Accertamento STUDI di SETTORE IMPRESE MULTIATTIVITÀ

GUIDA PRATICA
LA SETTIMANA FISCALE – N. 19 15 maggio 2008
– 15 –
CFF ➊ – CFF ➋ : vedi CODICI
FISCALI FRIZZERA n. 1 o n. 2
INDICI PRIMO PIANO AGENDAGUIDA PRATICANOVITÀ VARIEQUESITI PREVIDENZAENTI NON COMMERCIALI
QUADRO NORMATIVO
IMPRESE MULTIATTIVITÀ: recentemente, le dispo-
sizioni relative ai casi di multiattività sono state
profondamente riviste dal D.M. 11.2.2008 (Gaz-
zetta Ufficiale n. 56 del 6.3.2008), avente ad
oggetto la «semplificazione degli obblighi di an-
notazione separata dei componenti di reddito
rilevanti ai fini degli studi di settore», al quale è
seguita la C.M. 1.4.2008, n. 31/E.
Sul precedente n. 16/2008 di questa stessa
Rivista sono state delineate le principali novità.
In questa sede si intende approfondire l’argo-
mento, con l’aiuto di schemi di sintesi ed esem-
plificazioni pratiche.
Avremo modo di analizzare, in particolare:
● la nuova configurazione dell’obbligo di an-
notazione separata;
● le nuove modalità di applicazione degli studi
di settore per le imprese multiattività;
● le relative novità in tema di accertamento.
NUOVA ANNOTAZIONE SEPARATA: l’art. 1, co. 1,
D.M. 11.2.2008 dispone che «i contribuenti che
esercitano due o più attività di impresa, per al-
meno una delle quali risultano approvati gli stu-
di di settore, annotano separatamente i ricavi
relativi alle diverse attività esercitate, nonché
quelli derivanti dall’attività di vendita di generi
soggetti ad aggio o a ricavo fisso».
Dalla lettura della disposizione citata emer-
gono le seguenti novità di rilievo.
●●●●● L’allargamento del requisito soggettivo: mentre
nella previgente normativa l’obbligo in commen-
to atteneva ai casi di più attività tutte assogget-
tate agli studi, ora basta che una sola attività
(anche se non prevalente) ne sia soggetta, per
rientrare nell’alveo dei soggetti obbligati.
Si noti come la disposizione non faccia alcun
riferimento all’esistenza di un ammontare mini-
mo dei ricavi derivanti dalle attività secondarie.
Dal punto di vista pratico/operativo vediamo
come detta disposizione possa essere applicata
ai casi più frequenti di multiattività:
– esistenza di un unico codice attività e sussi-
stenza di più attività, delle quali una preva-
lente e le altre accessorie alla prima.
Per attività accessoria deve intendersi un’at-
tività strettamente connessa all’attività prin-
cipale e da quest’ultima dipendente, che ge-
neri ricavi in percentuali irrisorie rispetto al
valore complessivo.
In tali casi, a parere di chi scrive, non si può
parlare di vera e propria multiattività, doven-
dosi ritenere la sussistenza, di fatto, di un’uni-
ca attività;
– esistenza di più codici attività, pur in assen-
za di contabilità separata.
Sempre a parere di chi scrive, il caso in esa-
me va valutato in funzione dell’effettiva inci-
denza dei ricavi e della natura dell’attività
secondaria (sussidiaria o meno rispetto alla
principale). Tuttavia, solo nel caso di ricavi
irrisori di un’attività rispetto al volume com-
plessivo degli stessi si potrebbe azzardare un
riferimento all’accessorietà e quindi alla man-
canza di multiattività, fermo restando che la
sussistenza di più codici attività risulta esse-
re un forte indicatore dell’esistenza di una
multiattività. In tali situazioni, si ritiene risulti
ragionevole e prudenzialmente corretto tenere
sempre un’annotazione separata dei ricavi;
– esistenza di più codici attività in presenza di
una contabilità separata.
Pur nella consapevolezza che la contabilità
separata ha una sua specifica valenza nel-
l’ambito dell’Iva (a differenza dell’applicazio-
Accertamento
STUDI di SETTORE
IMPRESE MULTIATTIVITÀ
di Enrico Holzmiller
Le disposizioni relative alla
cosiddetta multiattività, cioè ai
casi di esercizio di varie attività di
impresa non rientranti nel mede-
simo studio di settore, sono state
profondamente innovate con il
D.M. 11.2.2008 (Gazzetta Ufficia-
le n. 56 del 6.3.2008) e dalla re-
lativa circolare esplicativa del-
l’Agenzia delle Entrate, la C.M.
1.4.2008, n. 31/E.
Talune novità in materia di
imprese multiattività esplicano ef-
ficacia già con riferimento all’an-
no di imposta 2007.
GUIDA PRATICA

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ne degli studi di settore, che colpisce sia le
imposte dirette che le indirette), non si può
non considerare il fatto che la stessa sia, di
fatto, prova dell’esistenza di una multiattivi-
tà. Vi è, tuttavia, da dire che una contabilità
separata contiene «in sé» i valori dei ricavi
suddivisi per tipologia di attività; si può,
quindi, affermare che risultano implicitamen-
te soddisfatti i requisiti richiesti per l’annota-
zione separata.
● Il riferimento ai soli ricavi della multiattività: in
precedenza, la normativa in tema di annotazio-
ne separata faceva riferimento, oltreché ai rica-
vi, anche ai cosidetti componenti rilevanti, con
ciò intendendo sia i componenti negativi (costi
e spese), sia i dati extracontabili (superfici dei
locali, modalità di vendita e produzione, ecc).
Questi ultimi risultavano essere spesso la vera
«spina nel fianco» dell’annotazione separata, con
particolare riferimento alle modalità di suddivi-
sione dei cosiddetti costi promiscui.
L’attuale formulazione semplifica enormemen-
te il tutto.
Oltre alle due citate novità, va senz’altro ri-
chiamato il riferimento effettuato dalla C.M. 31/
E/2008, attinente alle concrete modalità di anno-
tazione separata. Sul punto, la circolare afferma
che «come già chiarito nella circolare n. 31/E del
25 febbraio 2000, il contribuente può utilizzare il
metodo ritenuto più idoneo (codici causali, regi-
stri sezionali, schede extracontabili, ecc.)».
L’annotazione separata risulta quindi:
● da una parte, «allargata» a soggetti prima
esclusi dalla stessa (cioè tutti quelli che han-
no più attività delle quali non tutte assogget-
tate agli studi);
● dall’altra, fortemente semplificata in quelle
che sono le modalità operative, in primis per
il riferimento, ora vigente, alle sole compo-
nenti positive.
NUOVE MODALITÀ di APPLICAZIONE degli STUDI
di SETTORE: la C.M. 31/E/2008 ricorda che, con
decorrenza dal periodo d’imposta in corso al
31.12.2007, non sussiste più la causa di inappli-
cabilità connessa all’esercizio di due o più atti-
vità non rientranti nel medesimo studio di set-
tore, per le quali non sia stata tenuta la conta-
bilità separata.
Con decorrenza analoga alla succitata aboli-
zione, viene introdotto, ai fini dell’applicazione
degli studi, il nuovo concetto di attività preva-
lente. In altre parole, viene applicato lo studio di
settore relativo all’attività (o alle attività (1)) «da
cui deriva nel periodo d’imposta la maggiore
entità dei ricavi». (2)
Sul punto, la C.M. 31/E/2008 specifica che non
risulta sussistere più la possibilità di applicare
gli studi di settore per le attività non prevalenti
mediante lo specifico software «Gerico – anno-
tazione separata», che conseguentemente risul-
ta abolito.
In altre parole, qualora l’attività o le attività
prevalenti risultino soggette ad uno studio di
settore, quest’ultimo dovrà essere applicato
sull’intero ammontare dei ricavi.
È importante focalizzare l’attenzione sul fatto
che né il decreto ministeriale né la circolare in
commento esplicitano se la ratio debba essere
applicata anche al caso in cui l’attività prevalen-
te sia soggetta ai parametri (3) od esclusa (sia da
questi ultimi che dagli studi); a parere di chi
scrive sembrerebbe logico rispondere affermati-
vamente, prevedendo quindi un correlato assog-
gettamento anche per le attività secondarie, ri-
spettivamente, a parametri o all’esclusione.
Tale valutazione risulterebbe confermata da
un esempio (n. 4) riportato nella citata C.M.
Infine, è appena il caso di puntualizzare che
l’illustrato concetto di attività prevalente, così
come è stato definito, è da intendersi come rife-
rito all’attività le cui componenti positive rag-
giungono la percentuale più rilevante, ancorché
quest’ultima sia inferiore alla maggioranza as-
soluta (50% + 1) dei ricavi complessivi.
NOVITÀ in TEMA di ACCERTAMENTO CONNESSE
alla MULTIATTIVITÀ: un’altra novità attiene alle
modalità di utilizzo delle risultanze degli studi
di settore in caso di multiattività.
In particolar modo, sono ora previste due
situazioni:
a) i ricavi relativi all’attività prevalente (4) risul-
(1) La C.M. 31/E/2008 precisa che «per attività prevalente deve intendersi anche il complesso delle attività considerate
dal medesimo studio di settore (omissis) (...) si devono sommare i ricavi provenienti dalle attività che, seppur
contraddistinte da diversi codici attività, rientrano nel campo di applicazione del medesimo studio di settore».
(2) Art. 1, co. 2, D.M. 11.2.2008.
(3) Nel merito sembrerebbe risultare un vuoto normativo: l’art. 4, D.M. 11.2.2008 ha abrogato il previgente Provvedi-
mento dell’Agenzia delle Entrate 24.12.1999, che statuiva l’applicazione dei parametri in caso di attività con ricavi
superiori al 20% del volume complessivo. Sul punto non vengono in aiuto le Istruzioni parametri d’impresa 2008
presenti sul sito dell’Agenzia delle Entrate, che richiamano ancora, erroneamente, il suddetto provvedimento abro-
gato.
(4) O la somma dei ricavi derivanti dalle attività prevalenti, qualora vi siano più attività rientranti nel medesimo studio
di settore.
– continua a pag. 16 –

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Singola attività esercitata Ricavi Ricavi La società XYZ
e relativo assoggettamento (valore assoluto) (percentuale) risulta soggetta a
Esempio n. 1
Attività 1 (studio di settore A) 900.000 90%
Attività 2 (esclusa / parametri) 100.000 10%
Esempio n. 2
Esempio n. 3
Esempio n. 4
Attività 2 (esclusa) 650.000 65%
Esempio n. 5
Attività 2 (parametri) 550.000 55%
Esempio n. 6
Attività 2 (studio di settore B) 50.000 5%
Esempio n. 7
Esempio n. 8
Esempio n. 9
Esempio n. 10
Studio A
per «accertamento»
(calcolo del livello di congruità)
Studio A
dal 2008: per «accertamento»;
per il 2007: per «comunicazio-
ne dati» (per selezione delle posi-
zioni da sottoporre a controllo)
Studio A
per «comunicazione dati»
Esclusione
Parametri
Studio B
Studio A
Parametri
Studio A
Studio A
STUDI di SETTORE e IMPRESE MULTIATTIVITÀ – ESEMPLIFICAZIONI

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ta essere pari o superiore al 70% (5) (80%, in
via transitoria, per il solo anno d’imposta
2007) dell’ammontare totale dei ricavi dichia-
rati. In questo caso, gli studi di settore ven-
gono utilizzati per l’azione di accertamento
da parte dell’Amministrazione finanziaria (in
altri termini, Gerico calcola il livello di con-
gruità ed eventualmente richiede un adegua-
mento);
b) i ricavi relativi all’attività prevalente (6) risul-
tano attestarsi ad un valore inferiore al 70%
(80% per il 2007) dell’ammontare totale dei
ricavi dichiarati. In tal caso, a sensi dell’art.
2, D.M. 11.2.2008, «i risultati derivanti dal-
l’applicazione degli studi di settore (...) sono
utilizzati esclusivamente per la selezione del-
le posizioni soggettive da sottoporre a con-
trollo con le ordinarie metodologie (...)».
Mentre, come anticipato, è stato abrogato il
Modello «Studi di settore – multiattività», in vi-
gore fino all’anno di imposta 2006, già nei Mo-
delli per l’anno 2007 è stato inserito un apposito
prospetto relativo alle imprese multiattività, che
deve essere compilato dai soggetti che si trovi-
no nel caso previsto dal precedente punto b).
Sempre in tema di accertamento, un’impor-
tante precisazione viene fornita dalla C.M. 31/E/
2008, la quale, richiamando la preclusione al-
l’accertamento entro determinate soglie (7) (det-
tata dall’art. 10, co. 4-bis, L. 146/1998 [CFF ➋ 7030])
garantita ai contribuenti «virtuosi» (ovvero con-
grui anche per effetto dell’adeguamento), preci-
sa che «la suddetta disposizione preclusiva non
opera nei confronti dei soggetti che esercitano
più attività, non rientranti nel medesimo studio
di settore» con attività prevalente superiore al
70% (80% nel 2007), quindi in situazioni «accer-
tabili» secondo quanto sopra indicato.
Sulla base di quanto fin qui illustrato, si ritie-
ne utile proporre una tabella riportante alcuni
casi esemplificativi, basati sul caso di un’ipote-
tica società XYZ S.r.l. i cui ricavi complessivi am-
montano ad € 1.000.000 (si veda a pag. prec.).
PRINCIPIO di RAGIONEVOLEZZA nell’ACCERTAMEN-
TO: la C.M. 31/E/2008 riprende il riferimento al
principio di ragionevolezza nell’utilizzo dei dati
derivanti dall’applicazione degli studi di setto-
re, già richiamato in precedenti circolari da par-
te della stessa Agenzia delle Entrate.
Con specifico riferimento al caso della mul-
tiattività, l’Amministrazione finanziaria esorta gli
Uffici a tener conto, nella fase del contradditto-
rio (momento sempre più «incisivo» nella dife-
sa del contribuente) di tale particolare situazio-
ne.
Nei casi in cui gli studi hanno valore di ac-
certamento (ricavi da attività principale uguali o
maggiori al 70% – 80% per il solo 2007) gli stes-
si potrebbero, infatti, non cogliere adeguatamen-
te l’effettiva situazione del contribuente soprat-
tutto «laddove l’incidenza dei ricavi delle attività
non prevalenti, su quelli complessivi, sia prossi-
ma alla soglia del 30 per cento, così come qua-
lora le attività non prevalenti siano disomoge-
nee rispetto a quelle considerate dallo studio di
settore applicabile».Tale puntualizzazione potreb-
be essere utilizzata, da parte del fiscalista, a di-
fesa dei clienti che si trovassero nelle situazioni
appena delineate.
(5) Con riferimento alle modalità di calcolo di detta percentuale, le Istruzioni degli studi di settore per l’anno di imposta
2007 – Parte generale precisano che «occorre fare riferimento alla somma dei ricavi di cui all’articolo 85, comma 1,
esclusi quelli di cui alle lettere c), d), e) del testo unico (...), agli altri proventi considerati ricavi (ad esclusione di
quelli di cui all’art. 85, lett. f) del citato Tuir) nonché alle variazioni delle rimanenze relative ad opere forniture e
servizi di durata ultrannuale (al netto di quelle valutate al costo)».
(6) Qualora vi siano più attività rientranti nel medesimo studio di settore, va considerata la somma dei ricavi derivanti
dalle attività prevalenti.
(7) La disposizione preclude la possibilità per l’Amministrazione finanziaria, nei confronti dei citati soggetti «virtuosi»,
di effettuare rettifiche basate su presunzioni semplici di cui all’art. 39, co. 1, lett. d), secondo periodo, D.P.R. 600/1973
[CFF ➋ 6339], nonché di cui all’art. 54, co. 2, ultimo periodo, D.P.R. 633/1972 [CFF ➊ 254], qualora l’ammontare delle
attività non dichiarate, con un massimo di € 50.000, sia pari o inferiore al 40% dei ricavi o compensi dichiarati (il
«tetto» non ha valore di franchigia).
– segue da pag. 14 –

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