1) O documento discute conceitos importantes de custos para organizações, incluindo gastos, desembolsos, custos, perdas e despesas.
2) É explicada a diferença entre custos e ativos, assim como entre despesas e ativos. Custos referem-se a gastos na produção de bens ou serviços.
3) São apresentadas classificações de gastos como diretos ou indiretos. Custos diretos podem ser facilmente identificados e alocados aos produtos.
1. Controladoria II Prof. Moreira
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CUSTOS (Parte 1)
1) INTRODUÇÃO
Por que devemos conhecer custos? Pelo fato de ser de vital importância para as organizações,
pois esse conhecimento permite‐lhes:
• Apurar o custo e a rentabilidade dos produtos, dos serviços e dos departamentos;
• Atribuir responsabilidades entre os diversos executivos e departamentos;
• Analisar o desempenho dos diversos executivos e departamentos;
• Melhorar os processos e eliminar desperdícios;
• Auxiliar na tomada de decisões gerenciais;
• Subsidiar o estabelecimento do preço de venda etc.
O objetivo principal de qualquer sistema de custeio é determinar o custo incorrido no processo
de produção de bens ou de prestação de serviços.
Muitas são as possibilidades de a contabilidade de custos auxiliar na tomada de decisões geren‐
ciais. Entre as mais comuns, pode‐se citar a fixação de preço de venda, o cálculo da lucrativida‐
de de produtos, a seleção do mix de produtos, a decisão entre comprar ou fabricar etc.
2) CONCEITOS
• Gasto (ou dispêndio): obtenção de bens ou serviços com pagamento no ato (desembolso)
ou no futuro (cria‐se uma dívida). Assim, a empresa tem um gasto na compra de bens (imo‐
bilizado), matéria‐prima, na produção etc.
• Desembolso: é todo esforço financeiro associado ao pagamento (saída de dinheiro do caixa
ou das contas bancárias), normalmente resultante da aquisição de um bem ou serviço. Em
relação ao momento da contabilização dos gastos, os desembolsos podem ocorrer antes
(pagamento antecipado), no momento (pagamento à vista) ou depois da ocorrência dos
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gastos (pagamento a prazo). Todo gasto, mais cedo ou mais tarde, se transformará num de‐
sembolso.
• Custo: quando a matéria‐prima é adquirida, denominamos este primeiro estágio de Gasto;
em seguida, ela é estocada no Ativo (ativada). No instante em que a matéria‐prima entra
em produção (produção em andamento), associando‐se a outros gastos de fabricação, re‐
conhecemos a matéria‐prima e os outros gastos como Custo. Portanto, todos os gastos rela‐
tivos aos bens e serviços (recursos) consumidos na produção de outros bens são classifica‐
dos como custo: mão‐de‐obra, energia elétrica, desgaste das máquinas utilizadas para a
produção, embalagem etc. Assim, numa indústria, classifica‐se como custo todo o gasto de
dentro da fábrica, seja ele: matéria‐prima, mão‐de‐obra, desgaste de máquina, aluguel da
fábrica, imposto predial da fábrica, salários e encargos dos vigilantes da fábrica etc.
• Perda: é um gasto involuntário, anormal ou extraordinário que não gera um novo bem ou
serviço e tampouco geram receitas e são apropriados diretamente no resultado do período
em que ocorrerem. Esses gastos não mantêm nenhuma relação com a operação da empre‐
sa e geralmente ocorrem de fatos não previstos. Exemplos: vazamento de materiais líquidos
ou gasosos, material com prazo de validade vencido, enchentes, inundações, sinistros, in‐
cêndio, desfalque no caixa.
• Despesa: é todo gasto relativo a bem ou serviço consumido direta ou indiretamente para
obtenção de receitas, manutenção da empresa e remuneração de capital de terceiros. É e‐
xatamente aqui que despesa se diferencia de perda, pois enquanto a primeira (despesa) re‐
presenta sacrifícios no sentido de obter receita, a segunda (perda) não gera receita. Por e‐
xemplo, no momento em que é gerada uma despesa de comissão de vendedores, há tam‐
bém uma receita, ou seja, venda de bens ou serviços resultante do trabalho dos vendedo‐
res. Uma perda com desfalque no caixa não provocou nenhuma receita, só subtração.
• Investimento: é o gasto ativado em função de sua vida útil (máquinas, por exemplo) ou de
benefícios atribuíveis a períodos futuros (impostos a recuperar).
• Insumo: é uma terminologia específica para o setor produtivo ou industrial. Significa a
combinação de fatores de produção (matérias‐primas, mão‐de‐obra, gastos gerais, energia,
depreciação) necessários para a produção de determinada quantidade de bem ou serviço.
• Centro de Custos: representa a menor unidade do processo produtivo de uma organização
para a qual os custos são orçados ou apropriados e que tem características semelhantes pa‐
ra medição de desempenho e atribuição de responsabilidades. Um centro de custos pode
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chapas de compensado, o couro etc., utilizados em cada um dos produtos fabricados, que
podem ser sofás, cadeiras, mesas etc.
• Mão‐de‐obra Direta: é o trabalho aplicado diretamente na confecção do produto, de suas
partes ou seus componentes, ou na prestação de serviços. Nas empresas industriais, esse
tipo de custo está sendo gradativamente substituído por máquinas. O custo da mão‐de‐
obra compõe‐se dos salários, encargos sociais e provisões de férias e décimo terceiro salá‐
rio. No caso de uma fábrica de sapatos a mão‐de‐obra direta é composta dos gastos incorri‐
dos com salários e encargos dos funcionários que atuam diretamente no processo produti‐
vo e são responsáveis pelo corte do couro, pela montagem, pela costura e pelo acabamento
de sapatos.
Os custos diretos geralmente são facilmente identificados com os produtos. Os materiais dire‐
tos, por exemplo, são normalmente requisitados com a identificação prévia de sua utilização.
Em outras palavras, em geral, ao emitir a requisição do material para o almoxarifado, o respon‐
sável pela produção nela já aponta o destino do material, ou seja, para qual produto acabado
será utilizado, o que facilita sobremaneira a posterior apropriação do custo à produção especí‐
fica. Além disso, o material direto geralmente pode ser identificado no produto acabado e
quantificado com precisão.
A mão‐de‐obra direta, por sua vez, pode ser identificada, por apontamentos, com o produto
que está sendo fabricado, restando apenas à contabilidade de custos, de posse das informações
relacionadas com a folha de pagamento e demais relatórios do departamento de pessoal, efe‐
tuar as devidas apropriações às diversas unidades produtivas.
5.2) Despesas Diretas
Analogamente aos custos diretos, as despesas diretas são aquelas que podem ser quantificadas
e apropriadas às receitas de vendas. Para cada bem vendido é possível identificar o custo incor‐
rido em sua aquisição ou produção, as comissões dos vendedores, as despesas de frete e segu‐
ro de transporte etc.
5.3) Custos Indiretos
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Exemplos de custos fixos totais e unitários em determinado mês:
Custos fixos de um
período – total
Volume hipotético
de produção
Custos fixos
por unidade
R$ 120.000 12.000 unidades R$ 10
R$ 120.000 15.000 unidades R$ 8
R$ 120.000 20.000 unidades R$ 6
Para os economistas, esse decréscimo no custo fixo unitário, com o aumento do volume de
produção, é conhecido como “economia de escala”, um conceito muito importante para a ad‐
ministração das empresas.
Produzindo em grande escala, podem aproveitar ao máximo a capacidade instalada da fábrica e
reduzir os custos de produção, conforme gráfico a seguir:
Os custos fixos estão relacionados com os custos indiretos por não guardarem proporção com
as quantidades dos produtos fabricados.
6.2) Despesas Fixas
São aquelas que permanecem constantes dentro de determinada faixa de atividades geradoras
de receitas, independentemente do volume de vendas ou de prestação de serviços. Dessa ma‐
neira, uma alteração no volume de receitas para mais ou para menos não altera o valor total da
despesa, como, por exemplo: honorários, salários e encargos sociais dos diretores, salários e
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Em que EIMP = estoque inicial de matéria‐prima e EFMP = estoque final de matéria‐prima.
Estoque de
Matéria‐prima
Estoque de
Produtos em Processo
EI MP EI PP
MP Comprada MP Consumida MP Consumida
EF MP MOD
GGF
Produtos
Fabricados
EF PP
7.2) Custos de Transformação (CTr)
Custos de Transformação (CTr) de um objeto de custeio são os custos relacionados à fabricação,
exceto custos de matéria‐prima. É tudo aquilo em que a indústria incorre na transformação da
matéria‐prima em produto acabado. São exemplos a mão‐de‐obra direta e os gastos gerais de
fabricação (gastos indiretos) tais como: aluguel do parque fabril, energia, mão‐de‐obra indireta
etc.
Algebricamente, CTr = MOD + GGF
Em que MOD = mão‐de‐obra direta e GGF = gastos gerais de fabricação
Estoque de
Produtos em Processo
EI PP
MP Consumida
MOD
GGF Produtos Fabricados
EF PP
7.3) Custo Fabril (CFa)
Custos de Fabricação ou Custo Fabril (CFa) correspondem ao somatório de todos os custos in‐
corridos pela indústria em um dado período, isto é, o somatório dos custos básicos com os cus‐
tos de transformação. Em outras palavras, é o somatório dos gastos relativos à matéria‐prima
consumida, à mão‐de‐obra direta e aos gastos gerais de fabricação incorridos no período, inde‐
pendentemente da variação de estoque de produtos acabados.
Algebricamente, CFa = CB + CTr
Requisição pelo
Parque Fabril
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Estoque de
Produtos em Processo
EI PP
MP Consumida
MOD
GGF Produtos Fabricados
EF PP
7.4) Custo dos Produtos Fabricados (CPF)
Custo dos produtos fabricados correspondem ao custo fabril (CFa) ajustado pela variação de
estoque de produtos em elaboração. É o custo alocado aos produtos que foram terminados no
período, independentemente de terem sido iniciados em outro período.
Desta forma, o custo dos produtos fabricados (CPF) é o custo fabril (CFa) mais o estoque inicial
de produtos em processo (EIPP), menos o estoque final de produtos em processo (EFPP), ou seja,
corresponde ao valor dos produtos que ficaram prontos no período e disponíveis para comerci‐
alização ou para armazenamento e posterior venda.
Algebricamente, CPF = EIPP + CFa – EFPP
Em que EIPP = estoque inicial de produtos em processo e EFPP = estoque final de produtos em
processo.
Estoque de
Produtos em Processo
Estoque de
Produtos Acabados
EI PP EI PA
MP Consumida Produtos
Fabricados
Produtos
Fabricados
CPV
MOD
GGF EF PA
EF PP
7.5) Custo dos Produtos Vendidos (CPV)
Custo dos Produtos Vendidos corresponde aos custos dos produtos que foram vendidos no pe‐
ríodo, ou seja, correspondem aos custos dos produtos fabricados ajustados pela variação de
estoque de produtos acabados. É o custo dos produtos fabricados (CPF) mais o estoque inicial
de produtos acabados (EIPA), menos o estoque final de produtos acabados (EFPA). Corresponde
ao valor da baixa pela transferência da propriedade dos produtos que foram vendidos no perí‐
odo (valor da despesa que será confrontado com a receita de vendas para se calcular o Lucro
Bruto).
Envio ao Setor de
Expedição
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Algebricamente, CPV = EIPA + CPF – EFPA
Estoque de
Produtos Acabados
EI PA
Produtos Fabricados CPV
EF PA
8) MÉTODOS DE CUSTEIO
Existem dois principais métodos de custeio da produção de bens e serviços. Tais métodos ou
critérios para apropriação dos diversos custos aos bens e serviços são:
• Custeio por Absorção
• Custeio Variável
8.1) Método do Custeio por Absorção
Também denominado de custeio funcional ou custeio tradicional ou full cost, é o critério utili‐
zado para fins de evidenciação legal do resultado, isto é, utilizado para fins societários (pagar
dividendos) e fiscais (pagar imposto de renda e contribuição social). É adotado para tais fins
pois elimina grande parte da discricionariedade do gestor na composição da informação de
custo, aumentando o controle dos agentes externos à firma sobre o impacto da informação de
custo nos resultados contábeis. Possui as seguintes características:
a) Atende às exigências societárias e fiscais, além de estar de acordo com os princípios e nor‐
mas de contabilidade e com as normas da legislação tributária;
b) Consiste em alocar aos produtos todos os custos incorridos no processo de fabricação, se‐
jam eles diretos ou indiretos, fixos ou variáveis;
c) As despesas de vendas – administrativas e outras – não incorporam o custo do produto,
sendo registradas diretamente no resultado do período;
d) Todos os custos são alocados aos produtos, sendo apropriados ao resultado somente no
momento da venda dos respectivos produtos;
e) A apuração do custo de produção deve dar‐se somente após rateio dos custos indiretos;
f) Os custos fixos totais independem de oscilações do volume fabricado
“No custeio por absorção, todos os custos de produção são alocados aos bens ou serviços
produzidos, o que compreende todos os custos variáveis, fixos, diretos ou indiretos. Os custos
diretos, por meio da apropriação direta, enquanto os custos indiretos, por meio de sua atri‐
buição com base em critérios de rateio.”
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• Difícil utilização em projeções orçamentárias e análises de viabilidade de projetos.
Vantagens do Custeio Variável:
• Os custos dos produtos são mensuráveis objetivamente, pois não sofrerão processos ar‐
bitrários ou subjetivos de distribuição dos custos fixos;
• O lucro líquido não é afetado por mudanças de incremento ou diminuição de inventá‐
rios;
• Os dados necessários para a análise das relações custo‐volume‐lucro são rapidamente
obtidos do sistema de informação contábil, baseado no custeio variável;
• O custeio variável possibilita mais clareza no planejamento do lucro e na tomada de de‐
cisões.
Desvantagens do Custeio Variável:
• A exclusão dos custos fixos para valorização dos estoques causa sua subavaliação, fere
os princípios contábeis e altera o resultado do período;
• Na prática a separação entre custos fixos e variáveis não é tão clara como parece, pois
existem custos híbridos (semivariáveis e semifixos), podendo o custeio variável incorrer
em problemas semelhantes de identificação dos elementos de custeio;
• Custeio variável é um conceito de custeamento e análise de custos para decisões de cur‐
to prazo, mas subestima os custos fixos, que são ligados à capacidade de produção e de
planejamento de longo prazo, podendo trazer problemas de continuidade para a em‐
presa.
Receita
( – ) Custos Variáveis dos Produtos Vendidos
( – ) Despesas Variáveis
Margem de Contribuição
( – ) Custos Fixos do Período
( – ) Despesas Fixas
Lucro Operacional
CUSTOS DOS RECURSOS
(Materiais, Salários, Encar-
gos, Energia, Depreciação)
CUSTOS FIXOS
(Supervisão, Aluguel, Mate-
riais Auxiliares, Energia,
Depreciação)
CUSTOS VARIÁVEIS
(Materiais Diretos, Mão-de-
obra Direta)