El documento analiza la complejidad de la doble tributación internacional en el contexto de la globalización, destacando la importancia de la residencia fiscal y los tratados de doble imposición. Se abordan los mecanismos que los países utilizan para evitar la doble tributación y el fenómeno del 'treaty shopping', que puede facilitar la evasión fiscal. Además, se explican los métodos de eliminación de la doble imposición, incluyendo el método de exención y el método de imputación, y su impacto en las rentas mundiales de los contribuyentes.

1. LOS TRATADOS PARA EVITAR LA DOBLE
TRIBUTACIÓN, EL MODELO DE LA OCDE
• El fenómeno que ha caracterizado la globalización de las últimas
décadas es la apertura sin precedentes de la economía mundial. La
búsqueda de la maximización de utilidades de las empresas las ha
llevado a reordenar y multiplicar sus centros de producción, adquirir
nuevos canales de comercio y ubicar oficinas en distintos países
formando un mismo grupo de intereses económicos. Sin embargo,
esta mundialización de sus ingresos ha traído consigo complicaciones
de naturaleza tributaria tanto para las empresas en el pago de sus
gravámenes, como para las autoridades hacendarías en la
recaudación de los mismos.

2. • De esta manera, el derecho fiscal en su necesidad de ampliar sus funciones, “así
como con el fin de dotar a las autoridades hacendarias de elementos que les
permitan configurar el ingreso universal de los contribuyentes residentes dentro
de su circunscripción territorial, ha venido apoyándose en instrumentos jurídicos
de carácter internacional que les permitan ejercer mas allá de las fronteras un
control que derive en posibles actos de fiscalización”.
• La residencia de las entidades corporativas juega un papel clave en la tributación
nacional sobre el ingreso de las corporaciones y en la aplicación de los tratados
internacionales. En la globalización fiscal internacional, el concepto de residencia
cobra una gran importancia, ya que para tener derecho a los beneficios que se
derivan de los Convenios para Evitar la Doble Tributación (CEDT), ésta se debe
acreditar ante las autoridades de cualquiera de los Estados que han firmado un
CEDT. Por lo tanto, si dicha residencia no se acredita , el contribuyente o sujeto
pasivo será objeto de las leyes internas del Estado en que se generó el ingreso
sujeto a retención bajo las tasas que imperen en la región, y no aquellas que se
desprenden de los convenios fiscales.

3. • El término “residente de un estado contratante” tiene la función de determinar el
ámbito personal de aplicación de un CEDT. De acuerdo con el artículo 1 del Modelo
de la Organización para la Cooperación y Desarrollo Económico sobre Ingreso y
Capital (MOCDE), utilizado por la mayoría de los países para darle contenido a sus
CEDT, “la Convención debe aplicarse a personas residentes de uno o ambos estados
contratantes”.
• El MOCDE establece en su artículo 4(1) que la “residencia” en un estado contratante
dependerá de la definición que se le dé a dicho término en las leyes domésticas de los
países contratantes. Si por las diferentes definiciones del término en dichos países
surge un problema de doble residencia, y por lo tanto de doble tributación, será
necesario la aplicación de una norma de conflicto o desempate como la “sede de
dirección efectiva” o el “centro de administración y control” para darle a uno de
ambos Estados el derecho para gravar los ingresos de la persona moral.

4. La importancia del término “residente de un estado
contratante” se puede resumir en lo siguiente:
• a) Es un concepto fundamental para identificar y gravar los ingresos mundiales de una
persona moral, pues relaciona o vincula a ésta directamente con el Estado .
• b) Es necesario para resolver problemas de doble tributación que surgen por una doble
residencia y para identificar el Estado de residencia y el Estado fuente del ingreso.
• c) Es importante también, porque sólo siendo residente de uno de los países
contratantes del CEDT se podrán aplicar los beneficios contenidos en él, de acuerdo con
el habitual y característico artículo 1 de los mismos.
• d) Es determinante del domicilio de las personas físicas y morales de acuerdo a lo
dispuesto por el artículo 10 del Código Fiscal de la Federación.
• e) El ser residente de determinado país, en este caso de México, brinda la posibilidad
de adoptar el régimen de consolidación fiscal7 , según lo establecido en el artículo 64
de la Ley de Impuesto Sobre la Renta (LISR).

5. En México, la importancia del concepto de residencia está cristalizada en el artículo
1 de la LISR, ya que el considerar o no a un contribuyente como residente de nuestro
país, se determina su obligación de contribuir al gasto público nacional. Dicho
artículo dispone lo siguiente:
• “Las personas físicas y las morales están obligadas al pago del impuesto
sobre la renta en los siguientes casos:
• I. Las residentes en México, respecto a todos sus ingresos cualquiera que sea
la ubicación de la fuente de riqueza de donde procedan.
• II. Los residentes en el extranjero que tengan un establecimiento
permanente en el país, respecto de los ingresos atribuibles a dicho
establecimiento permanente.
• III. Los residentes en el extranjero, respecto de los ingresos procedentes de
fuentes de riqueza situadas en territorio nacional, cuando no tengan un
establecimiento permanente en el país, o cuando teniéndolo, dichos
ingresos no sean atribuibles a éste”.

6. Las causas de un doble residencia y por lo tanto de
una posible doble tributación son las siguientes:
• a) La diferencia en los criterios utilizados por los países contratantes para definir la residencia de una
persona moral. Una compañía tendrá doble residencia si para un país contratante la residencia de una
entidad está en el lugar en que fue constituida, y para el otro está en el lugar donde se encuentre la sede
de dirección efectiva;
• b) La posible diferente interpretación sobre un mismo criterio. Si ambos países utilizan la sede de
dirección efectiva como norma de conflicto y uno de ellos interpreta este término como el lugar donde
se encuentra el director de más alto rango de la compañía, y el otro como el lugar donde se llevan a cabo
las juntas de consejo; y
• c) Que en dos países se defina de distinta forma el supuesto normativo que actualiza la hipótesis de
causación, es decir que un mismo objeto sea definido de maneras desiguales entre dos países. Si en un
país una transacción específica es considerada como una distribución de dividendos y en otro es
considerada como ganancia de capital, estaremos frente a una doble tributación. Lo anterior podría
ejemplificarse en las relaciones comerciales que un país tenga con Dinamarca, ya que este último se
reserva el derecho de gravar el precio de venta como dividendos según lo dispuesto por el artículo 10 del
MOCDE, y no con base al lugar de residencia del enajenante, tal como lo hacen la mayoría de los países.

7. REGLAS GENERALES DE INTERPRETACIÓN DE
LOS TRATADOS INTERNACIONALES
• Como punto inicial y para su futuro análisis, a continuación se trascribe lo estipulado por los artículos 31 y
32 de la Convención de Viena:
• “31. Regla general de interpretación.
• 1. Un tratado deberá interpretarse de buena fe conforme al sentido corriente que haya de atribuirse a los
términos del tratado en el contexto de estos y teniendo en cuenta su objeto y fin.
• 2. Para los efectos de la interpretación de un tratado. el contexto comprenderá, además del texto, incluidos
su preámbulo y anexos; a) todo acuerdo que se refiera al tratado y haya sido concertado entre todas las
partes con motivo de la celebración del tratado; b) todo instrumento formulado por una o más partes con
motivo de la celebración del tratado y aceptado por las demás como instrumento referente al tratado;
• 3. Juntamente con el contexto, habrá de tenerse en cuenta: a) todo acuerdo ulterior entre las partes acerca
de la interpretación del tratado o de la aplicación de sus disposiciones; b) toda práctica ulteriormente
seguida en la aplicación del tratado por la cual conste el acuerdo de las partes acerca de la interpretación del
tratado; c) toda norma pertinente de derecho internacional aplicable en las relaciones entre las partes.
• 4. Se dará a un término un sentido especial si consta que tal fue la intención de las partes.”

8. • “32. Medios de interpretación complementarios. Se podrán acudir a
medios de interpretación complementarios, en particular a los
trabajos preparatorios del tratado y a las circunstancias de su
celebración, para confirmar el sentido resultante de la aplicación del
artículo 31, o para determinar el sentido cuando la interpretación
dada de conformidad con el artículo 31: a) deje ambiguo u oscuro el
sentido; o b) conduzca a un resultado manifiestamente absurdo o
irrazonable”.

9. LOS CONVENIOS DE DOBLE IMPOSICIÓN INTERNACIONAL
• El Modelo de Convenio de la OCDE (Organización en el Desarrollo para la
Cooperación Económica) indica que la finalidad de los convenios para evitar la
doble imposición internacional es promover los intercambios de bienes y
servicios y los movimientos de capitales mediante la eliminación de la doble
imposición internacional.
• La doble imposición internacional se elimina, en muchos de los casos,
atribuyendo al Estado de residencia la tributación en exclusiva del rendimiento.
• En otros, se limita el gravamen que puede exigir el Estado de la fuente,
teniendo el Estado de residencia la obligación de eliminar la doble imposición a
través de un método de imputación o exención.

10. TREATY SHOPPING
• Estas operaciones han recibido la denominación de estructuras y son una más
entre las distintas alternativas de la planificación fiscal internacional. No
obstante, para que esta operación sea eficaz, es necesario, además, que el
Estado desde el que se obtiene el rendimiento (Estado intermedio) no
establezca un gravamen significativo sobre el mismo.
• Por lo tanto, para que se logren sus objetivos de estas operaciones, no sólo
deben canalizarse a través del Estado con los mejores convenios, sino que
también hay que tener en cuenta, a la hora de elegir el Estado que se quiere
utilizar, aquél cuya legislación interna permita que no tribute el rendimiento o
que lo haga a un nivel muy bajo. La configuración de estas estructuras y el
marco en el que se insertan, la planificación fiscal internacional, es una parte
fundamental de las funciones del Director Financiero.

11. • La utilización de los convenios para este tipo de operaciones (treaty
shopping), especialmente cuando son artificiosas, puede desembocar
en que los convenios faciliten la evasión y la elusión fiscal. Como
señalan los Comentarios al Modelo OCDE, los convenios de doble
imposición no deben contribuir a lo anterior.

12. • Las medidas contra el treaty shopping se han articulado en dos órdenes.
A).- En primer lugar, a través de la aplicación de las normas internas contra el
fraude a la ley tributaria, con el fin de denegar el régimen del convenio. Existen
dudas sobre la posibilidad de aplicar estas normas en el ámbito de los convenios
de doble imposición. Sobre todo, porque se acude a una norma interna para
denegar el régimen pactado en un tratado internacional.
B).- El segundo tipo de medidas consiste en la adopción de disposiciones
específicas contra el fenómeno del treaty shopping. Los Estados han adoptado este
tipo de medidas tanto en su legislación interna como en los propios convenios.
Ante la insuficiencia de este concepto, algunos convenios, principalmente los
celebrados por EEUU, han dado un paso más, que es justamente la introducción de
las cláusulas de limitación de beneficios. Los conceptos de persona, residencia,
beneficiario efectivo y la configuración general de las cláusulas de limitación de
beneficios se abordan también en la elaboración de los convenios entre países.

13. • Las personas jurídicas sólo accederán a los beneficios del convenio si, además
de ser residentes en alguno de los Estados parte del convenio, tienen un vínculo
suficiente con el Estado de residencia o motivos económicos válidos para
obtener desde ese Estado el rendimiento generado en el Estado de la fuente.
Estos dos criterios se concretan a través de la formulación de una serie de
cláusulas (cláusula de cotización en bolsa, cláusula de propiedad y erosión en la
base y la cláusula de actividad). En consecuencia, para que se aplique el
convenio, además de ser residente, deberá cumplirse alguna de estas cláusulas.
• No obstante, cuando no se cumple ninguna, la Administración correspondiente
concederá los beneficios del convenio si el sujeto prueba que su presencia en el
Estado de residencia no tiene por única finalidad aprovecharse de la red de
convenios de ese Estado (cláusula general de buena fe).

14. • También es relevante considerar las cláusulas de limitación de beneficios previsto
en el del Modelo de Convenio de EEUU, los convenios celebrados entre EEUU y los
Estados miembros de la Unión Europea y los convenios celebrados por España ya
que contienen estas cláusulas.
• Dichas cláusulas, como veremos, al ser muy restrictivas, plantean dos tipos de
problemas:
• En primer lugar, de carácter procedimental, ya que, en principio, dificultan la
aplicación de los beneficios del convenio, especialmente cuando su aplicación la
realiza directamente el pagador de los rendimientos en el momento de practicar la
retención definitiva (withholding tax).
• El segundo problema se refiere a la compatibilidad de las cláusulas de limitación de
beneficios previstas en los convenios entre EEUU y los Estados miembros de la
Unión Europea con el Derecho comunitario. Estas cláusulas pueden constituir una
restricción a la libertad de establecimiento, circulación de capitales y prestación de
servicios cuando se ejercen tanto por personas físicas como por personas jurídicas.

15. • Otra vía a través de la que se pueden articular las medidas para limitar
los efectos del treaty shopping consiste en negar la aplicación del
convenio cuando un sujeto disfruta de un régimen fiscal privilegiado en
el Estado de residencia. Como queda claro, para que estas estructuras
tengan sentido, es necesario que el Estado intermedio no grave
significativamente los rendimientos objeto de la estructura treaty
shopping.

16. • Así pues, el papel de los convenios en la eliminación o reducción de la
doble imposición internacional jurídica puede ser relevante a través de
medidas unilaterales aplicando los métodos de exención y de
imputación. La totalidad de los estados tienen en sus sistemas fiscales
normas dirigidas a eliminar la doble imposición, dados los perjudiciales
de este fenómeno para el desarrollo de los intercambios de bienes y
servicios y para promover los movimientos de capitales, tecnologías y
personas necesarias para la expansión de las relaciones económicas
internacionales y el sostenido crecimiento de las economías
nacionales.

17. LAS RAZONES QUE MOTIVAN LA APARICIÓN Y
EXTENSIÓN, PRÁCTICAMENTE UNIVERSAL, DE
CONVENIOS
• Permiten eliminar de forma más completa la doble imposición, al definir de
forma bilateral y teniendo en cuenta las características de los sistemas fiscales,
las rentas que han de estar sujetas a imposición en un estado, así como las que
pueden estar sujetas a imposición en los dos estados, y en este último caso, los
niveles de imposición de las mismas en el estado de la fuente.
• Posibilitan que la doble imposición se reduzca al máximo con la renuncia mínima
conjunta de ingresos de los estados que firman el Convenio, que, además,
establecen el ámbito de sus renuncias recaudatorias.
• Dan una mayor seguridad jurídica a las personas a las que les son de aplicación
los Convenios.
• Eliminan, o al menos atenúan, la doble imposición económica que no puede
evitarse con medidas unilaterales.
• Una razón adicional para la firma de Convenios de doble imposición es que en los

18. Métodos para la eliminación de la doble imposición internacional
• EL MÉTODO DE EXENCIÓN
• Este procedimiento para eliminar la doble imposición internacional consiste en no someter a
imposición las rentas de fuente extranjera o los elementos patrimoniales situados en el
extranjero. El no sometimiento a imposición de estas rentas o elementos patrimoniales
puede hacerse delimitando los hechos imponibles, de forma tal que las rentas de fuente
extranjera o los elementos patrimoniales situados en el extranjero no queden sujetos a
gravamen o queden sujetos pero exentos.
• El método de exención está íntimamente relacionado con el movimiento que propugna la
territorialidad del impuesto, es decir, el que los Estados limiten la imposición de los
elementos patrimoniales a los situados en su territorio y a las rentas que se originan en el
mismo, principio con el que se defiende el derecho primario del estado en el que están
situados los elementos patrimoniales y se generan las rentas a gravar las mismas (principio
de gravamen en la fuente) frente al derecho a gravar las rentas y el patrimonio por el país en
el que reside el titular de las mismas.

19. • EL MÉTODO DE IMPUTACIÓN
• En el método de imputación se somete a imposición al contribuyente por su
renta o patrimonio mundial, pero se establece que los impuestos sobre la renta o
el patrimonio satisfechos por las rentas o los patrimonios que tienen su origen o
están ubicados en el extranjero sean objeto de deducción en la cuota. Es decir,
que este método de imputación integral reconoce la deducción en la cuota de los
impuestos extranjeros en su totalidad. En el método de imputación se somete a
tributación en la imposición personal el patrimonio o la renta total, pero se
permite la deducción en la cuota del impuesto extranjero que haya gravado
rentas o elementos patrimoniales incluidos en la base del impuesto personal.
•
• A diferencia de lo que sucede en el método de exención, en el método de
imputación no se renuncia al gravamen de las rentas de fuente extranjera, que
pueden quedar sujetas a un impuesto residual. Este método de imputación
presupone que el principio de residencia debe primar sobre el de origen de las
rentas.

20. • La aplicación del método de imputación trae en general como consecuencia
que el impuesto percibido por el estado de residencia varíe en función de
cuál sea el impuesto aplicado por el país de origen a las rentas obtenidas en
el mismo, por más que el impuesto satisfecho por el contribuyente en su
país de residencia siempre se calcule teniendo en cuenta su renta total. Sin
embargo, en casos excepcionales esta situación podría no producirse en
cuyo caso, el impuesto total satisfecho será el percibido en origen.
• El método de imputación integral tiene el inconveniente para el país de
residencia de que el impuesto extranjero se deduce sea cual sea su
importe, pues no existe ningún límite para su deducibilidad, por lo que
cuanto mayor es la presión tributaria del país en el que se genera la renta
menor es la recaudación en el país de residencia.

21. • La evaluación de los dos métodos desde el punto de vista de la
distribución equitativa del impuesto ha llevado a las mismas
conclusiones que la realizada en función de la eficiencia. Una
corriente mayoritaria se inclina por la prevalencia del principio de
residencia con imputación en la cuota de los impuestos extranjeros,
aunque hay voces discrepantes que propugnan que se aplique
prioritariamente el principio de la fuente y el método de exención.

22. CONSECUENCIA Y EFECTOS DE LOS MÉTODOS DE
IMPUTACIÓN
• El primer efecto que produce esta circunstancia es que el Estado de residencia
interfiere en las políticas fiscales de los países en los que se originan las rentas,
pues cualquier exención o reducción en los impuestos exigidos en los mismos
pueden quedar anuladas ya que el residente satisface sobre su renta total un
impuesto que es al menos igual al aplicable sobre la renta total en el Estado de
residencia.
• El segundo de los efectos es que se minimiza la deducción de impuestos que se
produce al eliminar la doble imposición internacional, pues en ningún caso la
disminución de impuestos en el país de residencia excede del impuesto exigido
en el extranjero, como ocurre en el método de exención.

23. • Finalmente, el tercero de los efectos es el que hace referencia a la
neutralidad fiscal en la exportación de capitales. Esta se alcanza en el
método de imputación integral, que es la que garantiza la igualdad de
la carga tributaria sea cual sea el origen geográfico de las rentas. Sin
embargo, este efecto no se cumple necesariamente en el método de
imputación ordinaria, que lo único que garantiza es que la inversión en
el país en ningún caso queda sometida a una fiscalidad superior a la
que grava la inversión extranjera.

24. MODELOS DE RECAUDACIÓN TRIBUARIA EN
EL ÁMBITO INTERNACIONAL.
Modelo Extensivo
Modelo de Reforma Fiscal Verde
Modelo Dual

25. MODELO EXTENSIVO
• Desde que Estados Unidos y el Reino Unido pusieron en práctica
procesos reformistas intensos en el bienio 1984-1986, prácticamente
todos los países avanzados han modificado su sistema fiscal siguiendo
pautas parecidas, en una especie de "efecto dominó" que ocupó un
lugar muy destacado en las agendas políticas de aquellos años y que
ha tenido continuidad durante la década de los noventa. En general,
estos cambios han seguido un modelo uniforme, el denominado
Modelo Extensivo, esquema compensatorio que se ha convertido en
la fórmula dominante, sobre todo en el ámbito de los países
avanzados

26. • De acuerdo con Julio Segura, el Modelo Extensivo se caracteriza por las
siguientes reformas fiscales:
• En los impuestos directos se reducen los tramos y tipos marginales
máximos, y se eliminan los tratamientos preferentes e incentivos
fiscales.
• En los impuestos indirectos, se amplía la base gravable y se fortalece el
IVA. El resultado final de su aplicación no ha sido una reducción de la
presión tributaria, sino su mantenimiento o incluso aumento, así como
un cambio en la estructura de los ingresos públicos en contra de los
impuestos directos y a favor de los indirectos

27. MODELO DE REFORMA FISCAL VERDE
• Este modelo se considera como la Segunda Fase del Modelo Extensivo y tiene
como objetivo seguir con las reducciones en las tasas impositivas más elevadas.
La Primera Fase del Modelo Extensivo, descrita anteriormente, tenía limitadas
medidas de extensión de bases gravables y de eliminación de excepciones.
• Este modelo de reforma, además de ser coherente con los principios fiscales
dominantes, (impuestos indirectos, aplicados sobre productos y consumos, sin
preocupación por la equidad vertical y con aplicación relativamente sencilla),
puede generar beneficios adicionales que serían incluso superiores a los
obtenidos con la receta de la primera fase, ya que a las ganancias de eficiencia
derivadas de las nuevas reducciones en las tasas máximas, podrían adicionarse
otras ganancias de naturaleza estrictamente ambiental, derivadas del carácter
corrector de los impuestos ambientales

28. • El modelo ha predominado en los países nórdicos durante la primera mitad de
los noventa y, a partir de 1996, en otros países como Alemania, Italia y el Reino
Unido. Algunas de las políticas a aplicar con la Reforma Verde son:
• Reducción de las tasas marginales máximas del IRPF (Impuestos sobre la renta
de Personas Físicas).
• Adaptación e incremento de tasas específicas de los impuestos especiales
vigentes.
• Incorporación de los nuevos impuestos ambientales: Impuesto sobre Energía,
Impuesto sobre el Transporte o el Impuesto sobre la Contaminación.
• La mayoría de los países que han llevado a cabo el Modelo Verde, han centrado
siempre importancia a un impuesto genérico y potente de base energética
(Impuesto sobre Hidrocarburos), que se completa con diferentes impuestos
específicos sobre residuos, fertilizantes, pesticidas, etc. Las variantes que admite
esta solución son de naturaleza exclusivamente técnica y tienen que ver con la
situación de partida de la tributación energética en cada país7

29. MODELO DUAL
• El modelo consiste en reformar el IRPF, siguiendo tres objetivos básicos
que han tomado como patrón países como, Suecia, Noruega, Finlandia
y Holanda:
• 1. Aligerar la tributación de las rentas del capital y utilizar los impuestos
directos como un medio para asegurar recaudación y captar nuevas
bases gravables en un marco internacional fuertemente competitivo
• 2. Mantener la eficiencia y la reducción de las tarifas de los impuestos.
• 3. Simplificar al máximo la estructura de los actuales impuestos sobre
la renta, recurriendo a fórmulas proporcionales (un solo tramo – una
sola tasa), combinadas con tarifas progresivas de estructura simple.

30. • Estos objetivos pueden concretarse en tres criterios de diseño tributario:
• 1. Separar las rentas sometidas en dos grupos o bases: Rentas del trabajo
(sueldos y salarios, rentas laborales en especie, pensiones, beneficios
sociales y parte de los beneficios de las actividades económicas atribuibles
al trabajo de sus titulares) y rentas del capital (parte de los beneficios de
actividades económicas atribuibles al capital, dividendos, alquileres,
intereses e incrementos patrimoniales).
• 2. Aplicar a estas bases tratamientos diferenciados: A la base de las rentas
del capital, una tasa fija; a la base de los rendimientos del trabajo, una
tarifa reducida de 2 ó 3 tramos y una tasa marginal máxima mayor que la
aplicada a las rentas del capital.
• 3. En la versión estándar de este modelo, todas las rentas del capital se
tratan por igual en el IRPF.

31. QUIÉNES SON EXTRANJERO
• Para fines fiscales, son extranjeros las personas físicas (individuos) o
las personas morales (sociedades mercantiles, asociaciones o
sociedades civiles, entre otras) que se rigen por la legislación de otro
país, por su nacionalidad, domicilio, residencia, o sede de operación,
entre otras causas
• Para saber el régimen fiscal que les corresponde dividiremos a los
extranjeros en:
• Residentes en México.
• Residentes en el extranjero

32. • Para fines fiscales se consideran residentes en México:
• Las personas físicas, nacionales y extranjeras, que hayan establecido su casa habitación en México.
• Cuando también tengan casa habitación en otro país, se consideran residentes en México si en
este país tienen su centro de intereses vitales; es decir, que más de 50% de los ingresos anuales de
la persona física procedan de fuente de riqueza ubicada en México; o bien, que el centro de sus
actividades profesionales esté ubicado en territorio nacional, entre otros casos.
• Las personas físicas de nacionalidad mexicana que sean funcionarios del Estado o trabajadores del
mismo, incluso cuando su centro de intereses vitales se encuentre en el extranjero.
• Las personas morales (sociedades mercantiles, asociaciones y sociedades civiles, entre otras) que
hayan establecido en México el principal asiento de su negocio o su sede de dirección efectiva.
• Se presume que las personas físicas de nacionalidad mexicana son residentes en México salvo que
prueben que son residentes en otro país. Las personas físicas o morales que dejen de ser
residentes en México deben presentar aviso ante cualquier

34. QUÉ PERSONAS SE CONSIDERAN RESIDENTES
EN EL EXTRANJERO
• Para fines fiscales, se consideran residentes en el extranjero:
• Las personas físicas, nacionales o extranjeras, que no tengan su casa habitación en
México.
• No obstante, si tienen casa habitación en México se considerarán residentes en el
extranjero si en este país no tienen su centro de intereses vitales; es decir, si más de 50%
de los ingresos anuales que perciben no procede de fuente de riqueza ubicada en
México, o bien, si el centro de sus actividades profesionales no está ubicado en territorio
nacional, entre otros casos.
• Las personas morales (sociedades mercantiles, asociaciones y sociedades civiles, entre
otras) que no hayan establecido en México el principal asiento de su negocio o su sede
de dirección efectiva.
• Las personas físicas de nacionalidad mexicana que acrediten ser residentes en otro país.

35. QUÉ IMPUESTOS PAGAN LOS RESIDENTES EN
EL EXTRANJERO
1 Impuesto sobre la renta (ISR)
Los residentes en el extranjero con establecimiento permanente en
México están obligados a pagar el ISR por los ingresos atribuibles a
dicho establecimiento permanente; asimismo, pagarán el ISR respecto
de los ingresos procedentes de fuente de riqueza situados en México
cuando no tengan un establecimiento permanente en el país o cuando
teniéndolo dichos ingresos no sean atribuibles a éste.
2 Impuesto al valor agregado (IVA) En caso de obtener ingresos por
enajenación de bienes o por arrendamiento de bienes inmuebles
distintos de casa habitación, se debe pagar el IVA

36. • Si los bienes inmuebles se rentan amueblados, o se trata de hoteles o casas de hospedaje,
también se paga el IVA.
• Las personas físicas o las personas morales que efectúen pagos a residentes en el extranjero por
prestación de servicios aprovechados en México, por el uso o goce de bienes tangibles e
intangibles, entre otros casos, debido a que se considera que dichos bienes o servicios son
importados, deben pagar el impuesto que se cause conforme a la Ley del Impuesto al Valor
Agregado.
• La tasa general del IVA es de 16%; sin embargo, cuando se presten servicios, enajenen o renten
bienes por personas residentes en la región fronteriza, siempre que la entrega material de los
bienes o la prestación de los servicios se lleve a cabo en dicha región, la tasa será de 11%.
3 Impuesto empresarial a tasa única (IETU) Los residentes en el extranjero con establecimiento
permanente en México están obligados a pagar el IETU sólo por los ingresos atribuibles a dicho
establecimiento por enajenación de bienes, prestación de servicios independientes o por otorgar
el uso o goce temporal de bienes.

37. CÓMO SE PAGAN LOS IMPUESTOS
• Los extranjeros obligados al pago del ISR en México cumplen generalmente con esta
obligación cuando la persona que les paga les retiene dicho impuesto y lo entera al SAT.
• En este sentido, las personas que sean residentes en México, o residentes en el
extranjero con un establecimiento permanente en este país, que hagan pagos a
residentes en el extranjero están obligadas a efectuar la retención3 del impuesto.
• En los casos en que la persona que haga los pagos no esté obligada a efectuar la
retención, los contribuyentes que perciban los ingresos deben hacer el pago
directamente ante el SAT a través de los bancos autorizados.
• Para calcular el IETU, los contribuyentes deben considerar la totalidad de los ingresos
mencionados obtenidos efectivamente en un ejercicio menos las deducciones
autorizadas del mismo periodo, y al resultado aplicar la tasa de 17.5%. En su caso, se
podrán aplicar los acreditamientos que se señalan en la Ley del IETU

38. CASOS ESPECÍFICOS EN LOS QUE DEBEN PAGAR ISR
EN MÉXICO LOS RESIDENTES EN EL EXTRANJERO
• 1. Ingresos por salarios Se consideran dentro de este concepto los
ingresos por salarios y demás prestaciones derivadas de una relación
laboral, incluidos, tiempo extra y prestaciones adicionales,
indemnizaciones, jubilaciones, pensiones, seguro de retiro,
gratificaciones, entre otras. Tratándose de los ingresos por salarios, se
considera que la fuente de riqueza se encuentra en territorio nacional
cuando el servicio se preste en el país.

39. • 2. Pensiones y jubilaciones Se consideran ingresos por jubilaciones,
pensiones, haberes de retiro, así como las pensiones vitalicias u otras
formas de retiro, incluidas las provenientes de la subcuenta del
seguro de retiro o de la subcuenta de retiro, cesantía en edad
avanzada y vejez prevista en la Ley del Seguro Social y las
provenientes de la cuenta individual del sistema de ahorro para el
retiro prevista en la Ley del Instituto de Seguridad y Servicios Sociales
de los Trabajadores del Estado, cuando la fuente de riqueza se
encuentra en territorio nacional, cuando los pagos se efectúen por
residentes en el país o establecimientos permanentes en territorio
nacional o cuando las aportaciones se deriven de un servicio personal
subordinado que haya sido prestado en territorio nacional.

40. • 3. Ingresos por honorarios Se consideran ingresos por honorarios, los
percibidos por prestar servicios profesionales independientes, tales como
médicos, de administración, financieros, contables, de arquitectura, de
ingeniería, informáticos, de diseño, artísticos, deportivos, de música, de
canto, entre otros, siempre que dichos servicios no se presten de manera
subordinada. Tratándose de ingresos por honorarios, se considera que la
fuente de riqueza se encuentra en territorio nacional cuando el servicio se
preste en el país.
• 4. Ingresos por honorarios a miembros de consejos, administradores,
comisarios y gerentes Se consideran dentro de este concepto los honorarios
que sean pagados en México o en el extranjero, por empresas residentes en
México, a: Miembros de consejos directivos, de vigilancia, consultivos u
otros. Administradores. Comisarios. Gerentes generales. Tratándose de este
tipo de ingresos, se considera que la fuente de riqueza se encuentra en
territorio nacional cuando los mismos son pagados en el país o en el
extranjero, por empresas residentes en México

41. • 5. Ingresos por arrendamiento de bienes inmuebles Se consideran ingresos por
arrendamiento, las cantidades que obtiene un residente en el extranjero por rentar, y en
general por conceder el uso o goce temporal y demás derechos sobre un bien inmueble,
incluso cuando se deriven de la venta o cesión de los derechos mencionados, siempre
que dichos bienes se encuentren ubicados en territorio nacional.
• 6. Ingresos por arrendamiento de bienes muebles Dentro de este rubro se consideran los
ingresos por otorgar el uso o goce temporal (renta) de bienes muebles destinados a
actividades comerciales, industriales, agrícolas, ganaderas y de pesca, utilizados en el
país. Se presume que los bienes muebles se destinan a estas actividades y se utilizan en el
país cuando el que usa el bien es residente en México o residente en el extranjero con
establecimiento permanente en territorio nacional. En caso de que los bienes muebles se
destinen a actividades distintas de las señaladas, se considera que la fuente de riqueza se
encuentra en el país cuando en éste se haga la entrega material de los muebles.

42. • 7. Ingresos por contratos de servicios turísticos de tiempo compartido Se consideran
contratos de servicio turístico de tiempo compartido aquellos que se relacionen con
inmuebles que se destiñen a fines turísticos, vacacionales, recreativos, deportivos o
cualquier otro, que se encuentren en alguno de los siguientes casos:
• Otorgar el uso o goce, o el derecho a ocupar o disfrutar, en forma temporal o definitiva, uno
o varios bienes inmuebles o parte de los mismos.
• Prestar el servicio de hospedaje u otro similar en uno o varios bienes inmuebles, o en parte
de los mismos, durante un periodo específico, a intervalos previamente establecidos.
• Enajenar membresías o títulos similares, cualquiera que sea el nombre con que se
designen, que permitan el uso, goce, disfrute u hospedaje de uno o varios bienes
inmuebles o parte de los mismos.
• Otorgar en administración a un tercero, uno o varios bienes inmuebles ubicados en
territorio nacional, para hospedar, albergar o dar en alojamiento a personas distintas del
contribuyente.
• Tratándose de estos ingresos, se considera que la fuente de riqueza se encuentra en
territorio nacional cuando en el país esté ubicado al menos uno de los bienes inmuebles
que se destinen total o parcialmente a dicho servicio

43. • 8. Ingresos por enajenación o venta de acciones
• Para las personas que obtengan ingresos por la venta o enajenación
de acciones u otros títulos valor que representen la propiedad de
bienes, se considera que la fuente de riqueza se encuentra en México
cuando la persona que los haya emitido sea residente en el país, o
cuando el valor contable de las acciones o títulos valor provenga, en
más de 50% de bienes inmuebles ubicados en territorio nacional.
• También se consideran dentro de este concepto los ingresos que se
obtengan por la venta de participaciones de asociaciones en
participación, sólo cuando a través de dicha asociación se realicen
actividades empresariales en México.

44. • 9. Ingresos de intereses por arrendamiento financiero
• Se consideran ingresos por intereses derivados de arrendamiento financiero
los que se generan por otorgar el uso o goce (arrendamiento) de un bien con
opción a compra del mismo, o con el derecho a participar cuando éste se
venda a un tercero.
• En los intereses por arrendamiento financiero se considera que la fuente de
riqueza se encuentra en territorio nacional cuando los bienes se utilicen en
el país o cuando los pagos que se efectúen al extranjero se deduzcan, total o
parcialmente, por un establecimiento permanente en el país, aun cuando el
pago se haga a través de cualquier establecimiento en el extranjero.
• También se considera que existe fuente de riqueza en el país cuando quien
realice el pago sea residente en México o residente en el extranjero con
establecimiento permanente en el país. Se presume que los bienes se utilizan
en el país cuando quien use o goce el bien sea residente en el mismo, o
residente en el extranjero con establecimiento permanente en el país

45. • 10. Ingresos por regalías, asistencia técnica o publicidad Se consideran
ingresos por regalías los que se perciban por el uso o goce de
patentes, certificados de invención, mejora o marcas de fábrica,
nombres comerciales, derechos de autor, así como las cantidades
percibidas por transferencia de tecnología o informaciones relativas a
experiencias industriales, comerciales o científicas, por transmisión de
imágenes visuales, sonidos o ambos, u otro derecho o propiedad
similar.

46. • 11. Ingresos por intereses
• Tratándose de ingresos por intereses, se considera que la fuente de riqueza
se encuentra en territorio nacional cuando en el país se coloque o se
invierta el capital, o cuando los intereses se paguen por un residente en el
país o un residente en el extranjero con establecimiento permanente en el
país. Se consideran intereses, entre otros, los siguientes conceptos:
• Los rendimientos de crédito de cualquier clase. Los rendimientos de la
deuda pública, de los bonos u obligaciones, incluidas primas y premios
asimilados a los rendimientos de tales valores. Los premios pagados en el
préstamo de valores. Descuentos por la colocación de títulos valor, bonos u
obligaciones. Comisiones o pagos que se efectúen con motivo de apertura o
garantía de créditos, aun cuando éstos sean contingentes. Los pagos que se
realizan a un tercero con motivo de la aceptación de un aval, del
otorgamiento de una garantía, o de la responsabilidad de cualquier clase. La
ganancia que se derive de la venta de los títulos colocados entre el gran
público inversionista

47. • 12. Ingresos por obtención de premios Tratándose de los ingresos por la
obtención de premios, se considera que la fuente de riqueza se encuentra en
territorio nacional cuando la lotería, rifa, sorteo o juego con apuestas y concursos
de toda clase se celebren en el país.
• 13. Ingresos por actividades artísticas, deportivas o espectáculos públicos En el
caso de ingresos que obtengan las personas físicas o morales, en ejercicio de sus
actividades artísticas o deportivas, o de la realización o presentación de
espectáculos públicos, se considera que la fuente de riqueza se encuentra en
territorio nacional cuando dicha actividad o presentación se lleve a cabo en el
país. Entre los servicios prestados por un residente en el extranjero, relacionados
con la presentación de espectáculos públicos, se encuentran incluidos aquellos
destinados a promocionar dicha presentación y las actividades realizadas en
territorio nacional, como resultado del prestigio que tenga el residente en el
extranjero como artista o deportista. También se encuentran incluidos dentro de
este concepto los ingresos que obtenga un residente en el extranjero por
servicios, arrendamiento o enajenación de bienes, que se relacionen con la
presentación de espectáculos públicos, artísticos o deportivos.

48. • 14. Remanente distribuido por personas morales con fines no lucrativos
Para los residentes en el extranjero que obtengan ingresos por conducto
de una persona moral con fines no lucrativos, se considera que la fuente
de riqueza se encuentra en México cuando dicha persona moral sea
residente en el país.
• 15. Ingresos por dividendos, utilidades, remesas enviadas, y en general
por ganancias distribuidas por personas morales Cuando las personas
residentes en el extranjero obtengan ingresos por dividendos, utilidades,
remesas enviadas, y en general por ganancias distribuidas por personas
morales, se entiende que la fuente de riqueza está en territorio nacional
cuando la persona moral que las distribuye sea residente en México

49. • 16. Ingresos por enajenación o venta de bienes inmuebles Para las personas
residentes en el extranjero que obtengan ingresos por venta de bienes
inmuebles, se considera que la fuente de riqueza se encuentra en México
cuando los bienes objeto de la venta se encuentren en el territorio nacional.
• 17. Pagos por servicios de construcción de obra, instalación, mantenimiento,
o montaje en bienes inmuebles, inspección o supervisión Para las personas
que presten servicios de construcción de obra, instalación, mantenimiento,
o montaje en bienes inmuebles, o por actividades de inspección o
supervisión relacionadas con ellos, se considera que la fuente de riqueza
está en el país cuando la actividad la realicen en territorio nacional

50. • 18. Otros ingresos por los que debe pagarse impuesto Se consideran ingresos por los que también
debe pagarse el ISR los siguientes:
• El importe de las deudas perdonadas por el acreedor o pagadas por otra persona. Se considera
que la fuente de riqueza se encuentra en el país cuando el acreedor que efectúa el perdón sea
residente en el país, o residente en el extranjero con establecimiento permanente en México.
• Los obtenidos por otorgar el derecho a participar en un negocio, inversión, o cualquier pago para
celebrar o participar en actos jurídicos de cualquier naturaleza. En este caso, se considera que la
fuente de riqueza está en el país cuando el negocio, inversión o acto jurídico se lleve a cabo en el
país, y no se trate de aportaciones de capital a una persona moral.
• Los que deriven de indemnizaciones por perjuicios, y los ingresos derivados de cláusulas penales
o convencionales. S
• e considera que la fuente de riqueza se encuentra en el país cuando quien efectúe el pago sea
residente en México, o residente en el extranjero con establecimiento permanente en el país.
• Los que deriven de la enajenación de crédito comercial. Se considera que la fuente de riqueza se
encuentra en el país cuando el crédito comercial sea atribuible a una persona residente en el país,
o a un residente en el extranjero con establecimiento permanente ubicado en México.