1. ‫موضوع:مالیات بر ارزش افزوده‬
‫)درس:مالی عمومی)استاد علی بیکی‬
‫محقق:دانیال نوروزی‬
‫دانشگاه آزاد اسلمی واحد آزادشهر‬
‫مقدمه‬

2. ‫ماليات از منابع مهم درآمد دولتها است. ثبات و تداوم وصول ماليات موجب ثبات‬
‫در برنامممممممممممممممممممممممممممه ريزي دولت براي ارائه خدمات مورد نياز كشور در‬
‫زمينه هاي گوناگون ميشود.‬
‫تغييمر و تحول در اقتصماد كشور و در نتيجمه تغييمر در نحوه توليمد و توزيمع ثروت و‬
‫درآممد، مسمتلزم بازنگري و تجديمد نظمر در انواع مالياتهما و نحوه وصمول آنهاسمت.‬
‫اجراي ماليات بر ارزش افزوده در بيممش از 021 كشور جهان نشان دهنده‬
‫مقبوليت و كارايي اين نظام در فراهم كردن يك منبع درآمد قابل اتكا و مطمئن‬
‫براي دولتهاسمت. اجراي ايمن ماليات بما نرخ ثابمت و يكسمان از يكسمو پيمش بينمي‬
‫ميزان درآممد دولت و در نتيجمه امكان برناممه ريزي بهتمر را فراهمم مينمايمد و از‬
‫س موي ديگ مر، دوره هاي كوتاه مدت وص مول آن، تداوم تأمي من تقدينگ مي خزان مه‬
‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬
‫دولت را تضمين ميكند.‬
‫فصل اول : ضرورت اجراي مالیات بر ارزش افزوده‬
‫يكمي از منابمع اصملي درآممد دولتهما ماليات اسمت كمه تحمت عناويمن مختلف وصمول‬
‫ميشود. درآممد حاصمل از ماليات، بخمش قابمل ملحظمه اي از بودجمه دولتهما را‬

3. ‫تشكيمل ميدهمد و دركشورهايمي كمه ماليات از نظام قانونمي و مردممي برخوردار‬
‫اسممممممت، بيممممممش از 06% بودجممممممه عمومممممممي را تشكيممممممل ميدهممممممد.‬
‫دراقتصماد ايران، متناسمب بما رهنمودهاي كلي سمند برناممه سموم توسمعه، بمه‬
‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م م‬ ‫م‬
‫منظور كاهمش اتكاي بودجمه دولت بمه درآممد نفمت مقرر شمد تما سمهم درآمدهاي‬
‫مالياتمي در تركيمب منابمع درآمدي دولت بما گسمترش پايمه هاي مالياتمي از طريمق‬
‫وضممممممممممممممممع ماليات بر ارزش افزوده افزايممممممممممممممممش يابممممممممممممممممد.‬
‫از اينرو، متناس مب ب ما مفاد ماده 95 قانون برنام مه س موم توس معه، سمازمان امور‬
‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م م‬
‫مالياتمي كشور زيمر نظمر وزارت امور اقتصمادي و دارايمي تاسميس شمد. از جمله‬
‫وظايمف ايمن سازمان در راسمتاي اصملح و تحول نظام مالياتمي و مكانيزه نمودن‬
‫س ميستم ماليات مي كشور، اجراي ماليات بر ارزش افزوده ميباش مد. دلي مل انتخاب‬
‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬
‫ماليات بر ارزش افزوده در بيممن كشورهاي مختلف متفاوت بوده اسممت، ليكممن‬
‫تجربممه كشورهاي اسممتفاده كننده ايممن ماليات حاكممي از موارد عديده ذيممل بممه‬
‫عنوان مزايممممممممممما و ضرورت اجراي ايمممممممممممن نوع ماليات ميباشمممممممممممد:‬
‫1. ماليات بر ارزش افزوده متدولوژي و تفكري اسمت كمه چنديمن دهمه از تجربمه‬

4. ‫مثبمت آن در سماير كشورهما گذشتمه و مورد تاكيمد اكثمر صماحبنظران و كارشناسمان‬
‫اقتصمممادي و مالياتمممي بانمممك جهانمممي و صمممندوق بيمممن الملي پول ميباشمممد.‬
‫2. اين ماليات در بسياري از كشورها ضمن تامين بيشتر عدالت اجتماعي نسبت‬
‫بمه سمايرمالياتها، و بدون از بيمن بردن انگيزه سمرمايه گذاري و توليمد، بمه عنوان‬
‫منب مع درآم مد جديدي درجه مت افزاي مش درآمدهاي دولت بكار برده شده اس مت.‬
‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬
‫3. از آنجايمي كمه سميستم ماليات بر ارزش افزوده يمك سميستم خود اجراسمت و‬
‫همه موديان نقش مامور مالياتي را ايفا مينمايند، هزينه وصول آن پائين است.‬
‫4. بما توجمه بمه ايمن كمه در ايمن ماليات، موديان براي اسمتفاده از اعتبار مالياتمي‬
‫ملزم بممه ارائه فاكتور خواهنممد بود، زمينممه براي شناسممايي خود بممه خود ميزان‬
‫معاملت موديان فراهممم ميشود. در نتيجممه، يممك سمميستم اطلعاتممي كامممل از‬
‫معاملت و مبادلت تجاري ايجاد ميشود كممه علوه بر شفاف سممازي مبادلت و‬
‫فعاليتهاي اقتصممادي موجممب سممهولت اعمال مالياتهاي ديگممر از قبيممل ماليات بر‬
‫درآممممممممممممممممممممممممممممممد و ماليات بر مشاغمممممممممممممممممممممممممممممل ميگردد.‬
‫م‬ ‫م‬

5. ‫5. ماليات بر ارزش افزوده يمك منبمع درآممد باثبات و در عيمن حال انعطاف پذيمر‬
‫اسممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممت.‬
‫6. بمه دليمل مقطوع بودن نرخ ايمن ماليات، زمان قطعيمت آن بسميار كوتاه بوده و‬
‫مشكلت طولن ممي بودن قطعي ممت ماليات بر درآم ممد و ماليات بر ثروت را ندارد.‬
‫م‬ ‫م‬ ‫م‬
‫بنابراي مممن، تاخي مممر در وص مممول درآمدهاي ماليات مممي ب مممه حداق مممل ميرس مممد.‬
‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬
‫7. از آنجايمي كمه ماليات بر ارزش افزوده يمك ماليات مدرن اسمت، اجراي آن بمه‬
‫بهبود فمن آوري و بهره وري از طريمق اتوماسميون اداري در سميستم مالياتمي و‬
‫حسابداري مالياتي كمك شاياني خواهد كرد.‬
‫فصل دوم : تعريف مالیات بر ارزش افزوده‬
‫ماليات بر ارزش افزوده ن مه تنه ما ماليات نس مبتا س ماده اي اس مت بلك مه رايجتري من‬
‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬
‫ماليات در دنياي امروز نيمز محسموب ميشود. لذا قبمل از همر موضوعمي بايمد ديمد‬
‫تعريممف ارزش افزوده و ماليات بر ارزش افزوده چيسممت. از ديدگاه اقتصممادي،‬

6. ‫ارزش افزوده مابمه التفاوت ارزش سمتانده و ارزش داده اسمت. امما در تدويمن‬
‫قانون, ب مممه لحاظ ارائه نگرش مطلوب اجراي مممي, اي مممن تعري مممف بر اس ممماس‬
‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬
‫اسمتانداردهاي حسمابداري و بما تكيمه بر روش صمورتحساب ارائه ميگردد. بر ايمن‬
‫اس ماس، ارزش افزوده را تفاوت بيممن ارزش كاله ما و خدمات عرض مه شده بمما‬
‫م‬ ‫م‬ ‫م‬
‫ارزش كالهما و خدمات خريداري شده يمك شخمص در يمك دوره معيمن تعريمف‬
‫ميكننمد.بما توجمه بمه تعريمف مذكور، ماليات بر ارزش افزوده نوعمي ماليات چنمد‬
‫مرحله اي است كه در مراحل مختلف زنجيره توليد و يا خدمات ارائه شده اخذ‬
‫ميگردد. ايمن ماليات در واقمع نوعمي ماليات بر فروش چنمد مرحله اي اسمت كمه‬
‫خريد كالها و خدمات واسطه اي را از پرداخت ماليات معاف ميكند.‬
‫فصل سوم : تاريخچه مالیات بر ارزش افزوده‬
‫اين ماليات نخستين بار توسط فون زيمنس در سال 1591 به منظور فائق آمدن‬
‫بر مسمائل مالي كشور آلمان طرح ريزي گرديمد ، ليكمن بمه رغمم علقمه و تمايمل‬
‫شديمد كشورهايمي نظيمر آرژانتيمن و فرانسمه در خصموص آگاهمي از چگونگمي‬
‫سماختار آن ، ايمن ماليات بطور رسممي تما سمال 4591 بمه مرحله اجرا در نياممد. از‬
‫سممال 4591بممه بعممد، برزيممل ، فرانسممه ، دانمارك و آلمان در زمره نخسممتين‬
‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬

7. ‫كشورهايممي بودنممد كممه ايممن ماليات را در نظام مالياتممي كشور خود معرفممي‬
‫نمودنمد . كره جنوبمي نخسمتين كشور آسميايي اسمت كمه درسمال 7791 بما كممك‬
‫صندوق بين المللي پول توانست اين ماليات را در نظام مالياتي خود پياده نمايد‬
‫و بدنبال آن كشورهاي تركيمه ، پاكسمتان ، بنگلدش و لبنان نيمز اقدام بمه اجراي‬
‫ايمن ماليات نمودنمد . همم اكنون بيمش از 021 كشور جهان از سميستم ماليات بر‬
‫ارزش افزوده بهره منمممممممممممممممممممممممممممممممد هسمممممممممممممممممممممممممممممممتند .‬
‫بمه منظور اجراي ايمن ماليات در كشور جمهوري اسملمي ايران، ليحمه آن براي‬
‫اوليمن بار در دي ماه 6631 تقديمم مجلس شوراي اسملمي گرديمد . ليحمه مزبور‬
‫در كميسيون اقتصادي مجلس مورد بررسي قرار گرفت و پس از اعمال نظرات‬
‫موافمق و مخالف بمه صحن علنمي مجلس ارائه گرديمد كمه پمس از تصمويب 6 ماده‬
‫از آن بنما بمه تقاضاي دولت و بمه دليمل اجراي سمياست "تثمبيت قيمتهما" بمه دولت‬
‫مس ممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممترد گردي ممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممد .‬
‫م‬ ‫م‬
‫درس مال 0731 بخ مش امور مالي ص مندوق بيممن المللي پول، در راسممتاي اص ملح‬
‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬
‫نظام مالياتمي جمهوري اسملمي ايران ، اجراي سياست ماليات بر ارزش افزوده‬

8. ‫را بعنوان يكمي از عواممل اصملي افزايمش كارايمي و اصملح نظام مالياتمي پيشنهاد‬
‫نمود . بما توجمه بمه نظرات كارشناسمان صمندوق بيمن المللي پول ، مطالعات و‬
‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م م‬ ‫م‬
‫بررسمميهاي متعددي در ايممن زمينممه در وزارت امور اقتصممادي و دارايممي صممورت‬
‫پذيرفممت و اجراي ماليات بر ارزش افزوده در سمممينارها و كميتممه هاي مختلف‬
‫علممي بما حضور كارشناسمان داخلي و خارجمي مورد تاكيمد قرار گرفمت ، امما در‬
‫عممل بمه مرحله اجرا در نياممد . وزارت امور اقتصمادي و دارايمي در راسمتاي طرح‬
‫سماماندهي اقتصمادي كشور ، انجام اصملحات اسماسي در سميستم مالياتمي از‬
‫جمله حذف انواع معافيتهمما ، حذف انواع عوارض وگسممترش پايممه مالياتممي را‬
‫بما تاكيمد خاص بر كارايمي نظام مالياتمي ، شروع نمود و مطالعات جديمد امكان‬
‫سنجي در اين زمينه به عمل آورد . با توجه به اهميت بسط پايه مالياتي بعنوان‬
‫يكممي از اصممول اسمماسي سممياستهاي مالي طرح سمماماندهي اقتصمماد كشور ،‬
‫معاونممت درآمدهاي مالياتممي وزارت امور اقتصممادي و دارايممي مطالعات علمممي‬
‫متعددي را با در نظر گرفتن خصوصيات فرهنگي ، اجتماعي و اقتصادي كشور‬
‫در زمينمممه اجراي ماليات بر ارزش افزوده ، از دي ماه 6731 آغاز كرد . ليحمممه‬
‫ماليات بر ارزش افزوده، اكنون بمما در نظممر گرفتممن اثرات اقتصممادي ناشممي از‬
‫اجراي ايمممن ماليات بممما اصممملحات و بازنگري هاي متعدد، بمممه مجلس شوراي‬

9. ‫اسلمي ارائه شده است .‬
‫فصل چهارم : شیوه اجرايي مالیات بر ارزش افزوده‬
‫در سمممميستم ماليات بر ارزش افزوده، هممممر فروشنده در هنگام فروش كال و‬
‫خدمات، ماليات متعلقه را بر صورتحساب افزوده و آن را همراه با قيمت كال و‬
‫خدمات از مشتري دريافمت ممي نمايمد. اوليمن فروشنده، ماليات را يكجما بمه دولت‬
‫پرداخت كرده و درمراحل بعدي، هر فروشنده تنها مابه التفاوت ماليات )ماليات‬
‫دريافتي پس از كسر مالياتي كه خود قبل ً پرداخت نموده( را به حساب سازمان‬
‫امور مالياتي واريز مي كند. اين عمل بر اساس ليحه پيشنهادي طي يك دوره‬
‫دو ماهممممممممممممممممممممممممممممممممممممه انجام مممممممممممممممممممممممممممممممممممممي گيرد.‬
‫بممه منظور روشممن شدن روش اجرايممي ماليات بر ارزش افزوده بممه مثال ذيممل‬
‫توجمممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممه فرمائيمممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممممد:‬
‫يمك شركمت خودروسمازي براي توليمد محصمولت خويمش، قطعات مورد نياز را از‬
‫طريمق بازار داخلي )قطعمه سمازان( و يما از طريمق واردات تأميمن ممي نمايمد. اگمر‬

10. ‫فرض شود خريد از داخل به مبلغ ده ميليون ريال و خريد به صورت واردات به‬
‫مبلغ پنممج ميليون ريال بوده و بمما فرض ايممن كممه نرخ ماليات 01% باشممد، ايممن‬
‫شركت در مرحله خريد از داخل يك ميليون ريال ) 000،000،1 = 01% *،000،01‬
‫000 ( و در مرحله واردات بمممه اندازه پانصمممدهزار ريال )000،005 = 01% * ،5‬
‫000،000( ماليات بر ارزش افزوده به سازمان مالياتي كشور پرداخت مي نمايد‬
‫. همچنيمن، اگمر فرض شود ايمن شركمت محصمول توليدي خود را بمه مبلغ چهمل‬
‫ميليون ريال بفروش ممد، موظ ممف اس ممت هنگام صممدور فاكتور، ماليات بر ارزش‬
‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬
‫افزوده را جداگانه محاسبه و از خريدار دريافت نمايد )000،000،4 = 01% *،04‬
‫000،000 (.‬
‫بديهمي اسمت قيممت پرداختمي خريدار چهمل و چهار ميليون ريال خواهمد بود. ايمن‬
‫شركممت موظممف اسممت مالياتهاي پرداختممي در مراحممل قبلي )خريممد از داخممل و‬
‫واردات( را از مالياتهاي وصمولي كسمر نموده و مابقمي را همراه بما اظهارناممه بمه‬
‫سممممممممممممممممازمان مالياتممممممممممممممممي پرداخممممممممممممممممت نمايممممممممممممممممد.‬
‫2/005/000 = )005/000 + 1/000/000 ( - 4/000/000‬

11. ‫ماليات بر ارزش افزوده، ماليات واردات، ماليات خريمد داخلي، ماليات دريافتمي،‬
‫قابممممممممممممل پرداخممممممممممممت بممممممممممممه سممممممممممممازمان مالياتممممممممممممي‬
‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬
‫بنابراين مجموع ماليات بر ارزش افزوده پرداخت شده به سازمان مالياتي برابر‬
‫ريال 4/000/000= ) 2/005/000 + 1/005/000 ( خواهد بود.‬
‫فصل پنجم : معافیت ها در مالیات بر ارزش افزوده‬
‫بطور كلي برخنني از كالهننا و خدمات بنننه سننه دلينننل زينننر از پرداخننت ماليات بر ارزش افزوده معاف ميشونننند.‬
‫1 - كاهنننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننش خاصنننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننيت تنازلي ماليات بر ارزش افزوده‬
‫2- كاهنننننننننننننننننش اثنننننننننننننننننر تورمننننننننننننننننني و حماينننننننننننننننننت از اقشار كنننننننننننننننننم درآمننننننننننننننننند‬
‫3 - كاهننننننننننننننننننننننننننش هزينننننننننننننننننننننننننننه هاي اجراينننننننننننننننننننننننننني و وصننننننننننننننننننننننننننول ماليات‬
‫موارد معاف از پرداخننت ماليات بر ارزش افزوده در ماده 21 ليحننه ماليات بر ارزش افزوده بطور مشخننص ذكننر‬
‫گرديده اسننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننننت.‬
‫فصل ششم : آستانه معافیت‬

12. ‫بما توجمه بمه اينكمه ماليات بر ارزش افزوده كليمه كالهما و خدمات توليمد و يما توزيمع شده در اقتصماد را‬
‫در برممممممي گيرد، بمممممه لحاظ اجرايمممممي از گسمممممتردگي خاصمممممي برخوردار ممممممي باشمممممد.‬
‫در اين راستا، ارزش افزوده ايجاد شده توسط بنگاههاي كوچك و فعالن بخش خرده فروشي در‬
‫مقايسه با تعداد زياد آنها بسيار ناچيز بوده و درنتيجه ماليات بر ارزش افزوده قابل وصول ماليات ،‬
‫قابل توجيه نيست . به اين ترتيب معاف نمودن موسسات اقتصادي با ارزش افزوده پايين در جهت‬
‫افزايممممش كارايممممي سممممازمان امور مالياتممممي از اهميممممت خاصممممي برخودار مممممي باشممممد.‬
‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬
‫بررسمي تجربمه سماير كشورهما نشان ممي دهمد كمه اغلب آنهما در مراحمل اوليمه اجراي ايمن نوع ماليات‬
‫براي كاهمش هزينمه هاي اجرايمي وصمول و تمكيمن موديان از آسمتانه معافيتمي اسمتفاده كرده انمد كمه‬
‫تعدادزيادي از بنگاههاي كوچك و فعالن بخش خرده فروشي را معاف نموده است. تعيين آستانه‬
‫معافيمت، ايمن امكان را بمه سمازمان امور مالياتمي ممي دهمد كمه جهمت تحقمق اهداف درآمدي نظام‬
‫مالياتي، به ميزان قابل توجهي در هزينه هاي اجرايي و وصول صرفه جويي نمايد. كاهش حجم‬
‫كار اجرايي حاصله، ميزان توفيق در وصول ماليات بر ارزش افزوده بالقوه را افزايش خواهد داد.‬
‫با توجه به مطالب فوق و با توجه به مطالعات و تحقيقات بعمل آمده توسط كارشناسان اقتصادي،‬
‫سممطح آسممتانه معافيممت براي اجراي ماليات بر ارزش افزوده در ايران مبلغ يممك ميليارد ريال درآمممد‬
‫سممممممممممممممممممممممالنه در نظممممممممممممممممممممممر گرفتممممممممممممممممممممممه شده اسممممممممممممممممممممممت.‬
‫فصل هفتم : رابطه مالیات بر ارزش افزوده با قانون تجمیع عوارض‬

13. ‫در راسمتاي اصملح و بهبود سميستم مالياتمي، قانون تجميمع عوارض معرفمي و از‬
‫ابتداي سمال 2831 توسمط سمازمان امور مالياتمي كشور بمه مورد اجرا گذاشتمه‬
‫شده اسممت. هدف از اجراي ايممن قانون، علوه بر شفاف سممازي و يكپارچممه‬
‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬
‫نمودن وصممول عوارض، كسممب تجربممه عملي و آموزش مميزيممن براي اجراي‬
‫ماليات بر ارزش افزوده در آينده نيز مي باشد.‬
‫فصل هشتم : تاريخ اجراي مالیات بر ارزش افزوده‬
‫چون اجراي ماليات بر ارزش افزوده ، نياز بمه فراهمم نمودن زمينمه اجرايمي از‬
‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬
‫لحاظ جما و مكان ، تجهيزات ، آموزش پرسمنل مورد نياز ، تهيمه فرمهما و آموزش‬
‫موديان دارد؛ در ليحمه پيشنهادي ، بمه دسمتگاه مجري 42 ماه از تاريمخ تصمويب‬
‫قانون فرص مت داده م مي شود ت ما خود را جه مت اجراي آن مجه مز و مهي ما كن مد .‬
‫م م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬ ‫م‬
‫اميد است مجلس ششم با تصويب اين ليحه، برگ زرين ديگري به كارنامه خود‬
‫در جهت اصلح ساختار مالي و اقتصادي كشور اضافه نمايد.‬