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CENTRO DE ENSINO SUPERIOR DE MARABÁ
Curso: Contabilidade
Turma: CON51/61
Disciplina: Análise de Custos
Professora: Pollyanna Souto
Semestre: 2014/02
Página 48
4 - CUSTOS PARA TOMADA DE DECISÃO
4.1 - MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO
Margem de Contribuição (MC) representa a diferença entre o Preço de Venda, deduzido do
Custo das Mercadorias Vendidas (CMV) + as despesas variáveis. É o excesso do preço de venda em
relação aos custos e despesas variáveis; destina-se a amortizar os custos e despesas fixos e a formar o
lucro da empresa.
É o valor que cada unidade efetivamente traz à empresa de sobra entre sua receita e o custo que
de fato provocou e lhe pode ser imputado sem erro, ou seja, é o valor, ou percentual, que sobra das
vendas, menos o custo direto variável e as despesas variáveis. A margem de contribuição representa o
quanto a empresa tem para pagar as despesas fixas e gerar o lucro líquido.
A finalidade da Margem de Contribuição é cobrir as despesas fixas e formar o lucro da empresa.
Exemplo:
Preço de Venda = R$ 20,00 (100%) - Custo das Mercadorias Vendidas = R$ 12,00 (60%) - Despesas
Variáveis = R$ 2,00 (10%) = Margem de Contribuição = R$ 6,00 (30%).
As vantagens de conhecer as margens de contribuição de cada produto ou linha de produtos podem ser
resumidas em:
A margem de contribuição ajuda a empresa a decidir que mercadorias merecem maior esforço de
vendas e qual será o preço mínimo para promoções.
As margens de contribuição são essenciais para auxiliar a administração da empresa a decidir pela
manutenção ou não de determinados produtos; pela manutenção ou não de determinada filial.
As margens de contribuição podem ser usadas também para avaliar alternativas de reduzir preços e
aumentar o volume de vendas.
A margem de contribuição é utilizada também para determinar o ponto de equilíbrio da empresa.
A margem de contribuição ajuda os gerentes das empresas de quatro diferentes formas.
Ajuda o gerente a decidir sobre se deve diminuir ou expandir uma linha de produção.
Ajuda a avaliar alternativas provenientes da produção, de propagandas especiais etc.
Ajuda a decidir sobre estratégias de preço, serviços ou produtos.
Ajuda a avaliar o desempenho da produção.
MC= PREÇO DE VENDA - CUSTO DA MERCADORIA VENDIDA - DESPESAS VARIÁVEIS

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Através da margem de contribuição pode-se avaliar o potencial de cada produto e o volume adequado
da produção a fim de se amortizarem os custos fixos e as despesas fixas e ainda gerar o lucro desejado.
RAZÃO DE CONTRIBUIÇÃO
É a margem de contribuição dividida pelas vendas, ou a margem de contribuição unitária dividida pelo
preço de venda. Representa igualmente a parte das vendas que cobrirá os custos fixos e originará o
lucro, porém em termos percentuais.
EXEMPLO 1
Comparação de dois produtos pela margem de contribuição
PROD A PROD B
P ($ / UN.) 10, 20,
CV ($) 6, 10,
MC ($ / UN.) 4, 10,
Razão de Contrib 40% 50%
EXEMPLO 2
Produto X
Preço de Venda = $ 20,00/unid.
Custos Fixos = $ 130.000,00/ano
Custo Variável = $ 3,00/unidade
Fabricação com venda integral = 30.000 unid./ano, com capacidade para aumentar a produção para
40.000 unid./ano
Unidades
Vendidas
30.0000 unidades 40.000 unidades
Total ($) Unid $ Total ($) Unid $
Receita Total
Custo Variável
Margem de Contribuição
Custo Fixo
Lucro Líquido
RAZÃO DE CONTRIBUIÇÃO = MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO / PREÇO

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EXEMPLO:
Um comerciante de calçados compra cada par em média por $80,00
Incorre em fretes e seguros no valor de $18,00 por par
Vende cada par por $180,00
Paga comissões iguais a 5% do preço
Recolhe impostos iguais a 20% do preço
Qual a sua margem de contribuição?
Calculando a contribuição
Preço:
(-) Custo ................................................
(-) Frete e seguro ..................................
(-) Comissões (5%) .............................
(-) Impostos (20%) ...............................
(=) Margem contrib. .........................
4.1.2- LIMITAÇÕES NA CAPACIDADE PRODUTIVA
A preocupação principal do empresário é, quase sempre, maximizar o lucro da empresa. Nas
indústrias que fabricam simultaneamente diversos produtos, uma das formas de maximizar o resultado
é encontrar o melhor mix de produção, ou seja, determinar o conjunto de produção e venda que
permitira a obtenção do lucro máximo.
Esta tarefa poder ser simplesmente efetuada com base na analise das diversas margens de
contribuição de cada produto. Por exemplo, o produto com a melhor margem de contribuição, no caso
de haver maior procura pelos clientes, a venda deste deve ser incentivada, se não houver restrições
para a produção. No entanto, se houver restrições nos processos de produção, ou qualquer fator
limitativo da produção, o analista de custos e demais responsáveis por estabelecer o mix de produção
deve analisar com cuidado uma possível nova composição dos produtos fabricados e vendidos. Em
outras palavras, não será mais suficiente a analise pura e simples da margem de contribuição de todo o
produto, da maneira que foi efetuada anteriormente.
MC/u __ ___________
Fator Limitante da capacidade, por unidade
Há necessidade de analisar a chamada margem de contribuição por fator limitativo da
produção, quando houver qualquer restrição uso dos fatores produtivos

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EXERCICIOS:
1- Uma loja de artesanatos compra um vaso de cerâmica por $16,00 e o vende por $30,00. Sabendo
que sobre o preço de venda incidem impostos no valor de 10% e que a empresa paga uma comissão
aos seus funcionários de 5%, calcule a margem de contribuição registrada para o vaso de cerâmica.
Resolução:..................................................................................................................................................
.....................................................................................................................................................................
.....................................................................................................................................................................
.....................................................................................................................................................................
2- Fábrica Divina Delícia produz o sorvete em compota e cascão. Baseado nos dados abaixo calcule a
margem de contribuição dos produtos.
Descrição do Gasto Valor
Mão-de-obra direta alocada ao produto Compota (variável) $80.000,00
Preço por Kg do produto Compota $4,50
Materiais diretos consumidos (Compota =70% e Cascão= 30%) $300.000,00
Outros custos indiretos (todos fixos) $50.000,00
Depreciação das maquinas e equipamentos fabris $60.000,00
Produção e vendas mensais do produto Cascão 150.000,00 Kg
Preço por Kg do produto Cascão $1,50
Mão-de-obra direta alocada ao produto Cascão (variável) $120.000,00
Produção e vendas mensais do produto Compota 100.000 Kg
Aluguel do galpão da fábrica $40.000,00
Solução:
Descrição
Compota 10.000 Cascão 15.000
Soma
Total Unitário Total Unitário
Receita
MD
MOD
Rateio %
CIF (R$)
Custo Total
Resultado
Margem de Contribuição

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3- A empresa Clean produz apenas dois produtos – enceradeiras e aspiradores de pó – cujos preços de
venda, líquidos dos tributos, são $120 e $80, respectivamente, e sobre esses preços ela paga comissões
de 5% (cinco por cento) aos vendedores.
Os custos variáveis são os seguintes:
Enceraderias Aspiradores
Matéria-prima 2 kg/um a $8/kg 1 kg/um a $8/kg
Mão-de-obra direta 2,5 kg/um a $20/kg 1,5 kg/um a $20/kg
Segundo o diretor de marketing, o mercado consome, no máximo, 100 unidades de cada produto da
empresa por período. Pede-se para calcular:
a) a margem de contribuição unitária (MC/un.) de cada produto
b) a margem de contribuição total (MCT) de cada produto, considerando o volume máximo de vendas;
c) a combinação ótima (melhor mix de produção) no caso de haver, em determinado período, apenas
200 kg de matéria-prima disponíveis para utilização.
CALCULOS:
a) a margem de contribuição unitária (MC/un.) de cada produto
ENCERRADEIRAS ASPIRADORES
b) a margem de contribuição total (MCT) de cada produto, considerando o volume máximo de vendas
ENCERADEIRAS ASPIRADORES

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c) a combinação ótima (melhor mix de produção) no caso de haver, em determinado período, apenas
200 kg de matéria-prima disponíveis para utilização.
Produtos MC/un
Matéria-prima
(fator limitante)
MC/un (fator
limitante)
A fabricar
Matéria-prima
disponível
Enceradeiras
Aspiradores
4- A Cia. Volksford produz apenas dois modelos de automóveis, sendo um com duas portas e outro
com quatro, e em ambos utiliza o mesmo tipo de maçaneta.
O mercado adquire no máximo 100 veículos de cada modelo por período, e o valor total dos custos e
despesas fixos é de $ 1.460.000. As despesas variáveis são de 5% (cinco por cento) do preço de venda
(PV), para qualquer modelo.
Outros dados:
Produtos Preço de venda Custos variáveis
Carro 2 portas $ 20.000/un. $ 11.000/un.
Carro 4 portas$ 22.000/un. $ 11.700/un.
Considerando-se:
a) que a empresa utiliza o Custeio Variável em suas decisões;
b) que o único objetivo da empresa é maximizar o resultado econômico de curto prazo; e
c) que todas as demais variáveis são irrelevantes,
Pede-se para calcular:
a) a Margem de Contribuição unitária (MC/un.) de cada modelo;
b) a Margem de Contribuição Total (MCT) de cada modelo, considerando o volume máximo de venda;
c) o resultado (o lucro ou prejuízo) da empresa com os volumes máximos;

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d) a quantidade de cada modelo que deve ser produzida e vendida para que a Volksford maximize seu
resultado no caso de haver, em determinado período, apenas 400 maçanetas disponíveis; e
e) o resultado (lucro ou prejuízo) da empresa com o mix de produção indicado no item anterior (alínea
d).
SOLUÇÃO DO EXERCÍCIO EXTRA
a) Margem de contribuição unitária (em $/un.):
Carro 2 portas Carro 4 portas
b) Margem de contribuição total (em $):
Carro 2 portas Carro 4 portas
c) Lucro da empresa (em $):
Carro 2 portas Carro 4 portas TOTAL
d) Melhor mix de produção:
Produtos MC/un
Maçanetas
(fator
limitante)
MC/um
(fator
limitante)
A fabricar
Maçanetas
disponíveis
2 portas
4 portas
e) Resultado máximo da empresa:

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4.2 - PONTO DE EQUILÍBRIO.
Ponto de equilíbrio é o valor ou a quantidade que a empresa precisa vender para cobrir o custo
das mercadorias vendidas, as despesas variáveis e as despesas fixas. No Ponto de Equilíbrio os Custos
Totais e as Receitas Totais se igualam, logo, a empresa não terá lucro nem prejuízo. A partir deste
ponto a empresa entra na área da lucratividade.
Podemos então afirmar que é o processo de se calcular as vendas necessárias para cobrir os
custos, de forma que os lucros e os prejuízos sejam iguais a zero. Essa análise é importante para o
processo de planejamento do lucro da empresa, permitindo manter e melhorar os seus resultados
operacionais.
Para alcançar o equilíbrio nas linhas de produção e/ou no serviço do departamento, deverá ser
calculado:
 o volume de vendas necessário para cobrir os custos;
 saber como usar corretamente esta informação;
 entender como os custos reagem com as mudanças de volume.
A análise do Ponto de Equilíbrio é fundamental nas decisões referente a investimentos, nos
planejamento de controle do lucro, no lançamento ou corte de produtos e para análises das alterações
do Preço de Venda conforme comportamento do mercado. Além disso, a análise do equilíbrio também
pode ser usada quando se introduz um novo produto ou serviço, quando se moderniza um dispositivo,
no início de um novo negócio ou como primeira tentativa para determinar a viabilidade econômica de
uma proposta de investimento.
IMPORTANTE!
O cálculo do Ponto de Equilíbrio pode
ser feito antes, durante e após as
atividades operacionais da empresa.
Quando o cálculo do Ponto de
Equilíbrio é feito antes tem a finalidade
de prever o volume necessário de vendas
para que a empresa não tenha prejuízo
e, nesse caso, trata-se de uma
ferramenta que auxilia no planejamento
das vendas.
Quando o cálculo for realizado durante as atividades operacionais da empresa tem como objetivo
acompanhar a evolução das vendas e dos custos e despesas do período. E feito após serve para
comparar o volume de vendas planejado com o realizado e tomar as decisões necessárias caso haja
algum tipo de distorção.
Volume
Variáveis
Fixos
Custos e
Despesas
Totais
Receitas
Totais
Ponto de
Equilíbrio

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PONTO DE EQUILIBRIO CONTÁBIL, ECONÔMICO E FINANCEIRO
A diferença fundamental entre os três pontos de equilíbrio são os custos e despesas fixos a serem
considerados em cada caso. O objetivo é fornecer importantes subsídios para um bom gerenciamento
da empresa.
Ponto de Equilíbrio Contábil - PEC
No ponto de equilíbrio contábil são levados em conta todos os custos e despesas contábeis
relacionados com funcionamento da empresa. Estabelece o nível de atividades necessárias para
recuperar todas as despesas e custos de uma empresa. O lucro líquido contábil é igual a zero.
A análise do ponto de equilíbrio do PEC poder ser utilizado para:
Determinar o nível de atividades necessárias para cobrir todas as despesas e custos, tanto fixos
quanto variáveis.
Avaliar a lucratividade associada aos diversos níveis possíveis de vendas, ou seja, aos vários níveis
possíveis de atividades.
Facilitar a analise dos efeitos sobre a lucratividade decorrente de alterações nas despesas e custo fixos
e variáveis, no volume de vendas, no preço de vendas e na distribuição relativa de linhas de produtos
vendidos.
Ponto de Equilíbrio Financeiro - PEF
No ponto de equilíbrio financeiro os custos considerados são apenas os custos desembolsados
que realmente oneram financeiramente a empresa. Informa o quanto a empresa terá de vender para não
ficar sem dinheiro e, conseqüentemente, ter de fazer empréstimos, prejudicando ainda mais os lucros.
Se a empresa estiver operando abaixo do ponto de equilíbrio financeiro, ela poderá até cogitar
uma parada temporária nas atividades. Na maioria das empresas existem parcelas de despesas e custos
que não representam desembolsos de numerários no período. Como por exemplo, as despesas e os
custos com a depreciação dos bens do ativo imobilizado da empresa (prédios, máquinas,
equipamentos, ferramentas, etc.)
Para a obtenção do ponto de equilíbrio financeiro (PEF), tais despesas e custos devem ser
excluídos do total.
 O nível de produção e vendas em que o saldo de caixa é igual a zero. Representa a quantidade de
vendas necessárias para cobrir os gastos desembolsáveis tanto operacionais quanto não operacionais.
No PEF, a empresa apresenta prejuízo contábil e saldo de caixa zero.
QPEC = DESPESAS FIXAS + CUSTOS FIXOS
MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO UNITARIA
QPF = (Despesas Fixas + Custos Fixos) – (Despesas e Custos Fixos que não representam desembolsos
financeiros)
Margem de Contribuição Unitária

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Ponto de Equilíbrio Econômico - PEE
O ponto de equilíbrio econômico mostra a rentabilidade real que a atividade escolhida traz,
confrontando-a com outras opções de investimento. São também incluídos nos custos e despesas fixos
todos os custos de oportunidade referentes ao capital próprio.
EXEMPLO:
Uma empresa produz um produto com preço de venda de $ 8, por unidade. Os custos variáveis são de
$ 6, por unidade e os custos fixos totalizam $ 4.000, por ano, dos quais $ 800, são relativos à
depreciação. O patrimônio líquido da empresa é de $ 10.000, e sua taxa mínima de atratividade é de
10% ao ano. Calcule os pontos de equilíbrio:
a) contábil,
b) econômico e
c) financeiro.
SOLUÇÃO
a) CONTÁBIL
A margem de contribuição unitária é de $ 2, por unidade ($ 8 – $ 6) e os custos de oportunidade são
de $ 1.000, por ano ($ 10.000, x 0,10).
O ponto de equilíbrio contábil da empresa é 2.000 unidades ($ 4.000 / $ 2).
b) ECONÔMICO
de $ 1.000, por ano ($ 10.000, x 0,10).
O ponto de equilíbrio econômico da empresa é 2.500 unidades ($ 4.000 + $ 1.000) / $ 2).
c) FINANCEIRO
de $ 1.000, por ano ($ 10.000, x 0,10).
O ponto de equilíbrio financeiro da empresa é 1.600 unidades ($ 4.000 - $ 800) / $ 2).
QPEE = DESPESAS FIXAS + CUSTOS FIXOS + CUSTO DE OPORTUNIDADE
MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO UNITARIA

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APLICAÇÃO PARA MÚLTIPLOS PRODUTOS
A aplicação do ponto de equilíbrio é mais facilmente entendida quando se tratar de:
 único produto;
 mais de um produto desde que todos tenham a mesma margem de contribuição;
 uma linha de produção em que se possa estabelecer o ponto de equilíbrio por unidade de produção
(horas, toneladas etc.)
EXEMPLO – MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO IGUAIS
Dados:
Supondo-se custos e despesas fixos mensais de $ 30.000,00.
PRODUTOS Preços
Unitários
$
Custos +
Despesas
Variáveis
Unitárias ($)
Margens de
Contribuição
Unitárias ($)
A 800,00 400,00 400,00
B 1.200,00 800,00 400,00
SOLUÇÃO
PE = Custos + Despesas Fixos = PE = $ 30.000,00 =$ 400,00
Margem Contribuição Unitária 75 unidades
Essa quantidade corresponde a 75 margens de contribuição de $ 400,00 o que equivale a 75 unidades
de produtos A ou B, quaisquer que sejam as quantidades de cada um.

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EXEMPLO – MARGENS DE CONTRIBUIÇÃO DIFERENTES
Dados: Supondo-se custos de despesas fixos mensais de $ 45.300,00.
PRODUTOS
Quantidades
Vendidas
(Unidades)
Preços
Unitários
($)
Custos + Desp
Variáveis
Unitários
($)
Margens de
Contrib.
Unitária
($)
A 50 655,00 495,00 160,00
B 30 800,00 550,00 250,00
C 120 1.100,00 600,00 500,00
SOLUÇÃO
1 – Mix de produtos
Participação nas vendas, ou análise vertical da quantidade vendida.
Produtos Quantidade AV%
A 50 25%
B 30 15%
C 120 60%
200 100%
Margem de Contribuição Média Ponderada:
Produtos MC Unit. AV%
MC
(Média
Ponderada)
A $ 160,00 25% $ 40,00
B $250,00 15% $37,5
C $500,00 60% $300
$377,5
PE= Custos + Despesas Fixos PE = $ 45.300,00 = 120 unidades
Marg. Contrib. Unit. Média Ponderada $ 377,50
Mix de produtos em que ocorrem o Ponto de Equilíbrio: Produto A: 120 u x 25% = 30 u
Produto B: 120 u x 15% = 18 u
Produto C: 120 u x 60% = 72 u
120 u

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COMO CALCULAR O PONTO DE EQUILÍBRIO?
O Ponto de equilíbrio é calculado das seguintes formas:
A- Ponto de Equilíbrio em Valores:
Valor total das despesas fixas, dividido pela % da margem de contribuição.
Exemplo: - Valor total das despesas fixas = R$ 5.000,00;
- % margem de contribuição = 30%;
- Ponto de Equilíbrio: R$ 5.000,00 / 30% = "R$" 16.666,67.
B- Ponto de Equilíbrio em Quantidades:
Valor total das despesas fixas, dividido pelo valor da margem de contribuição.
Exemplo: - Valor das despesas fixas = R$ 5.000,00;
- Valor da margem de contribuição = R$ 6,00;
- Ponto de Equilíbrio em Qtde: R$ 5.000,00 / R$ 6,00 = 833 unidades.

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EXERCÍCIOS
1- Colégio Prático Monte Negro
Trinta jovens amigos recém-formados estão interessados em aplicar suas economias na compra de um
colégio em um bairro de classe média de uma grande cidade. Tomaram conhecimento que o Colégio
Prático Monte Negro está a venda, por $ 1.600.000. Esse colégio dispõe atualmente de 3.500 alunos de
diversos cursos e horários, que pagam uma mensalidade média mensal de $ 300.
O colégio tem os seguintes custos e despesas por mês:
Custos e despesas $
Custos variáveis, para cada aluno 120
Custos fixos, total mensal 300.000
Despesas variáveis, para cada aluno 20
Despesas fixas, total mensal 100.000
Com base nas informações disponíveis:
a) Calcule o ponto de equilíbrio contábil.
b) Calcule o ponto de equilíbrio financeiro, supondo que os custos e despesas fixas mensais incluem $
20.000 de depreciação.
c) Imaginando que os futuros sócios precisem obter um empréstimo bancário de $ 1.000.000, à taxa de
6% ao mês de encargos financeiros, qual será o ponto de equilíbrio financeiro no primeiro mês,
supondo o pagamento da primeira parcela de $ 50.000 do empréstimo mais os juros de $ 60.000?
Solução:

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2-Indústria de Bebidas KaiKai S.A.
A Indústria de Bebidas KaiKai produziu e vendeu em abril o total de 100.000 litros de vinho, ao preço
unitário de vendas de $ 5,20, líquido dos tributos sobre as vendas.
Durante o mês, os custos de produção e as despesas foram:
Custos variáveis, por unidade fabricada $
Diretos – matérias-primas 1,20
Diretos – mão-de-obra direta 0,80
Outros custos variáveis indiretos 0,30
Custos fixos, total no mês
Mão-de-obra indireta 19.600
Depreciação 70.400
Outros custos fixos 30.000
Despesas variáveis de vendas, por unidade vendida 0,70
Despesas fixas, total no mês (inclui $ 9.900 de depreciação) 29.600
Com base nas informações disponíveis, calcule:
a) a margem de contribuição unitária do produto;
b) o ponto de equilíbrio contábil;
c) o ponto de equilíbrio financeiro.

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4.3 – MARGEM DE SEGURANÇA
Margem de Segurança
A margem de segurança consiste na quantia ou índice das vendas que excedem o ponto de
equilíbrio da empresa. Representa o quanto as vendas podem cair sem que a empresa incorra em
prejuízo, podendo ser expressa em quantidade, valor ou percentual. Pode ser calculada em
quantidade (MSQ), em unidades monetárias (MS$) ou em percentual (MS%).
QuantidadeemEquilíbriodePonto-AtuaisVendas)(MSQuantidadeemSegurançadeMargem Q 
A margem de segurança em unidades monetárias (MS$) é igual à margem de segurança em
quantidades (MSQ), multiplicada pelo preço de vendas. Expressando algebricamente:
VendadePreçoQMS)$(MS$emSegurançadeMargem 
A margem de segurança percentual (MS%) é igual à margem de segurança em quantidade (MSQ),
dividida pela quantidade de vendas:
AtuaisVendas
MS
)(MSPercentualSegurançadeMargem Q
% 
Um exemplo de uso das margens de segurança pode ser visto no exemplo das indústrias Confiança
Ltda. Segundo os dados da contabilidade da empresa, seus principais gastos fixos somados
alcançavam $ 54.000,00. Seu custo variável unitário era estimado em $ 4,50, seu preço de venda
era estimado em $ 7,50 e seu volume de vendas era igual a 25.000 unidades.
Com base nos dados fornecidos, para achar a margem de segurança seria preciso, inicialmente,
calcular o ponto de equilíbrio em quantidade. Aplicando a fórmula, é possível determinar que o
ponto de equilíbrio em quantidade seria igual a 18.000 unidades.
PECQ
sUnitárioVariáveisGastos-Preços
FixosGastos

unidades18.000
4,50-7,50
54.000
PEC Q

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Como a empresa possui vendas iguais a 25.000 unidades, as margens de segurança em
quantidade, unidades monetárias e percentual seriam respectivamente iguais a:
QuantidadeemEquilíbriodePonto-AtuaisVendas(MSSegurançadeMargem Q )
MSQ = 25.000 - 18.000 = 7.000 unidades
VendadePreçoQMS)$(MS$emSegurançadeMargem 
MS$ = 7.000 x $ 7,50 = $ 52.500,00
AtuaisVendas
MS
)(MSPercentualSegurançadeMargem Q
% 
MS% = 7.000/25.000 = 28%
As margens obtidas indicam que para a empresa entrar na região de prejuízo, exibida no gráfico de
ponto de equilíbrio, precisaria perder vendas no valor de 7.000 unidades, que representam $ 52.500,00
ou aproximadamente 28% das vendas atuais.
4.4 - RELAÇÃO CUSTO/VOLUME/LUCRO
Uma das principais funções da contabilidade de custos consiste em fornecer subsídios para a
tomada de decisões. Nesse sentido, a identificação e distinção de gastos conforme sua variabilidade em
variáveis e fixos torna-se muito mais importante do que a mera separação entre custos e despesas, por
exemplo. A relação entre custos fixos e variáveis consiste em importante etapa na análise de formação
de preços e projeção de lucros obtidos a diversos níveis possíveis de produção e vendas.
Para ilustrar o efeito da relação conjunta entre custos, volumes e lucros, veja o exemplo da
Sorveteria Lambe Lambe Ltda., empresa que comercializa sorvetes a quilo em um grande shopping da
cidade. Alguns dados mensais da empresa estão apresentados na tabela a seguir. O sorvete costuma ser
comercializado a $ 16,00 por kg. A empresa gostaria de analisar o comportamento de seus custos e
lucros para diferentes volumes mensais de vendas, predeterminados em 1.000 e 2.000 kg.
Descrição Valor ($)
Energia elétrica 200,00
Aluguel 2.400,00
Sorvete (por kg) 8,00
Salários e encargos 1.600,00
Condomínio 700,00
Telefone 100,00
Embalagens para sorvete (por kg de
sorvete)
2,00

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Para poder analisar o comportamento dos custos, seria necessário, em um primeiro momento,
separar os gastos fixos e variáveis. Veja as tabelas a seguir.
Gastos Fixos Valor ($) Gastos Variáveis
Valor
($)
Energia elétrica 200,00 Sorvete (por kg) 8,00
Aluguel 2.400,00 Embalagens para sorvete
(por kg de sorvete)
2,00
Salários e encargos 1.600,00
Condomínio 700,00
Telefone 100,00
Soma 5.000,00 Soma 10,00
Da análise de gastos fixos e variáveis, pode ser feita a seguinte análise entre custos, volumes e lucros:
Situação
Vendas = 1.000 unidades Vendas = 2.000 unidades
Receita 16.000,00 16,00 32.000,00 16,00
Gastos variáveis 10.000,00 10,00 20.000,00 10,00
Gastos fixos 5.000,00 5,00 5.000,00 2,50
Gastos totais 15.000,00 15,00 25.000,00 12,50
Lucro 1.000,00 1,00 7.000,00 3,50
Em relação à tabela anterior, algumas conclusões podem ser extraídas:
a) os gastos variáveis unitários não se alteram;
b) os gastos fixos totais não se alteram;
c) os gastos fixos unitários são reduzidos; como consequência, o gasto unitário total é
reduzido e o lucro unitário aumenta de $ 1,00 para $ 3,50, um aumento de 250%.
É interessante notar que, por sua própria natureza, os gastos fixos totais são variáveis
unitariamente e os gastos variáveis totais são fixos unitariamente.
Assim, em função da existência de gastos fixos, a empresa apresentaria significativa elevação de
seus lucros. Análise mais cuidadosa dos custos em função de diversos volumes de vendas pode ser
vista na tabela a seguir.
Volume Gasto Fixo Gasto Variável
1 5.000,00 5.000,00 10,00 10,00
10 5.000,00 500,00 100,00 10,00
100 5.000,00 50,00 1.000,00 10,00
1.000 5.000,00 5,00 10.000,00 10,00
2.000 5.000,00 2,50 20.000,00 10,00

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A representação da tabela pode ser verificada na Figura 5.1. Enquanto os gastos fixos totais
(5.000,00) e gastos variáveis unitários mantêm-se inalterados (10,00), os gastos variáveis totais
aumentam proporcionalmente ao aumento do volume de vendas. O gasto fixo unitário cai
exponencialmente, em função da economia de escala.
Figura 5.1. Gastos fixos e variáveis, totais e unitários, da Sorveteria Lambe Lambe Ltda.
IMPORTÂNCIA DA ANÁLISE CUSTO-VOLUME-LUCRO
Apóia a Tomada de Decisões relativamente a:
 Fabricar ou comprar
 Introdução de linhas de produto
 Determinação de preços de venda
 Dimensionamento da empresa
Planejamento
 Facilita a elaboração de orçamentos
 Permite a projeção de lucros
 Induz à redução de gastos
Gasto F ixo T o tal
0,00
1.000,00
2.000,00
3.000,00
4.000,00
5.000,00
6.000,00
1 10 100 1.000 2.000
Vo lume
Gasto Variável Total
-
5.000
10.000
15.000
20.000
25.000
1 10 100 1.000 2.000 3000
Volume
Gasto F ixo Unitário
0,00
1.000,00
2.000,00
3.000,00
4.000,00
5.000,00
6.000,00
1 10 100 1.000 2.000 3000
Vo lume
Gasto Variável Unitário
0,00
2,00
4,00
6,00
8,00
10,00
12,00
1 10 100 1.000 2.000
Volume

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Controle
 Facilita o controle orçamentário
 Permite a realização de orçamentos flexíveis
A análise responde o seguinte:
O empreendimento é viável?
Qual o produto mais rentável?
Qual o produto mais lucrativo?
Quais as consequências da retirada de determinado produto de fabricação?
Variando um tipo de custo, quais as consequências nos resultados da empresa?
Reduzindo a produção, quais as consequências nos resultados?
Quais as consequências das variações de custos nos resultados?
Produzindo vários produtos, em proporções diferentes, quais as consequências no ponto de
equilíbrio?
Exercício 01
A agrícola Arco-íris projeta vendas futuras iguais a $ 600.000,00. Quais os custos totais da
empresa previstos para esse volume de vendas, sabendo que para um total de vendas líquidas de $
400.000,00, os custos totais foram iguais a $ 280.000,00, incluindo $ 30.000,00 de custos fixos?
Volume
Gasto Fixo Gasto Variável
Custos Totais

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Exercício 02
Os produtos da Alfabeto Ltda. costumam ser comercializados por $ 20,00 a unidade. O volume mensal
de produção e vendas da empresa é de aproximadamente 80.000 unidades, o que representa 65% de
sua capacidade instalada. Sabe-se que seus custos fixos mensais são iguais a $ 300.000,00 e o custo
variável unitário é igual a $ 8,00. Supondo que a empresa eleve sua produção e vendas para 100.000,
calcule:
(a) qual será o impacto nos custos totais unitários em decorrência do aumento de produção?
(b) qual será o reflexo no lucro total e unitário?
(c) qual o comportamento dos custos variáveis e custos fixos, em função do aumento de vendas
mencionado?
Análise da relação custo, volume e lucro.
DRE Simplificado
Quantidade 80.000 Quantidade 100.000
Receita
(-) Custos totais
(-) Custos fixos
(-) Custos variáveis
(=) Lucro bruto

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Análise das variações em unidades monetárias e percentuais (de 80.000 para 100.000).
DRE Simplificado
Variação em $ Variação em %
Receita
(-) Custos totais
(-) Custos fixos
(=) Lucro bruto
Exercício 03
A Fábrica de guarda-chuva Chuvisco Ltda. está trabalhando com capacidade ociosa de 40%.
Portanto, o volume mensal de produção e vendas da empresa atualmente é de 16.900 unidades.
Seus produtos têm custo variável igual a $ 3,00 por unidade, preço de venda igual a $ 6,50 cada, o
que gera um custo variável total igual a $ 50.700,00. Os custos fixos da empresa são estimados em
$ 19.000,00. Após contratar uma empresa de pesquisa mercadológica, a empresa verificou que,
caso reduzisse seus preços em apenas 15%, aumentaria suas vendas em 35%. Valeria a pena
reduzir o preço?
DRE Simplificado
Quantidade Quantidade
Receita
(-) Custos totais
(-) Custos fixos
(=) Lucro bruto

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Análise das variações em unidades monetárias e percentuais.
DRE Simplificado
Variação em $ Variação em %
Receita
(-) Custos totais
(-) Custos fixos
(=) Lucro bruto
Exercício 04
Um importante grupo empresarial estuda soluções viáveis que resultem no aumento de
lucratividade de duas empresas:
 indústria de sabonetes Cheiro Bom Ltda.: apresenta lucratividade nula - fabrica e vende 15.000
unidades por mês, a $ 0,32 a unidade. O custo variável unitário é igual a $ 0,13 e o custo fixo
mensal é de aproximadamente $ 2.850,00.
 indústria de xampus Espuma Cremosa Ltda.: também apresenta lucratividade nula - fabrica e
vende 23.200 unidades por mês, a $ 3,68 a unidade. O custo variável unitário é igual a $ 3,02 e o
custo fixo mensal é de aproximadamente $ 15.312,00.
Pesquisa mercadológica conduzida recentemente revelou que com um desconto de 10% no preço
de venda, as vendas se elevariam em 22%. Por outro lado, uma elevação de 8% nos preços
resultaria em redução de vendas de 13%. Que sugestões você daria para ambas as empresas?
Indústria de Sabonetes Cheiro Bom
Cheiro Bom
DRE Simplificado
Quantidade = Quantidade =
Receita
(-) Custos totais
(-) Custos fixos
(=) Lucro bruto

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Indústria de Xampus Espuma Cremosa Ltda.
Espuma Cremosa
DRE Simplificado
Quantidade = Quantidade =
Receita
(-) Custos totais
(-) Custos fixos
(=) Lucro bruto
Exercício 05
A Companhia Indústrias do Sol Poente produz um artigo que vende por $ 18,00 a unidade. Os
custos fixos de produção são iguais a $ 100.000,00 por mês, e o custo variável, $ 8,00 por unidade.
O volume mensal de produção e vendas é de 20.000 unidades. Com o aumento da demanda por
seus produtos, a empresa espera aumentar sua produção e vendas para 30.000 unidades/mês. Pede-
se:
(a) Qual será o impacto nos custos totais unitários em decorrência do aumento de produção e vendas
de 20.000 para 30.000 unidades?
(b) Qual será o reflexo no lucro?
(c) Comente também o comportamento dos custos variáveis e dos custos fixos x unitários, em função
do aumento de vendas mencionado.
DRE Simplificado
Original 20.000 unidades Nova 30.000 unidades
Receita
(-) Custos fixos
(-) Custos totais
(=) Lucro bruto

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5 - CUSTOS E GESTÃO DE PREÇO
5.1- INTRODUÇÃO
A formação do preço de venda de produtos é um trabalho técnico e também um fator
determinante de sobrevivência da exploração da atividade. Alguns especialistas afirmam que ter os
preços definidos exclusivamente pelo mercado é um risco, ou seja, o mercado não é nem deve ser o
único caminho para a definição de preços, mas é importante ter os preços compatíveis com o
mercado.
Existem diferentes critérios para a definição do preço de venda dos produtos, entre eles as
despesas com vendas, impostos etc. Nas vendas a prazo, deve-se tomar o máximo cuidado os prazos
concedidos e com a taxa de juros praticada no mercado.
Cabe ao produto a decisão de formar seus preços de venda. No entanto, se errar para maior,
perde o mercado; se errar pra menor, compromete o negocio. Portanto, o produtor deve aprender a
calcular os custos reais de sua atividade, fazer a gestão estratégica dos custos e trabalhar
identificando oportunidades de mercado e ganho.
A empresa precisa aprender a gerenciar, com competência a contabilidade de custos de sua
unidade e dominar sua demonstração financeira, pois é tendo o domínio dessas ferramentas que ele
melhora a qualidade de suas decisões e torna sua atividade mais competitiva. Os números são meros
detalhes, são sinais de vida da atividade. É importante acompanhá-los diária, semanal e
mensalmente. O fruto desse trabalho será o domínio do negocio e confiança nas decisões a serem
tomadas.
A gestão estratégica dos custos é um procedimento gerencial muito importante para os produtores
atentos com o melhor desempenho financeiro de seu negocio. Para esses produtores, é imprescindível
ter boas ferramentas que lhes permitam chegar a uma “contabilidade de custos estrategicamente útil”.
Na pratica, é preciso entender bem sua cadeia de valores, procurando ao máximo compreender os
custos de seu principal concorrente ou do líder de mercado e, em seguida, partir para o benchmarking.
Os custos devem ser baseados no valor, ou seja, no quanto o cliente está disposto a pagar pelo
produto. Alguns autores definem que calcular o custo de um produto para depois definir o preço é,
muitas vezes, um erro. Para eles, não se deve mais determinar o valor partindo do custo, mas partir
do preço para se chegar ao custo.

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Em alguns casos, a saída não é reduzir os custos, e sim aumentá-los, se for preciso, para
agregar valor ao produto, ter produtos melhores, mais evoluídos, concorrer com qualidade. A gestão
estratégica de custos é apenas uma resposta à ameaça representada pela economia globalizada, e a
ideia principal é começar a entender a que o cliente dá valor e partir daí para trás.
O que a gestão estratégica de custos quer mesmo saber é o que tem e o que não tem valor para
o cliente. Ou seja, ver a empresa em sua totalidade, focando clientes, produtos, processos de
fabricação e comercialização, seus sistemas, as pessoas, suas relações e capacidade de agir e reagir.
GESTÃO DOS PREÇOS
Independentemente da condição específica de um produto, mercadoria ou serviço, em determinado
momento de tempo, quatro objetivos básicos estarão, de alguma forma, sempre presentes com
relação à gestão dos preços. São eles:
 um adequado retorno sobre o investimento;
 uma determinada participação no mercado;
 uma capacidade de enfrentar a concorrência;
 a obtenção de uma lucratividade global compatível.
5.2- CONCEITOS E ELEMENTOS BÁSICOS PARA FORMAÇÃO DE PREÇO DE VENDA
FIXAÇÃO DO PREÇO DE VENDA
Analisar e projetar os preços de venda dos produtos é vital para sobrevivência da empresa no
mercado.
O preço de venda é um assunto muito difícil de ser resolvido nas empresas, pois em muitas
vendas o preço ideal para cobrir os custos e despesas é incompatível com o aplicado pelos
concorrentes. Quando se verifica casos como o acima mencionado, a empresa tem que passar por corte
de despesas e buscar diminuir as despesas variáveis por meio de produtos alternativos, revisão da carga
tributária, etc.
A análise do preço de venda é o meio que a empresa dispõe de verificar se o preço praticado
suporta pagar as despesas fixas, pois quando se calcula o preço de um produto, leva-se em
consideração o custo e a despesa variável como: o custo do produto, comissões, impostos, etc. e, em

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muitas vezes depois de feita a análise do preço de venda, é verificado que precisaria praticar por um
valor maior, pois está com seus custos fixos altos.
Além do cálculo do preço de venda dos produtos, é importante que a empresa também efetue a
análise de lucro por cliente. O preço pode estar compatível com o mercado e com suas despesas fixas,
mas, por exemplo, o cliente pode estar em outra localidade e o custo de entrega (frete) pode
inviabilizar a venda.
Outro fator importantíssimo que deve ser levado em consideração são as condições financeiras
da venda, não basta o preço estar correto, se as vendas forem feitas com prazos de recebimentos
maiores que os prazos de pagamentos, isto poderá levar a empresa a ter que descontar seus recebíveis
em banco ou factoring.
Portando, é importante o controle de custos, pois muitas empresas somente percebem que as
coisas vão mal quando lhes falta dinheiro em caixa. A empresa que não possuir um rigoroso controle
de custos e uma análise do preço de venda, com certeza, terá dificuldades para evidenciar onde está o
problema, se está em seu financeiro (descasamento do fluxo de caixa) ou na incompatibilidade entre os
prazos do “a receber” e do “a pagar”, ou ainda nos custos e despesas elevados e não-controlados.
Para administrar preços de venda, sem duvida é necessário conhecer o custo do produto; porem
essa informação, por si só, embora seja necessária, não é suficiente. Alem do custo, é preciso saber o
grau de elasticidade da demanda, os preços de produtos dos concorrentes, os preços de produtos
substitutos, a estratégia de marketing da empresa etc.; e tudo isso depende também do tipo de mercado
em que a empresa atua.
O importante é que o sistema de custos produzira informações úteis e consistentes com a
filosofia da empresa, particularmente com sua política de preços.
O sucesso empresarial pode não ser conseqüência da DECISÃO DE PREÇO. Contudo, o preço
equivocado de um produto certamente o levará ao insucesso.
É importante de ter os preços compatíveis com o mercado, além de aprender a calcular os custos
reais da sua atividade, fazer a gestão estratégica da empresa e trabalhar na identificação de novas
oportunidades de mercado e, conseqüentemente, aumentar a lucratividade.
O mercado pode reduzir ou elevar o preço de um determinado produto mediante ao seu excesso
ou escassez. Se houver escassez, a lucratividade unitária poderá aumentar, pois seus gastos de
produção serão os mesmos. Por outro lado, com o excesso de oferta do produto, seu preço é forçado a
ser reduzido. Para não reduzir a margem de lucro é preciso reduzir os gastos de produção (fig. 1).

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(Figura 1)
Como uma empresa nem sempre pode controlar o mercado diretamente, é conveniente que seja
possível conhecer e controlar os gastos para fabricar e vender os produtos. Daí a importância de tratar
os custos de maneira responsável e criteriosa.
COMPONENTES DO PREÇO
O preço pode ser apresentado em função de seus quatro componentes:
os custos - que correspondem aos gastos produtivos ou incorporados no produto),
as despesas - que correspondem aos gastos não incorporados ao estoque dos produtos,
representando gastos comerciais ou de vendas, administrativos ou financeiros),
PREÇOS
Gastos para Fabricar
e Vender
LUCROS
Custos de Fabricação
Despesas
Lucro
Impostos
Despesas
Custos
Gastos
Preço

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os impostos - diversos são os tributos incidentes sobre o preço, como Imposto sobre Produtos
Industrializados (IPI), Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICM´S), o Programa de
Integração Social (PIS), e a Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) e
o lucro (que representa a remuneração do empresário).
Em relação aos componentes dos preços praticados em operações comerciais alguns
comentários são importantes. Os custos são formados essencialmente por parte do valor pago ao
fornecedor, mais despesas com logísticas, como fretes ou seguros. Porem é importante destacar que
do valor pago ao fornecedor, alguns gastos, como o associado aos impostos recuperáveis como o
ICMS, poderão ser compensados no futuro. O valor pago a título de ICMS ao fornecedor pode
tornar-se um credito fiscal, que pode ser compensado posteriormente. Assim, neste caso, não deve
ser incorporado no custo.
As despesas correspondem aos demais gastos com o negocio, não associados aos produtos.
Dentre as principais despesas destacam-se as associadas à manutenção do ponto-de-venda ou do
empreendimento, como gastos com alugueis, condomínios, água, energia elétrica, telefone, salários,
comissões e encargos, contador e outros. Custos e despesas são denominados genericamente de
gastos.
Os impostos devem ser vistos com cuidado. Conforme mencionado, impostos pagos em notas
fiscais de produtos adquiridos de fornecedores e que podem gerar credito fiscal, como ICMS, o PIS
e a Cofins, não devem ser incorporados nos custos. São registrados como valores a recuperar. Em
cada operação de venda feita pela empresa, outros débitos fiscais referentes ao ICMS, ao PIS e a
Cofins surgirão. No momento de pagar os seus impostos devidos em decorrências das vendas feitas,
a empresa deve compensá-los com os créditos adquiridos nas operações junto aos fornecedores.
Tecnicamente, esses impostos que apresentam mecânicas especificas de debito e credito recebem o
nome de impostos não cumulativos.
5.3- FATORES QUE INTERFEREM NO PREÇO DE VENDA
Os principais fatores influenciadores da formação do preço de venda:
a) metas mercadológicas (crescimento, penetração, imagem);

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b) situação macroeconômica (recessão, excesso de oferta, excesso de demanda etc.);
c) estrutura de custos da empresa;
d) características do produto (aspectos de elasticidade, sazonalidade, moda, ciclo de vida);
e) situação econômico-financeira da empresa (nível de estoque, grau de endividamento etc.);
f) qualidade do produto diante das necessidades do mercado consumidor;
g) existência de produtos similares a preços menores;
h) demanda estimada do produto;
i) controle de preço por órgãos reguladores;
j) níveis de produção e de vendas que se pretende ou que se pode operar;
k) custos e despesas de fabricar, administrar e comercializar o produto;
l) níveis de produção e vendas desejados etc.
Estes diversos fatores devem ser levados em conta na fixação do preço de venda. Embora os
fatores considerados tenham em muitos aspectos, características semelhantes, como os já
mencionados, outros são acrescidos. São fatores importantes:
 as necessidades do comprador;
 sua disposição para pagar;
 as reações da concorrência e a possibilidade do aparecimento de novos competidores;
 as expectativas de preços dos insumos e as restrições de fornecimento;
 o grau de utilização da capacidade instalada;
 a situação financeira da empresa;
 as restrições governamentais, etc.
Igualmente importante, e diretamente ligada à sobrevivência da empresa no longo prazo, é a
remuneração e conservação do capital empatado em giro e em imobilizações. Sabemos que soa
inúmeras as variáveis que afetam os preços e sabemos também da dificuldade que temos de
quantificar a influencia de cada uma dessas variáveis.

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5.4- FORMAÇÃO MARK-UP
INTRODUÇÃO
A taxa de marcação ou Mark-up é um índice aplicado sobre o custo de um bem ou serviço para
formação do preço de venda. Tem por finalidade cobrir os fatores, como tributação sobre vendas
(ICMS, IPI, PIS Cofins ou Simples), percentuais incidentes sobre o preço de venda (comissões sobre
vendas, franquias, comissão da administradora do cartão de credito etc.), despesas administrativas
fixas, despesas de vendas fixas, custos indiretos de produção fixos e margem de lucro.
Um dos pontos mais polêmicos é a margem de lucro que deve ser utilizada no Mark-up. O
percentual de margem de lucro a incluir no Mark-up depende de inúmeros fatores e difere de empresa
para empresa, mesmo se atuantes no mesmo segmento mercadológico.
Além disso, no comércio (principalmente) é comum a utilização de margens de lucro baixas em
determinados produtos que servem como “atração” aos consumidores. Por exemplo: os supermercados
anunciam determinado produto (carne) por um preço baixo. Tem intenção de que os clientes venham
comprar o produto e levem junto outras mercadorias (cerveja, condimentos, legumes, arroz, etc.)
comercializadas com margem de lucro maior. Assim, compensam a pequena margem numa
mercadoria com margens maiores em outras.
Quanto à elaboração existe duas formas de utilização do Mark-up: divisor ou multiplicador.
Independente de qual modo é utilizado, o valor do preço de venda será igual.

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Mark-up divisor
ou
Mark-up Multiplicador
A FUNÇÃO DE CUSTOS
A forma mais tradicional de apuração de custos consiste na agregação de todos os seus fatores
com vista à obtenção de um custo total do produto, mercadoria ou serviço.
PREÇO = CUSTO TOTAL + RESULTADO
O estabelecimento do preço de venda, nesse caso, consiste na simples adição de um markup ao
custo apropriado. Markup é o valor acrescentado ao custo de um produto para determinar o preço de
venda final. Em valores percentuais, é a seguinte a forma de cálculo do markup:
Lucro
Impostos
Despesas
Custos
indiretos
Base
Custos Diretos
Taxa de
Marcação
Preço
X =
Mark-up
Preço = Custo
(1- Soma %)
Preço = Custo x (1 ÷ 1- Soma%)

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Percentual de Markup = ( 1 - Custo ) x 100%
Preço de Venda
ou, calculando o preço de venda: Preço = ( Custo ) x 100
100 % - Percentual de Markup
Exemplo:
Considere que você tem um custo de $ 12 para produzir um produto X e deseja um markup de 50 %.
Preço = ( 12 ) x 100  Preço = $ 24,00
100 % - 50 %
Essa postura unilateral de preço, como função direta do custo, merece
contestações. Adicionalmente ao motivo do lucro, dentro da política de preços, deve ser considerado
também o comportamento do mercado.
O sistema que está voltado para a gestão de preços deve estar calcado em princípios de agilidade
(importante para área mercadológica) e confiabilidade (importante para a área econômico-financeira).
Obtenção do Mark-up divisor
Para obtenção do Mark-up, é necessário que sejam observadas as fases a seguir relacionadas:
a) listar todas as despesas variáveis de venda (DVVs)
 ICMS s/ vendas 17%
 Comissões s/ vendas 3%
 Lucro desejado 5%
b) somar as DVVs = (17% + 3% + 5% = 25%)
c) dividir a soma das DVVs por 100 (para achar a forma unitária) = (25% ÷ 100 = 0,25)
d) o quociente da divisão deve ser subtraído de “1” = (1-0,25 = 0,75)
e) dividir o custo de compra pelo Mark-up divisor.
Exemplo: se o custo unitário da mercadoria é de $500, o preço de venda a vista seria então de $666,67,
pois $500÷0,75= $666,67). A exatidão do cálculo pode ser verificada pela demonstração a seguir:
(+) preço de venda orientativo ($) .......................................................... = 666,67
(-) percentuais utilizados (17%+5%+3%=25%) ..................................... = (166,67)
(=) custo da mercadoria ($) ..................................................................... = 500,00

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Obtenção do Mark-up multiplicador
a) listar todas as despesas variáveis de venda (DVVs)
ICMS s/ vendas 17%
 Comissões s/ vendas 3%
 Lucro desejado 5%
b) somar as DVVs = (17% + 3% + 5% = 25%)
c) partindo de 100% e subtrair a soma das DVVs) = (100% - 25% = 75%)
d) o Mark-up multiplicador é obtido dividindo 100 pelo resultado da fase anterior = (100÷75=1,333)
e) o preço de venda a vista é obtido multiplicando o custo unitário da mercadoria pelo Mark-up
multiplicador.
Exemplo: se o custo unitário da mercadoria é de $500 x 1,333, o preço de venda é $666,67. A mesma
comprovação utilizada no Mark-up divisor pode ser utilizada no caso do Mark-up multiplicador.
Nesta forma de calcular preços – preços de dentro para fora -, o ponto de partida é o custo do
bem ou serviço apurado, segundo o critério do Custeio por Absorção e Custeio Variável etc.
Sobre esse custo agrega-se uma margem, denominada MARKUP, que deve ser estimada para
cobrir os gastos não incluídos no custo, os tributos, e comissões incidentes sobre o preço e o lucro
desejado pelos administradores.
Suponha uma situação bastante simples que apresente os seguintes dados (Custeio por Absorção):
 Custo unitário: $8
 Despesas Gerais e Administrativas (DGA): 10% da receita bruta (despesas operacionais fixas; o
percentual é uma estimativa).
 Comissões dos Vendedores (COM): 5% do preço de venda bruto.
 Tributos (IMP) incidentes sobre o preço de venda: 20% bruto
 Margem de Lucro desejada (MLD): 5% sobre a receita bruta

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O markup seria, então, calculado da seguinte forma:
DGA = 10%
COM = 5%
IMP = 20%
MLD = 5%
TOTAL = 40% sobre o preço de venda bruto = markup
O preço de venda (PV) será o custo acrescido de 40% do PV:
PV = $8 + 0,4 PV
PV – 0,4PV = $8
0,6 PV = $8
PV = $8
0,6
PV= $13,33
Por esse método o preço de venda seria fixado em $13,33.
Esse preço de $13,33 seria, então, uma referencia, sujeita a ajustes – para mais ou para menos –
de acordo com as condições de mercado e com negociações especificas com cada cliente, talvez
transação a transação.
FORMULAS CALCULAR O PREÇO DE VENDA:
Obtenção do Mark-up divisor
Preço = Custo
(1- Soma %)
Obtenção do Mark-up Multiplicador
Preço = Custo x (1 ÷ 1-Soma%)
O Mark-up divisor é calculado da seguinte forma: 100% ( - )% despesas variáveis ( - )% despesas fixas
(-) % lucro líquido.
Exemplo:
Pelo Custeio Variável
Custo Direto Variável: R$ 20,00;
Despesas Variáveis: 7%;
Despesas Fixas: 30%;
Lucro Líquido: 8%;
Preço de Venda = Custos variáveis = R$ 20,00 = R$ 20,00
Markup (100% - 7% - 30% - 8%) 55%
Preço de venda = R$ 36,36

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Demonstrativo do Resultado:
Preço de Venda: R$ 36,36 (100%);
(- )Custo Direto Variável: R$ 20,00 (55%);
(- )Despesas Variáveis: R$ 2,54 (7%);
(- )Despesas Fixas: R$ 10,91 (30%);
= Lucro Líquido: R$ 2,91 (8%).
Entretanto, deve-se comparar com o preço praticado pelo mercado. Caso o preço de mercado
seja menor do que o preço calculado, a empresa deverá desenvolver alguma ação para diminuir os seus
custos, ou despesas, ou então, aceitar um lucro líquido menor.
5.5- Cálculo do preço de venda
Na formação do preço de venda devem ser observadas algumas condições. Inicialmente,
calcula-se um preço orientativo fazendo uso extremamente de dados internos da empresa. Critica-se tal
preço orientativo em relação às características existentes no mercado de atuação como preço dos
concorrentes, volume de vendas, prazo, condições de entrega, qualidade, aspectos promocionais etc.
Posteriormente testa-se o preço orientativo nas condições do mercado, considerando a relação
custo/volume/lucro e demais aspectos econômicos e financeiros da empresa. Estudam-se alternativas,
pesquisando a relação mais apropriada, considerando-se condições diferenciadas para atender:
volumes distintos, prazos diferentes de financiamento de vendas, descontos para prazos mais curtos e
comissões sobre vendas para cada condição.
CÁLCULO DO CUSTO DE COMPRA
Todo o esforço despendido para a aquisição das mercadorias, materiais ou serviços até o momento de
sua utilização participam do custo da compra. Assim, compõem os custos de compra os seguintes
fatores:
(+) custo da fatura (valor constante na nota fiscal)
(-) descontos dados na fatura (incondicionais mencionados no corpo da nota fiscal. Não são descontos
recebidos por pagamento no vencimento ou antecipado da duplicata)
(+) despesas acessórias (fretes, seguros, outros)
(+) impostos não recuperáveis fiscalmente (IPI no comercio)
(-) impostos recuperáveis fiscalmente (IPI e ICMS na indústria e ICMS no comércio)
(=) custo de aquisição das mercadorias, materiais ou serviços.

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Exemplos:
Cálculo do custo de compra de mercadorias no comercio
Custo de compra da mercadoria $
(+) custo unitário na fatura 300
(-) descontos na fatura (incondicionais) (5)
(+) fretes/seguros/outros 10
(-) impostos recuperáveis (ICMS) (36)
(+) impostos não recuperáveis (IPI) 22
(+/-) outros -
(=) custo de compra da mercadoria 291
Cálculo do custo de compra de matéria-prima para a indústria
Custo de compra matéria-prima $
(+) custo unitário na fatura 300
(-) descontos na fatura (incondicionais) (5)
(+) fretes/seguros/outros 10
(-) impostos recuperáveis (ICMS e IPI) (36+22)
(+) impostos não recuperáveis (IPI) -
(+/-) outros -
(=) custo de compra da mercadoria 247
Diferença básica entre os dois cálculos de custo de compra para comercio e indústria esta na
recuperação de tributos. O ICMS e IPI são recuperáveis fiscalmente no caso industrial, enquanto
somente O ICMS é recuperável quando se trata de comércio. Quando da análise de custos, é
recomendável a consulta ao contador da empresa para verificar aspectos da legislação tributária, em
virtude das inúmeras peculiaridades jurídica existentes.

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A FUNÇÃO DO MERCADO
O comportamento do mercado com relação ao preço passa a ser cada vez mais importante
dentro de um cenário competitivo.
Nessa circunstância, a margem de contribuição passa a ser o instrumento mais adequado de
mensuração de desempenho.
A fórmula tradicional de custo e preço deve ser invertida para:
Preço de venda (ajustado ao mercado para ser competitivo) (-) Custo (a ser administrado e
minimizado)=Margem de Contribuição (suficiente para remunerar o custo fixo e propiciar um retorno
adequado).
Fixação de margem
A margem de lucro é a diferença entre o preço de venda e o custo por unidade.
Ela traduz o quanto a empresa gera de receita adicional aos custos para fazer face às suas
necessidades de distribuição de resultados, cobrir despesas e se capitalizar.
A partir da unidade vendida, é aplicada a margem desejada.
Preço = (1 + Margem) x (Custo)
Exemplo:
Considere que você tem um custo de $ 12 para produzir o produto X e deseja uma margem de 50 %.
Preço = (1 + 50 %) x 12
Preço = (1,50) x 12
Preço = $ 18,00
Formação de preços de produtos padrões
A formação de preços dos produtos padrões requer considerações de longo prazo. A ideia é reconhecer
que o preço de venda estabelecido deve ser suficiente para que a longo prazo cubra os custos de
administração, produção e venda, tanto os custos fixos como os custos variáveis, bem como possibilite
um retorno adequado para futuras expansões.
Há duas maneiras principais de se formar os preços dos produtos que são vendidos comumente no
mercado e ambas usam algum tipo de fórmula baseada nos custos.

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1. A que aborda o custo total define o custo básico como sendo o custo total da unidade produtiva.
Os custos administrativos e de venda são adicionados ao custo básico.
2. A que aborda a contribuição define o custo unitário variável como custo básico. Os custos fixos
são somados a esta base.
EXEMPLO:
Você colhe os seguintes dados sobre o custo do produto regular da sua empresa:
Por unidade Total
Matéria-prima 6
Mão-de-obra direta 4
Despesas gerais variáveis 4
Despesas gerais fixas (com base em 20.000 unidades) 6 120.000
Despesas variáveis administrativas e de vendas 1
Despesas fixas administrativas e de vendas
(com base em 20.000 unidades) 2 40.000
Suponha que para obter o preço de venda desejado a firma tem a política geral de acrescentar 50% ao
custo total por unidade ou 100% ao custo unitário variável.
Pela abordagem do custo total, o preço de venda será:
Matéria-prima 6
Despesas gerais de produção (fixas e variáveis) 10
Custo Total por unidade 20
Acréscimo para cobrir despesas administrativas
e de vendas e o lucro desejado (50% do custo total da unidade) 10
Preço de Venda desejado 30
Pela abordagem da contribuição, o preço de venda é determinado assim:
Matéria-prima 6
Custos variáveis (despesas gerais, despesas administrativas
e de vendas) 5
Custo variável por unidade 15
Acréscimo para cobrir os custos fixos e o lucro desejado
100% do custo variável da unidade 15
Preço de venda desejado 30
Ao determinar o acréscimo, as companhias usam a taxa de retorno desejado como base.

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FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA A VISTA NA INDÚSTRIA
Para uma decisão acertada quanto ao preço de venda, você tem que considerar vários fatores, e
os principais são os custos que incorrem sobre a fabricação e venda dos produtos e uma analise
apurada dos preços praticados pelos seus concorrentes.
Quanto ao primeiro fator a ser considerado, toda e qualquer empresa incorre em um conjunto de
custos, que são os valores monetários por ela despendidos, para utilização dos elementos
indispensáveis as atividades de produção e venda de seus produtos. Para uma correta apuração e
apropriação dos custos é necessário saber identificá-los e classificá-los.
Para tanto, explicaremos algumas definições com relação à classificação dos custos.
Custos Variáveis de Produção (CVP) são todos aqueles que estão diretamente ligados à
produção. Variam proporcionalmente à quantidade produzida e podem ser chamados também de
custos com material direto (CMD).
Custos Fixos (CF) são todos aqueles que independem, ate certo limite, do volume de produção e
venda dos produtos. Melhor dizendo, são os custos despendidos pela empresa para manutenção de sua
estrutura operacional.
Custos Variáveis de Venda (CVV) são todos aqueles que incidem sobre o preço de venda dos
produtos. Variam de acordo com a quantidade vendida e são representados em % (percentual) sobre as
vendas.
Outro componente do preço de venda é a margem de lucro que toda empresa almeja, pois é ela
que remunera o capital investido (aplicado).
Para facilitar seu entendimento, ordenamos os seguintes passos:
1˚ passo: Verificar os preços nas notas fiscais de compras de materiais diretos e embalagens, retirando
o ICMS que vem embutido, somar os valores correspondentes a embalagem, seguro e frete. Quanto ao
IPI, quando houver incidência dele na aquisição do material direto e não incidência na venda, ele
deverá ser somado ao preço de aquisição; caso contrário, deverá ser retirado.
2˚ passo: Levantar as quantidades gastas com materiais diretos e embalagens para fabricação dos
produtos.
3˚ passo: Estimar a quantidade d peças a serem produzidas no mês.

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4˚ passo: Levantar todos os custos fixos que a empresa teve no mês da apuração e dividir pela
quantidade total de peças produzidas neste mesmo mês. A resultante é o Custo Fixo Unitário (CFU)
que deverá ser somado ao custo unitário de material direto. Existem várias formas de rateio dos custos
fixos e essa uma delas.
5˚ passo: Levantar todos os Custos Variáveis de Vendas (CVV).
6˚ passo: Verificar a margem de lucro pretendida.
EXEMPLO:
Uma indústria de Confecções de Roupas de Cama, que fabrica basicamente lençóis de solteiro,
acompanhado de fronha e lençóis de casal, com duas fronhas.
Cálculo do preço de custo e preço de venda
Levantamento dos custos:
Materiais Diretos
Tecido Lençõis Solteiro Lençõis Casal
Discriminação Unidade Preço Unit. Quant. Valor Quant. Valor
Poliester M 5,30 1,90 10,07 2,50 13,25
Linha 0 0 0 0,07 0 0,10
Etiqueta un. 0,15 1,00 0,15 1,00 0,15
Embalagem un. 0,18 1,00 0,18 1,00 0,18
Total (CVP) 10,47 13,68
Custos Fixos:
Item Discriminação Valores
1 Salários + Encargos Sociais 940,00
2 Pró-Labore + Encargos Sociais 1.500,00
3 Honorários Contábeis 200,00
4 Água e Energia 40,00
5 Combustível e Lubrificantes 100,00
6 Lanche 70,00
7
Materiais de Limpeza e
Escritório 40,00
8 Telefone 50,00
9 Depreciações 45,00
Total 2.985,00

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Considerando que esta empresa fabricará 2.000 peças por mês, temos:
Custo Fixo (CF) = $2.985 = CFU = $1,49
Qtde. Peças/mês 2.000 peças/mês
Custo da Produção de cada produto: lençol de solteiro e lençol de casal:
Custo de Produção (CP) = Custo com Material Direto (CMD) + Custo Fixo Unitário
(CFU)
a) Lençol de Solteiro
CP = $10,70 + $1,49 = $11,95
b) Lençol de Casal
CP = $13,68 + $1,49 = $15,17
CUSTOS VARIAVEIS DE VENDAS (CVV)
Custos Variáveis de Vendas (Cvv)
ICMS 17% (alíquota hipotética)
PIS 0,65%
COFINS 3%
CSLL 1,08%
Imposto de Renda 1,2%
Comissão sobre Vendas 5% (critério de cada empresa)
TOTAL
27,93% de incidência sobre o preço de
venda
Lucro desejado por esta empresa: 10%
Observação:
a) a alíquota de ICMS é variável de acordo com o produto e a região;
b) para as empresas optantes pelo SIMPLES, deve-se observar as regras a elas aplicadas;
c) os valores utilizados são fictícios, não correspondendo a nenhuma moeda específica.
FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDAS
Fórmula básica:
Preço de venda (PV) = Custo de Produção (CP) = Custo o
100% - (% CVV + % Lucro) Mark-up divisor

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a) Lençol de solteiro: PV =
b) a) Lençol de casal: PV =
APURAÇÃO DO PREÇO TOTAL DE VENDA
a) Lençol de Solteiro
DESCRIÇÃO
VALO
R
(%)
Preço de Venda (PV)
(-) Custo de Material
(-) CVV x PV
(-) Custo Fixo Unitário (CFU)
(=) Lucro Unitário
b) Lençol de casal
DESCRIÇÃO VALOR (%)
Preço de Venda (PV)
(-) Custo de Material
(-) CVV x PV (27,93% x $24,44)
(-) Custo Fixo Unitário (CFU)
(=) Lucro Unitário
A par dos preços de venda dos produtos, deve-se analisar o segundo fator que é de suma importância
para a tomada de decisão quanto ao preço de venda ideal do produto. Analise os preços praticados
por seus concorrentes e compare-os com os seus. Caso eles estejam abaixo dos seus, a melhor política
é baixar o lucro, pois mais vale um produto girando que um produto parado.

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5.6 - ANÁLISE DO CÁLCULO DO PREÇO DE VENDA
Na situação em que a concorrência tornou-se extremamente acirrada, ocasionando queda real
nas margens de lucros, ganha importância atenção que deve ser dada a uma das estratégicas comerciais
mais cruciais: a fixação de preços.
A correta formação de preços de venda é questão fundamental para sobrevivência e crescimento
das empresas, independentemente do porte e de área de atuação. É comum observar companhias que
não tem a menor noção da lucratividade proporcionada por seus produtos e serviços, bem como das
necessidades para atingir os respectivos equilíbrios operacionais.
Atualmente, a determinação do preço de venda esta sendo cada vez mais influenciada por fatores
de mercado e menos por fatores internos. Entretanto, toda empresa deve saber o preço de venda
orientativo, ou seja, o preço mínimo pelo qual deve vender seus produtos/mercadorias/serviços.
ALGUMAS OBSERVAÇÕES IMPORTANTES:
 O custo deve ser o de reposição, a vista, e em moeda corrente. Assim, o preço calculado também é
para venda a vista;
 Para calcular preços de venda a prazo, é necessário embutir os encargos financeiros
correspondentes;
 Se o critério de custeio for o Custeio Variável (somente os custos variáveis), então o markup terá
que ser acrescido de um percentual estimado para cobrir os custos fixos de produção, não incluídos no
custo do produto;
 Se os vendedores tiverem vinculo empregatício com a empresa, então o percentual de comissão
deve incluir os encargos sociais;
 Os tributos a considerar são os incidentes direta e proporcionalmente sobre a receita, como ICMS,
PIS, COFINS, ISS, ETC.;
 O lucro desejado pode ser expresso de várias outras formas, inclusive em valor absoluto, tomando-
se por base o capital investido, o custo de oportunidade etc.
Esse método de calcular preços com base em custos é muito utilizado pelas empresas, porém apresenta
algumas deficiências, como: não considerar, pelo menos inicialmente, as condições de mercado, fixar
o percentual de cobertura das despesas fixas de forma arbitraria etc.

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OBJETIVOS DOS PREÇOS.
Preço é a expressão do valor de troca que se oferece por alguma coisa que satisfaça um a necessidade
ou desejo. No calculo do preço de venda, as empresas devem procurar valores que:
a) Maximizem os lucros;
b) Possibilitem alcançar as metas de vendas com tal preço;
c) Permitam otimização do capital investido; e
d) Proporcionem a utilização eficaz da capacidade de produção instalada.
Proporcionar, a longo prazo, o maior lucro possível
 Empresas buscam a perpetuidade.
 Cuidados com preços de curto prazo para maximizar lucros.
Permitir a maximização lucrativa da participação de mercado
 Faturamento e lucros devem ser aumentados.
 Efeitos negativos sobre os lucros: excesso de estoques, fluxo de caixa negativo, concorrência
agressiva, sazonalidade, etc.;
Maximizar a capacidade produtiva
 reduzir ociosidade e desperdícios operacionais.
 preços devem considerar a capacidade de atendimento aos clientes.
 preços baixos podem ocasionar elevação de vendas e a não capacidade da manutenção de
qualidade do atendimento ou dos prazos de entrega.
 preços elevados reduzem vendas, podendo ocasionar ociosidade da estrutura de produção o de
pessoal.
Maximizar o capital empregado para perpetuar os negócios de modo auto-sustentado
 o retorno do capital se dá através lucros auferidos ao longo do tempo. Assim, somente através da
correta fixação e mensuração dos preços de venda é possível assegurar o correto retorno do
investimento efetuado.

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EXERCICIOS:
01) A empresa Cofag realizou uma compra de mercadoria para venda cuja nota fiscal de compra
apresentou os registros seguintes:
1. Na nota fiscal de compra estão registrados os seguintes dados:
Quantidade Descrição Valor $ IPI $ ICMS $
50 Aço 250,00 22,00 24,00
20 Ferro 960,00 45,00 108,00
10 Papel 110,00 - 12,00
30 Fita 670,00 48,00 72,00
Totais 1.990,00 115,00 216,00
Valor total da nota fiscal $2.105
a) Sabendo-se que o ICMS esta incluso no valor total da mercadoria e que para esta nota fiscal a
empresa pagou R$210,00 de frete, sendo rateado o valor entre os produtos de forma que ficou sendo os
valores do frete de acordo com cada produto da seguinte forma:
Aço=R$27,14;
Ferro=R$100,26;
Papel=R$10,97;
Fita=R$71,63.
Calcule o custo comercial de compra de cada produto:
Custo Comercial de compra de cada produto
Produtos Aço Ferro Papel Fita
(+) Custo na fatura $
(–) Descontos NF $
(+) Impostos não recuperáveis $
(–) Impostos recuperáveis $
(+) Fretes/seguros/outros $
(=) Custo total $
(÷) Quantidade comprada 50kg 20kg 10kg 30mt
(=)Custo unitario $

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b) Considerando-se os considerando-se os seguintes fatores: ICMS (vendas) 12%; PIS/COFINS (vendas)
2,65%;
Comissões sobre vendas 5%; Lucro desejado 6%; Descontos para negociar 10%; Frete sobre as vendas 3%.
Determine o Mark-up de cada produto para o comércio:
MARK-UP Alíquotas ( %)
ICMS vendas
IPI vendas
PIS/cofins
Comissões
Lucro desejado
Desconto neg.
Fretes
TOTAL
MARK-UP
c) Determine o preço de venda de cada produto para o comércio:
Fatores/Produtos Aço Ferro Papel Fita
Custo de compra unitário $
Preço venda orientativo $
d) Supondo que a empresa esteja dispensada de recolher os tributos sobre vendas, calcule os novos
Mark-ups para comércio e os respectivos preços de venda nesta situação:
ICMS vendas
IPI vendas
PIS/cofins
Comissões
Lucro desejado
Desconto neg.
Fretes
TOTAL
MARK-UP
Fórmula: Preço = Custo ........
(1- Mark-up)
(1- Mark-up)

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e) Incluindo o fator financeiro de 5% no Mark-up (da situação inicial) em quantos por cento aumentará
o preço de venda comercial dos produtos:
ICMS vendas
IPI vendas
PIS/cofins
Comissões
Lucro desejado
Desconto neg.
Fretes
TOTAL
MARK-UP
(1- Mark-up)

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EXERCÍCIO EXTRA
A Panificadora Industrial Luanda, acompanhando e registrando o movimento de vendas, verificou que,
quando cobra $ 3,00/kg por determinado produto, vende um total de 2.400 kg por mês, e quando cobra
$ 3,20, vende 2.100 kg. Cada quilo produzido lhe causa um acréscimo imediato de custo variável de $
1,60/kg (dos quais 50% é farinha de trigo); além disso há, também, $ 1.200 mensais de custos fixos
diretos (identificados).
Desconsiderando a incidência de tributos sobre a receita, PEDE-SE PARA CALCULAR:
a) O valor do lucro mensal, quando pratica o preço de $ 3,00.
b) Idem, cobrando $ 3,20.
c) O lucro mensal caso a farinha de trigo tenha aumento de 30% e o preço de venda seja $ 3,00.
d) Idem, ao preço de $ 3,20.
CALCULOS:

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6.0 - SISTEMA DE CUSTEIO ABC - Activity Based Costing
Introdução
O Custeio Baseado em Atividades, conhecido como ABC (Activity-Based Costing), é uma
metodologia de custeio que procura reduzir sensivelmente as distorções provocadas pelo rateio
arbitrário dos custos indiretos e está baseado nas atividades que a empresa efetua no processo de
fabricação de seus produtos. É geralmente aplicado tanto em empresas de grande porte quanto em
Pequenas Empresas.
O sistema de custeio ABC procura, igualmente, amenizar as distorções provocadas pelo uso do
rateio, necessários aos sistemas tratados anteriormente, principalmente no que tange ao sistema de
custeio por absorção. Poderia ser tratado como uma evolução dos sistemas já discutidos, mas sua
relação direta com as atividades envolvidas no processo configura mero aprofundamento do sistema de
custeio por absorção.
O ABC pode ser aplicado, também, aos custos diretos, principalmente à mão-de-obra direta, e é
recomendável que o seja; mas não haverá, neste caso, diferenças significativas em relação dos
chamados “sistemas tradicionais”. A diferença fundamental está no tratamento dado aos custos
indiretos.
Este sistema tem como fundamento básico a busca do princípio da causa, ou seja, procura
identificar de forma clara, por meio de rastreamento, o agente causador do custo, para lhe imputar o
valor.
A idéia básica é atribuir primeiramente os custos às atividades e posteriormente atribuir custos
das atividades aos produtos. Sendo assim, primeiramente faz-se o rastreamento dos custos que cada
atividade causou, atribuindo-lhes estes custos, e posteriormente verificam-se como os portadores finais
de custos consumiram serviços das atividades, atribuindo-lhes os custos definidos.
“O Custeio Baseado em Atividades parte da premissa de que as diversas atividades
desenvolvidas geram custos e que os produtos consomem essas atividades” Conforme Eller (2000,
p.82).
Segundo Martins (2003, p.96) para atribuir custos às atividades e aos produtos utiliza-se de
direcionadores. Martins ensina ainda que “há que se distinguirem dois tipos de direcionador: ...
direcionador de custos de recursos, e os direcionadores de custos de atividades”. O citado autor
continua afirmando que “o primeiro identifica a maneira como as Atividades consomem recursos e
serve para custear as atividades”. Afirma ainda que “o segundo identifica a maneira como os produtos
consomem atividades e serve para custear produtos”. Nakagawa (2001, p.42), conceitua atividade
“como um processo que combina, de forma adequada, pessoas, tecnologias, materiais, métodos e seu
ambiente, tendo como objetivo a produção de produtos”. Assim para o estudo do método ABC deve-se
ponderar sobre as atividades envolvidas em cada processo de produção, seja de uma mercadoria ou um
serviço.

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A gestão por atividade tem sido uma das contribuições mais significativas para o campo da
gerencia da produção, advinda da implantação de tecnologias avançadas de produção.
A possibilidade de combinar custos com medidas de desempenho abre novas perspectivas, tanto
para engenheiros como contabilistas, interessados em medidas acuradas do uso e da eficiência no
consumo de recursos.
O ABC vem despertando recentemente inusitado interesse junto às empresas brasileiras devido,
especialmente Método de Custeio por Atividades, ABC, um elemento-chave na gestão por atividade,
tem chamado a atenção de profissionais nos Estados Unidos e na Europa e, de forma mais intensa,
agora no Brasil, por sua capacidade de medir o consumo de atividades por produtos em nível de
unidades, lotes grandes ou pequenos, projeto do produto e utilização dos recursos gerais da fábrica. O
conceito de atividades consumindo recursos e de produtos consumindo atividades é fundamental para
uma visualização de como o sistema de operações se desenvolve e o que e como adiciona valor no
sistema produtivo, o que acaba por tornar as operações mais eficientes e a empresa mais competitiva a
longo prazo.
Outra contribuição relevante do custeio por atividade foi à extensão de sua aplicação para outras
funções além da produção, como nas atividades comerciais e nos sistemas de serviços.
O ABC vem sendo reconhecido como elemento indispensável à implementação com sucesso da
Reengenharia de Processos, Gestão de Processo da Qualidade Total, decisões de investimentos em
Tecnologias Avançadas de Produção.
Embora conhecido e praticado há muitos anos, o ABC tem se tornado apenas mais recentemente,
graças aos seguintes principais fatores:
a) como consequência de novos conceitos e estilos de vida, hábitos, lazer etc.; as inovações
tecnológicas nas áreas de informática e de comunicações permitiram rápida e extraordinária mudança
no perfil da demanda e oferta de bens e serviços em nível global;
b) adicionalmente às estratégias de negócios fundamentadas nos princípios da economia de escala, as
empresas defrontam agora, inseridas que estão em um cenário de mercado global, com a necessidade
de enfrentar seus concorrentes com base também nos princípios da economia de escopo;
c) para sobreviver neste cenário, em que a diversidade e volatilidade de produtos associados à
complexidade de processos constituem as características das empresas de sucesso em nível global,
tem-se constado a necessidade de uma nova forma de analise de custos.
Atualmente em quase todos os setores industriais, comerciais e de serviços a margem de lucro
está direcionando-se rapidamente, principalmente devido às seguintes causas:
Redução do ciclo de vida dos produtos;
Proliferação de linhas de produtos e serviços;
Competição entre as empresas em nível global;
Explosão tecnológica.

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Neste contexto, o que se observa é que cada vez mais ganha importância a economia de escala
(Economia de escala é aquela que organiza o processo produtivo de maneira que se alcance a máxima
utilização dos fatores produtivos envolvidos no processo, buscando como resultado baixos custos de
produção e o incremento de bens e serviços. Ela ocorre quando a expansão da capacidade
de produção de uma empresa ou indústria provoca um aumento na quantidade total produzida sem um
aumento proporcional no custo de produção. Como resultado, o custo médio do produto tende a ser
menor com o aumento da produção), fato este que implica uma complexidade jamais imaginada para
as empresas que pretendem continuar sobrevivendo com sucesso neste cenário de competitividade
global.
A resposta das empresas diante deste quadro tem sido:
Compressão do tempo (projeto, produção e entrega de produtos e serviços);
Redução de custos (uso eficiente e eficaz de recursos, através da eliminação de desperdícios);
Contínuo aperfeiçoamento da qualidade de produtos e serviços (kaizen);
Melhoria no atendimento aos clientes (internos e externos);
Mudança na cultura organizacional e fomento às inovações.
ABC: SISTEMAS DE CUSTEIO BASEADOS EM ATIVIDADES (Custeio por atividades )
Evitam alocações arbitrárias e distorções subsequentes nos custos por atribuir primeiro os custos
dos recursos às atividades que os utilizam.
Os custos das atividades são atribuídos aos produtos, serviços e clientes que criaram demanda
pelas atividades executadas ou foram por estas beneficiadas.
O custo das compras é atribuído aos itens comprados. Os custos de projetar produtos são
atribuídos aos novos produtos projetados. O custo do atendimento ao cliente é atribuído a cada um
deles.
Definição do ABC
O ABC é uma metodologia desenvolvida para facilitar a análise estratégica de custos
relacionados com as atividades que mais impactam o consumo de recursos de uma empresa.
Trata-se de um sistema de custo baseado na análise das atividades que são significativas
para a empresa. Além disso, iremos determinar e justificar os direcionadores e atividades do sistema,
bem como mostrar um comparativo entre o método de custeio tradicional e o ABC.
Conceito de apropriação de custos baseado na premissa que os produtos ou serviços elaborados
por uma organização requerem a realização de atividades; e que estas, por sua vez, requerem o
consumo de recursos (custos).

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Abordagem Multifuncional
Método do ABC
Método que mede o custo e o desempenho de processos e produtos. Mais especificamente, que:
- atribui custos às atividades com base no consumo de recursos;
- Atribui custos a produtos/serviços com base no consumo de atividades;
- Reconhece os fatores que determinam (explicam) os custos das atividades, e o consumo destas pelos
produtos ou outras atividades.
Quem necessita do ABC
O ABC é necessário em qualquer meio competitivo, aonde os custos são muitos altos (margens
pequenas de lucros) e o mercado determina os preços.
A maioria das organizações necessita do ABC. Contudo, somente uma parte está apta a implementá-lo.
Uma empresa candidata é aquela que:
Recursos
Fatores
Determinantes de
Custo
Atividades
Mensuração
de
Desempenho
Objetos de
custeio
Visão Econômica e de Custeio
Visão de Aperfeiçoamento
do processo
CLIENTES
demandam
PRODUTOS
demandam
ATIVIDADES
demandam
RECURSOS
demandam GASTOS
significam
CUSTOS
Relação conceitual que fundamenta

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Quer e necessita diminuir o desperdício e aumentar a produtividade;
Quer se tornar mais organizada;
Não consegue reduzir seus custos com a queda da produção;
Deseja implementar um sistema de pagamento por desempenho; e
Tem a intenção de elaborar um orçamento baseado no desempenho.
ABC - ETAPAS
Campos de Aplicação do ABC
Montante das despesas e dos custos indiretos passa a ser substancial, aumentando em relevância com
relação aos custos diretos
Investimentos em equipamentos fabris são altos, resultando em mudanças significativas no processo
e fazendo com que os custos e despesas indiretos se tornem quase fixos
Fábrica produz grande quantidade de produtos diferentes que atendem múltiplas necessidades de uma
grande quantidade de seus diferentes clientes
Operações (fabris, principalmente) podem ser analisadas com facilidade, favorecendo a implantação
das técnicas do método, em busca da relação custo- benefício
Empresas dispõem de sistemas de informações automatizados que não só controlam os processos
produtivos, como o consumo de recursos.
Necessidade de medir o Desempenho Organizacional
ABC
Linhas de
Produtos e
Serviços
Clientes
e Mercado
Processos
Estratégicos
do Negócio
Organizacional
 Informa os custos reais
 Permite determinar a rentabilidade
 Identifica os fatores geradores de custo.
 Informa os custos de pedidos customizados
 Informa os custos dos clientes
 Permite determinar o impacto de pedidos customizados
 Permite definir políticas de comercialização
 Possibilita melhorar o desempenho dos processos,
atividades, tarefas e operações.
 Possibilita a reengenharia
 Informa os custos de maneira funcional
 Identifica os fatores geradores de custos
 Permite a redução/melhoria de custos
 Aumenta a capacidade de criar e agregar valor
Análise

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Como funciona o ABC:
Mapeamento das atividades.
Alocação dos custos às atividades.
Redistribuição dos custos das atividades indiretas às diretas.
Cálculo dos custos dos produtos.
Importância e utilização do ABC
A importância que se dá à utilização do sistema de custeio ABC é em virtude do mesmo não ser
apenas um sistema que dá valor aos estoques, mas também proporciona informações gerenciais que
auxiliam os tomadores de decisão, como por exemplo, os custos das atividades, que proporcionam aos
gestores atribuírem responsabilidades aos responsáveis pelas mesmas. Um diferencial do sistema de
custeio ABC, é que a sua utilização, por exigir controles pormenorizados, proporciona o
acompanhamento e correções devidas nos processos internos da empresa, ao mesmo tempo em que
possibilita a implantação e/ou aperfeiçoamento dos controles internos da entidade.
Implantação do ABC
A implantação do ABC requer uma cuidadosa análise do sistema de controle interno da entidade.
Sem este procedimento que contemple funções bem definidas e fluxo dos processos, torna-se inviável
a aplicação do ABC de forma eficiente e eficaz. O ABC, por ser também um sistema de gestão de
custos, pode ser implantado com maior ou menor grau de detalhamento, dependendo das necessidades
de informações gerenciais para o gestor, o que está intimamente ligado ao ramo de atividade e porte da
empresa.
Analisar Atividades
Coletar Custos
Rastrear Custos para as Atividades
Estabelecer Medidas de Saída
Analisar Custos

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Desafio da implantação do ABC:
– Mudança é sinônimo de ameaça
– Resistência Cultural
Objetivos do ABC
O objetivo do ABC é o de “rastrear” as atividades mais relevantes, identificando-se as mais
diversas rotas de consumo dos recursos da empresa.
Técnica de contabilidade que permite a uma organização determinar os custos associados a cada
produto ou serviço elaborado, sem considerar a estrutura organizacional.
Processo de gerenciamento que atribui custos aos serviços ou produtos com base no consumo de
recursos pelas atividades realizadas para elaborá-los.
Classificação das atividades do ABC
ANÁLISE DAS ATIVIDADES
Análise de valor deve ser feito sob a ótica dos clientes internos e externos.
Atividades que Não Agregam Valor: são as atividades que não contribuem para atender às
necessidades dos clientes.
Exemplo: Correções, inspeções, estocagem, solução de problemas, retrabalho.
Relações entre Processo, Atividade, Tarefa e Operações
Elaboração de um PRODUTO demanda:
PROCESSO
=
Soma de Atividades
ATIVIDADE
=
Soma de Tarefas
TAREFAS
=
Soma de Operações

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Análise de Valor do Processo: é a técnica que focaliza determinado nível de tarefas a fim de
determinar se cada tarefa ou atividade agrega valor ao consumidor, e se essa pode ser realizada com
menor custo.
As atividades podem ainda ser classificadas como primárias, quando dão suporte à missão da
organização; ou secundárias, quando dão suporte às atividades primárias.
A Figura seguinte vai mostrar a relação existente entre estes critérios.
DIRECIONADORES DE CUSTOS
Direcionadores de custos: são os fatores que fazem com que as atividades sejam realizadas. É
utilizado para custear as atividades que compõem os processos.
Fatores para escolhermos um Direcionador de Custos:
- a facilidade na obtenção dos dados necessários para o direcionador de custos escolhidos;
- a correlação entre o consumo da atividade e o consumo real;
- a influência que um determinado direcionador terá no comportamento das pessoas (efeito
comportamental).
Quantidade de Direcionadores de Custos:
- O desejado nível de exatidão nos custos dos produtos
- Grau de diversificação de produtos
- Custo relativos de atividades diferentes
Critérios de classificação das atividades
Atividades que não agregam
valor para a satisfação do cliente
e são passiveis de serem
eliminadas.
Atividades que não agregam
valor para a satisfação do
cliente mas, são necessárias
para possibilitar as atividades
AV a serem realizadas.
Atividades que agregam valor
para a satisfação do cliente.
Não necessárias Necessárias
A. V.
N. A. V.

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- Grau de diversificação de volumes
- Uso de direcionadores de custos correlacionados imperfeitamente
Direcionadores de Custos – Exemplos
Atividade Direcionador
Venda de Produtos
Venda de Sistemas
Venda por Representantes
Atendimento a Clientes
Reparo de Produtos
Cursos para Clientes
Faturas Emitidas
Faturas emitidas
Pedidos
Número de Atendimentos
Tempo de Reparo
Tempo de Curso
Diferenças entre rateio e rastreamento
Recentemente, têm surgido inúmeras criticas em relação ao chamado “rateio” de custos, que é uma
forma tradicionalmente utilizada para se fazer à alocação dos custos indiretos de fabricação (CIF) aos
produtos (conforme a figura).
Alega-se que os “rateios” são as principais causas das distorções nos custos dos produtos, e que
estas têm provocado inúmeros erros de decisões.
Os críticos do chamado “rateio”, amplamente utilizado nas aplicações usuais do método
tradicional de custeio (por absorção e variável), apontam as seguintes razoes para as distorções que
ocorrem na apuração de custos de produtos e serviços:
CUSTOS
DIRETOS
DEPARTAMENTO
Serviço B
DEPARTAMENTO
Serviço A
Alocáveis
Diretamente aos
Departamentos
INDIRETOS
COMUNS
PRODUTO X
DEPARTAMENTO
Produção D
DEPARTAMENTO
Produção C
ESTOQUE
R
R
R
R
R
Demonstração de Resultados
RECEITA
CPV
LUCRO BRUTO
DESPESAS
LUCRO OPERACIONAL
PRODUTO Y

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a) assume-se que os custos variam basicamente em função do volume de produção;
b) os custos indiretos de fabricação (CIF) têm crescido mais do que proporcionalmente em relação aos
custos de mão-de-obra direta;
c) os “rateios” são praticados com grande dose de arbitrariedade pessoal de quem os utiliza,
prejudicando a exatidão dos números relacionados com os custos finais dos produtos.
Embora compreensíveis tais críticas contem um grau de contundência não justificáveis, por diversas
razões:
1- para a alocação de balanços e outros relatórios financeiros, a contabilidade de custos utiliza-se de
um esquema, como já foi mostrado, no qual os CIF são “rateados” aos departamentos e destes aos
produtos, para apurar os custos de produtos e serviços vendidos e dos que serão mantidos em estoque,
esquema este que é imposto pela legislação fiscal e societária;
2- a não ser o mau uso representado pelas arbitrariedades e inconsistências de critérios e
procedimentos de quem faz o “rateio”, este é absolutamente necessário em alguns casos, como o
mencionado e, ademais, não há nada de errado com o “rateio” em si, do ponto de vista conceitual;
3- nos casos de uso de informações de custos para fins de decisão e controle, já há muito tempo se
utiliza o método de custeio variável (ou direto), segundo o qual não faz o “rateio” dos CIF aos
departamentos e produtos, a não ser os “diretamente identificáveis” com os mesmos.
Por outras razoes, eventualmente até mesmo o ABC também pode fazer uso de “rateio”, mas o
que ele faz essencialmente é o rastreamento do consumo de recursos, porque:
a) o ABC não é mais um sistema de acumulação de custos para fins contábeis, ou seja, não apura o
custo de produtos e serviços para a elaboração de balanços e demonstração de resultados;
b) o ABC é um novo método de analise de custos, que busca “rastrear” os gastos de uma empresa para
analisar e monitorar as diversas rotas de consumo dos recursos “diretamente identificáveis” com suas
atividades mais relevantes, e destas para os produtos e serviços;
c) o ABC tem como objetivo facilitar a mudança de atitudes dos gestores de uma empresa, a fim de
que estes, paralelamente à otimização de lucros para os investidores, busquem também a otimização do
valor dos produtos para os clientes (internos e externos).
Idealmente, todos os custos deveriam ser diretamente apropriados às atividades e aos produtos,
mas, à medida que as tecnologias evoluem, cada vez mais os custos vão tornando-se indiretos. Nesse
contexto, o ABC é um facilitador para a apropriação direta dos custos indiretos e o “rateio” deve ser
usado só em ultima instancia.
Portanto, podemos concluir, neste ponto, que conceitualmente, não há nada de errado com o
“rateio” que faz dos CIF para os produtos e serviços, quando se usa o método tradicional de custos
(absorção e variável) para fins de elaboração de balanços e demonstrativos complementares, ou até
mesmo, o ABC em determinadas circunstancias, desde que mantida a transparência e a consistência
dos critérios e procedimentos utilizados.
As críticas, entretanto, ao “rateio” são perfeitamente validas e aceitáveis, nos casos em que os
custos de produtos e serviços apurados para fins de balanço e outros relatórios financeiros são usados

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