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INDICE
 INTRODUCCION……………………………………………………………………2
 EUROPA, GLOBALIZACION Y SISTEMA TRIBUTARIO…………………..…3
 CARACTERISTICAS PRINCIPALES DE LOS SISTEMAS FISCALES DE LA
UNION EUROPEA…………………………………………………………………11
 LA ARMONIZACION FISCAL EN LA UNION EUROPEA……………………17
 CONCLUSIONES………………………………………………………………….22
 BIBLIOGRAFIA…………………………………………………………………….23
2
I. INTRODUCCION
Los sistemas tributarios son indudablemente uno de los factores más dinámicos en el
cambiante entorno económico de nuestros días. En este sentido, el análisis del
sistema fiscal de un país o grupo de países en un momento dado del tiempo, debe
realizarse con un enfoque más dinámico que estático, puesto que la situación puntual
puede verse como un tránsito desde los antiguos modelos a los nuevos.
Por este motivo, un examenglobal sobre la fiscalidad enlos países de la Unión Europea
debe comenzar con una revisión sobre las causas o motivos de las reformas fiscales
(aún inacabadas) que han realizado la práctica totalidad de los países europeos en
los últimos años, ya que explican no sólo la situación actual, sino también la previsible
evolución futura.
Con los argumentos esenciales en la mano, la consideración de las principales
características de los sistemas fiscales en la U.E., sugiere (por cuestiones de espacio)
concentrarnos en los tres factores más significativos de los mismos: la composición
general del sistema, y los dos impuestos principales que presentan mayores
peculiaridades, dado el elevado grado de armonización del Impuesto sobre el Valor
Añadido (el tercer "grande"). Conectando precisamente con la cuestión del IVA, se
introduce un apartado centrado en el proceso de armonización fiscal en curso en el
ámbito de la Unión, incidiendo en dos ideas clave: los problemas derivados de la
propia concepción y diseño de dicho proceso, y la paradoja político-económica que
puede explicar el escaso grado de éxito en dicha política (con la excepción parcial de
los impuestos indirectos).
Por último, se realiza una breve aproximación a las tendencias de futuro,
considerando la previsible evolución de los criterios internacionales de reforma
fiscal, y planteando un dilema estratégico para el desarrollo.
3
II. EUROPA, GLOBALIZACIÓN Y SISTEMA TRIBUTARIO
Además de su evidente reacción con el objetivo eficiencia-equidad yelgrado de progresividad,
el estudio de la estructura tributaria tiene especial interés desde la perspectiva de sus posibles
efectos sobre el crecimiento económico. Larespuesta que podamos hallar aesta cuestión esde
vital importancia, no sólo para la toma de decisiones fiscales de los países desarrollados, sino
también como señales para la construcción de los diseños tributarios de los países en desarrollo
TANZI YZFF,2000).
Sin embargo, la realidad es más compleja y otros autores plantean también condicionantes de
naturaleza política o institucional que coadyuvan a explicar, en la medida de lo posible, la
composición tributaria de un país. Como señalan HETTICH y WINER (1988, pág. t11), «la
evolución de los sistemas tributarios puede ser vista como una secuencia de respuestas a
factores cambiantes de índole:
 económico,
 administrativo y
 político».
En este contexto, VOLKERINK yDE HAAN (1999) llevan acabo uninteresante estudio para un grupo
de 21 países de la OCDE con un panel de datos 1961-1991 sin embargo, una de sus
conclusiones principales es que los factorespolíticos no son significativos para explicar de estos
países. La evidencia empírica sí corrobora una del as hipótesis planteadas en el estudio, que
cuanto mayor sea la presión fiscal, mayor será el peso de los impuestos indirectos dada su
menor visibilidad.
¿AFECTA LA ESTRUCTURA TRIBUTARIA Al CRECIMIENTO ECONÓMICO?
La teoría neoclásica de crecimiento que las diferencias en los sistemas impositivos pueden
tener reflejo en el nivel de output, pero no en las tasas de crecimiento a largo plazo. sin embargo,
en los modelos de crecimiento endógeno (MANKIW et al., 1992), la acumulación de capital, tanto
físico como humano, es una variable determinante de atasa de crecimiento a largo plazo y,por
tanto, la fiscalidad podrá tener efectos en la medida en que distorsione las decisiones relativas
a dicha tasa. Dicho de otro modo, frente a la predicción de la teoría neoclásica de efectos
temporales de la política fiscal sobre el crecimiento, tales efectos se vuelven permanentes en los
modelos de crecimiento endógeno Evidentemente, los diferentes tributos poseen distintos
4
potenciales distorsionadores y, por tanto, será una variable relevante para explicar el
crecimiento.
¿Y QUÉ MUESTRA LA EVIDENCIA EMPÍRICA?
Entre los trabajos empíricos dedicados a estudiar los efectos de tas mis sobre El crecimiento
económico, KOE¥TER y KORMENDI (1989), a partir de una muestra de 63 países, concluyen que
disminuciones de la progresividad fiscal provocan aumentos del crecimiento económico, y que
incrementos de los tipos impositivos marginales impactan negativamente en el nivel de
actividad económica encuentran una relación negativa entre os tipos medios y el crecimiento
económico para una muestra países enel periodo 1981. Las estimaciones de PADOVANO yEALLI
(2001), para 1a OCDE en e1 periodo -1990, revelan una correlación negativa entre los tipos
marginales sobre la renta y el crecimiento económico, así como con el grado de
progresividad.
WIDMALM (2001), en un estudio para la OCDE en el periodo 1990, sostiene que el tasmis sí tiene
efectos sobre el crecimiento y destaca el signo negativo de la relación con el impuesto personal
sobre la renta. Además, la progresividad aparece conectada con bajo crecimiento
económico.
Parece que es un lugar común concluir que tenemos un sistema tributario regresivo,
porque la mayor carga no es para los ricos, sino para las personas de la clase media
y trabajadora; que es ineficiente, por la planificación fiscal, la elusión y la evasión fiscal
y complejo; porque la lucha contra el fraude fiscal no termina nunca. Adicionalmente
el Derecho tributario, como una de las manifestaciones más relevantes de la
soberanía estatal (que, en la Europa actual se está cediendo a la UE y que, en todo
el mundo está en proceso de transformación) está en crisis por la globalización.
Por otra parte la realidad de la Europa comunitaria es la de que está envuelta en el
pesimismo, porque la forma tradicional de organización política, el Estado, es cada
vez más inadecuada para atender sus retos económicos y los intercambios humanos
entre Estados. Ciertamente el Estado moderno fue inventado en Europa, pero ello no
puede justificar los tentáculos prensiles de algunos y la arrogancia de exclusividad de
todos.
Como expone Josep M. Colomer, profesor d'Economía Política en la Universidad
de Georgetown, en su "El gobierno mundial de los expertos (Anagrama)", la UE es
mucho más que una organización diplomática internacional de Estados soberanos,
por haber absorbido muchos de los poderes tradicionales de los Estados, pero es
5
mucho menos que un súper Estado o una federación de ellos, y que sus Estados
miembro en lugar de fronteras estables tienen diferentes grados de compromiso con
ciertas políticas comunes, y algunos pueden abandonar la UE. La UE como "imperio",
introspectivo, asimétrico, puede sobrevivir porque, a diferencia de los Estados y sus
federaciones, se asimila a los imperios con niveles desiguales de integración formal y
grados diversos de lealtad de los ciudadanos al centro, que se expanden y contraen.
Nos acostumbraremos a una Europa ambigua, porque sus asimetrías van a durar. A
pesar de las tensiones entre los empujes centralizadores y las resistencias
nacionalistas, seguirán habiendo fuertes elementos de unión. El imperio como
organización política interna puede tener éxito en Europa, porque responde con
flexibilidad al ineludible reto de la interdependencia global. Incluso en la
desorientación actual aumenta el número de Estados miembros, y el número de
países que utilizan la moneda común. A la unión comercial y monetaria de la mayor
parte de Europa le siguen las uniones fiscal y bancaria.
Con el fin de promover la recuperación económica, la Comisión toma la iniciativa y
lanza inversiones en infraestructuras y el BCE es mucho más activo. Con la unión
fiscal pasa más de lo mismo. La competencia fiscal lesiva entre Estados (con
diferencias impositivas para la empresa tan grandes que países como Irlanda, con un
tipo del 12,5%, se puede considerar casi un paraíso fiscal, frente a países como
Francia, donde la empresa paga un impuesto sobre sociedades del 38%) de ninguna
forma puede mantenerse y está, aparentemente, desapareciendo por la vía de las
actuaciones de las administraciones tributarias. BEP's se erige en el camino de
salvación; la base común del Impuesto sobre Sociedades y su especial régimen de
consolidación para las empresas europeas, ilusionan.
Y, sin embargo, los sistemas tributarios están lejos de ser máquinas perfectas hechas
de impuestos justos y sencillos que dispongan de administraciones eficientes, cuyos
ingresos sean suficientes como para financiar el gasto público presupuestado.
Elusión fiscal se produce cuando los contribuyentes aprovechan vacíos legislativos y
economías de opción, con el fin de minorar o eludir el pago de los impuestos, mientras
que la evasión fiscal se produce cuando se utilizan tácticas fraudulentas con el fin de
evitar el cumplimiento de la normativa tributaria.
6
La globalización está evidenciando que las operaciones internacionales,
especialmente las financieras están abriendo una brecha fiscal. Hay que parar y
repensar el sistema. El primer paso, es preparar un presupuesto de ingresos fiscales
que se correspondan a la verdadera potencialidad económica del conjunto de
contribuyentes del país (residentes fiscales o no), es decir a la capacidad de generar
riqueza del sistema económico subyacente del país y de la participación en él de
quienes deben contribuir, incluidos los no residentes. No puede favorecerse más a los
inversores no residentes que aprovechándose de los recursos de un país no tributan
en él y, muy posiblemente, tampoco en ningún otro. La globalización económica
perjudica las políticas sociales en tanto que las plusvalías que genera se concentran
en las empresas multinacionales y, por ende, en los Estados más poderosos,
perjudicando las rentas del trabajo.
Para calcular la brecha fiscal o tasa de ineficiencia es necesario calcular la
recaudación potencial del país, el rendimiento potencial de su sistema fiscal y, esto,
prácticamente no lo está haciendo ningún Estado y, en ningún caso, enturbiarlo con
la nebulosa de la lucha inacabable contra el fraude fiscal.
La intensa referencia a los mercados financieros se debe a que los fundamentos
económicos de un Estado han dejado de ser su riqueza natural, sus materias primas,
para transmutarse por medio de su desmaterialización en el mismo engranaje de los
mercados. Esta transmutación de la cosa, de la riqueza natural, a producto financiero,
provoca que cualquier despeño del mercado de valores y, por él, de los principales
valores bursátiles, genera un efecto dominó y como su precio cae, los países que las
producen se inquietan y esta inquietud, al filtrarse a los mercados, los debilitan,
exigiendo de sus autoridades medidas -como bajar los tipos de interés, devaluar sus
divisas- para minimizar externalidades negativas en sus presupuestos.
El comercio transnacional, las empresas multinacionales y sus inversiones
transfronterizas, las migraciones masivas y las redes globales de comunicación han
provocado el cambio del Planeta hasta verse amenazada su viabilidad misma.
Y en ese contexto los grupos empresariales, con múltiples ramificaciones sometidas
a una férrea dirección global, al objeto del ahorro de costes y la maximización de
beneficios, se esfuerzan en minimizar su factura fiscal. La organización empresarial,
única y unitaria, transnacional, es sospechosa de agencia, cuales quiera que sea la
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forma de instrumentalización de sus piezas, porque las operaciones dentro del
conjunto vinculado no son equiparables a otras semejantes que se verifican en el
mercado, pues ningún empresario independiente las efectuaría o, cuando menos, no
las haría en las condiciones pactadas en el conjunto vinculado.
Los sistemas tributarios de los ordenamientos jurídicos de los 28 Estados que integran
la UE no están armonizados, y compiten por atraer capitales y empresas, utilizando la
fiscalidad como atractivo. Por otro lado, mantener 28 sistemas fiscales distintos trae
de cabeza a las empresas que operan en diferentes Estados miembro.
Han cambiado muchas cosas en materia tributaria europea y de los Estados miembro,
pero los agentes de los mercados continúan planificando agresivamente, y a pesar de
que las Administraciones ponen límites el recorrido es todavía desesperanzador, y
algunos pasajeros parece quieren apearse.
Y en este contexto la pregunta es si es posible una gobernanza mundial, contractual
y consensual, de Estados soberanos, aunque se limitara a la fiscalidad internacional.
La meta bien valdría el reto, pero no parece que el tándem G20/OCDE vaya por ese
camino, de forma que con sus rutilantes acciones actuales estarían cambiándolo todo
para que todo siga igual.
CAUSAS ECONÓMICAS
El origen de los procesos de reforma hay que situarlo en la valora de los sistemas
fiscales por parte de los contribuyentes, que se plasma en principio en un elevado
grado de descontento con las legislaciones tributarias por considerar que la
complejidad y exigencia de las normas incentivan claramente prácticas de elusión y
evasión fiscal.
La elusión fiscal se produce cuando los contribuyentes aprovechan vacíos legislativos
y economías de opción, con el fin de minorar o eludir el pago de los impuestos,
mientras que la evasión fiscal se produce cuando se utilizan tácticas fraudulentas con
el fin de evitar el cumplimiento de la normativa tributaria.
Evidentemente la cuantificación de acción negativa dichas prácticas es muy difícil (en
especial de la evasión fiscal), pero a tales efectos lo verdaderamente relevante
consiste en la creencia mayoritaria por parte de los contribuyentes, en la existencia
de un volumen importante de dichas prácticas que, cómo es lógico, benefician en
especial a los sujetos pasivos de mayor capacidad económica.
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Un argumento muy relacionado con el anterior consiste en la creencia, ampliamente
extendida, del escaso éxito de los sistemas fiscales en la consecución de los objetivos
sociales y económicos, para los que han sido diseñados.
La experiencia de las últimas décadas ha conducido a cuestionar algunos de los
principios económicos sobre los cuales se han construido los sistemas fiscales de los
países occidentales a partir de la década de los cuarenta.
Ante todo es preciso centrar la atención en los cambios del marco económico general
que han afectado a la mayoría de países desarrollados (en términos globales, los
miembros de la O.C.D.E.). Así, desde los años sesenta a los ochenta se ha producido
una tendencia importante de crecimiento del gasto público, en términos del Producto
Interior Bruto, que al margen de presionar al alza sobre la inflación, el déficit
presupuestario y la deuda pública, ha supuesto un aumento muy importante en la
presión fiscal, derivado de las crecientes necesidades de financiación del sector
público.
Además, hay que recordar que el incremento de las cargas fiscales se ha visto
reforzado por la evolución de las condiciones económicas en todo el mundo. En
particular, conviene hacer hincapié en un factor extremadamente importante y
desgraciadamente poco considerado: la evolución de los índices de precios. Las
últimas décadas, y sobre todo los setenta y parte de los ochenta se han caracterizado
por la existencia de elevadas tasas de inflación, que han coexistido (salvo honrosas
excepciones) con sistemas tributarios no indicados. El impacto de la llamada
"progresividad en frío" se ha hecho notar en tres elementos fundamentalmente:
 los mínimos exentos (en concreto, en el impuesto personal sobre la renta) no
se han modificado, por lo que su valor en términos reales se ha ido reduciendo,
lo que ha introducido en el marco de las obligaciones tributarias a una serie de
contribuyentes de escasa capacidad económica.
 las deducciones de suma fija que afectan a los contribuyentes de menor
capacidad de pago (matrimonio, hijos...), también han experimentado la
correspondiente merma en su valor real.
 en los impuestos con tarifas progresivas (como el de la renta personal), el
incremento nominal en las bases imponibles, ha forzado a los contribuyentes a
escalones superiores, con lo que se les han aplicado tipos marginales más
elevados, incrementado su esfuerzo fiscal, pese a que su capacidad económica
en términos reales se haya mantenido constante, o incluso haya disminuido.
9
La acumulación de todos estos efectos ha generado un incremento de las
desigualdades, acentuando el grado de descontento con los sistemas fiscales. Si bien
es cierto que la recesión acompañada de estanflación, típica de los años ochenta ha
dificultado mucho los intentos de acometer reformas fiscales, también lo es que,
precisamente dichas características, han convertido a las reformas fiscales en un
objetivo del todo inaplazable.
Otro elemento de gran incidencia en este ámbito viene dado por las influencias
internacionales. La creciente globalización de la economía mundial ha provocado que
ningún país pueda ser indiferente a las estructuras fiscales de sus rivales directos en
el escenario económico internacional (sobre todo en lo relativo a la imposición
indirecta y societaria).
Este fenómeno presenta una relevancia especial en el ámbito de la Unión Europea,
dada la libertad de movimientos de trabajo, capital y mercancías, a través de las
fronteras nacionales, que genera un proceso de competencia fiscal, que se ha
convertido de hecho, en el mecanismo que puede conducir a medio y largo plazo a
una armonización fiscal efectiva en el marco de la Unión.
Fuera de las fronteras europeas, también es importante tener en cuenta la
competencia entre sistemas tributarios, ya que la planificación fiscal internacional
ofrece cada vez más posibilidadesde beneficiarse de los atractivos regímenes fiscales
existentes en los "Paraísos fiscales".
En última instancia, puede decirse que la proliferación de reformas fiscales en los
países económicamente más avanzados, a lo largo de la última década, obedece a
un cambio importante en la filosofía económica.
Dicho cambio se centra principalmente en la consideración de las reformas fiscales
como parte de un programa general orientado a una reducción del papel que el sector
público representa en el marco de las economías de mercado.
Una desilusión generalizada con respecto a los resultados de la intervención del
Estado en la economía ha provocado una pérdida de confianza en la eficacia del
sector público, y un impulso en las creencias acerca de la eficiencia de los mercados.
De esta forma, las reformas fiscales de los últimos años deben verse como un
elemento más en un proceso integrado por políticos de desregulación, no intervenci ón
10
sobre los tipos de cambio, privatización, promoción de la competencia, e incremento
de la eficiencia en la gestión, tanto en el sector público como en el privado.
Considerando de forma exclusiva la cuestión de las reformas fiscales, los principios
que las han inspirado han combinado el mantenimiento de los ya clásicos: equidad y
simplificación, junto con un especial énfasis en la idea de eficiencia.
Hay que aclarar que el concepto de eficiencia se entiende en el sentido de garantizar
una asignación global eficiente de los recursos económicos. Se parte de la existencia
de diversos tipos de distorsiones fiscales. Los impuestos generan distorsiones frente
a las elecciones entre: trabajo y ocio, consumo y ahorro (inversión), distintas formas
de consumo, distintas formas de inversión. También se generan distorsiones en la
selección de la organización formal de la actividad económica y con la estructuración
y utilización de los distintos factores de producción.
Todas estas distorsiones generan pérdidas económicas y de bienestar, y si bien es
cierto que el mercado también genera distorsiones (algunas de las cuales se corrigen
con impuestos: consumos especiales y ecológicos), es preciso reconocer que, con
independencia de casos especiales, muchas de las distorsiones causadas por el
sistema tributario pueden evitarse a través de un adecuado diseño del mismo.
Por este motivo, es lógico que las reformas fiscales de los noventa hayan puesto
énfasis en el principio de neutralidad (ya propuesto por los clásicos), que, en esencia,
puede definirse como la exigencia de que el sistema fiscal sea neutral en términos
económicos, lo que equivale a exigirle un nivel de interferencia en el libre
funcionamiento de los mercados tan pequeño como sea posible.
LA ORGANIZACIÓN PARA LA COOPERACIÓN Y EL DESARROLLO
ECONÓMICO (OCDE)
La Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), con sede
en París, nació el 30 de septiembre de 1961 de la estructura de la Organización
Europea de Cooperación Económica, fundada en 1948 y creada entonces para
administrar los fondos del Plan Marshall donados por EEUU para la reconstrucción de
Europa tras la Segunda Guerra Mundial.
El G-20 agrupa el 90 por ciento del PNB mundial, el 80 por ciento del comercio global
-incluido el comercio dentro de la UE- y dos tercios de la población mundial. El Grupo
surgió como respuesta a la crisis financiera de finales de los 90 y para dar voz a los
países emergentes, cuyo tamaño o importancia estratégica influyen en la economía
11
globalizada. Habitualmente, ha funcionado como un foro de diálogo entre ministros de
Finanzas y gobernadores de los bancos centrales de los países miembros, aunque a
partir de la crisis surgida a finales de 2007 se han celebrado cumbres extraordinarias
en la que han tomado parte jefes de Estado y de Gobierno.
Sus miembros fundadores fueron la República Federal de Alemania, Austria, Bélgica,
Dinamarca, España, Francia, Gran Bretaña, Grecia, Holanda, Irlanda, Islandia, Italia,
Luxemburgo, Noruega, Portugal, Suecia, Suiza, Turquía, Estados Unidos y Canadá.
El resto de sus integrantes, hasta los 34 actuales, se han incorporado de forma
escalonada. Rusia es el único país que se encuentra en proceso de adhesión.
Colombia será el primer país en incorporarse a la OCDE.
La OCDE reúne así a los países más prósperos del planeta, ya que representa al
menos el 60 por ciento del mercado y el 70 por ciento del Producto Internacional Bruto
Mundial. En los últimos años, esta organización se ha abierto a otros países que cada
vez tienen más peso en la escena internacional, como Brasil, India, China o Sudáfrica
e Indonesia.
Dirigida desde 2006 por el mexicano José Ángel Gurría Treviño, quien ocupa su
secretaría general, la OCDE es una organización intergubernamental que agrupa
estados de distintos continentes cuyos objetivos primordiales son fomentar la
cohesión y el desarrollo económico.
Como consecuencia de la crisis que afecta a los países en desarrollo, sus informes
abordan un amplio abanico de temas que van desde el desempleo, la inflación y el
déficit en las balanzas de pago, así como otros más sectoriales: la orientación de la
política agrícola o la coordinación de las políticas energéticas.
III. CARACTERÍSTICAS PRINCIPALES DE LOS SISTEMAS FISCALES EN LA
UNIÓN EUROPEA
El movimiento de reformas fiscales internacionales que comienza a mediados de los
ochenta carece de precedentes en la historia de los sistemas tributarios, no sólo
porque ha afectado a la mayoría de países desarrollados del mundo, sino porque lo
ha hecho en un período extremadamente corto de tiempo, y además, porque se ha
desarrollado en torno a una serie de características y objetivos muy similares en todos
los casos. Precisamente la gran coincidencia en la mayoría de medidas de reforma,
permite analizarlas como un movimiento ordenado y coherente, especialmente en el
ámbito de la Unión Europea. Como punto de partida es importante señalar que la
12
práctica totalidad de los procesos de reforma se han visto acompañados por un
reforzamiento de la administración tributaria, y que, generalizando, es posible
clasificar las reformas realizadas en tres grandes bloques: impuesto sobre la renta
personal, impuesto sobre sociedades, e impuestos sobre la riqueza.
3.1. Los impuestos sobre la renta personal
Desde los años noventa el peso del impuesto a la renta personal, salvo algunas
excepciones, ha experimentado una tendencia decreciente en la UE. En general, ello
ha sido consecuencia de dos cambios opuestos: la ampliación de bases, debida a una
reducción de bonificaciones fiscales, y la caída de tipos.
En realidad, han tenido lugar reformas notables en el impuesto a la renta personal, de
manera que esas dos tendencias se han traducido de forma distinta en los diversos
países europeos.
Antes de que dichas reformas tuvieran lugar, los impuestos a la renta personal se
caracterizaban por aplicar tipos marginales elevados, un gran número de tramos y
bases relativamente estrechas, debido a la existencia de numerosos beneficios
fiscales, que en ocasiones generaban distorsiones de eficiencia, una equidad real muy
inferior a la nominal y elevados costes administrativos y de cumplimiento. Además de
tales distorsiones, el proceso de globalización y la correspondiente mayor movilidad
de los factores de producción, así como una orientación intelectual dirigidaa favorecer
la asunción de riesgos, la capacidad emprendedora y, en ocasiones, meros
comportamientos imitativos impulsaron dichas reformas.
Sus objetivos residían en aumentar la eficiencia, reducir la complejidad y acercar la
progresividad real a la nominal. Para ello, como se ha indicado, se ha llevado a cabo
una reducción generalizada del tipo marginal máximo del impuesto. En promedio,
desde el año 1995 ha disminuido once puntos en la UE, con caídas más importantes
en los nuevos Estados miembros (Bulgaria, 40 puntos; República Checa, 28; o
Rumanía, 24). No obstante, cabe señalar que, por primera vez en bastantes años, en
2010 el marginal máximo ha subido en algunos países (Reino Unido, Grecia y
Letonia), básicamente como consecuencia de los problemas fiscales existentes en la
crisis actual. Junto con esta reducción de tipos, tramos y bonificaciones, otro cambio
fundamental en la tributación a la renta ha sido la aparición de dos nuevos esquemas
de imposición: el impuesto dual o semidual, y el impuesto lineal. El primero se ha
desarrollado en los antiguos Estados miembros y, en particular, tiene su origen en los
países nórdicos a comienzos de los años noventa. Como es bien sabido, este
13
esquema dual consiste fundamentalmente en sustituir el tradicional enfoque sintético,
donde toda la renta tributa de forma conjunta, por otro donde los ingresos de trabajo
y capital se tratan de forma diferenciada. En particular, las características que definen
a un impuesto a la renta dual son:
a) la base se separa en dos componentes, uno formado por las rentas del trabajo
(salarios, pensiones, seguro de desempleo), y otro que incluye a las rentas del
capital;
b) mientras que al primer componente se le aplica una tarifa progresiva, al
segundo se le grava con un tipo único y uniforme para todas las rentas del
capital; y
c) este tipo fijo es igual al mínimo de las rentas del trabajo, igual, a su vez, al del
Impuesto de Sociedades.
Se trata, por tanto, de un esquema que, en principio, parecería poco justificado desde
el punto de vista de la equidad, debido al tratamiento más favorable de las rentas de
capital frente a las rentas del trabajo. ¿Cómo es posible entonces que su uso se haya
extendido en la UE (y fuera de ella)? Es más, ¿cómo es posible que tuviera su origen
en unos países nórdicos donde tradicionalmente las cuestiones de equidad han tenido
un gran protagonismo en la vida pública? La razón es que presenta una serie de
ventajas no desdeñables frente a los esquemas sintéticos y, además, su menor
progresividad no siempre es tal.
Así, se ha argumentado que, en realidad, para que exista equidad horizontal (ingresos
de igual cuantía deben soportar la misma carga tributaria), las rentas del capital deben
ser gravadas a tipos inferiores a las del trabajo, pues de ese modo se igualará su
gravamen efectivo. Las causas de que el gravamen efectivo sea distinto ante tipos
iguales son básicamente las siguientes: por un lado, si la base no se ajusta por
inflación, los tipos efectivos serán mayores en el caso de las rentas del capital, ya que
se aplican tanto a la parte real de los rendimientos como a la parte de estos que se
debe únicamente a la inflación; por otro, desde una perspectiva del ciclo vital, gravar
las rentas de capital discrimina el ahorro.
Otra de las ventajas del sistema dual es la reducción de costes de administración y
cumplimiento, ya que, al recaudar la imposición sobre rentas de capital mediante
retenciones, los ajustes posteriores son innecesarios y resulta más sencillo el control
del impuesto. Además, en el esquema dual se reduce la planificación fiscal, pues
todas las modalidades de rentas del capital tributan por igual. Por último, se argumenta
14
que el tratamiento favorable a las rentas de capital reduce el riesgo de evasión a otras
jurisdicciones, debido a la competencia fiscal, y, por tanto, favorece la recaudación.
Frente a ello, existen dos notables desventajas del esquema dual. En primer lugar, el
posible arbitraje entre rentas de capital y trabajo; es decir, que las segundas se
disfracen de ingresos de capital con objeto de reducir la carga impositiva. Este
problema resulta muy claro en el caso de las rentas generadas de forma conjunta por
ambas fuentes, como sería, por ejemplo, el caso de los trabajadores autónomos. Así,
por ejemplo, en Noruega se define la parte de rentabilidad correspondiente al capital
en este tipo de rentas mixtas el tipo de interés de los bonos a cinco años más un 4%,
mientras que los beneficios totales menos dicha parte es asignada al trabajo (en
Finlandia se sigue un esquema similar). El segundo problema relevante es que, pese
a que sus efectos sobre la equidad del sistema puedan ser positivos, la percepción
social de este enfoque puede ser la contraria.
Como se ha señalado, el impuesto dual tuvo su origen en los países nórdicos. En
particular, Dinamarca fue el país pionero, introduciéndolo en 1987, con unos tipos
sobre las rentas del trabajo que se situaban entre el 38,8% y el 47,9%, mientras que
el gravamen sobre las de capital se fijaba en el 28%. Posteriormente, Suecia, Noruega
y Finlandia lo introducirían en 1991, 1992 y 1993, respectivamente. Todo ello supuso
una reducción muy importante de los tipos máximos aplicados a las rentas tanto de
trabajo como del capital o de la renta empresarial.
En realidad, la experiencia nórdica con el sistema dual no ha arrojado resultados
concluyentes. Así, la propia Dinamarca, pionera en la aplicación de este sistema,
renunció en buena medida al esquema dual apenas unos años más tarde, en 1994,
limitando la tasa diferenciada a los dividendos. La causa de la renuncia fue la
impopularidad del sistema. Por su parte, en Suecia, donde existían tratamientos muy
diferenciados de las rentas del capital, se observó que el impuesto había perdido parte
de su capacidad redistributiva tras la reforma (aunque quedó compensada por una
mayor capacidad en el gasto), mientras que resultó neutral en términos de
recaudación.
Asimismo, aunque se redujeron los costes de cumplimiento para el contribuyente,
ocurrió lo contrario en el caso de la administración, debido a los problemas originados
por las rentas mixtas. Cabe señalar, no obstante, que en 2002 se creó una comisión
encargada de analizar, entre otros aspectos del sistema tributario sueco, el sistema
dual. La conclusión fue favorable al mismo. Respecto a Noruega, debe indicarse, en
primer lugar, que en su implantación tuvo mucha importancia el hecho de que
15
previamente se hubiera introducido en Dinamarca y Suecia, y que, como
consecuencia de ello, se temía una fuerte salida de capitales hacia estos países.
Según los análisis efectuados, la reforma resultó neutral en términos de equidad,
mientras que tuvo efectos positivos en términos de costes administrativos y de
cumplimiento. De hecho, al igual que en el caso sueco, en 2002 se designó un comité
de expertos para analizar el efecto del sistema, recomendando su mantenimiento. Por
último, en el caso de Finlandia, los resultados parecen haber sido similares a los de
los otros países en cuanto a la neutralidad en términos distributivos.
Tras la introducción del sistema dual en los países nórdicos, muchos otros países
europeos han introducido esquemas semiduales, con un tratamiento diferenciado de
las rentas de capital, pero no así de los rendimientos mixtos. Así, por ejemplo, Austria
y Polonia aplicaron un tipo fijo para los rendimientos de capital, del 25% en el primer
caso y del 19% en el segundo. Por su parte, Bélgica, Italia, Portugal, Alemania, Grecia,
Francia o España también han adoptado tipos fijos para todos o algunos de los
rendimientos de capital, aunque con valores diferenciados según la clase de
rendimiento. Holanda incluso introdujo en 2001 una tasa del 30% sobre los
rendimientos presuntos de intereses y dividendos, medidos como el 4% del valor de
los activos. Aunque posteriormente, como consecuencia de la crisis actual, en algunos
de estos países, como es el caso de España, se han introducido algunas
modificaciones sobre el esquema dual, lo cierto es que este ha cobrado un gran
protagonismo, ya sea en su versión más pura o con variaciones sobre esta, en la
fiscalidad sobre la renta personal en Europa. El modelo sintético ha dado paso a un
tratamiento diferenciado de las rentas del capital.
El otro cambio notable en cuanto al diseño del impuesto que ha tenido lugar en Europa
es la introducción de un esquema lineal, en este caso exclusivamente en los nuevos
Estados miembros de la UE. Este esquema supone aplicar un tipo igual para todas
las fuentes y cuantías de renta, e igual también al tipo aplicado a la renta empresarial.
Su ventaja fundamental radica en su sencillez: al hacer posible su instrumentación
mediante retenciones liberatorias, se reducen los costes de cumplimiento y
administración. Por su parte, el inconveniente más notable es su menor progresividad,
lograda habitualmente mediante una deducción común a todos los contribuyentes.
Este sistema comenzó a aplicarse en el año 2000 en Rusia, teniendo lugar de forma
paralela un fuerte aumento de la recaudación. Posteriormente, se han introducido
esquemas lineales en los países bálticos, Eslovaquia, República Checa, Rumanía,
Bulgaria y Hungría. Aunque aún es pronto para realizar una valoración del sistema,
16
los análisis efectuados parecen sugerir que los aumentos que se produjeron en los
países pioneros en la introducción del impuesto lineal no fueron debidos a la reforma
en el diseño del impuesto, sino a mejoras de gestión. Además, la mayoría de los
países europeos que lo han adoptado han tenido que escoger una alícuota baja,
situada en muchas ocasiones por debajo de los tipos mínimos propios de escalas
progresivas del resto de miembros de la UE. La consecuencia sería no solo una menor
capacidad recaudatoria y redistributiva, sino también un menor potencial como
estabilizador automático en su papel de contribuir a la estabilidad económica.
3.2. Impuesto sobre Sociedades
De forma bastante similar a la que caracteriza la reforma del impuesto sobre la renta
personal, el impuesto sobre sociedades ha experimentado importantes variaciones en
la mayoría de países miembros de la U.E. El elemento más importante de las reformas
ha sido la disminución del tipo impositivo (proporcional en la práctica totalidad de
países), que ha estado acompañado por la correspondiente ampliación de las bases
imponibles. Inicialmente el proceso fue liderado por el Reino Unido, que, en la última
década ha disminuido sus tipos impositivos del 52 al 33%. En todos los casos la rebaja
de tipos se vio acompañada por la reducción de numerosos incentivos fiscales, lo que
permitió neutralizar el efecto de la reducción de tipos, generando incluso incrementos
en la recaudación neta del impuesto.
A partir de 1986, casi todos los países europeos occidentales han seguido una línea
similar, lo que ha conducido a la generalización de tipos impositivos en torno al 35%,
siendo la media no ponderada actual de los países seleccionados de un 37%.
Paralelamente, en los últimos 10 años, también conviene destacar un avance
importante en los sistemas de integración entre el impuesto sobre la renta personal y
el impuesto sobre sociedades, con el fin de eliminar la doble imposiciónde dividendos.
En este sentido se han detectado dos tendencias: los países que disponían de un
sistema clásico (doble imposición integral) han pasado a sistemas de imputación; y
los países que ya aplicaban un sistema de imputación, lo han reforzado, pasando de
las fórmulas de imputación parcial a las de imputación plena, que eliminan totalmente
la doble imposición de dividendos.
3.3. Los impuestos sobre la riqueza
17
Los impuestos sobre la riqueza apenas suponen en la UE el 5% de los ingresos
tributarios totales, aunque tradicionalmente hayan tenido mayor importancia en las
Islas Británicas y Francia. Aunque existen numerosas modalidades, destacan tres
tipos de impuestos sobre la riqueza: los que gravan el patrimonio, los que recaen
sobre los bienes inmuebles y los que se aplican a las sucesiones y donaciones. Los
argumentos que se han venido esgrimiendo para defender este tipo de impuestos
están relacionados con la eficiencia (incentivan el uso productivo de la riqueza), la
equidad (redistribución) y la gestión de los tributos (coordinación con la imposición a
la renta personal).
Sin embargo, en los últimos años ha tenido lugar un intenso proceso de eliminación
formal o de facto de estos tributos, en especial del Impuesto sobre el Patrimonio, que
ya solo existe en Francia18. Este proceso de eliminación se ha defendido por sus
efectos negativos sobre el ahorro, por sus problemas de evasión y por las dificultades
de gestión. No obstante, más allá de las dudas que despiertan estos argumentos, la
actual crisis ha puesto de manifiesto que la pérdida de recaudación que ha supuesto
dicha supresión ha tenido un coste considerable en las arcas públicas, por lo que se
está comenzando a plantear su reintroducción. Además, los impuestos sobre la
riqueza desempeñan un papel relevante como mecanismo de cierre de los sistemas
tributarios, tanto en la lucha contra el fraude como en su función redistributiva.
Finalmente, conviene recordar que la desigualdad en términos de riqueza es mayor
que en términos de renta, y que estos impuestos también se justifican con el
argumento de procurar garantizar una mayor igualdad de oportunidades. De hecho,
en algunos países, especialmente en Estados Unidos, pero también en Francia o
Alemania, determinados colectivos de altos ingresos han demandado una mayor
imposición sobre la riqueza con estos argumentos.
IV. LA ARMONIZACION FISCAL EN LA UNION EUROPEA
CONCEPCION DE LA ARMONIZACION FISCAL DE EUROPA
Recordando las opciones existentes para enfrentar distorsiones fiscales en el marco
de una integración económica, se advierte que la estrategia europea rechaza en
principio la plena integración, ante las indudables dificultades que comportaría,
relacionadas fundamentalmente con la pérdida de soberanía fiscal de los Estados
miembros.
18
En una primera etapa, la unión de decantó por la utilización de mecanismos de
compensación o neutralización en la medida en que se favorezcan las condiciones
para la creación del mercado único. Sin embargo en los últimos años se ha ido
implantando con fuerza la idea de propugnar una armonización fiscal gradual y
pragmática, teniendo en cuenta que la armonización fiscal no constituye en sí misma
una finalidad de la Unión Europea, sino un instrumento, sino un instrumento para evitar
que la disparidad entre los sistemas tributarios sea de tal naturaleza y magnitud que
provoque distorsiones permanentes en el mercado interior europeo, que no puedan
evitarse con el recurso a mecanismos de compensación.
La Unión Europea constituye un área de integración económica difícil de encajar en
las tradicionales clasificaciones establecidas por los economistas, ya que es algo más
que una mera unión aduanera o un organismo internacional, pero está lejos de
constituir un Estado Unitario , siquiera alguna fórmula de federación. Nos encontramos
en presencia de una organización poco convencional, que no puede incluirse en las
categorías clásicas descritas por la economía tradicional.
Es, pues necesario acudir a aspectos específicos de la Teoría económica y de la
Hacienda Pública para explicar el proceso de armonización fiscal europeo.
Ante todo hay que plantearse qué se entiende, a nivel global, por armonización fiscal
en el marco de la Unión. El informe Neumark dice lo siguiente: ´´¿Cuál es el objetivo
esencial de la armonización fiscal? Consiste en incentivar la interacción y el
crecimiento económico de los seis (hoy 15) países pueda conseguirse de manera
simultánea y gradual. No es un problema de estructura de los sistemas tributarios,
sino de los efectos y la incidencia de los impuestos existentes en cada país sobre los
procesos de integración y crecimiento económico´´.
Este planteamiento nos acerca bastante a núcleo de la cuestión, pero bajo esta
concepción pueden subyacer diversas ideas sobre la armonización, en función del
grado de intensidad del proceso.
Un interpretación ´´suave´´ identificaría la armonización con la coordinación, mediante
el establecimiento de procesos de consulta entre los Estados miembros, y de
acuerdos flexibles entre ellos para establecer los impuestos sobre bases similares y a
los tipos parecidos.
19
Una interpretación más exigente iría en la línea de la estandarización, lo que
implicaría que la base y los tipos de los impuestos se igualarían en todos los Estados
miembros a instancias de las decisiones de la Unión Europea. En la práctica es fácil
observar que la armonización ha situado entre los conceptos límite de coordinación y
estandarización, y se ha definido en función de una serie de prioridades emanadas de
los propios principios fundamentales de la Unión, y de las necesidades de política
económica que han ido surgiendo a medida que se avanzaba en una serie de áreas
para conseguir el establecimiento del mercado único.
La armonización fiscal de la Unión Económica Europea se ha concebido inicialmente
como una coordinación horizontal de un impuesto de los distintos Estados miembros.
Se han realizado considerables intentos para unificar políticas a nivel supranacional,
pero dichas políticas han debido implementarse de forma separada en cada Estado,
lo que explica la escasez de doctrina relevante al respecto, cuando las diferencias
entre los sistemas tributarios deben remediarse para evitar distorsiones en las
condiciones de competencia, mejorar el funcionamiento de los mercados comunes y
facilitar la libre circulación de capitales.
PARADOJA DE LA ARMONIZACIÓN
Aparentemente, el término ´´armonización´´ tiene tantos siginificados como autores lo
utilizan, aunque su acepción más generalizada lo considera equivalente, en cierto
sentido a ´´igualación´´(con respecto a bases y tipos impositivos). Sin embargo otros
autores prefieren el enfoque ´´diferencial´´, bajo el cual las políticas económicas son
´´armonizadas´´ cuando se coordinan para la consecusión de objetivos específicos de
política económica. No obstante, en el contexto de análisis de las uniones
económicas, hay que considerar fundamentalmente el enfoque ´´igualación´´.
En un mercado común, la articulación de medidas armonizadas sobre los sistemas
tributarios es obviamente menos gravosa que en una federación, porque lo Estados
miembros conservan su soberanía fiscal en un amplio abanico de instrumentos de
regulación, manteniendo un cierto grado de autonomía con respecto a la política
monetaria.
En la medida en que exista un vínculo más estrecho entre los tipos de cambio de las
divisas y cuanto más informes sean los sistemas de regulación en el área, más se
aproximará el mercado a común a una federación y el sistema fiscal se convertirá en
el aspecto diferencial más importante, requiriendo, por lo tanto, un mayor esfuerzo de
20
los países miembros para conseguir mayores avances en la línea de la unión
económica.
Debido a la inexistencia de una unión política en la UE el papel de la política de
armonización fiscal no es en absoluto meramente instrumental, sino que posee su
propia naturaleza intrínseca. Para ilustrar ésta afirmación vamos a utilizar un
ejemplo:
• Este se refiere al problema al problema de la coordinación de los impuestos sobre
sociedades, ante el cual cabe dos aproximaciones. La primera, adoptada por la
comisión, consistente en impulsar continuamente una serie de medidas en busca
de una imposición sobre sociedades explícitamente más armonizada.
Este planteamiento descansa en la interpretación de las disposiciones de Tratado
de Roma relativas a la necesidad de que las rentas del capital estén sujetas a
impuestos aproximadamente iguales con independencia del origen de las mismas o
de la residencia del perceptor. Adicionalmente, la adopción de una base uniforme en
el impuesto de sociedades generará una distribución de la recaudación fiscal por tal
concepto, mejor aceptada en términos de equidad interjurisdiccional en la Unión
Europea.
En cierto sentido este enfoque puede interpretarse como una interesante inversión
de las argumentaciones tradicionales. La uniformidad fiscal se presenta normalmente
como una prescripción para conseguir el grado deseado de integración económica,
pero dicha uniformidad, tanto en términos de eficiencia como de equidad
interjurisdiccional, sólo tendrá sentido si se ha conseguido ya dicho grado,
precisamente cuando no serán necesarias tales prescripciones.
Los argumentos básicos de pro de un gravamen más uniforme de las sociedades
en la Unión se convierten de hecho más en políticos que económicos, ´puesto que el
aumento de la uniformidad se supone como algo positivo precisamente porque
reducirá las diferencias entre los Estados miembros. Por lo tanto, el proceso de
armonización de la imposición societaria en la Unión puede interpretarse como un fin
de sí mismo, y no meramente como instrumento para alcanzar otros fines.
Un enfoque alternativo a este problema parte de la idea de que, al igual que en
las federaciones , los sistemas tributarios idénticos pueden no ser necesarios, ni
siquiera deseables, en un mercado común en que los Estados miembros presentan
21
distintas condiciones económicas y persiguen objetivos de política económica
diferentes.
Estos dos enfoques de la armonización son de hecho aplicables en distintos
contextos. En un estado federal, será más apropiadoel ´´enfoqeu diferencial´´, basado
en la articulación de distintos instrumentos d epolítica económica para la consecución
de distintos objetivos, mientras que la armonización horizontal de los sistemas fiscales
queda relegada a un segundo nivel de prioridad.
Por el contrario, en un mercado común se impone en la práctica el ´´enfoque
igualación´´, no sólo por motivos instrumentales, sino también por las ventajas
intrínsecas asociadas a la igualación fiscal en una entidad que carece de una
autoridad tributaria central.
En la medida que en que un mercado común consiga llegar a un grado elevado de
unión económica, el papel y la importancia de la armonización fiscal (en el sentido de
uniformidad) disminuirá, y el ´´enfoque diferencial´´ de la armonización, que a menudo
significa políticas no uniformes, tendrá una mayor relevancia.
En cualquier caso, el futuro de la armonización fiscal comunitaria pende
esencialmente de los factores políticos que determinan las políticas fiscales
nacionales referidos tanto a la integración como a la armonización. Es evidente que
tales factores dependerán fundamentalmente de los intereses de los grupos de
presión y de su capacidad para influir en las decisiones de política fiscal.
En otras palabras, los futuros progresos dependerán de su simbolismo político más
que de sus efectos económicos. Es decir que una vez más la explicación puede
encontrarse en la paradoja de bird que, en contra de la visión convencional, sugiere
que la integración no es una condición previa para la consecución de la unión
económica, sino precisamente uno de los resultados de una mayor aproximación
política a la unión.
22
V. CONCLUSIONES
 Parece que es un lugar común concluir que tenemos un sistema tributario
regresivo, porque la mayor carga no es para los ricos, sino para las personas
de la clase media y trabajadora; que es ineficiente, por la planificación fiscal, la
elusión y la evasión fiscal y complejo; porque la lucha contra el fraude fiscal no
termina nunca. Adicionalmente el Derecho tributario, como una de las
manifestaciones más relevantes de la soberanía estatal (que, en la Europa
actual se está cediendo a la UE y que, en todo el mundo está en proceso de
transformación) está en crisis por la globalización.
 En particular, las características que definen a un impuesto a la renta dual son:
la base se separa en dos componentes, uno formado por las rentas del trabajo
(salarios, pensiones, seguro de desempleo), y otro que incluye a las rentas del
capital; mientras que al primer componente se le aplica una tarifa progresiva,
al segundo se le grava con un tipo único y uniforme para todas las rentas del
capital; y este tipo fijo es igual al mínimo de las rentas del trabajo, igual, a su
vez, al del Impuesto de Sociedades.
 La armonización fiscal consiste en incentivar la interacción y el crecimiento
económico de los países pueda conseguirse de manera simultánea y gradual.
No es un problema de estructura de los sistemas tributarios, sino de los efectos
y la incidencia de los impuestos existentes en cada país sobre los procesos de
integración y crecimiento económico.
23
VI. BIBLIOGRAFIA
1. VILLEGAS, Héctor B. "Curso de finanzas, derecho financiero y tributario". Ed.
Depalma. 1998.
2. MORDEGLIA, ALBACETE, DAMARCO, FERNANDEZ DE LA PUENTE, GALLI
NAVARRO, TORRES. "Manual de Finanzas Públicas". AZ editora. 1986. 2ª.
Edición.- Argentina
3. HAZLITT, Henry "La Economía en una lección". 1996. Ed. Folio. España
24

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Sist tributario europeo

  • 1. 1 INDICE  INTRODUCCION……………………………………………………………………2  EUROPA, GLOBALIZACION Y SISTEMA TRIBUTARIO…………………..…3  CARACTERISTICAS PRINCIPALES DE LOS SISTEMAS FISCALES DE LA UNION EUROPEA…………………………………………………………………11  LA ARMONIZACION FISCAL EN LA UNION EUROPEA……………………17  CONCLUSIONES………………………………………………………………….22  BIBLIOGRAFIA…………………………………………………………………….23
  • 2. 2 I. INTRODUCCION Los sistemas tributarios son indudablemente uno de los factores más dinámicos en el cambiante entorno económico de nuestros días. En este sentido, el análisis del sistema fiscal de un país o grupo de países en un momento dado del tiempo, debe realizarse con un enfoque más dinámico que estático, puesto que la situación puntual puede verse como un tránsito desde los antiguos modelos a los nuevos. Por este motivo, un examenglobal sobre la fiscalidad enlos países de la Unión Europea debe comenzar con una revisión sobre las causas o motivos de las reformas fiscales (aún inacabadas) que han realizado la práctica totalidad de los países europeos en los últimos años, ya que explican no sólo la situación actual, sino también la previsible evolución futura. Con los argumentos esenciales en la mano, la consideración de las principales características de los sistemas fiscales en la U.E., sugiere (por cuestiones de espacio) concentrarnos en los tres factores más significativos de los mismos: la composición general del sistema, y los dos impuestos principales que presentan mayores peculiaridades, dado el elevado grado de armonización del Impuesto sobre el Valor Añadido (el tercer "grande"). Conectando precisamente con la cuestión del IVA, se introduce un apartado centrado en el proceso de armonización fiscal en curso en el ámbito de la Unión, incidiendo en dos ideas clave: los problemas derivados de la propia concepción y diseño de dicho proceso, y la paradoja político-económica que puede explicar el escaso grado de éxito en dicha política (con la excepción parcial de los impuestos indirectos). Por último, se realiza una breve aproximación a las tendencias de futuro, considerando la previsible evolución de los criterios internacionales de reforma fiscal, y planteando un dilema estratégico para el desarrollo.
  • 3. 3 II. EUROPA, GLOBALIZACIÓN Y SISTEMA TRIBUTARIO Además de su evidente reacción con el objetivo eficiencia-equidad yelgrado de progresividad, el estudio de la estructura tributaria tiene especial interés desde la perspectiva de sus posibles efectos sobre el crecimiento económico. Larespuesta que podamos hallar aesta cuestión esde vital importancia, no sólo para la toma de decisiones fiscales de los países desarrollados, sino también como señales para la construcción de los diseños tributarios de los países en desarrollo TANZI YZFF,2000). Sin embargo, la realidad es más compleja y otros autores plantean también condicionantes de naturaleza política o institucional que coadyuvan a explicar, en la medida de lo posible, la composición tributaria de un país. Como señalan HETTICH y WINER (1988, pág. t11), «la evolución de los sistemas tributarios puede ser vista como una secuencia de respuestas a factores cambiantes de índole:  económico,  administrativo y  político». En este contexto, VOLKERINK yDE HAAN (1999) llevan acabo uninteresante estudio para un grupo de 21 países de la OCDE con un panel de datos 1961-1991 sin embargo, una de sus conclusiones principales es que los factorespolíticos no son significativos para explicar de estos países. La evidencia empírica sí corrobora una del as hipótesis planteadas en el estudio, que cuanto mayor sea la presión fiscal, mayor será el peso de los impuestos indirectos dada su menor visibilidad. ¿AFECTA LA ESTRUCTURA TRIBUTARIA Al CRECIMIENTO ECONÓMICO? La teoría neoclásica de crecimiento que las diferencias en los sistemas impositivos pueden tener reflejo en el nivel de output, pero no en las tasas de crecimiento a largo plazo. sin embargo, en los modelos de crecimiento endógeno (MANKIW et al., 1992), la acumulación de capital, tanto físico como humano, es una variable determinante de atasa de crecimiento a largo plazo y,por tanto, la fiscalidad podrá tener efectos en la medida en que distorsione las decisiones relativas a dicha tasa. Dicho de otro modo, frente a la predicción de la teoría neoclásica de efectos temporales de la política fiscal sobre el crecimiento, tales efectos se vuelven permanentes en los modelos de crecimiento endógeno Evidentemente, los diferentes tributos poseen distintos
  • 4. 4 potenciales distorsionadores y, por tanto, será una variable relevante para explicar el crecimiento. ¿Y QUÉ MUESTRA LA EVIDENCIA EMPÍRICA? Entre los trabajos empíricos dedicados a estudiar los efectos de tas mis sobre El crecimiento económico, KOE¥TER y KORMENDI (1989), a partir de una muestra de 63 países, concluyen que disminuciones de la progresividad fiscal provocan aumentos del crecimiento económico, y que incrementos de los tipos impositivos marginales impactan negativamente en el nivel de actividad económica encuentran una relación negativa entre os tipos medios y el crecimiento económico para una muestra países enel periodo 1981. Las estimaciones de PADOVANO yEALLI (2001), para 1a OCDE en e1 periodo -1990, revelan una correlación negativa entre los tipos marginales sobre la renta y el crecimiento económico, así como con el grado de progresividad. WIDMALM (2001), en un estudio para la OCDE en el periodo 1990, sostiene que el tasmis sí tiene efectos sobre el crecimiento y destaca el signo negativo de la relación con el impuesto personal sobre la renta. Además, la progresividad aparece conectada con bajo crecimiento económico. Parece que es un lugar común concluir que tenemos un sistema tributario regresivo, porque la mayor carga no es para los ricos, sino para las personas de la clase media y trabajadora; que es ineficiente, por la planificación fiscal, la elusión y la evasión fiscal y complejo; porque la lucha contra el fraude fiscal no termina nunca. Adicionalmente el Derecho tributario, como una de las manifestaciones más relevantes de la soberanía estatal (que, en la Europa actual se está cediendo a la UE y que, en todo el mundo está en proceso de transformación) está en crisis por la globalización. Por otra parte la realidad de la Europa comunitaria es la de que está envuelta en el pesimismo, porque la forma tradicional de organización política, el Estado, es cada vez más inadecuada para atender sus retos económicos y los intercambios humanos entre Estados. Ciertamente el Estado moderno fue inventado en Europa, pero ello no puede justificar los tentáculos prensiles de algunos y la arrogancia de exclusividad de todos. Como expone Josep M. Colomer, profesor d'Economía Política en la Universidad de Georgetown, en su "El gobierno mundial de los expertos (Anagrama)", la UE es mucho más que una organización diplomática internacional de Estados soberanos, por haber absorbido muchos de los poderes tradicionales de los Estados, pero es
  • 5. 5 mucho menos que un súper Estado o una federación de ellos, y que sus Estados miembro en lugar de fronteras estables tienen diferentes grados de compromiso con ciertas políticas comunes, y algunos pueden abandonar la UE. La UE como "imperio", introspectivo, asimétrico, puede sobrevivir porque, a diferencia de los Estados y sus federaciones, se asimila a los imperios con niveles desiguales de integración formal y grados diversos de lealtad de los ciudadanos al centro, que se expanden y contraen. Nos acostumbraremos a una Europa ambigua, porque sus asimetrías van a durar. A pesar de las tensiones entre los empujes centralizadores y las resistencias nacionalistas, seguirán habiendo fuertes elementos de unión. El imperio como organización política interna puede tener éxito en Europa, porque responde con flexibilidad al ineludible reto de la interdependencia global. Incluso en la desorientación actual aumenta el número de Estados miembros, y el número de países que utilizan la moneda común. A la unión comercial y monetaria de la mayor parte de Europa le siguen las uniones fiscal y bancaria. Con el fin de promover la recuperación económica, la Comisión toma la iniciativa y lanza inversiones en infraestructuras y el BCE es mucho más activo. Con la unión fiscal pasa más de lo mismo. La competencia fiscal lesiva entre Estados (con diferencias impositivas para la empresa tan grandes que países como Irlanda, con un tipo del 12,5%, se puede considerar casi un paraíso fiscal, frente a países como Francia, donde la empresa paga un impuesto sobre sociedades del 38%) de ninguna forma puede mantenerse y está, aparentemente, desapareciendo por la vía de las actuaciones de las administraciones tributarias. BEP's se erige en el camino de salvación; la base común del Impuesto sobre Sociedades y su especial régimen de consolidación para las empresas europeas, ilusionan. Y, sin embargo, los sistemas tributarios están lejos de ser máquinas perfectas hechas de impuestos justos y sencillos que dispongan de administraciones eficientes, cuyos ingresos sean suficientes como para financiar el gasto público presupuestado. Elusión fiscal se produce cuando los contribuyentes aprovechan vacíos legislativos y economías de opción, con el fin de minorar o eludir el pago de los impuestos, mientras que la evasión fiscal se produce cuando se utilizan tácticas fraudulentas con el fin de evitar el cumplimiento de la normativa tributaria.
  • 6. 6 La globalización está evidenciando que las operaciones internacionales, especialmente las financieras están abriendo una brecha fiscal. Hay que parar y repensar el sistema. El primer paso, es preparar un presupuesto de ingresos fiscales que se correspondan a la verdadera potencialidad económica del conjunto de contribuyentes del país (residentes fiscales o no), es decir a la capacidad de generar riqueza del sistema económico subyacente del país y de la participación en él de quienes deben contribuir, incluidos los no residentes. No puede favorecerse más a los inversores no residentes que aprovechándose de los recursos de un país no tributan en él y, muy posiblemente, tampoco en ningún otro. La globalización económica perjudica las políticas sociales en tanto que las plusvalías que genera se concentran en las empresas multinacionales y, por ende, en los Estados más poderosos, perjudicando las rentas del trabajo. Para calcular la brecha fiscal o tasa de ineficiencia es necesario calcular la recaudación potencial del país, el rendimiento potencial de su sistema fiscal y, esto, prácticamente no lo está haciendo ningún Estado y, en ningún caso, enturbiarlo con la nebulosa de la lucha inacabable contra el fraude fiscal. La intensa referencia a los mercados financieros se debe a que los fundamentos económicos de un Estado han dejado de ser su riqueza natural, sus materias primas, para transmutarse por medio de su desmaterialización en el mismo engranaje de los mercados. Esta transmutación de la cosa, de la riqueza natural, a producto financiero, provoca que cualquier despeño del mercado de valores y, por él, de los principales valores bursátiles, genera un efecto dominó y como su precio cae, los países que las producen se inquietan y esta inquietud, al filtrarse a los mercados, los debilitan, exigiendo de sus autoridades medidas -como bajar los tipos de interés, devaluar sus divisas- para minimizar externalidades negativas en sus presupuestos. El comercio transnacional, las empresas multinacionales y sus inversiones transfronterizas, las migraciones masivas y las redes globales de comunicación han provocado el cambio del Planeta hasta verse amenazada su viabilidad misma. Y en ese contexto los grupos empresariales, con múltiples ramificaciones sometidas a una férrea dirección global, al objeto del ahorro de costes y la maximización de beneficios, se esfuerzan en minimizar su factura fiscal. La organización empresarial, única y unitaria, transnacional, es sospechosa de agencia, cuales quiera que sea la
  • 7. 7 forma de instrumentalización de sus piezas, porque las operaciones dentro del conjunto vinculado no son equiparables a otras semejantes que se verifican en el mercado, pues ningún empresario independiente las efectuaría o, cuando menos, no las haría en las condiciones pactadas en el conjunto vinculado. Los sistemas tributarios de los ordenamientos jurídicos de los 28 Estados que integran la UE no están armonizados, y compiten por atraer capitales y empresas, utilizando la fiscalidad como atractivo. Por otro lado, mantener 28 sistemas fiscales distintos trae de cabeza a las empresas que operan en diferentes Estados miembro. Han cambiado muchas cosas en materia tributaria europea y de los Estados miembro, pero los agentes de los mercados continúan planificando agresivamente, y a pesar de que las Administraciones ponen límites el recorrido es todavía desesperanzador, y algunos pasajeros parece quieren apearse. Y en este contexto la pregunta es si es posible una gobernanza mundial, contractual y consensual, de Estados soberanos, aunque se limitara a la fiscalidad internacional. La meta bien valdría el reto, pero no parece que el tándem G20/OCDE vaya por ese camino, de forma que con sus rutilantes acciones actuales estarían cambiándolo todo para que todo siga igual. CAUSAS ECONÓMICAS El origen de los procesos de reforma hay que situarlo en la valora de los sistemas fiscales por parte de los contribuyentes, que se plasma en principio en un elevado grado de descontento con las legislaciones tributarias por considerar que la complejidad y exigencia de las normas incentivan claramente prácticas de elusión y evasión fiscal. La elusión fiscal se produce cuando los contribuyentes aprovechan vacíos legislativos y economías de opción, con el fin de minorar o eludir el pago de los impuestos, mientras que la evasión fiscal se produce cuando se utilizan tácticas fraudulentas con el fin de evitar el cumplimiento de la normativa tributaria. Evidentemente la cuantificación de acción negativa dichas prácticas es muy difícil (en especial de la evasión fiscal), pero a tales efectos lo verdaderamente relevante consiste en la creencia mayoritaria por parte de los contribuyentes, en la existencia de un volumen importante de dichas prácticas que, cómo es lógico, benefician en especial a los sujetos pasivos de mayor capacidad económica.
  • 8. 8 Un argumento muy relacionado con el anterior consiste en la creencia, ampliamente extendida, del escaso éxito de los sistemas fiscales en la consecución de los objetivos sociales y económicos, para los que han sido diseñados. La experiencia de las últimas décadas ha conducido a cuestionar algunos de los principios económicos sobre los cuales se han construido los sistemas fiscales de los países occidentales a partir de la década de los cuarenta. Ante todo es preciso centrar la atención en los cambios del marco económico general que han afectado a la mayoría de países desarrollados (en términos globales, los miembros de la O.C.D.E.). Así, desde los años sesenta a los ochenta se ha producido una tendencia importante de crecimiento del gasto público, en términos del Producto Interior Bruto, que al margen de presionar al alza sobre la inflación, el déficit presupuestario y la deuda pública, ha supuesto un aumento muy importante en la presión fiscal, derivado de las crecientes necesidades de financiación del sector público. Además, hay que recordar que el incremento de las cargas fiscales se ha visto reforzado por la evolución de las condiciones económicas en todo el mundo. En particular, conviene hacer hincapié en un factor extremadamente importante y desgraciadamente poco considerado: la evolución de los índices de precios. Las últimas décadas, y sobre todo los setenta y parte de los ochenta se han caracterizado por la existencia de elevadas tasas de inflación, que han coexistido (salvo honrosas excepciones) con sistemas tributarios no indicados. El impacto de la llamada "progresividad en frío" se ha hecho notar en tres elementos fundamentalmente:  los mínimos exentos (en concreto, en el impuesto personal sobre la renta) no se han modificado, por lo que su valor en términos reales se ha ido reduciendo, lo que ha introducido en el marco de las obligaciones tributarias a una serie de contribuyentes de escasa capacidad económica.  las deducciones de suma fija que afectan a los contribuyentes de menor capacidad de pago (matrimonio, hijos...), también han experimentado la correspondiente merma en su valor real.  en los impuestos con tarifas progresivas (como el de la renta personal), el incremento nominal en las bases imponibles, ha forzado a los contribuyentes a escalones superiores, con lo que se les han aplicado tipos marginales más elevados, incrementado su esfuerzo fiscal, pese a que su capacidad económica en términos reales se haya mantenido constante, o incluso haya disminuido.
  • 9. 9 La acumulación de todos estos efectos ha generado un incremento de las desigualdades, acentuando el grado de descontento con los sistemas fiscales. Si bien es cierto que la recesión acompañada de estanflación, típica de los años ochenta ha dificultado mucho los intentos de acometer reformas fiscales, también lo es que, precisamente dichas características, han convertido a las reformas fiscales en un objetivo del todo inaplazable. Otro elemento de gran incidencia en este ámbito viene dado por las influencias internacionales. La creciente globalización de la economía mundial ha provocado que ningún país pueda ser indiferente a las estructuras fiscales de sus rivales directos en el escenario económico internacional (sobre todo en lo relativo a la imposición indirecta y societaria). Este fenómeno presenta una relevancia especial en el ámbito de la Unión Europea, dada la libertad de movimientos de trabajo, capital y mercancías, a través de las fronteras nacionales, que genera un proceso de competencia fiscal, que se ha convertido de hecho, en el mecanismo que puede conducir a medio y largo plazo a una armonización fiscal efectiva en el marco de la Unión. Fuera de las fronteras europeas, también es importante tener en cuenta la competencia entre sistemas tributarios, ya que la planificación fiscal internacional ofrece cada vez más posibilidadesde beneficiarse de los atractivos regímenes fiscales existentes en los "Paraísos fiscales". En última instancia, puede decirse que la proliferación de reformas fiscales en los países económicamente más avanzados, a lo largo de la última década, obedece a un cambio importante en la filosofía económica. Dicho cambio se centra principalmente en la consideración de las reformas fiscales como parte de un programa general orientado a una reducción del papel que el sector público representa en el marco de las economías de mercado. Una desilusión generalizada con respecto a los resultados de la intervención del Estado en la economía ha provocado una pérdida de confianza en la eficacia del sector público, y un impulso en las creencias acerca de la eficiencia de los mercados. De esta forma, las reformas fiscales de los últimos años deben verse como un elemento más en un proceso integrado por políticos de desregulación, no intervenci ón
  • 10. 10 sobre los tipos de cambio, privatización, promoción de la competencia, e incremento de la eficiencia en la gestión, tanto en el sector público como en el privado. Considerando de forma exclusiva la cuestión de las reformas fiscales, los principios que las han inspirado han combinado el mantenimiento de los ya clásicos: equidad y simplificación, junto con un especial énfasis en la idea de eficiencia. Hay que aclarar que el concepto de eficiencia se entiende en el sentido de garantizar una asignación global eficiente de los recursos económicos. Se parte de la existencia de diversos tipos de distorsiones fiscales. Los impuestos generan distorsiones frente a las elecciones entre: trabajo y ocio, consumo y ahorro (inversión), distintas formas de consumo, distintas formas de inversión. También se generan distorsiones en la selección de la organización formal de la actividad económica y con la estructuración y utilización de los distintos factores de producción. Todas estas distorsiones generan pérdidas económicas y de bienestar, y si bien es cierto que el mercado también genera distorsiones (algunas de las cuales se corrigen con impuestos: consumos especiales y ecológicos), es preciso reconocer que, con independencia de casos especiales, muchas de las distorsiones causadas por el sistema tributario pueden evitarse a través de un adecuado diseño del mismo. Por este motivo, es lógico que las reformas fiscales de los noventa hayan puesto énfasis en el principio de neutralidad (ya propuesto por los clásicos), que, en esencia, puede definirse como la exigencia de que el sistema fiscal sea neutral en términos económicos, lo que equivale a exigirle un nivel de interferencia en el libre funcionamiento de los mercados tan pequeño como sea posible. LA ORGANIZACIÓN PARA LA COOPERACIÓN Y EL DESARROLLO ECONÓMICO (OCDE) La Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), con sede en París, nació el 30 de septiembre de 1961 de la estructura de la Organización Europea de Cooperación Económica, fundada en 1948 y creada entonces para administrar los fondos del Plan Marshall donados por EEUU para la reconstrucción de Europa tras la Segunda Guerra Mundial. El G-20 agrupa el 90 por ciento del PNB mundial, el 80 por ciento del comercio global -incluido el comercio dentro de la UE- y dos tercios de la población mundial. El Grupo surgió como respuesta a la crisis financiera de finales de los 90 y para dar voz a los países emergentes, cuyo tamaño o importancia estratégica influyen en la economía
  • 11. 11 globalizada. Habitualmente, ha funcionado como un foro de diálogo entre ministros de Finanzas y gobernadores de los bancos centrales de los países miembros, aunque a partir de la crisis surgida a finales de 2007 se han celebrado cumbres extraordinarias en la que han tomado parte jefes de Estado y de Gobierno. Sus miembros fundadores fueron la República Federal de Alemania, Austria, Bélgica, Dinamarca, España, Francia, Gran Bretaña, Grecia, Holanda, Irlanda, Islandia, Italia, Luxemburgo, Noruega, Portugal, Suecia, Suiza, Turquía, Estados Unidos y Canadá. El resto de sus integrantes, hasta los 34 actuales, se han incorporado de forma escalonada. Rusia es el único país que se encuentra en proceso de adhesión. Colombia será el primer país en incorporarse a la OCDE. La OCDE reúne así a los países más prósperos del planeta, ya que representa al menos el 60 por ciento del mercado y el 70 por ciento del Producto Internacional Bruto Mundial. En los últimos años, esta organización se ha abierto a otros países que cada vez tienen más peso en la escena internacional, como Brasil, India, China o Sudáfrica e Indonesia. Dirigida desde 2006 por el mexicano José Ángel Gurría Treviño, quien ocupa su secretaría general, la OCDE es una organización intergubernamental que agrupa estados de distintos continentes cuyos objetivos primordiales son fomentar la cohesión y el desarrollo económico. Como consecuencia de la crisis que afecta a los países en desarrollo, sus informes abordan un amplio abanico de temas que van desde el desempleo, la inflación y el déficit en las balanzas de pago, así como otros más sectoriales: la orientación de la política agrícola o la coordinación de las políticas energéticas. III. CARACTERÍSTICAS PRINCIPALES DE LOS SISTEMAS FISCALES EN LA UNIÓN EUROPEA El movimiento de reformas fiscales internacionales que comienza a mediados de los ochenta carece de precedentes en la historia de los sistemas tributarios, no sólo porque ha afectado a la mayoría de países desarrollados del mundo, sino porque lo ha hecho en un período extremadamente corto de tiempo, y además, porque se ha desarrollado en torno a una serie de características y objetivos muy similares en todos los casos. Precisamente la gran coincidencia en la mayoría de medidas de reforma, permite analizarlas como un movimiento ordenado y coherente, especialmente en el ámbito de la Unión Europea. Como punto de partida es importante señalar que la
  • 12. 12 práctica totalidad de los procesos de reforma se han visto acompañados por un reforzamiento de la administración tributaria, y que, generalizando, es posible clasificar las reformas realizadas en tres grandes bloques: impuesto sobre la renta personal, impuesto sobre sociedades, e impuestos sobre la riqueza. 3.1. Los impuestos sobre la renta personal Desde los años noventa el peso del impuesto a la renta personal, salvo algunas excepciones, ha experimentado una tendencia decreciente en la UE. En general, ello ha sido consecuencia de dos cambios opuestos: la ampliación de bases, debida a una reducción de bonificaciones fiscales, y la caída de tipos. En realidad, han tenido lugar reformas notables en el impuesto a la renta personal, de manera que esas dos tendencias se han traducido de forma distinta en los diversos países europeos. Antes de que dichas reformas tuvieran lugar, los impuestos a la renta personal se caracterizaban por aplicar tipos marginales elevados, un gran número de tramos y bases relativamente estrechas, debido a la existencia de numerosos beneficios fiscales, que en ocasiones generaban distorsiones de eficiencia, una equidad real muy inferior a la nominal y elevados costes administrativos y de cumplimiento. Además de tales distorsiones, el proceso de globalización y la correspondiente mayor movilidad de los factores de producción, así como una orientación intelectual dirigidaa favorecer la asunción de riesgos, la capacidad emprendedora y, en ocasiones, meros comportamientos imitativos impulsaron dichas reformas. Sus objetivos residían en aumentar la eficiencia, reducir la complejidad y acercar la progresividad real a la nominal. Para ello, como se ha indicado, se ha llevado a cabo una reducción generalizada del tipo marginal máximo del impuesto. En promedio, desde el año 1995 ha disminuido once puntos en la UE, con caídas más importantes en los nuevos Estados miembros (Bulgaria, 40 puntos; República Checa, 28; o Rumanía, 24). No obstante, cabe señalar que, por primera vez en bastantes años, en 2010 el marginal máximo ha subido en algunos países (Reino Unido, Grecia y Letonia), básicamente como consecuencia de los problemas fiscales existentes en la crisis actual. Junto con esta reducción de tipos, tramos y bonificaciones, otro cambio fundamental en la tributación a la renta ha sido la aparición de dos nuevos esquemas de imposición: el impuesto dual o semidual, y el impuesto lineal. El primero se ha desarrollado en los antiguos Estados miembros y, en particular, tiene su origen en los países nórdicos a comienzos de los años noventa. Como es bien sabido, este
  • 13. 13 esquema dual consiste fundamentalmente en sustituir el tradicional enfoque sintético, donde toda la renta tributa de forma conjunta, por otro donde los ingresos de trabajo y capital se tratan de forma diferenciada. En particular, las características que definen a un impuesto a la renta dual son: a) la base se separa en dos componentes, uno formado por las rentas del trabajo (salarios, pensiones, seguro de desempleo), y otro que incluye a las rentas del capital; b) mientras que al primer componente se le aplica una tarifa progresiva, al segundo se le grava con un tipo único y uniforme para todas las rentas del capital; y c) este tipo fijo es igual al mínimo de las rentas del trabajo, igual, a su vez, al del Impuesto de Sociedades. Se trata, por tanto, de un esquema que, en principio, parecería poco justificado desde el punto de vista de la equidad, debido al tratamiento más favorable de las rentas de capital frente a las rentas del trabajo. ¿Cómo es posible entonces que su uso se haya extendido en la UE (y fuera de ella)? Es más, ¿cómo es posible que tuviera su origen en unos países nórdicos donde tradicionalmente las cuestiones de equidad han tenido un gran protagonismo en la vida pública? La razón es que presenta una serie de ventajas no desdeñables frente a los esquemas sintéticos y, además, su menor progresividad no siempre es tal. Así, se ha argumentado que, en realidad, para que exista equidad horizontal (ingresos de igual cuantía deben soportar la misma carga tributaria), las rentas del capital deben ser gravadas a tipos inferiores a las del trabajo, pues de ese modo se igualará su gravamen efectivo. Las causas de que el gravamen efectivo sea distinto ante tipos iguales son básicamente las siguientes: por un lado, si la base no se ajusta por inflación, los tipos efectivos serán mayores en el caso de las rentas del capital, ya que se aplican tanto a la parte real de los rendimientos como a la parte de estos que se debe únicamente a la inflación; por otro, desde una perspectiva del ciclo vital, gravar las rentas de capital discrimina el ahorro. Otra de las ventajas del sistema dual es la reducción de costes de administración y cumplimiento, ya que, al recaudar la imposición sobre rentas de capital mediante retenciones, los ajustes posteriores son innecesarios y resulta más sencillo el control del impuesto. Además, en el esquema dual se reduce la planificación fiscal, pues todas las modalidades de rentas del capital tributan por igual. Por último, se argumenta
  • 14. 14 que el tratamiento favorable a las rentas de capital reduce el riesgo de evasión a otras jurisdicciones, debido a la competencia fiscal, y, por tanto, favorece la recaudación. Frente a ello, existen dos notables desventajas del esquema dual. En primer lugar, el posible arbitraje entre rentas de capital y trabajo; es decir, que las segundas se disfracen de ingresos de capital con objeto de reducir la carga impositiva. Este problema resulta muy claro en el caso de las rentas generadas de forma conjunta por ambas fuentes, como sería, por ejemplo, el caso de los trabajadores autónomos. Así, por ejemplo, en Noruega se define la parte de rentabilidad correspondiente al capital en este tipo de rentas mixtas el tipo de interés de los bonos a cinco años más un 4%, mientras que los beneficios totales menos dicha parte es asignada al trabajo (en Finlandia se sigue un esquema similar). El segundo problema relevante es que, pese a que sus efectos sobre la equidad del sistema puedan ser positivos, la percepción social de este enfoque puede ser la contraria. Como se ha señalado, el impuesto dual tuvo su origen en los países nórdicos. En particular, Dinamarca fue el país pionero, introduciéndolo en 1987, con unos tipos sobre las rentas del trabajo que se situaban entre el 38,8% y el 47,9%, mientras que el gravamen sobre las de capital se fijaba en el 28%. Posteriormente, Suecia, Noruega y Finlandia lo introducirían en 1991, 1992 y 1993, respectivamente. Todo ello supuso una reducción muy importante de los tipos máximos aplicados a las rentas tanto de trabajo como del capital o de la renta empresarial. En realidad, la experiencia nórdica con el sistema dual no ha arrojado resultados concluyentes. Así, la propia Dinamarca, pionera en la aplicación de este sistema, renunció en buena medida al esquema dual apenas unos años más tarde, en 1994, limitando la tasa diferenciada a los dividendos. La causa de la renuncia fue la impopularidad del sistema. Por su parte, en Suecia, donde existían tratamientos muy diferenciados de las rentas del capital, se observó que el impuesto había perdido parte de su capacidad redistributiva tras la reforma (aunque quedó compensada por una mayor capacidad en el gasto), mientras que resultó neutral en términos de recaudación. Asimismo, aunque se redujeron los costes de cumplimiento para el contribuyente, ocurrió lo contrario en el caso de la administración, debido a los problemas originados por las rentas mixtas. Cabe señalar, no obstante, que en 2002 se creó una comisión encargada de analizar, entre otros aspectos del sistema tributario sueco, el sistema dual. La conclusión fue favorable al mismo. Respecto a Noruega, debe indicarse, en primer lugar, que en su implantación tuvo mucha importancia el hecho de que
  • 15. 15 previamente se hubiera introducido en Dinamarca y Suecia, y que, como consecuencia de ello, se temía una fuerte salida de capitales hacia estos países. Según los análisis efectuados, la reforma resultó neutral en términos de equidad, mientras que tuvo efectos positivos en términos de costes administrativos y de cumplimiento. De hecho, al igual que en el caso sueco, en 2002 se designó un comité de expertos para analizar el efecto del sistema, recomendando su mantenimiento. Por último, en el caso de Finlandia, los resultados parecen haber sido similares a los de los otros países en cuanto a la neutralidad en términos distributivos. Tras la introducción del sistema dual en los países nórdicos, muchos otros países europeos han introducido esquemas semiduales, con un tratamiento diferenciado de las rentas de capital, pero no así de los rendimientos mixtos. Así, por ejemplo, Austria y Polonia aplicaron un tipo fijo para los rendimientos de capital, del 25% en el primer caso y del 19% en el segundo. Por su parte, Bélgica, Italia, Portugal, Alemania, Grecia, Francia o España también han adoptado tipos fijos para todos o algunos de los rendimientos de capital, aunque con valores diferenciados según la clase de rendimiento. Holanda incluso introdujo en 2001 una tasa del 30% sobre los rendimientos presuntos de intereses y dividendos, medidos como el 4% del valor de los activos. Aunque posteriormente, como consecuencia de la crisis actual, en algunos de estos países, como es el caso de España, se han introducido algunas modificaciones sobre el esquema dual, lo cierto es que este ha cobrado un gran protagonismo, ya sea en su versión más pura o con variaciones sobre esta, en la fiscalidad sobre la renta personal en Europa. El modelo sintético ha dado paso a un tratamiento diferenciado de las rentas del capital. El otro cambio notable en cuanto al diseño del impuesto que ha tenido lugar en Europa es la introducción de un esquema lineal, en este caso exclusivamente en los nuevos Estados miembros de la UE. Este esquema supone aplicar un tipo igual para todas las fuentes y cuantías de renta, e igual también al tipo aplicado a la renta empresarial. Su ventaja fundamental radica en su sencillez: al hacer posible su instrumentación mediante retenciones liberatorias, se reducen los costes de cumplimiento y administración. Por su parte, el inconveniente más notable es su menor progresividad, lograda habitualmente mediante una deducción común a todos los contribuyentes. Este sistema comenzó a aplicarse en el año 2000 en Rusia, teniendo lugar de forma paralela un fuerte aumento de la recaudación. Posteriormente, se han introducido esquemas lineales en los países bálticos, Eslovaquia, República Checa, Rumanía, Bulgaria y Hungría. Aunque aún es pronto para realizar una valoración del sistema,
  • 16. 16 los análisis efectuados parecen sugerir que los aumentos que se produjeron en los países pioneros en la introducción del impuesto lineal no fueron debidos a la reforma en el diseño del impuesto, sino a mejoras de gestión. Además, la mayoría de los países europeos que lo han adoptado han tenido que escoger una alícuota baja, situada en muchas ocasiones por debajo de los tipos mínimos propios de escalas progresivas del resto de miembros de la UE. La consecuencia sería no solo una menor capacidad recaudatoria y redistributiva, sino también un menor potencial como estabilizador automático en su papel de contribuir a la estabilidad económica. 3.2. Impuesto sobre Sociedades De forma bastante similar a la que caracteriza la reforma del impuesto sobre la renta personal, el impuesto sobre sociedades ha experimentado importantes variaciones en la mayoría de países miembros de la U.E. El elemento más importante de las reformas ha sido la disminución del tipo impositivo (proporcional en la práctica totalidad de países), que ha estado acompañado por la correspondiente ampliación de las bases imponibles. Inicialmente el proceso fue liderado por el Reino Unido, que, en la última década ha disminuido sus tipos impositivos del 52 al 33%. En todos los casos la rebaja de tipos se vio acompañada por la reducción de numerosos incentivos fiscales, lo que permitió neutralizar el efecto de la reducción de tipos, generando incluso incrementos en la recaudación neta del impuesto. A partir de 1986, casi todos los países europeos occidentales han seguido una línea similar, lo que ha conducido a la generalización de tipos impositivos en torno al 35%, siendo la media no ponderada actual de los países seleccionados de un 37%. Paralelamente, en los últimos 10 años, también conviene destacar un avance importante en los sistemas de integración entre el impuesto sobre la renta personal y el impuesto sobre sociedades, con el fin de eliminar la doble imposiciónde dividendos. En este sentido se han detectado dos tendencias: los países que disponían de un sistema clásico (doble imposición integral) han pasado a sistemas de imputación; y los países que ya aplicaban un sistema de imputación, lo han reforzado, pasando de las fórmulas de imputación parcial a las de imputación plena, que eliminan totalmente la doble imposición de dividendos. 3.3. Los impuestos sobre la riqueza
  • 17. 17 Los impuestos sobre la riqueza apenas suponen en la UE el 5% de los ingresos tributarios totales, aunque tradicionalmente hayan tenido mayor importancia en las Islas Británicas y Francia. Aunque existen numerosas modalidades, destacan tres tipos de impuestos sobre la riqueza: los que gravan el patrimonio, los que recaen sobre los bienes inmuebles y los que se aplican a las sucesiones y donaciones. Los argumentos que se han venido esgrimiendo para defender este tipo de impuestos están relacionados con la eficiencia (incentivan el uso productivo de la riqueza), la equidad (redistribución) y la gestión de los tributos (coordinación con la imposición a la renta personal). Sin embargo, en los últimos años ha tenido lugar un intenso proceso de eliminación formal o de facto de estos tributos, en especial del Impuesto sobre el Patrimonio, que ya solo existe en Francia18. Este proceso de eliminación se ha defendido por sus efectos negativos sobre el ahorro, por sus problemas de evasión y por las dificultades de gestión. No obstante, más allá de las dudas que despiertan estos argumentos, la actual crisis ha puesto de manifiesto que la pérdida de recaudación que ha supuesto dicha supresión ha tenido un coste considerable en las arcas públicas, por lo que se está comenzando a plantear su reintroducción. Además, los impuestos sobre la riqueza desempeñan un papel relevante como mecanismo de cierre de los sistemas tributarios, tanto en la lucha contra el fraude como en su función redistributiva. Finalmente, conviene recordar que la desigualdad en términos de riqueza es mayor que en términos de renta, y que estos impuestos también se justifican con el argumento de procurar garantizar una mayor igualdad de oportunidades. De hecho, en algunos países, especialmente en Estados Unidos, pero también en Francia o Alemania, determinados colectivos de altos ingresos han demandado una mayor imposición sobre la riqueza con estos argumentos. IV. LA ARMONIZACION FISCAL EN LA UNION EUROPEA CONCEPCION DE LA ARMONIZACION FISCAL DE EUROPA Recordando las opciones existentes para enfrentar distorsiones fiscales en el marco de una integración económica, se advierte que la estrategia europea rechaza en principio la plena integración, ante las indudables dificultades que comportaría, relacionadas fundamentalmente con la pérdida de soberanía fiscal de los Estados miembros.
  • 18. 18 En una primera etapa, la unión de decantó por la utilización de mecanismos de compensación o neutralización en la medida en que se favorezcan las condiciones para la creación del mercado único. Sin embargo en los últimos años se ha ido implantando con fuerza la idea de propugnar una armonización fiscal gradual y pragmática, teniendo en cuenta que la armonización fiscal no constituye en sí misma una finalidad de la Unión Europea, sino un instrumento, sino un instrumento para evitar que la disparidad entre los sistemas tributarios sea de tal naturaleza y magnitud que provoque distorsiones permanentes en el mercado interior europeo, que no puedan evitarse con el recurso a mecanismos de compensación. La Unión Europea constituye un área de integración económica difícil de encajar en las tradicionales clasificaciones establecidas por los economistas, ya que es algo más que una mera unión aduanera o un organismo internacional, pero está lejos de constituir un Estado Unitario , siquiera alguna fórmula de federación. Nos encontramos en presencia de una organización poco convencional, que no puede incluirse en las categorías clásicas descritas por la economía tradicional. Es, pues necesario acudir a aspectos específicos de la Teoría económica y de la Hacienda Pública para explicar el proceso de armonización fiscal europeo. Ante todo hay que plantearse qué se entiende, a nivel global, por armonización fiscal en el marco de la Unión. El informe Neumark dice lo siguiente: ´´¿Cuál es el objetivo esencial de la armonización fiscal? Consiste en incentivar la interacción y el crecimiento económico de los seis (hoy 15) países pueda conseguirse de manera simultánea y gradual. No es un problema de estructura de los sistemas tributarios, sino de los efectos y la incidencia de los impuestos existentes en cada país sobre los procesos de integración y crecimiento económico´´. Este planteamiento nos acerca bastante a núcleo de la cuestión, pero bajo esta concepción pueden subyacer diversas ideas sobre la armonización, en función del grado de intensidad del proceso. Un interpretación ´´suave´´ identificaría la armonización con la coordinación, mediante el establecimiento de procesos de consulta entre los Estados miembros, y de acuerdos flexibles entre ellos para establecer los impuestos sobre bases similares y a los tipos parecidos.
  • 19. 19 Una interpretación más exigente iría en la línea de la estandarización, lo que implicaría que la base y los tipos de los impuestos se igualarían en todos los Estados miembros a instancias de las decisiones de la Unión Europea. En la práctica es fácil observar que la armonización ha situado entre los conceptos límite de coordinación y estandarización, y se ha definido en función de una serie de prioridades emanadas de los propios principios fundamentales de la Unión, y de las necesidades de política económica que han ido surgiendo a medida que se avanzaba en una serie de áreas para conseguir el establecimiento del mercado único. La armonización fiscal de la Unión Económica Europea se ha concebido inicialmente como una coordinación horizontal de un impuesto de los distintos Estados miembros. Se han realizado considerables intentos para unificar políticas a nivel supranacional, pero dichas políticas han debido implementarse de forma separada en cada Estado, lo que explica la escasez de doctrina relevante al respecto, cuando las diferencias entre los sistemas tributarios deben remediarse para evitar distorsiones en las condiciones de competencia, mejorar el funcionamiento de los mercados comunes y facilitar la libre circulación de capitales. PARADOJA DE LA ARMONIZACIÓN Aparentemente, el término ´´armonización´´ tiene tantos siginificados como autores lo utilizan, aunque su acepción más generalizada lo considera equivalente, en cierto sentido a ´´igualación´´(con respecto a bases y tipos impositivos). Sin embargo otros autores prefieren el enfoque ´´diferencial´´, bajo el cual las políticas económicas son ´´armonizadas´´ cuando se coordinan para la consecusión de objetivos específicos de política económica. No obstante, en el contexto de análisis de las uniones económicas, hay que considerar fundamentalmente el enfoque ´´igualación´´. En un mercado común, la articulación de medidas armonizadas sobre los sistemas tributarios es obviamente menos gravosa que en una federación, porque lo Estados miembros conservan su soberanía fiscal en un amplio abanico de instrumentos de regulación, manteniendo un cierto grado de autonomía con respecto a la política monetaria. En la medida en que exista un vínculo más estrecho entre los tipos de cambio de las divisas y cuanto más informes sean los sistemas de regulación en el área, más se aproximará el mercado a común a una federación y el sistema fiscal se convertirá en el aspecto diferencial más importante, requiriendo, por lo tanto, un mayor esfuerzo de
  • 20. 20 los países miembros para conseguir mayores avances en la línea de la unión económica. Debido a la inexistencia de una unión política en la UE el papel de la política de armonización fiscal no es en absoluto meramente instrumental, sino que posee su propia naturaleza intrínseca. Para ilustrar ésta afirmación vamos a utilizar un ejemplo: • Este se refiere al problema al problema de la coordinación de los impuestos sobre sociedades, ante el cual cabe dos aproximaciones. La primera, adoptada por la comisión, consistente en impulsar continuamente una serie de medidas en busca de una imposición sobre sociedades explícitamente más armonizada. Este planteamiento descansa en la interpretación de las disposiciones de Tratado de Roma relativas a la necesidad de que las rentas del capital estén sujetas a impuestos aproximadamente iguales con independencia del origen de las mismas o de la residencia del perceptor. Adicionalmente, la adopción de una base uniforme en el impuesto de sociedades generará una distribución de la recaudación fiscal por tal concepto, mejor aceptada en términos de equidad interjurisdiccional en la Unión Europea. En cierto sentido este enfoque puede interpretarse como una interesante inversión de las argumentaciones tradicionales. La uniformidad fiscal se presenta normalmente como una prescripción para conseguir el grado deseado de integración económica, pero dicha uniformidad, tanto en términos de eficiencia como de equidad interjurisdiccional, sólo tendrá sentido si se ha conseguido ya dicho grado, precisamente cuando no serán necesarias tales prescripciones. Los argumentos básicos de pro de un gravamen más uniforme de las sociedades en la Unión se convierten de hecho más en políticos que económicos, ´puesto que el aumento de la uniformidad se supone como algo positivo precisamente porque reducirá las diferencias entre los Estados miembros. Por lo tanto, el proceso de armonización de la imposición societaria en la Unión puede interpretarse como un fin de sí mismo, y no meramente como instrumento para alcanzar otros fines. Un enfoque alternativo a este problema parte de la idea de que, al igual que en las federaciones , los sistemas tributarios idénticos pueden no ser necesarios, ni siquiera deseables, en un mercado común en que los Estados miembros presentan
  • 21. 21 distintas condiciones económicas y persiguen objetivos de política económica diferentes. Estos dos enfoques de la armonización son de hecho aplicables en distintos contextos. En un estado federal, será más apropiadoel ´´enfoqeu diferencial´´, basado en la articulación de distintos instrumentos d epolítica económica para la consecución de distintos objetivos, mientras que la armonización horizontal de los sistemas fiscales queda relegada a un segundo nivel de prioridad. Por el contrario, en un mercado común se impone en la práctica el ´´enfoque igualación´´, no sólo por motivos instrumentales, sino también por las ventajas intrínsecas asociadas a la igualación fiscal en una entidad que carece de una autoridad tributaria central. En la medida que en que un mercado común consiga llegar a un grado elevado de unión económica, el papel y la importancia de la armonización fiscal (en el sentido de uniformidad) disminuirá, y el ´´enfoque diferencial´´ de la armonización, que a menudo significa políticas no uniformes, tendrá una mayor relevancia. En cualquier caso, el futuro de la armonización fiscal comunitaria pende esencialmente de los factores políticos que determinan las políticas fiscales nacionales referidos tanto a la integración como a la armonización. Es evidente que tales factores dependerán fundamentalmente de los intereses de los grupos de presión y de su capacidad para influir en las decisiones de política fiscal. En otras palabras, los futuros progresos dependerán de su simbolismo político más que de sus efectos económicos. Es decir que una vez más la explicación puede encontrarse en la paradoja de bird que, en contra de la visión convencional, sugiere que la integración no es una condición previa para la consecución de la unión económica, sino precisamente uno de los resultados de una mayor aproximación política a la unión.
  • 22. 22 V. CONCLUSIONES  Parece que es un lugar común concluir que tenemos un sistema tributario regresivo, porque la mayor carga no es para los ricos, sino para las personas de la clase media y trabajadora; que es ineficiente, por la planificación fiscal, la elusión y la evasión fiscal y complejo; porque la lucha contra el fraude fiscal no termina nunca. Adicionalmente el Derecho tributario, como una de las manifestaciones más relevantes de la soberanía estatal (que, en la Europa actual se está cediendo a la UE y que, en todo el mundo está en proceso de transformación) está en crisis por la globalización.  En particular, las características que definen a un impuesto a la renta dual son: la base se separa en dos componentes, uno formado por las rentas del trabajo (salarios, pensiones, seguro de desempleo), y otro que incluye a las rentas del capital; mientras que al primer componente se le aplica una tarifa progresiva, al segundo se le grava con un tipo único y uniforme para todas las rentas del capital; y este tipo fijo es igual al mínimo de las rentas del trabajo, igual, a su vez, al del Impuesto de Sociedades.  La armonización fiscal consiste en incentivar la interacción y el crecimiento económico de los países pueda conseguirse de manera simultánea y gradual. No es un problema de estructura de los sistemas tributarios, sino de los efectos y la incidencia de los impuestos existentes en cada país sobre los procesos de integración y crecimiento económico.
  • 23. 23 VI. BIBLIOGRAFIA 1. VILLEGAS, Héctor B. "Curso de finanzas, derecho financiero y tributario". Ed. Depalma. 1998. 2. MORDEGLIA, ALBACETE, DAMARCO, FERNANDEZ DE LA PUENTE, GALLI NAVARRO, TORRES. "Manual de Finanzas Públicas". AZ editora. 1986. 2ª. Edición.- Argentina 3. HAZLITT, Henry "La Economía en una lección". 1996. Ed. Folio. España
  • 24. 24