição de bem-estar entre todos.
Contudo, Aquino (2001) define moral como sendo “[...] o comportamento do
homem consigo mesmo, tratando dos costumes, deveres e modo de proceder dos
homens para com os outros homens, segundo a justiça e a equidade natural”.
Para Borges (2009), Moral é “[...] finalidade e sentido da vida humana, os
fundamentos da obrigação e do dever, natureza do bem e do mal, o valor da
consciência moral”.
Percebe-se que a Moral é a fonte reguladora dos atos impulsivos do ser
humano desencadeando um equilíbrio na convivência dos mesmos. Neste sentido,
Vázquez (2008, p.84) conceitua moral como:
[...] Um sistema de normas, princípios e valores, segundo o qual são
regulamentadas as relações mútuas entre os indivíduos ou entre estes e a
comunidade, de tal maneira que estas normas, dotadas de caráter histórico
e social, sejam acatadas livre e conscientemente, por uma convicção íntima,
e não de uma maneira mecânica, externa ou impessoal.

8. 20
A moral tem a ver com os valores que regem a ação humana enquanto
inserida na convivência social, tendo assim um caráter normativo e prescritivo.
(DISCUTINDO..., 2008)
Monteiro “e outros” (2005, p.238) reiteram:
[...] A moral está relacionada a um sistema de normas que expressam
valores, códigos formalizados, conjunto internamente coerente de princípios
ou de propósitos socialmente validados, discursos que servem de modelo
para as relações sociais e aos comportamentos dos agentes.
1.4 DIVERGÊNCIAS E CONVERGÊNCIAS CONCEITUAIS ENTRE MORAL E
ÉTICA
Apesar dos seus significados etimológicos designarem o mesmo sentido
(moral do latim “mores” que quer dizer costumes e ética do grego ethos que também
diz respeito a costumes) há estudiosos que afirmam não existir distinção alguma
entre estas – porém, há quem defenda a separação. Adiante, apresenta-se de forma
sucinta, as diferenças e semelhanças entre Moral e Ética.
Segundo Camargo (2009, p. 22) “[...] há uma tendência de separar e
diferenciar os sentidos destas palavras. Uma primeira forma é referir a moral a um
estudo de como os costumes devem ser numa determinada época. A ética, ao
contrário, seria um julgamento da moral enquanto distingue o bem do mal”.
O autor afirma que esta distinção contradiz o sentido constante de moral, que
segundo ele é um dever, já existindo um julgamento do bem e do mal se
confundindo portanto com a ética.
Para Nalini (2009, p.18) “[...] são, pois, sinônimos perfeitos e só diferem pela
língua de origem. A ética seria uma teoria dos costumes. Ou melhor, a ética é a
ciência dos costumes. Já a moral não é ciência, senão objeto da ciência”.
Sendo assim, o autor revela:
[...] A ética está mais direcionada a uma reflexão sobre os fundamentos do
que a moral. A ética é desconstrutora e fundadora, enunciadora de
princípios ou fundamentos últimos. A distinção mais compreensível entre
ambas seria a de que a ética reveste conteúdo mais teórico do que a moral.
(NALINI, 2009, p.20)

9. 21
Silva (2008, p.28) denomina “[...] moral ou ético-moral o conjunto de
princípios, normas e valores que cada geração transmite à geração seguinte na
confiança de que se trata de um bom legado de orientações sobre o modo de se
comportar para viver uma vida boa e justa. Por outro lado, a ética constitui uma
reflexão sobre os problemas morais”.
E ainda reitera, “[...] a distinção vai aparecer no campo de investigação de
cada uma, ou seja, a ética é uma apropriação reflexiva da moral e não pode ser
confundida com esta última, que constitui o seu objeto de estudo”. (SILVA, 2008)
Para Lisboa “e outros” (1997, p.24)
[...] A moral, como sinônimo de ética pode ser conceituada como o conjunto
das normas que, em determinado meio, granjeiam a aprovação para o
comportamento dos homens. A ética, como expressão única do
pensamento correto, conduz à ideia da universalidade moral, ou ainda, à
forma ideal universal do comportamento humano, expressa em princípios
válidos para todo pensamento normal e sadio.
Os escritos acima demonstram as diferentes definições da Moral e da Ética,
ora aproximando-as, ora distanciando-as ensejando reflexões e conclusões
diametralmente opostas dentro de seu contexto histórico.
1.5 HISTÓRIA DA ÉTICA
As doutrinas éticas fundamentais nascem e se desenvolvem em diferentes
épocas e sociedades como respostas aos problemas básicos apresentados pelas
relações entre os homens e em particular pelo seu comportamento moral efetivo.
(VÁZQUEZ, 2008)
Portanto, por conta da articulação histórica e pela forma como cada
sociedade vê os valores, existe diferentes doutrinas éticas, que não se dão por
acaso, mas articuladas ao tempo e ao espaço. (PASSOS, 2009)
Essas diversas doutrinas éticas estão descritas no processo de evolução das
sociedades desde a Idade Antiga, passando pela Idade Média e Moderna, chegando
até a Idade Contemporânea, proporcionando a compreensão da ética através do seu
contexto histórico.

10. 22
1.5.1 Idade Antiga
Nesse período considerado Clássico da Idade Antiga, no qual viveram os
filósofos Sócrates, Platão e Aristóteles, a ética adquire grande valor. (PASSOS,
2009)
As ideias de Sócrates, Platão e Aristóteles neste campo estão relacionadas
com a existência de uma comunidade democrática limitada e local (o Estado-cidade
ou polis). (VÁZQUEZ, 2008)
Segundo Passos (2009, p.32), “[...] a questão central da ética de Sócrates era
o bem supremo da vida humana, a felicidade (eudemonia). Esta não devia consistir
em ter sorte ou ser rico, por exemplo, e sim em proceder bem e ter uma alma boa”.
Passos (2009, p.33), ainda salienta que “[...] a felicidade e a boa conduta são
a mesma coisa. Entretanto, são determinadas pelo que o ser humano é, consistem
nos bens da alma, em ter o espírito livre de perturbações e dedicado ao
conhecimento e à verdade”.
Assim, Vázquez (2008, p.270) comenta:
[...] Para Sócrates, bondade, conhecimento e felicidade se entrelaçam
estreitamente. O homem age retamente quando conhece o bem e,
conhecendo-o, não pode deixar de praticá-los; por outro lado, aspirando ao
bem, sente-se dono de si mesmo e, por conseguinte, é feliz.
Masip (2002, p.21), revela que:
[...] Para conseguir a felicidade, precisa renunciar aos prazeres e às
riquezas e dedicar-se à prática da virtude (areté), que é a conquista da
verdade. A sabedoria é a virtude que dirige a alma racional; a fortaleza a
que dirige a alma irascível; a temperança, a que dirige a alma concupiscível,
e a justiça, a que regula as relações entre as três.
Diferentemente de Sócrates, Platão considera que a moral é a arte de
preparar o indivíduo para uma felicidade que não está na vida terrena. Diante disso,
via a alma como constituída de razão, vontade e apetite, destacando a superioridade
da primeira (razão), em detrimento da última (apetite), tida como inferior por estar
ligada às necessidades corporais. (PASSOS, 2009)
A ética de Platão se relaciona intimamente com a sua filosofia política, porque
para ele – como para Aristóteles – a polis é o terreno no próprio da vida moral.
(VÁZQUEZ, 2008)

11. 23
A felicidade para Aristóteles consiste na realização humana e no sucesso
daquilo que o homem pretende obter ou fazer e assim ele o faz no seu mais alto
grau em excelência humana. (OLIVEIRA, 2009)
Como se vê, a felicidade é a forma de alcançar o maior estado de satisfação,
realização do homem que se desenvolve a partir de práticas virtuosas, e da razão
que desencadeiam os bons hábitos.
Pode-se inferir que, para Aristóteles, a virtude se exerce, sobretudo na
convivência com o próximo, ou seja, só é virtude enquanto ato relacional e não
apenas como um conceito intelectual. É algo para se exercer, sobretudo nas
relações sociais. (DISCUTINDO..., 2008)
1.5.2 Idade Média
Nesse contexto, a convivência social e o bem supremo não são mais
alcançados através das virtudes, da razão, como preconizavam os filósofos da Idade
Antiga, mas através da fé, caridade e esperança para que o ser humano alcançasse
a salvação divina.
Passos (2009, p.37) corrobora afirmando:
[...] O conteúdo moral modificou-se, entrando em cena a autonegação, a
humildade e a disposição para obedecer, uma vez que os seres humanos
eram considerados como imagem e a semelhança de Deus. O que os
unificava era a autoridade de Deus, identificada como a origem e o
fundamento da lei moral. Esta decorre de verdades reveladas que deviam
ser respeitadas e seguidas a fim de que o ser humano pudesse atingir a
salvação.
Esse período é caracterizado como Teocêntrico, ou seja, Deus está no centro
de todas as coisas cabendo ao homem seguir as leis divinas sob pena de ser
condenado no plano celestial – como estabelecia a ética cristã na figura da Igreja
Católica.
Ainda conforme Passos (2009), a ética cristã era, pois, uma forma de regular
a vida das pessoas, tendo em vista o mundo futuro. Baseava-se em regras de
conduta abstratas e universais, oriundas de Deus.
Vázquez (2008, p.278) reitera dizendo:

12. 24
[...] A ética cristã tende a regular o comportamento dos homens com vistas
a outro mundo (a uma ordem sobrenatural), colocando o seu fim ou valor
supremo fora do homem, isto é, em Deus. Disto decorre que, para ela, a
vida moral alcança a sua plena realização somente quando o homem se
eleva a esta ordem sobrenatural; e daí decorre, também, que os
mandamentos supremos que regulam seu comportamento, e dos quais
derivam todas as suas regras de conduta, procedem de Deus e apontam
para Deus como fim último.
1.5.3 Idade Moderna
Diferentemente da Idade Média, na contextualização da Modernidade, há
oposição às doutrinas centralizadas pela ética medieval e cristã fazendo as
separações entre razão e fé, como também se despregando da ideia aristotélica –
que preconizava a felicidade como bem último do ser humano. Partia-se, pois, para
uma nova maneira de nortear a vida humana – o antropocentrismo, ou seja, o
homem como único fundamento de suas próprias condutas.
Neste sentido, Passos (2009, p.40) relata:
[...] A ética que surge e vigora nesse período é de tendência
antropocêntrica, em que o ser humano é seu fim e fundamento, apesar de
ainda consistir na ideia de um ser universal e possuidor de uma natureza
instável. Assim mesmo, ele aparece como centro de tudo: da ciência, da
política, da arte e da moral.
Vázquez (2008, p.281), assevera o exposto supracitado argumentando:
[...] No mundo moderno tudo contribui para que a ética, libertada de seus
pressupostos teológicos, seja antropocêntrica, isto é, tenha o seu centro e
fundamento no homem, embora este ainda se conceba de uma maneira
abstrata, dotado de uma natureza universal e imutável.
1.5.4 Idade Contemporânea
A reflexão ética contemporânea (séc. XIX e XX) se desdobrou numa série de
concepções distintas sobre o que seja moral e sua fundamentação que se recusam
em sua grande parte a ter base exterior, transcendental para moralidade, que
centrada no próprio homem situa a origem dos valores e das normas morais.
(LEITE, 2007)

13. 25
A autora continua afirmando que, “[...] a moralidade assume conteúdos
diferenciados ao longo da história das sociedades humanas, e a vontade individual
seria apenas um dos elementos da vida ética de uma sociedade em seu conjunto”.
(LEITE, 2007)
Conforme pondera Passos (2009, p.42), “[...] esse é um período de grande
progresso científico e valorização do ser humano concreto. Exige-se uma ética que
tenha o ser humano como sua origem e seu fim”.
Passos (2009, p.42) ainda acrescenta:
[...] Não podemos falar de uma noção comum de bem nem de felicidade
porque não sabemos o que deve ser uma humanidade perfeita; assim, as
regras morais transformaram-se em regras de convivência e os direitos
fundamentais passam a ser a igualdade e a liberdade, ou seja, as
chamadas “virtudes públicas”.
Nesse contexto, verifica-se que o homem não mais aceita as doutrinas éticas
de épocas anteriores visto que a forma de convivência social vai além da felicidade
como bem último, da razão e da fé, dependendo exclusivamente da liberdade – o
maior bem da humanidade.
Assim, Vázquez (2008, p. 292) reitera:
[...] São os homens que fazem a sua própria história, seja qual for o grau de
consciência com o qual a realizam e de sua participação consciente nela.
Mas, em cada época histórica, o agente principal da mudança é a classe ou
as classes cujos interesses coincidem com a marcha do movimento
histórico.
Contudo, Passos (2009, p.45) continua salientando:
[...] A ética baseia-se na liberdade como fim, de modo que são os seres
humanos que vão atribuir valor ao mundo, a partir de sua experiência
concreta e de suas escolhas. Assim o valor do ato moral não se dá pela
submissão a princípios estabelecidos e sim pelo uso que o sujeito fizer de
sua liberdade. Só a liberdade decide, e como não existem parâmetros, leis,
normas, a liberdade torna-se o fim da moral e o valor mais importante.
Observa-se então que a ética possui um centro de atenção: o ser humano,
moldado de virtudes e vícios, o qual é capaz de agir de acordo com as suas
necessidades individuais e coletivas. Esse agir deve ser avaliado dentro de um
contexto histórico e evolutivo do homem na sociedade. (SILVA “e outros”, 2003)

14. 26
1.6 A ÉTICA E SEUS FUNDAMENTOS
Etimologicamente, a palavra ética vem do grego éthos e significa,
analogamente, modo de ser ou caráter, como forma de vida também adquirida ou
conquistada pelo homem. O homem aparece no centro da política, da ciência, da
arte e da moral. (SILVA “e outros”, 2003)
Segundo Vázquez (2008, p.23), “[...] ética é a teoria ou ciência do
comportamento moral dos homens em sociedade. Ou seja, é a ciência de uma forma
específica de comportamento humano”. Nesta visão, define Ética como conjunto de
normas que norteiam o comportamento moral de um indivíduo ou sociedade.
A ética está interligada a valores de conduta humana que tem como
embasamento a virtude – realização do homem enquanto partícipe do bem de todos
como forma de atingir a felicidade. Como assevera Vieira (2004, p.3):
[...] A ética está relacionada à opção, ao desejo de realizar a vida, mantendo
com os outros relações justas e aceitáveis. Via de regra está fundamentada
nas ideias do bem e virtude, enquanto valores perseguidos por todo ser
humano e cujo alcance se traduz numa existência plena e feliz.
Trata-se, pois, de reflexões a respeito das ações praticadas quer individual,
quer social objetivando equacionar conflitos de interesses, bem como buscar o bem-
estar de um determinado grupo ou sociedade.
[...] A reflexão ética pretende proporcionar meios de o ser humano buscar
um modo de vida no qual ele possa desenvolver a capacidade de se realizar
efetivamente como pessoa, adquirindo os estados de ânimo almejados
pelos seus propósitos práticos. (DISCUTINDO...., 2008, p.36)
Silva e Figueiredo (2007, p.28) em seus escritos comentam:
[...] Ética se faz necessário para o desenvolvimento de uma consciência
social, crenças, hábitos e costumes que conduzam os indivíduos a uma
convivência harmônica entre todos os povos. O estudo da Ética está ligado
ao estudo do comportamento humano na sociedade, pois Ética não é
simplesmente o cumprimento de códigos específicos, preceitos, ou normas
de conduta, e sim uma questão de atitude, respeito ao indivíduo e ao
compromisso de contribuir para crescimento e valorização da sociedade.
Em outra abordagem sobre Ética, Sá (2001, p.15) afirma que a mesma “[...]
envolve, pois, os estudos de aprovação ou desaprovação da ação dos homens e a
consideração de valor como equivalente de uma medição do que é real e
voluntarioso no campo das ações virtuosas”.
Como também abordam Silva e Figueiredo (2007, p.30):

15. 27
[...] Ética está voltada para a racionalidade humana, onde o homem deve
descobrir e questionar quais são os seus limites relacionados aos direitos e
deveres, aos seus valores e costumes, à sua essência e capacidade de ser
um ser social.
Segundo Sertek (2002c, p.2), a Ética “[...] ajuda o homem a refletir sobre o
seu próprio atuar e determinar quais são os modos de agir que aperfeiçoam a
personalidade humana e a convivência social”.
Sendo assim, conforme continua salientando Silva e Figueiredo (2007, p.30)
“[...] ética diz respeito também a preceitos, normas de conduta intimamente ligadas
ao comportamento humano, influenciando e sobrepondo-se a padrões de
comportamento e valores morais que variam em função de cada cultura”.
Cerquinho (1994, p.3) ao referir-se sobre ética diz: “[...] é também uma
ciência ímpar, porque estuda todos os âmbitos onde intervém a liberdade humana
sob uns mesmos princípios fundamentais. Neste sentido, só existe uma ética: a que
se refere à pessoa humana”.
1.7 ÉTICA E OUTRAS CIÊNCIAS
Diversas ciências tratam do agir humano como a Ética; cada uma, porém, tem
seu enfoque próprio ou seu objeto formal específico. (CAMARGO, 2009) A título de
perfazer uma contextualização com outras ciências, como Filosofia, Psicologia,
Economia e Contabilidade serão apresentados conceitos concisos dessas ciências.
No contexto da Filosofia, a Ética seria o ramo que lida com a compreensão
das noções e dos princípios que sustentam as bases da moralidade social e da vida
individual. (DISCUTINDO..., 2008)
Assim, na concepção filosófica, ética é uma ciência que estuda os valores e
princípios morais de uma sociedade. Vázquez (2007, p.26) diz que “[...] a ética é
apresentada como uma parte da filosofia especulativa, isto é, constituída sem levar
em conta a ciência e a vida real”.
No campo da Ética, Psicologia é a ciência que estuda o comportamento, a
compreensão das emoções e a forma de pensar dos indivíduos.
Para Vázquez (2007, p.29-30)

16. 28
[...] A psicologia como ciência do psíquico, vem em ajuda da ética quando
põe em evidência as leis que regem as motivações internas do
comportamento do indivíduo, assim como quando nos mostra a estrutura do
caráter e da personalidade. Dá a sua ajuda também quando examina os
atos voluntários, a formação dos hábitos, a gênese da consciência moral e
dos juízos morais. A psicologia presta uma importante contribuição à ética
quando esclarece as condições internas, subjetivas, do ato moral.
O autor relata a relevância da Psicologia no tocante à Ética, pois, a Psicologia
preocupa-se com os valores intrínsecos que norteiam o comportamento humano,
contribuindo assim com a Ética no esclarecimento dos atos morais dos indivíduos.
Conforme afirma Vázquez (2007, p.33), “[...] a ética se relaciona, também,
com a Economia política como ciência das relações econômicas que os homens
contraem no processo de produção.” Portanto, Economia é a ciência social que
estuda a forma dos indivíduos se comportarem numa relação entre as necessidades
dos mesmos e os recursos disponíveis para satisfazê-la.
Sendo assim, Camargo (2009, p.30) corrobora enfatizando que “[...] a
Economia estuda o comportamento dos indivíduos enquanto produzem e consomem
bens e serviços; sua preocupação é com atividade do homem com relação aos
recursos da natureza”.
O código de ética do profissional contábil estabelece:
[...] Exercer a profissão com zelo, diligência e honestidade, observada a
legislação vigente e resguardados os interesses de seus clientes e/ou
empregadores, sem prejuízo da dignidade e independência profissionais.
Guardar sigilo sobre o que souber em razão do exercício profissional
inclusive no âmbito do serviço público, ressalvados os casos previstos em
lei ou quando solicitado por autoridades competentes, entre estas os
Conselhos regionais de Contabilidade. (LISBOA “e outros”, 1997, p.139)
Diante do exposto, percebe-se que a Ética e a Contabilidade estão
interligadas, no que concerne aos padrões de conduta dos indivíduos em suas
relações pessoais e profissionais.
Para Silva “e outros” (2003, p.24):
[...] A contabilidade é considerada como uma das profissões mais antigas
do homem e evoluiu junto com a sociedade, estando, atualmente, entre as
mais requisitadas; tem objetivo de prover informações e orientações aos
diversos usuários, destacando-se pelo seu papel de proteção à vida da
riqueza das células sociais e pela capacidade de produzir informes
qualificados sobre o comportamento patrimonial.

17. 29
1.8 FUNDAMENTOS PARA UMA ANÁLISE ÉTICA
Intuitivamente, além da normal associação da ética com a distinção entre o
certo e o errado, reconhece-se sua estreita relação com os valores. Há valores de
muitos tipos: econômicos, artísticos, biológicos, éticos, religiosos, etc.
(CERQUINHO, 1994)
E assim o autor pondera:
[...] Os valores éticos especificam-se ao serem referidos à conduta humana,
enquanto que está radicada na liberdade da pessoa comportar-se de um
modo ou de outro. O valor ético apresenta-se assim como ordenação das
ações humanas. (CERQUINHO, 1994, p.5-6)
Além dos valores éticos, podem-se inferir outros princípios que fundamentam
a ética, permitindo permear as ações dos homens, sendo estes: o caráter, o dever, a
vontade e a consciência ética.
A consciência ética é específica, pois forma-se para o exercício de vontades
que geram condutas que se submetem ao julgamento de terceiros. (SÁ, 2001) Ou
seja, é a consciência que define como comportar-se diante de si próprio e de seus
semelhantes.
A consciência ética forma, pois, também, como toda consciência, uma
opinião, derivada da reflexão, ou seja, desse confronto entre a realidade percebida e
aquela que se insere no íntimo do ser. (SÁ, 2001)
Portanto, Vázquez (2008, p.31) relata:
[...] Para que se possa falar de um comportamento moral de um indivíduo, é
preciso que os fatores sociais que influem e o condicionam sejam vividos
pessoalmente, passem pela sua consciência ou sejam interiorizados,
porque somente assim poderemos responsabilizá-lo por sua decisão e por
sua ação.
No âmbito do dever ético, Sá (2001, p.82) retrata como sendo “[...] uma
disposição especial a exigir seu cumprimento como condição de respeito,
conveniência e êxito da conduta humana perante terceiros.
Vázquez (2008, p.183) complementa o raciocínio supracitado:
[...] O indivíduo deve agir de acordo com a sua livre escolha ou a sua
consciência do dever, a decisão pessoal não opera num vácuo social. [...]
De outra parte, as fronteiras daquilo que é obrigado a fazer ou não fazer, do
devido ou não devido, não são modificados pelo indivíduo, mas mudam de
uma sociedade para outra.

18. 30
Contudo o agir do indivíduo de acordo com suas escolhas, orienta-se no
sentido de se cumprir as obrigações morais de modo a provocar reflexões positivas
na convivência humana – e essas reflexões nascem a partir do caráter, que visa
garantir um equilíbrio das ações individuais.
Em seu sentido ético, o caráter é um sistema energético consubstanciado em
virtudes que regem a ação do homem, representando a individualidade deste,
perante a perfeição. (SÁ, 2001)
Ainda conforme Sá (2001, p.81), “[...] o caráter, como forma individualizada,
termina por identificar os indivíduos, e quando se assenta na virtude, não há dúvida,
enseja sempre uma vida competente para o ser e a sociedade.”
No caráter de um indivíduo se manifesta a sua atitude pessoal com respeito à
realidade e, ao mesmo tempo, um modo habitual e constante de reagir diante dela
em situações análogas. (VÁZQUEZ, 2008)
Tudo o que provém do caráter já formado sob as condições da gênese ética;
é ato de vontade. Um complexo de atividades do ser humano, já inserido em seu
universo mental, caracteriza o que denominamos “vontade ética”. (SÁ, 2001)
A palavra vontade (do latim voluntas), por sua vez, designa uma atividade
superior da psique humana, orientada para a ação e entendida como capacidade de
se auto determinar livremente através dos fins designados pela razão. (REVISTA...,
2000)
Uma vontade deve dar voz aos interesses que cada pessoa tem em comum
com todas as outras. Trata-se apenas de encontrar o tipo certo de sociedade na qual
o interesse individual coincida com o interesse geral, o egocentrismo e o apego
individual aos próprios fins utilitários sejam anulados e o indivíduo se realize na
coletividade. (REVISTA..., 2000)
A vontade passa a ser, pois, regulada e, quando exercida, pode não atender a
toda liberdade mental do ser, isoladamente, mas certamente seguirá aquela
conveniente ao grupo, logo transformando-se em uma disposição especial. (SÁ,
2001)
Entretanto, para a reflexão aqui desenvolvida e considerando a diferenciação
encontrada pela maioria dos autores, o estudo da Ética tem se tornando relevante,

19. 31
pois no dia-a-dia a sociedade tem enfrentado diversos desafios quanto à forma de
comportamento social dos indivíduos. Isso porque, as pessoas têm procurado
conseguir a conquista de valores – seja econômico, estético e financeiro, sem o
devido respeito pelo ser humano.
Daí a necessidade de enfatizar a relevância da prática da Ética na
convivência social, principalmente na área contábil, onde a Ética representa o
exercício da responsabilidade, dos valores morais e concomitantemente da boa
conduta que cada indivíduo dessa profissão deve exercer, com a finalidade de
promover confiança e harmonia na interação sociedade e Contabilidade.

20. 32
2 CONTABILIDADE E ÉTICA
A Contabilidade é a ciência que estuda as mutações do patrimônio de
pessoas físicas e jurídicas com a finalidade de fornecer informações precisas e
confiáveis para a tomada de decisão.
Sendo assim, o capítulo que segue abordará um breve histórico da
Contabilidade sem a pretensão de esgotar o assunto, bem como serão
apresentados os seus diversos conceitos e, paralelamente, a participação da Ética
na prática das técnicas contábeis incluindo-se as atuações do contador na execução
das atividades inerentes a sua função.
2.1 BREVE HISTÓRICO DA CONTABILIDADE
Durante toda a história da humanidade a Contabilidade esteve presente
acompanhando a evolução do homem e da sociedade. Estudiosos do tema afirmam
que a história da contabilidade se confunde com a própria história da civilização. A
contabilidade surgiu e se desenvolve como ferramenta útil para o controle e registro
do patrimônio do homem, quando de suas relações sociais de troca com os demais
integrantes da comunidade. (BARBOSA “e outros”, 2008)
A história Contábil, em seus mais de 8.000 anos, teve fases distintas de
evolução, de acordo com etapas de progresso do conhecimento específico sobre a
riqueza das instituições e empresas (aziendas ou entidades). (MOURA, 2001)
Moura (2001), ainda afirma que “[...] a contabilidade do mundo medieval,
apareceu em 1494, quando frei Lucas Paccioli, enfatizou a teoria das partidas
dobradas do débito e do crédito, correspondente a números positivos e números
negativos, contribuindo para inserir a contabilidade entre os ramos do conhecimento
humano”.
Conforme as explanações supracitadas, a Contabilidade acompanhou as
mudanças ocasionadas pela evolução da sociedade e que, sua existência registra-

21. 33
se com a necessidade da civilização de controlar suas riquezas mesmo que de
forma rudimentar.
Segundo Ribas “e outros” (2008, p.3) “[...] os séculos XII e XIII, já na Idade
Média, marcaram o fim da era da Contabilidade antiga e o início da era da
Contabilidade moderna”.
A Contabilidade foi crescendo em consequência das necessidades geradas
com o surgimento do capitalismo no século XII e XIII, quando o trabalho escravo deu
lugar ao trabalho assalariado, tornando os registros mais complexos, quando no final
do século XIII apareceu a conta “capital”. (MOURA, 2001)
A Contabilidade que antes era feita entre entes de comunidades vizinhas
passa demandar com o desenvolvimento do comércio e o surgimento do capitalismo
maior controle e eficácia no processo de registro dos fatos e na geração de
informações ganhando destaque entre os diversos interessados (empresários,
investidores, clientes, funcionários, governo). (BARBOSA, 2008, p.2)
Com o desenvolvimento das trocas comerciais e consequente aparecimento
da moeda como instrumento que veio facilitá-las, a Contabilidade passou a assumir
um papel cada vez mais importante. Por outro lado, o aparecimento dos sistemas de
numeração escrita incutiu à Contabilidade uma importância extrema. (JORNAL...,
1998)
Percebe-se que com as práticas mercantilistas e o surgimento da moeda, a
Contabilidade coloca-se em evidência visto que a complexidade de tais práticas
demandava maior controle dos registros dos fatos e consequentemente das
informações geradas através desses registros.
É na Itália, por volta dos séculos XII e XIII que ocorre a primeira manifestação
do uso do sistema de partidas dobradas em empresas, ou seja, percebe-se aqui a
evolução da contabilidade que deixa de ser apenas de pessoas físicas para ser de
pessoa jurídica, passando assim a tornar-se mais complexa. (BARBOSA “e outros”,
2008)
Com o início da prática das partidas dobradas, na cidade de Gênova,
surgiram as escolas de pensamento contábil tais como: Escola Contista,
Administrativa, Personalista, Controlista, Norte-americana, Neocontista, Italiana ou
Economia Aziendal, Patrimonialista e Neopatrimonialista.

22. 34
A primeira, a Escola Contista, surgiu na Itália, por Cotrugli e Luca Pacioli e, na
França, por Degranges, no século XV, caracterizada pelo registro do haver e do
dever, o método das partidas dobradas e controle de atividades comerciais e do
Estado. (RIBAS “e outros”, 2008)
Ainda segundo Ribas “e outros” (2008, p.3) “[...] a Escola Administrativa
surgiu em Milão, no início do século XIX; teve como precursores Francesco de Villa
e Antonio Tonzig. Nesta escola, a Contabilidade era aplicada à administração
pública e privada, relacionada à economia. Este período marca o início da
Contabilidade para fins gerenciais.
A Contabilidade assumiu uma nova fase no século XIX, onde várias escolas
do pensamento contábil surgem, entre elas aplica-se a Escola Personalista que tinha
por objetivo personalizar as contas. (BARBOSA “e outros”, 2008).
Os Neocontistas atribuíram à contabilidade o papel de colocar em evidência o
ativo (valores positivos), o passivo (valores negativos) e a situação líquida (valores
diferenciais ou abstratos) das unidades econômicas. Cada um destes grupos
representa uma conta, que por sua vez é divida em subcontas ou contas
elementares. (ROSA FILHO, 2007)
Conforme Barbosa “e outros” (2008, p.5)
[...] O movimento Neocontismo foi iniciado por Jean Dumarchey que
criticava o personalismo das contas, evidenciando a fundamentação das
contas e de suas investigações por meio do valor. Essa escola contribuiu
para o estudo da análise patrimonial e de fenômenos ligados à gestão
empresarial, bem como influenciando o surgimento da escola controlista.
No entanto, Barbosa “e outros” (2008, p.5) afirmam que a Escola Controlista
“[...] desenvolvida pelo italiano Fabio Besta, defendia que a gestão das empresas
envolve as atividades básicas da entidade, como: aquisição de bens e seu processo
produtivo, objetivando o controle da riqueza administrativa, tendo distinguido as
fases da gestão econômica e da direção e controle”.
Ainda como reiteram Barbosa “e outros” (2008, p.9) “[...] o conceito de
controle econômico serviu de base para o surgimento da Escola Aziendalista, cuja
base era o estudo da economia aziendal”.

23. 35
Citam Ribas “e outros” (2008, p.3) que “[...] a escola norte-americana
promoveu avanços na Contabilidade Gerencial, a instalação dos órgãos de classe e
certificação profissional, o estabelecimento de padrões internacionais, o controle dos
custos nas operações industriais e a aplicação da teoria da agência”.
O interesse na qualidade da informação contábil levou a escola a dois pólos:
de um lado o progresso doutrinário da contabilidade financeira e dos relatórios
contábeis, com discussões a respeito da padronização da contabilidade. O outro
pólo de atuação da contabilidade é referente ao tipo de informação gerada
internamente pelas empresas a nível estratégico para a tomada de decisão.
(BARBOSA “e outros”, 2008).
No início do século XX, a Moderna Escola Italiana ou Economia Aziendal
surge com as idéias de Gino Zappa. Desenvolve a doutrina da gestão econômica da
empresa, fundamentada no tripé: gestão, organização e Contabilidade. Logo depois
aparece a Escola Patrimonialista, na Itália, tendo como principal mentor o italiano
Vicenzo, que definiu o objeto da Contabilidade como o patrimônio. (RIBAS “e
outros”, 2008).
2.1.1 Contabilidade Filosófica Normativa versus Empírica Pragmática
A primeira metade do século XX serviu para definir o pensamento contábil em
grandes correntes, oferecendo maior autonomia e grandeza a nosso ramo de saber.
Prevaleceram, ainda, mesclas de pragmatismo, mas, no campo científico assistimos
à anulação das correntes contistas, controlistas, personalistas, neocontistas e
reditualistas (SÁ, 2009a, p.165).
Assim, Maier “e outros” (2008, p.2) comentam: “[...] a Contabilidade nos dias
atuais é considerada, inquestionavelmente, uma Ciência Social, refutando ou pelo
menos relegando a um segundo plano todas as outras “versões” ou “perspectivas”
acerca do tema”.
Portanto, como assevera a Resolução do CFC nº 774/94,
[...] A Contabilidade possui objeto próprio – o Patrimônio das Entidades – e
consiste em conhecimentos obtidos por metodologia racional, com as
condições de generalidade, certeza e busca das causas, em nível

24. 36
qualitativo semelhante às demais ciências sociais. A Resolução alicerça-se
na premissa de que a Contabilidade é uma Ciência Social com plena
fundamentação epistemológica. Por conseqüência, todas as demais
classificações – método, conjunto de procedimentos, técnica, sistema, arte,
para citarmos as mais correntes – referem-se a simples facetas ou aspectos
da Contabilidade, usualmente concernentes à sua aplicação prática, na
solução de questões concretas.
A corrente pragmática segundo Sá (2009a, p.165), situou a Contabilidade no
campo da informação e deu prioridade aos demonstrativos e aspectos formais
enquanto a científica buscou aceleradamente a generalidade.
Como ainda reitera Sá (2009a, p.165) “[...] o campo pragmático, iniciou-se
sensível desenvolvimento de técnicas de análises e de custos, com avanços da
aplicação contábil ao regime de decisões aziendais, fazendo-se acompanhar de
estudos teóricos de valor”.
Segundo a Equipe de Professores da Faculdade de Economia, Administração
e Contabilidade da Universidade de São Paulo – FEA/USP (1998, p. 21 apud MAIER
“e outros”, 2008)
[...] A Contabilidade, na qualidade de ciência aplicada, com metodologia
especialmente concebida para captar, registrar, acumular, resumir e
interpretar os fenômenos que afetam as situações patrimoniais, financeiras
e econômicas de qualquer ente seja ele pessoa física, entidade de
finalidades não lucrativas, empresa, ou mesmo pessoa de Direito Público,
tais como, Estado, Município, União, Autarquia, etc., tem um campo de
atuação circunscrito às entidades supramencionadas, o que equivale a dizer
muito amplo.
Em outra abordagem Sá (2009a, p.165) diz que “[...] os atos e fatos
administrativos perderam seus postos como objetos básicos de estudos, para ceder
lugar as variações da riqueza, o que determinou a minimização da corrente
Controlista e se criou a consciência de que é o controle que serve a Contabilidade”.
Mesmo com o avanço sobre os estudos da Contabilidade, há de se
reconhecer a relevância das diversas doutrinas do século passado que contribuíram
significativamente para que se chegasse ao patrimônio como objeto de estudo da
Ciência Contábil.
Independentemente da concepção a ser adotada, parte-se da premissa que a
Contabilidade, enquanto ciência ou não, tem por objetivo informar os usuários
acerca da situação econômico-financeira e patrimonial da empresa. (MAIER “e
outros”, 2008, p.2).

25. 37
2.1.2 A Contabilidade no Brasil
Apesar da contabilidade brasileira não ter desenvolvido uma escola de
pensamento contábil própria, ela contribuiu ao longo do tempo para o
desenvolvimento da contabilidade como ciência. (BARBOSA, 2008)
A doutrina Contábil é recente no Brasil, e até a primeira metade do século XX
sofreu grandes influências da cultura contábil da Itália, país este, que é considerado
o berço da Contabilidade e que deu origem ao método das partidas dobradas. (REIS
e Silva, 2007)
Conforme ainda asseveram Reis e Silva (2007, p.6) “[...] Francisco D ‘Áuria foi
o precursor do estudo científico no Brasil, em 1948 lançou a obra “Primeiros
Princípios de Contabilidade Pura”, introduzindo o patrimonialismo na Contabilidade
Pública Brasileira.
Cita Iudícibus (2009, p.22)
[...] Provavelmente, a primeira escola especializada no ensino da
Contabilidade foi a Escola de Comércio Álvares Penteado, criada em 1902.
Alguns autores preferem fazer recair a honra do pioneirismo na Escola
Politécnica de São Paulo, a qual alguns anos antes, em seu Curso
Preliminar, já incluía a disciplina Escrituração Mercantil.
Outro autor que também se destacou foi segundo Pires (2002, p.4), “[...]
Frederico Herrmann Júnior, discípulo de D’Auria, que se fez presente com o
surgimento do curso Superior em Contabilidade no Brasil, na década de 40, em sua
“Contabilidade Superior”, tentou avançar em uma mescla da escola aziendalista e
patrimonialista.”
No Brasil, na década de 80, do século XX, surge uma nova doutrina contábil
científica chamada de Neopatrimonialismo, organizada pelo professor Antonio Lopes
de Sá (1997). Esta doutrina entende que os registros contábeis são objetos
passíveis de interpretação, no entanto, eles não se constituem como objeto de
estudo da Ciência Contábil. (RIBAS “e outros”, 2008)
Pires (2002, p.5) relata que o Neopatrimonialismo,
[...] Derivou-se da Teoria Geral da Contabilidade, de autoria do professor
Antonio Lopes de Sá, nascida da fusão de teorias que este elaborou. No
desenvolvimento da Teoria Geral do Conhecimento Contábil, partiu da
compreensão da “essencialidade” para o entendimento “racional” do que

26. 38
ocorre com a riqueza individualizada ou de grupos, oferecendo uma “visão
holística” ou global.
O Neopatrimonialismo evolui a corrente Patrimonialista de Masi, aprofundou-
se sem desmerecê-lo. Esta escola ainda está em fase de implantação, mas já está
disseminada em vários países como Argentina, Portugal e Espanha. (REIS e SILVA,
2007)
Esta doutrina entende que os registros contábeis são objetos passíveis de
interpretação, no entanto, eles não se constituem como objeto de estudo da Ciência
Contábil. (RIBAS “e outros”, 2008)
2.1.3 Contabilidade sob a perspectiva Empírica Pragmática
Acredita-se que a pesquisa empírica caracterizada pela observação e
experimentação, seja um dos instrumentos científicos que possa trazer maiores
contribuições para o desenvolvimento do conhecimento contábil, preenchendo
lacunas existentes na compreensão dos diversos fenômenos que o envolvem.
(THEÓPHILO, 1998)
Segundo Mattessich (1972, p.487 apud THEÓPHILO, 1998, p.6) a pesquisa
empírica deveria ser conduzida por contadores voltados para uma linha
comportamental. Isso porque, segundo ele, muitas das proposições empíricas as
quais a Contabilidade deve ser estruturada têm essa natureza. Dessa forma, recai
sobre a Contabilidade Comportamental, formular premissas empíricas específicas,
não havendo dúvidas que esta subárea deveria investigar os fundamentos
econômicos, psicológicos e sociológicos da Contabilidade, além dos perfis
comportamentais referidos dos usuários da informação contábil.
Neste sentido, entende-se que a pesquisa contábil deve ser incentivada e
dirigida para conhecerem-se melhor as necessidades de informação dos usuários, o
comportamento dos mercados; enfim, os diversos fenômenos que permeiam seus
objetivos, através da utilização de estudos empíricos. A partir daí, a teoria e os
modelos contábeis devem prover os usuários de uma informação mais ampla e
coerente com os novos conhecimentos adquiridos. E, a Contabilidade, com isso,
potencializará seu valor e manter-se-á indispensável. (THEÓPHILO, 1998, p.7)

27. 39
Após apresentar uma síntese da trajetória da Contabilidade, cabe abordar
alguns conceitos sobre esta, com o objetivo de formar concepções sobre as diversas
interpretações que são atribuídas à Ciência Contábil conforme a seguir.
2.2 CONTABILIDADE: CONCEITOS E INTERPRETAÇÕES
A Contabilidade é a ciência que estuda a evolução do patrimônio das
entidades e, paralelamente, é responsável por gerar, interpretar e prestar
informações aos seus usuários como forma de oferecer suporte à correta tomada de
decisão.
Segundo a Comissão de Valores Mobiliários - CVM, através da deliberação
29/86, “[...] Contabilidade é, objetivamente, um sistema de informação e avaliação
destinado a prover seus usuários com demonstrações e análises de natureza
econômica, financeira, física e de produtividade, com relação à entidade objeto de
contabilização”.
Araújo e Assaf Neto (2003, p.18) em seus escritos afirmam : “[...] a finalidade
primordial da contabilidade é atuar como instrumento de administração.
Especificamente, é dar suporte ao planejamento da entidade quando da
identificação e determinação dos objetivos, bem como na análise de alternativas e
projeção futura”.
E ainda reiteram:
[...] Acompanha, ainda, o processo de execução de tomadas, de decisões,
envolvendo a utilização de recursos econômicos e, finalmente, controlando
e analisando o resultado das decisões tomadas. Não obstante, esses não
são os únicos instrumentos para auxiliar a administração de entidades, mas
são de suma relevância. (ARAÚJO ; ASSAF NETO, 2003, p.18)
Para Meneses (2009), “[...] a Contabilidade é a ciência do controle
patrimonial. Sua finalidade é avaliar e controlar o patrimônio e suas variações,
fornecendo informações úteis aos diversos usuários sobre a situação econômica,
financeira e patrimonial da entidade”.
Segundo a Resolução do Conselho Federal de Contabilidade – CFC 774/94
[...] A Contabilidade busca, primordialmente, apreender, no sentido mais
amplo possível, e entender as mutações sofridas pelo Patrimônio, tendo em
mira, muitas vezes, uma visão prospectiva de possíveis variações. As
mutações tanto podem decorrer da ação do homem, quanto, embora quase
sempre secundariamente, dos efeitos da natureza sobre o patrimônio.

28. 40
Padoveze “e outros” (2009, p.10) definem Contabilidade como sendo “[...] um
sistema de informações que fornece às partes interessadas relatórios sobre as
atividades e a situação econômica de uma empresa”.
Marion (2008, p.23) corrobora a ideia enfatizando:
[...] A Contabilidade é o grande instrumento que auxilia a administração a
tomar decisões. Na verdade, ela coleta todos os dados econômicos,
mensurando-os monetariamente, registrando-os e sumarizando-os em
forma de relatórios ou de comunicados, que contribuem sobremaneira para
a tomada de decisões.
Conforme continua salientando Marion (2008, p.26) “[...] a Contabilidade é
uma ciência social, pois estuda o comportamento das riquezas que se integram no
patrimônio, em face das ações humanas (portanto, a Contabilidade ocupa-se de
fatos humanos)”.
2.3 O CÓDIGO DE ÉTICA DO CONTADOR
Segundo Silva “e outros” (2003) “[...] o Código de Ética do Profissional
Contábil tem a finalidade fundamental de regulamentar o exercício da profissão, pois
dará consciência da visão do certo e do errado e um bom desempenho de suas
funções por parte dos profissionais, evitando, muitas vezes, que estes venham a
incorrer na prática de atos ilícitos”.
Portanto, o Código de Ética estabelece regras que o contador deve seguir
quando na execução das técnicas e ferramentas contábeis, possibilitando que este
venha praticar as normas éticas preestabelecidas garantindo assim que os serviços
prestados tenham total transparência e fidedignidade e, que a Contabilidade atinja
seus objetivos oferecendo suporte ao processo de tomada de decisão.
2.4 A ÉTICA NA PRÁTICA DAS TÉCNICAS E FERRAMENTAS CONTÁBEIS
Sendo as técnicas contábeis um conjunto de procedimentos que tem por
objetivo registrar, controlar, evidenciar e examinar o patrimônio de uma empresa,
cabe fazer explanações a respeito de algumas destas técnicas tais como: Perícia

29. 41
Contábil, Auditoria, Análise Financeira, dentre as ferramentas pode-se explicitar o
Planejamento Tributário no intuito de estabelecer a correlação existente entre estas
e a discussão da Ética.
Seja pela globalização da economia, seja dos mercados, a necessidade do
conhecimento do profissional para o século XXI, ajustou a visão distorcida do
especialista puro, exigindo que o homem tenha conhecimentos sobre todas as áreas
que afetam sua especialidade. (COSTA “e outros”, 2009)
Assim, diante de um mercado cada vez mais exigente, o Contador necessita
de conhecimentos gerais, dos quais se utiliza de outras ciências que se inter-
relacionam com a Contabilidade. “O Contador deve fazer parte desse mundo novo,
pesquisando, atualizando-se e sendo competente e ético com seus clientes na
sociedade em geral.” (COSTA “e outros”, 2009)
2.4.1 Perícia Contábil
A perícia contábil é realizada pelo profissional de contabilidade. É na
realidade, uma das atividades exercidas pelo contador da mais alta relevância e que
exige uma imensa ágama de conhecimentos, não só da própria contabilidade, como
também de outras ciências afins, além de uma atitude ética irrepreensível. (COSTA
“e outros”, 2009)
Segundo as Normas Brasileiras de Contabilidade NBC TP 01 – Perícia
Contábil
[...] Constitui o conjunto de procedimentos técnico-científicos destinados a
levar à instância decisória elementos de prova necessários a subsidiar à
justa solução do litígio ou constatação de um fato, mediante laudo pericial
contábil e/ou parecer pericial contábil, em conformidade com as normas
jurídicas e profissionais, e a legislação específica no que for pertinente.
Para Martins “e outros” (2008, p.51),
[...] Perícia Contábil é a forma de se demonstrar, por meio de laudo pericial,
a verdade de fatos ocorridos contestados por interessados, examinados por
especialista do assunto, a qual servirá como meio de prova em que se
baseia o juiz para resolução de determinado processo, em qualquer das
áreas do conhecimento.
Contudo, Santos e Neves Júnior (2008, p.44), definem Perícia Contábil como
sendo “[...] um dos meios que as pessoas e as empresas têm a sua disposição,

30. 42
garantido constitucionalmente, de se defenderem ou exigirem seus direitos nas mais
variadas situações.”
A perícia contábil é um instrumento técnico especializado com o objetivo de
apurar elementos necessários a serem informados ao usuário, de forma a permitir
uma tomada de decisão. (SANTANA, 1999)
2.4.1.1 Objetivos
As Normas Brasileiras de Contabilidade NBC T 13 – da Perícia Contábil
estabelece que “[...] perícia contábil é o conjunto de procedimentos técnicos que tem
por objetivo a emissão de laudo sobre questões contábeis, mediante exame, vistoria,
investigação, arbitramento, avaliação ou certificação”.
A Perícia tem como objetivo fundamentar as informações demandadas,
mostrando a veracidade dos fatos de forma imparcial merecedora de fé, tornando-se
meios de prova para o juiz de direito resolver as questões propostas. (MARTINS “e
outros”, 2008)
São objetivos específicos da perícia contábil os elencados no quadro abaixo:
Objetividade Não se desviar da matéria que motivou a questão;
Oferecer respostas pertinentes e adequadas às questões formuladas ou
Precisão
finalidades propostas;
Usar em sua opinião uma linguagem acessível a quem vai utilizar-se de
Clareza seu trabalho, embora possa conservar a terminologia tecnológica e
científica em seus relatos;
Não se deixar influenciar por terceiros, nem por informes que não tenham
Fidelidade
materialidade e consistência competentes;
Concisão Evitar o prolixo e emitir uma opinião que possa facilitar as decisões;
Estar a perícia apoiada em elementos inequívocos e válidos legal e
Confiabilidade
tecnologicamente;
Plena satisfação da
Ser coerente com os motivos que o ensejaram.
finalidade
QUADRO I - OBJETIVOS ESPECÍFICOS DA PERÍCIA CONTÁBIL
Fonte: Adaptado de Martins “e outros”, (2008, p.52).
Podem-se classificar as perícias como:
a) Perícia Administrativa;
b) Perícia Arbitral;

31. 43
c) Perícia Extrajudicial; e,
d) Perícia Judicial.
Mello, ([200-?]) conceitua Perícia Administrativa como “[...] exame decisivo de
uma situação de contas, mais comum quando o administrador não confia em atos de
seus subordinados, normalmente motivados por irregularidades, fraudes ou
simulações supostas ou ainda manifestadas por erros ou vícios funcionais”.
Conforme Costa “e outros”, (2009, p.14) Perícia Arbitral “[...] é aquela
realizada por um perito, e, embora não seja judicialmente determinada, tem valor de
perícia judicial, mas natureza extrajudicial, pois as partes litigantes escolhem as
regras que serão aplicadas na arbitragem”.
No entendimento de Mello, ([200-?]) Perícia Extrajudicial “[...] é aquela
realizada fora do Judiciário, neste tipo de perícia o profissional da contabilidade
desempenha papel de informante e consultor, por vontade das partes. Seu objetivo
poderá discriminar interesses de cada pessoa envolvida em matéria conflituosa;
sendo a questão resolvida, tendo por base o laudo do perito”.
Para Santana (1999, p.26) a Perícia Judicial é “[...] desencadeada quando
pedida em meio ao processo judicial, sua realização se faz necessária em função
dos fatos controvertidos apresentados e pressupõe a existência de questões e/ou
aspectos técnicos que o juiz não pode elucidar”.
Costa “e outros” (2009, p.12) corroboram a afirmativa acima : “[...] é um
importante ramo da Contabilidade, e, para sua realização, faz-se necessário
profissional especializado que esclareça questões sobre o patrimônio das pessoas
físicas e jurídicas.
2.4.1.2 Perito Contador
Para Hoepers (2005, p.3), “[...] as atividades de Perícia Contábil são
prerrogativas do Bacharel em Ciências Contábeis e reguladas pelas Resoluções nº
857/99 – Normas Brasileiras de Contabilidade – NBC – P2 – Normas Profissionais
do Perito e nº 858/99 – Normas Brasileiras de Contabilidade – NBC – T 13 da
Perícia Contábil, do Conselho Federal de Contabilidade”.

32. 44
Mello ([200-?]) em seus escritos afirma:
[...] O perito contador deve ser um profissional pautado em conhecimento
especializado, de integridade moral e habilitado pelo Conselho de Classe. O
perito, especificamente o perito contador, deve ser pessoa douta, versada,
hábil, expert e experiente. É o encarregado de exercer a perícia mediante
os exames, análises investigações contábeis e diligências cabíveis e
necessárias a fim de mostrar a verdade dos fatos trazidos pelas partes, por
meio da prova contábil documental, constituindo um verdadeiro espírito e
filosofia do trabalho.
Conforme Resolução CFC nº 1.244/09 – Normas Brasileiras de Contabilidade
NBC - PP 01 – Perito Contábil, “[...] é o contador regularmente registrado em
Conselho Regional de Contabilidade, que exerce a atividade pericial de forma
pessoal, devendo ser profundo conhecedor, por suas qualidades e experiências, da
matéria periciada”.
Portanto, perito contábil é o contador que no uso de suas atribuições exerce
atividade de perícia, devendo ser dotado de conhecimento específico, além de
possuir caráter íntegro, moral e ético nas questões pertinentes à sua função.
Costa “e outros” (2009, p.23) revelam que cabe ao perito contador:
[...] A busca da verdade real oriunda do eficaz e efetivo desempenho do
perito contábil nos registros, documentos contábeis, controles internos da
entidade e de quaisquer outros elementos materiais disponibilizados pelas
partes ou obtidos junto a terceiros, visando a promover a verdade formal
mais próxima possível da realidade estudada e identificada no trabalho de
campo.
Para que o desempenho dessa função seja eficiente e eficaz, exige-se do
Perito, dentre outros, requisitos fundamentais, que são:
2.4.1.3 Saber Técnico-Científico
Segundo NBC PP - 01 Perito Contábil redação da Resolução CFC nº
1.244/09 no item 5 estabelece:
[...] Competência técnico-científica pressupõe ao perito manter adequado
nível de conhecimento da ciência contábil, das Normas Brasileiras de
Contabilidade, das técnicas contábeis, da legislação relativa à profissão
contábil e aquelas aplicáveis à atividade pericial, atualizando-se,
permanentemente, mediante programas de capacitação, treinamento,
educação continuada e especialização.

33. 45
O que sugere a norma supracitada é que o perito contador mantenha-se
informado sobre tudo aquilo que envolva sua atividade fim como forma de utilizar
esses conhecimentos a seu favor e dos demais interessados - os usuários externos.
2.4.1.4 Vivência Profissional
A vivência profissional é considerada em perícia como seu elemento
fundamental. A perícia versa sempre sobre matéria de fato, que muitas vezes não é
atingida pelos conhecimentos técnicos puros de uma Ciência, resultando dessa
condição a integração entre conhecimento teórico e experiência profissional.
(COSTA “e outros”, 2009, p.23)
Observa-se, pois, que o perito contador além de contar com saber técnico-
científico, deve estar pautado também de vivência profissional como forma de
subsidiá-lo nas questões em que o conhecimento científico não seja suficiente para
executar sua função.
2.4.1.5 Perspicácia e Sagacidade
Estes termos para o Perito Contábil têm notória relevância, pois representa a
qualidade profissional relativo à observação, concentração para identificar o objeto
de estudo, examinando, analisando, estudando de maneira profunda sem se permitir
executar o trabalho de forma superficial.
Assim, Nascimento (2009), complementa
[...] No caso do Perito Contábil, sua capacidade especial de identificar os
fenômenos patrimoniais resultantes de determinada movimentação do
patrimônio e procurar sua evidências no diário, razão auxiliar e
representações gráficas elaboradas pelas entidades envolvidas é um
exemplo da materialização da perspicácia.
2.4.1.6 Índole Criativa e Intuitiva
Pode-se dizer que tais características sejam o sexto sentido do profissional,
que encontra no trabalho pericial a sua forma plena de servir ao próximo e à

34. 46
humanidade, trabalhando com a união de seu corpo e espírito. (COSTA “e outros”,
2009)
2.4.1.7 Probidade
O termo probidade significa retidão de caráter, integridade, brio. Então, o
perito contador no âmbito da execução de sua função deve se valer desse requisito
como parâmetro de conduta, visto que o desvio deste acarretará prejuízos aos
serviços prestados aos usuários, que ao procurá-los depositou fé.
2.4.1.8 Sigilo
Conforme determina a Resolução do CFC nº 733/92 – Normas Profissionais
do Perito Contábil, “[...] o perito contábil deve respeitar e assegurar o sigilo do que
apurar durante a execução de seu trabalho, não o divulgando em nenhuma
circunstância, salvo quando houver obrigação legal de fazê-lo, dever que se mantém
depois de entregue o laudo ou terminados os compromissos assumidos”.
Portanto, Sá (2009b, p.211) reitera: “[...] sigilo, entretanto, só existe como
resultado de algo confiado com a recomendação de não ser revelado, devendo ser
guardado com rigor”.
2.4.1.9 Responsabilidade do Perito
Estabelece a Resolução CFC nº. 733/92 – NBC – P 2 – Normas Profissionais
de Perito Contábil, item 2.7 – Responsabilidade e Zelo:
“[...] 2.7.1 o perito contábil deve cumprir os prazos e zelar por suas
prerrogativas profissionais nos limites de sua função, fazendo-se respeitar e agindo
sempre com seriedade e discrição”.

35. 47
No desempenho da atividade, o Perito Contador e o Perito Assistente estão
obrigados a portar-se com ética, lealdade, idoneidade e honestidade em relação ao
juiz e às partes litigantes. (COSTA “e outros”, 2009)
2.4.2 Auditoria Contábil
“Na atualidade, a sociedade exige da Auditoria cada vez mais colaboração
para dirimir atos ilegais que possivelmente aconteçam nas empresas, além de
prevenir contra eventuais irregularidades. O trabalho de Auditoria, se bem
elaborado, gera confiabilidade perante a opinião pública em relação às
demonstrações e relatórios emitidos pela Contabilidade”. (MENEGUSSI ; IANESKO,
2008, p.3)
Ainda conforme Menegussi e Ianesko (2008, p.3) “[...] a Auditoria é um meio
de obter informações e confirmações sobre a veracidade das demonstrações
apresentadas pela empresa, como forma de controlar áreas essenciais e de evitar
situações que propiciem fraudes e demais atos ilegais”.
2.4.2.1 Objetivos
A Auditoria Contábil tem como função a manifestação de uma opinião sobre
as Demonstrações Contábeis da organização, e foi criada para fornecer informações
seguras, transparentes e relevantes para o desenvolvimento das atividades da
empresa, com a intenção de fornecer uma opinião imparcial, fundamentada em
normas, princípios e testes realizados, garantindo a continuidade da entidade.
(MENEGUSSI ; IANESKO, 2008, p.4)
2.4.2.2 Auditoria Externa ou Independente
De acordo com Attie (2006, apud COUTO ; MARINHO, 2009, p.68) “[...] a
auditoria independente realiza os exames das demonstrações contábeis das

36. 48
empresas contratantes, com a finalidade de emitir uma opinião sobre a equidade
com que apresentam a situação financeira e o resultado das operações para o
período examinado”.
Portanto, a Auditoria Externa averigua os relatórios contábeis das entidades
com o objetivo de atestar se estas obedecem aos princípios contábeis legalmente
aceitos e se esses demonstrativos refletem a real situação patrimonial, econômica e
financeira da empresa.
2.4.2.3 Auditoria Interna
A auditoria interna é o conjunto de técnicas que visa avaliar, de forma
amostral, a gestão da Companhia, pelos processos e resultados gerenciais,
mediante a confrontação entre uma situação encontrada com um determinado
critério técnico, operacional ou normativo. (MANUAL..., 2008, p.5)
Portanto, auditoria interna tem por função avaliar o sistema de controle interno
da gestão da entidade, não apenas com a intenção de detectar e mensurar
possíveis problemas, como também de oferecer alternativas de soluções, tendo
como objetivo primordial fortalecer a gestão e racionalizar as ações de controle da
companhia.
Para exercer a função de Auditor, cabe ao profissional contábil dispor de
prerrogativas elementares que possibilite credibilidade e fidedignidade às
informações prestadas aos usuários que delas necessitem. A seguir, será abordado
cada um desses requisitos.
2.4.2.4 Competência Técnico-Profissional
Antes de aceitar o trabalho, o auditor deverá obter conhecimento preliminar
da atividade da entidade a ser auditada, mediante avaliação, junto à administração,
da estrutura organizacional, da complexidade das operações e do grau de exigência
requerido, para a realização do trabalho de auditoria, de modo a poder avaliar se

37. 49
está capacitado a assumir a responsabilidade pelo trabalho a ser realizado.
(CARVALHO, 2008, p.7)
Conforme estabelece a Resolução do CFC nº 781/95 - NBC P 3 – Normas
Profissionais do Auditor Interno item 3.1 – Competência Técnico - Profissional
[...] 3.1.1 – O Contador, na função de auditor interno, deve manter o seu
nível de competência profissional pelo conhecimento atualizado das Normas
Brasileiras de Contabilidade, das técnicas contábeis, especialmente na área
de auditoria, da legislação inerente à profissão, dos conceitos e técnicas
administrativas e da legislação aplicável à Entidade.
2.4.2.5 Responsabilidade
A Resolução do CFC n.º 821/97 em seu item 1.3.1 diz que “[...] o auditor deve
aplicar o máximo de cuidado e zelo na realização dos trabalhos e na exposição de
suas conclusões”. Carvalho (2008, p.6) completa: o contador na função de auditor
assume as seguintes responsabilidades:
a) profissional: caso trabalhe com inobservância das normas
regulamentares, poderá sofrer sanções por parte do CRC, tais como
advertência, suspensão e, até mesmo cassação do registro;
b) cível: se causar prejuízos a terceiros, poderá vir a ser responsável e ter
que indenizá-los;
c) trabalhista: poderá vir a ter seu contrato de trabalho rescindido;
d) penal: em caso de má fé, poderá sofrer uma representação oriunda do
Ministério Público.
2.4.2.6 Sigilo
A palavra sigilo está relacionada à ideia de segredo, ou ainda, com algo que
precisa ser guardado frente a uma verdade. (FERREIRA, 2003)
Portanto, sigilo é tudo aquilo que não deve ser revelado a outrem por se tratar
de interesse particular frente a uma determinada situação. A Resolução do CFC nº
821/97 que trata da NBC P 1 – Normas Profissionais de Auditor Independente
apresenta no item 1.6.2:
[...] 1.6.2 – O auditor deve respeitar e assegurar o sigilo relativamente às
informações obtidas durante o seu trabalho na entidade auditada, não as
divulgando, sob nenhuma circunstância, sem autorização expressa da
entidade, salvo quando houver obrigação legal de fazê-lo.

38. 50
2.4.2.7 Independência
A fim de que a opinião da entidade de auditoria seja isenta, imparcial, deve
ele ser independente (quando externo) ou autônomo (quando interno), emitindo sua
opinião de forma isenta. Isso significa que não deve ser vinculado à entidade
auditada. (CARVALHO, 2008)
Portanto, segundo o autor, quando não houver a possibilidade do auditor
interno ou independente emitir sua opinião sobre a entidade auditada de forma
imparcial, o ideal é que ele renuncie ao trabalho sob pena de comprometer a
credibilidade dos serviços prestados.
2.4.2.8 Integridade
Integridade refere-se à qualidade do auditor ter conduta reta, imparcial, ética e
justa perante a execução de sua função. Conforme afirma Carvalho (2008) os
Auditores Internos:
a) Devem realizar seus trabalhos com honestidade, diligência e
responsabilidade;
b) Devem observar a lei e divulgar informações exigidas pela lei e pela
profissão;
c) Não devem, quando de conhecimento, fazer parte de qualquer atividade
ilegal, ou se envolver em atos que resultem em descrédito para a profissão
de auditor interno ou para a organização;
d) Devem respeitar e contribuir para os legítimos e éticos objetivos da
organização.
2.4.3 Instrução Normativa da CVM que regula a função de Auditoria Externa
Devido à quebra de alguns grandes bancos na década de 90 levou a órgãos
como o Banco Central do Brasil e a CVM a aperfeiçoar e regulamentar instruções
que orientem a função de auditor independente como forma de garantir

39. 51
imparcialidade, fidedignidade e transparências aos demonstrativos contábeis das
empresas.
Conforme salienta Cantidiano (2004b)
[...] Em janeiro de 2003 a CVM emitiu a Instrução 381, determinando que as
companhias abertas e demais emissores de valores mobiliários
divulgassem, em suas demonstrações contábeis, informações a respeito da
prestação, pelo seu auditor independente ou pessoas a ele ligadas, de
qualquer outro serviço que não seja de auditoria externa. Apesar de a lei
não obrigar as companhias a criar um comitê de auditoria em seus
conselhos de administração, a CVM sugere em sua cartilha de boa
governança que o comitê seja constituído, sugestão essa que vem sendo
acolhida pelas grandes companhias.
2.4.3.1 Regras da CVM referente à Independência dos Auditores
“[...] O monitoramento da atuação do auditor, combinado com medidas
eficientes de aplicação das regras, pode impedir a prática da fraude ou detectá-la
tão logo ela seja praticada”. (CANTIDIANO, 2004a)
Abaixo, o quadro apresenta as regras da CVM no que tange a preservação da
independência dos auditores.
 Determinação para que o auditor elabore e encaminhe à administração ou ao conselho fiscal
relatório a respeito das deficiências ou ineficácia dos controles internos e dos procedimentos
contábeis da entidade auditada;
 Rodízio obrigatório do auditor a cada cinco anos;
 Exame de qualificação técnica, a cada ano, para os auditores que pretendam atuar no
âmbito do mercado de valores mobiliário;
 Exigência de uma política de educação continuada de todo o quadro funcional da auditoria;
 Implementação de um programa interno de controle de qualidade que vise garantir o pleno
atendimento das normas que regem a atividade de auditoria.
QUADRO II - REGRAS DA CVM PARA PRESERVAR A INDEPENDÊNCIA DOS AUDITORES
Fonte: Adaptado de Cantidiano (2004a)
2.4.3.2 Diferenciando Fraude de Erro
Ao contrário do ‘erro’, que se trata de um ato não intencional, a fraude refere-
se ao ato intencional, de tirar beneficio próprio, de determinada situação. (MURCIA e
BORBA, 2005) Portanto, fraude pode ser caracterizada como manipulação,

40. 52
alteração do teor de documentos (relatórios contábeis) que afeta a veracidade e a
fidedignidade das informações neles contidas. Porém, erro decorre de um suposto
“desconhecimento” da matéria tratada ou da inobservância da aplicabilidade de
normas, princípios e leis sem a pretensão de causar prejuízos futuros à entidade.
O Conselho Federal de Contabilidade através da resolução 836/99, na
interpretação técnica da NBC T11 – IT 3, caracteriza as fraudes e erros conforme
quadro a seguir.
FRAUDE ERRO
• Manipulação, falsificação ou alteração de • Erros aritméticos na escrituração contábil
registros ou documentos, de modo a ou nas demonstrações contábeis;
modificar os registros de ativos, passivos
e resultados; • Aplicação incorreta das normas
contábeis; e
• Apropriação indébita de ativos
• Interpretação errada das variações
• Supressão ou omissão de transações patrimoniais.
nos registros contábeis;
• Registro de transações sem
comprovação; e
• Aplicação de práticas contábeis
indevidas.
QUADRO III - FRAUDE E ERRO
Fonte: Extraído da Resolução do CFC nº 836/99, elaborado pelos autores
Nassif (2010) complementa afirmando que o resultado final de um trabalho de
auditoria independente é um lacônico parecer, que pode ser :
a) Sem ressalva: este é o caso do parecer dado pela Deloitte ao Banco
Panamericano. Após revisar as contas da empresa, os auditores concluem
que as demonstrações contábeis refletem sua situação patrimonial em
todos os aspectos relevantes;
b) Com ressalva: quando o auditor discorda de algum ponto específico e
relevante das demonstrações contábeis, ele ressalta esse ponto em seu
parecer, sem discordar com o restante das demonstrações;
c) Adverso: quando o auditor discorda das demonstrações contábeis
elaboradas pela empresa como um todo;
d) Abstenção de parecer : quando por algum motivo, o trabalho do auditor
foi limitado e ele não teve acesso a documentos, ficando impossibilitado de
formar uma opinião.
Embora não seja o objetivo precípuo da Auditoria detectar fraudes, o auditor
deve atentar para o risco de se deparar com tal situação quando estiver executando

41. 53
a revisão das demonstrações contábeis, pois deve mencionar essa hipótese no seu
planejamento de auditoria.
Sendo assim, Oliveira e Santos (2007, p.94) corroboram a afirmativa:
[...] A responsabilidade do auditor pela detecção de fraudes ou de erros não
intencionais concerne ao planejamento da auditoria de forma tal que
obtenha segurança razoável de que as demonstrações contábeis não
contêm distorções relevantes causadas por erro ou fraude. O auditor deve
avaliar no planejamento o risco de fraude.
2.4.3.3 Tipos de Fraudes
Murcia e Borba (2005, p.101) dividem fraude em dois grupos:
a) Fraudes Gerenciais: São aquelas cometidas contra a organização. Esse
tipo de fraude ocorre quando um empregado utiliza os recursos da entidade, para
beneficio próprio.
b) Fraudes Contábeis: São aquelas cometidas em favor da organização. Na
grande maioria dos casos, este tipo de fraude é realizado pelos executivos da
empresa, ao evidenciar relatórios contábeis fraudulentos.
2.4.3.4 Lei Sarbanes-Oxley (SOX)
A SOX foi uma resposta do governo americano por uma série de escândalos
contábeis ocorridos em grandes empresas dos Estados Unidos, com o objetivo de
recuperar a confiança dos investidores e evitar uma descapitalização das empresas
daquele país. (SILVA ; MACHADO, 2008)
Pereira (2007, p.9) complementa: “[...] a Lei Sarbanes-Oxley, utiliza-se dos
bons valores humanos e éticos, como responsabilidade e transparência, para fazer
valer a sua força. Assim, as empresas são obrigadas a definirem uma regra de
conduta para seus administradores e colaboradores em geral”.
A SOX é a chave para a aplicabilidade da tríade cujos elementos são:
Controles Internos, Transparência, e Ética. A intercessão destes três elementos
representa a Gestão Corporativa. (CEDRAZ, 2009)

42. 54
Observa-se pois, que a SOX tem por objetivos estabelecer sanções para
coibir procedimentos não éticos e que não estejam em acordo com as boas práticas
de governança corporativa, com a intenção de resgatar a confiança dos investidores
frente às empresas norte-americanas de capital aberto, restaurando a economia que
outrora havia enfraquecido.
2.4.4 Planejamento Tributário
Planejamento Tributário é um conjunto de sistemas legais que visam diminuir
o pagamento de tributos e definir procedimentos que proporcionam a economia legal
de impostos, onde estão envolvidos aspectos fiscais contábeis, financeiros,
societários e jurídicos (AGUIAR, 2008)
Para Cavalcante, (2008, p.9) “[...] o planejamento tributário é o nome que se
dá ao ato lícito de amenizar a carga tributária das empresas, diminuindo ou
postergando os encargos fiscais recaídos sobre elas”.
Assim, de acordo com os autores supracitados, Planejamento Tributário é
uma ferramenta que o gestor dispõe como forma de gerenciar os custos de maneira
legal, postergando e evitando a incidência de tributos ou reduzindo possivelmente o
montante devido, o que caracteriza a Elisão Fiscal.
2.4.4.1 Elisão Fiscal
O contador tem que estar sempre atualizado na legislação fiscal para
encontrar soluções que possibilitem redução da carga tributária apoiada ao abrigo
da elisão fiscal, ficando fora da sonegação e fraude. (AGUIAR, 2008)
Portanto, elisão fiscal, é a redução da carga tributária dentro dos limites
estabelecidos em lei como forma de gerar economia tributária para a empresa.
2.4.4.2 Evasão Fiscal

43. 55
Evasão fiscal (sonegação fiscal) é bastante conhecida pelas empresas, ela
decorre de atos simulados. E mesmo conhecendo as penalidades a maioria das
empresas prefere sonegar, correndo o risco de serem penalizadas.
(ALBUQUERQUE, 2008)
A evasão fiscal, portanto, é um ato ilegal e bem mais combatido pelo Governo
do que a elisão fiscal, versando a Lei 8.137/90, que dispõe sobre crimes contra a
ordem tributária. (CAVALCANTE, 2008)
Para Fabretti (2007, p. 138), a evasão fiscal está prevista na Lei dos Crimes
Contra a Ordem Tributária Econômica e Contra Relação de Consumo (Lei 8.137/90)
conforme algumas condutas ilegais, entre elas:
I - omitir informações ou prestar declaração falsa às autoridades
fazendárias;
II - fraudar fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos, ou omitindo
operação de qualquer natureza, em livro ou documento exigido pela lei
fiscal;
II - falsificar ou alterar nota fiscal, fatura, duplicata, nota de venda ou
qualquer outro documento relativo à operação tributável; e
IV - fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre rendas, bens ou fatos,
ou empregar outra fraude, para eximir-se, total ou parcialmente, do
pagamento de tributo.
2.4.5 Análise Financeira
A análise dos demonstrativos financeiros é um conjunto de técnicas e
fundamentos conceituais que possibilita formar um juízo razoavelmente aproximado
sobre a condição patrimonial e de resultados de uma empresa, a partir dos balanços
patrimoniais e demonstrações de resultados. (CHAVES NETO ; LUCHESA, 2007,
p.1340)
Portanto, o que se pretende com a análise financeira, é transformar os dados
fornecidos pelos demonstrativos em informações que permitam concluir a real
condição da empresa.
Neves e Viceconti (2007, p.425), assim ratificam: “[...] é o estudo da situação
patrimonial da entidade, através da decomposição, comparação e interpretação do
conteúdo das demonstrações contábeis, visando obter informações analíticas e
precisas sobre a situação geral da empresa.