A partir del 1 de julio de 2021, el régimen FEL será el único medio autorizado por la administración tributaria para la emisión de documentos tributarios para nuevos contribuyentes en Guatemala, sin embargo, esta disposición se considera ilegal ya que no está sustentada en la ley del IVA. Según la normativa vigente, la administración tributaria solo tiene la facultad de autorizar documentos tributarios en ciertos casos y no puede imponer un régimen único sin respaldo legal. La interpretación constitucional establece que las disposiciones inferiores a la ley que contradicen o alteran normas legales sobre la recaudación del tributo son nulas ipso jure.

1. RÉGIMEN FEL 2021
A partir del 01 de julio de 2021 el Régimen FEL será el único medio que la Administración
Tributaria autorizará para la emisión de documentos tributarios a las personas que se
inscriban por primera vez para realizar una actividad económica, según artículo 28 bis del
Acuerdo Gubernativo 5-2013 Reglamento de la Ley del IVA, adicionado por el artículo 7 del
Acuerdo Gubernativo 222-2019, vigente a partir del 11/11/2019.
Esta norma reglamentaria será aplicada arbitrariamente por la Administración Tributaria ya
que el Reglamento no puede imponer obligaciones que la ley tributaria no le delega hacer.
En tal sentido, se considera que dicha disposición es ilegal tomando en consideración lo
siguiente:
I. ANTECEDENTES
1. Decreto 27-92 del Congreso de la República, Ley del Impuesto al Valor Agregado
Artículo 2. Definiciones. Para los efectos de esta ley se entenderá:
1) Por venta: (…)
2) Por servicio: (…)
3) Por importación: (…)
4) Por exportación de bienes: (…)
Por exportación de servicios: (…)
5) Por nacionalización: (…)
6) Por contribuyentes: (…)
7) Por periodo impositivo: (…)
8) Por Dirección: (…)
Artículo 26. Registro de contribuyentes IVA. La Dirección llevará un registro de los
contribuyentes en base al Número de Identificación Tributaria (NIT), para fines de control y
fiscalización de este impuesto. El reglamento fijará los procedimientos y las características
del mismo.
Artículo 29. Documentos Obligatorios. (…)
La Administración Tributaria está facultada para autorizar, a solicitud del contribuyente, el
uso de facturas emitidas en cintas, por máquinas registradoras, en forma electrónica u otros
medios, siempre que por la naturaleza de las actividades que realice se justifique
plenamente. El reglamento desarrollará los requisitos y condiciones.
Artículo 29 “A”. Factura electrónica y registros contables electrónicos. Para el caso
de las personas individuales o jurídicas que la Administración Tributaria califique para
utilizar el Régimen de Factura Electrónica (FEL), ya sea por el volumen de facturas
emitidas, nivel de ingresos brutos facturados, vinculación económica, inscripción a

2. regímenes especiales u otro criterio definido por la Administración Tributaria, su habilitación
como usuarios del régimen de factura electrónica será de oficio, y se notificará al
contribuyente de dicha obligación, para que haga uso de los servicios autorizados y
habilitados por la Superintendencia de Administración Tributaria.
(…)
La resolución que emita la Administración Tributaria cobrará vigencia tres meses
posteriores a su notificación. La Administración Tributaria desarrollará y pondrá a
disposición de los contribuyentes, por los medios que considere necesarios, el reglamento
que regule la incorporación, requisitos y condiciones para operar en este régimen.
Artículo 36. Obligación de autorizar documentos. Los contribuyentes para documentar
sus operaciones de venta o de prestación de servicios, deben obtener autorización previa
de la Administración Tributaria para el uso de facturas, notas de débito y notas de crédito,
según corresponda. En lo que respecta a facturas emitidas en cinta, en forma mecanizada
o computarizada, deben ajustarse a lo preceptuado en el artículo 31 de esta Ley.
2. Acuerdo Gubernativo 5-2013 Reglamento de la Ley del IVA
Artículo 1. Objeto. El presente reglamento tiene por objeto normar la aplicación de lo
establecido en la Ley del Impuesto al Valor Agregado y lo relativo al cobro administrativo
de dicho impuesto, así como los procedimientos para facilitar su recaudación y control.
Artículo 2. Abreviaturas y referencias. Para los efectos de la correcta intelección e
interpretación de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y este Reglamento, se debe
entender, salvo indicación en contrario, que cuando se utilicen las expresiones:
a) SAT o Administración Tributaria, (…)
b) NIT, (…)
c) C.F., (…)
d) IVA, (…)
e) De este reglamento o Reglamento, (…)
f) La Dirección (…)
g) La Ley o de la ley, (…)
h) Directorio, (…)
i) Documento de identificación personal, (…)
j) Régimen FEL: se refiere al Régimen de Factura Electrónica, también denominado
Régimen de Factura Electrónica en Línea, es el modelo operativo establecido por la
Administración Tributaria para la emisión de documentos tributarios electrónicos.
Artículo 28. Registro de contribuyentes del impuesto al Valor Agregado. De
conformidad con el artículo 26 de la Ley, las personas individuales o jurídicas, para
poder realizar operaciones derivadas del impuesto deben inscribirse en el Registro
Tributario Unificado para obtener el Número de Identificación Tributaria (NIT). (…)
Conforme el artículo 36 de la Ley, las personas referidas en el párrafo anterior, que
desean realizar una actividad económica, deben inscribir el o los establecimientos en el

3. momento de solicitar el NIT ante la Administración Tributaria, debiendo solicitar
autorización para emitir facturas, facturas de pequeño contribuyente, facturas
especiales, notas de crédito, notas de débito, notas de abono y otros documentos que
la Administración autorice, para efecto de respaldar las operaciones que realice.
(…)
Artículo 28. Bis. Registro de contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado en
Régimen FEL. A partir del 1 de julio de 2021, el Régimen FEL será el único medio que
la Administración Tributaria autorizará para la emisión de documentos tributarios, a las
personas que se inscriban por primera vez para realizar una actividad económica.
Para los casos de espectáculos públicos de carácter temporal, la Administración
Tributaria definirá el procedimiento para la emisión de facturas en Régimen FEL:
(Adicionado por el artículo 7 del Acuerdo Gubernativo 222-2019, vigente a partir del 11 de noviembre de
2019)
Artículo 36. Bis. Requisitos y condiciones para iniciar operaciones en el Régimen
FEL. Los contribuyentes para iniciar operaciones en el Régimen FEL deberán cumplir
con los requisitos siguientes:
1. Estar inscrito, actualizado y ratificado en el Registro Tributario Unificado (RTU);
2. Contar con acceso a los medios electrónicos provistos por la Administración
Tributaria y;
3. Las condiciones que permitan la funcionalidad en el Régimen FEL, que la
Administración Tributaria defina a través de los Acuerdos de Directorio
correspondientes.
(Adicionado por el artículo 10 del Acuerdo Gubernativo 222-2019, vigente a partir del 11 de noviembre de
2019)
Artículo 36. Ter. Modelo operativo del Régimen FEL. Las disposiciones por medio de
las cuales la Administración Tributaria desarrolla el modelo operativo para la emisión d
documentos tributarios electrónicos, así como sus modificaciones, deben ser atendidas
por los contribuyentes, certificadores y otros actores involucrados en su operación.
Para el efecto, la Administración Tributaria a través de Acuerdo de Directorio,
establecerá el plazo para publicación en su página web, de las disposiciones y
documentación técnica necesaria para operar bajo este régimen.
(Adicionado por el artículo 11 del Acuerdo Gubernativo 222-2019, vigente a partir del 11 de noviembre de
2019)

4. II. FUNDAMENTO TÉCNICO LEGAL
a) DRAE
Reglamento
1. M. Colección ordenada de reglas o preceptos, que por la autoridad competente se da
para la ejecución de una ley o para el régimen de una corporación, una dependencia o
un servicio.
2. M. Der. Norma jurídica general y con rango inferior a la ley, dictada por una autoridad
administrativa.
Nulidad de pleno derecho
Gral. Invalidez de un acto, contrato o disposición que obedece a un vicio de tal gravedad
que justifica que no prescriba la acción de nulidad.
b) WIKIPEDIA
Ipso iure (también, ipso jure) es una expresión latina que puede traducirse como "por virtud
del derecho", "de pleno derecho" o "por el derecho mismo". Se considera opuesta a la
expresión ipso facto que se puede traducir como "por virtud del hecho". En el ámbito
jurídico, la expresión ipso iure sirve para referirse a una consecuencia jurídica que se
produce sin necesidad de que ocurra un hecho o acto, sino por el mismo derecho.
Por ello, esta expresión sirve para describir a aquellos efectos que se producen sin
requerimiento o instancia de parte, y que los produce la misma norma jurídica. Por ejemplo,
en el caso de que un acto sea nulo, la nulidad se produce ipso iure, sin necesidad de que
nadie la solicite. Mientras que la anulabilidad debe ser solicitada por la parte que se siente
perjudicada, por lo que se produce ipso facto.
c) Constitución Política de la República de Guatemala
Artículo 239. Principio de legalidad. (…)
Son nulas ipso jure las disposiciones, jerárquicamente inferiores a la ley, que contradigan o
tergiversen las normas legales reguladoras de las bases de recaudación del tributo. Las
disposiciones reglamentarias no podrán modificar dichas bases y se concretarán a normar
lo relativo al cobro administrativo del tributo y establecer los procedimientos que faciliten su
recaudación.
d) Decreto 6-91 del Congreso de la Republica, Código Tributario
Artículo 3. Materia privativa. Se requiere la emisión de una ley para:

5. Establecer los procedimientos administrativos y jurisdiccionales, en materia tributaria.
Establecer preferencias y garantías para el cumplimiento de las obligaciones tributarias.
Son nulas ipso jure las disposiciones jerárquicamente inferiores a la ley, que contradigan o
tergiversen las normas contenidas en la Constitución Política de la República de Guatemala,
en este Código y en las demás leyes tributarias.
Las disposiciones reglamentarias se concretarán a normar lo relativo al cobro administrativo
del tributo y a establecer los procedimientos que faciliten su recaudación.
Artículo 5. Integración analógica. En los casos de falta, oscuridad, ambigüedad o
insuficiencia de una ley tributaria, se resolverá conforme a las disposiciones del artículo 4. de
este Código. Sin embargo, por aplicación analógica no podrán instituirse sujetos pasivos
tributarios, ni crearse, modificarse o suprimirse obligaciones, exenciones, exoneraciones,
descuentos, deducciones u otros beneficios, ni infracciones o sanciones tributarias.
III. ANÁLISIS Y EVALUACIÓN
Previo a efectuar el análisis, es importante indicar lo siguiente:
“La ley puede reglamentar, pero, un reglamento ¿podrá "reglamentar" más allá de la ley?,
¿podrá invadir el campo de la ley?, ¿podrá completar disposiciones de la ley?, ¿el
reglamento podrá hacer a un lado la ley para administrar con reglamentos, exclusivamente?
EI Derecho Tributario, especializado, reconoce la validez jurídica del reglamento tributario
redactado para completar la ley tributaria, pero tal reconocimiento que se respalda en la
juridicidad reconocida por la Constitución Política, es desconocido y declarado
"inconstitucional" por la Corte de Constitucionalidad.
Si ley establece que se debe resolver de acuerdo con los requisitos del reglamento, en tanto
no se dicte el reglamento, se aplica la ley, a sabiendas de que falta la integración de la
norma legal con la norma reglamentaria, obliga a resolver racionalmente, con base en los
requisitos necesarios y mínimos. Si la ley establece que los requisitos serán fijados por el
Ejecutivo, sin que el Ejecutivo los fije, la autoridad directamente relacionada con el asunto,
los fijara temporalmente, previa autorización de la Presidencia de la Republica, siempre que
sea necesarios y mínimos. La autoridad administrativa, en ningún caso, puede o debe
imaginar más requisitos de los debidos y debe sujetarse a los requisitos racionalmente
mínimos. Este problema es difícil y requiere que la autoridad goce de prestigio por su
honradez e imparcialidad, para el efecto de establecer requisitos generales.
Si el reglamento fija el periodo de seis meses, menos o más, para ajustar sus normas a las
distintas situaciones que el mismo reglamenta, e incluso, reconoce facultades para dictar la
"normatividad específica" que permita ajustar el reglamento en determinadas áreas
específicas, dicho ajuste no consiste en dictar "otro reglamento", lo cual se considera
contrario a la técnica legislativa, sino en dictar resoluciones, circulares, memos y avisos que
establezcan trámites breves o requisitos sencillos e informales, estrictamente ajustados al
reglamento, del cual se derivan. Si la autoridad administrativa varia dentro de su área

6. específica la norma general reglamentaria, efectúa la reforma o modificación del reglamento
original, invalida jurídicamente, aparte de su nulidad ipso jure. En este caso se ejecuta un
acto arbitrario, que configura dos delitos penales: abuso de autoridad y usurpación de
atribuciones, Código Penal, artículos 418 y 433.
Reglamento tributario. Este reglamento facilita la aplicación de la ley tributaria,
completando la norma legal tributaria, con la finalidad de perfeccionar su aplicación. EI
reglamento tributario, por lo tanto, cumple la función de aclarar, precisar y completar la ley.
En cierta forma y dentro de cierto límite, incorpora sus disposiciones a la ley y por esta
razón, se denomina reglamento incorporado.
La Corte de Constitucionalidad de Guatemala, haciendo a un lado la doctrina jurídica
tributaria, declaró la inconstitucionalidad de los reglamentos tributarios que pretendían
completar la ley tributaria. La Corte fundamentó su declaratoria en el inciso e) del artículo
183 de la Constitución Política y afirmó que los "reglamentos" se dictan "para el estricto
cumplimiento de las leyes, sin alterar su espíritu". Dicha interpretación, se ajustó al texto
literal de la Constitución Política, respondiendo a una interpretación general de carácter
absoluto, que no admite situaciones de excepción, en un tiempo en que la teoría de
derechos humanos afirma que toda norma constitucional es de carácter relativo, en el
sentido de que su aplicación debe ajustarse a la realidad, en la búsqueda de principios como
la justicia y la equidad.”1
a. Artículo 28 bis. Registro de contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado en
Régimen FEL
" A partir del 1 de julio 2021, el Régimen FEL será el único medio que la Administración
Tributaria autorizará para la emisión de documentos tributarios, a las personas que se
inscriban por primera vez para realizar una actividad económica. (…)"
Esta disposición es ILEGAL tomando en consideración lo siguiente:
1) No está basada en ley.
La ley del Impuesto al Valor Agregado, que contiene la normativa específica relacionada
a los documentos obligatorios que deben emitir las personas individuales y jurídicas para
documentar sus operaciones de venta o prestación de servicios, NO faculta a la SAT a
autorizar el régimen FEL como único medio para emitir documentos tributarios, a partir
del 1 de julio de 2021, a las personas que se inscriban (en el Registro Tributario
Unificado) por primera vez para realizar una actividad económica.
Dicha ley, en el artículo 2 NO define lo que se entiende por “Régimen FEL”; el artículo
26 faculta a la SAT a llevar un registro de los contribuyentes en base al NIT para fines
(exclusivamente) de control y fiscalización de este impuesto; el artículo 29 faculta a la
Administración Tributaria para que A SOLICITUD DEL CONTRIBUYENTE, autorice el
uso de facturas emitidas en forma electrónica; el artículo 29 “A” establece que la SAT
1
Capítulo II Régimen Jurídico del Estado de Guatemala. 1. Derecho Administrativo. Página web
http://biblio3.url.edu.gt/publiclg/biblio_sin_paredes/fac_juridicas/2016/dere_admin/cap/02.pdf

7. DEBE calificar en base al volumen de facturas emitidas, el nivel de ingresos brutos,
vinculación económica, inscripción a regímenes especiales u otro criterio definido para
habilitar de oficio a las personas como usuarios del Régimen FEL (en el caso particular
de las personas que se inscriban por primera vez para realizar su actividad económica,
solamente si se inscriben en un régimen especial – régimen electrónico de pequeño
contribuyente o régimen electrónico de contribuyente agropecuario - deben emitir FEL al
inicio de sus operaciones); y el artículo 36 no obliga a los contribuyentes a obtener
autorización para la emisión de facturas electrónicas.
2) Principio de legalidad por preferencia de Ley.
“Se refiere a que, para su aplicación, la Ley debe prevalecer sobre cualquier reglamento,
circular, memorando u otra disposición de inferior jerarquía y por tal motivo dichas
disposiciones no pueden cambiar su contenido, limitándose estas normas estrictamente
a desarrollar lo dispuesto en la ley, a efecto de agilizar su aplicación y evitar el detalle
en materia legislativa. Sobre este particular, es importante puntualizar el papel que
juegan, en materia tributaria, las disposiciones inferiores a la ley; básicamente su rol se
concreta a desarrollar la aplicación del tributo establecido en la ley; deber dar mayores
explicaciones, facilidad para el cumplimiento y aspectos de aplicación administrativa.
Sentencia de fecha 8 de febrero de 1994 emitida por la Corte de Constitucionalidad:
“…La Constitución, en forma específica, da en materia tributaria, prevalencia al principio
de legalidad al establecer en la misma norma que son nulas ipso jure las disposiciones,
jerárquicamente inferiores a la ley, que contradigan o tergiversen las normas legales
reguladoras de las bases de recaudación del tributo, y las disposiciones reglamentarias
no podrán modificar dichas bases y se concretarán a normar lo relativo al cobro
administrativo del tributo y a establecer los procedimientos que faciliten su
recaudación..”. Gaceta No. 31, expediente 231-93, acción de inconstitucionalidad parcial
en contra del Acuerdo Gubernativo 624-92, Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la
Renta, en cuya sentencia emitida por la Corte de Constitucionalidad estimó que dicho
Reglamento legisla situaciones propias de una ley, invadiendo facultades del Congreso
de la República.” 2
Se incurre en violación del principio de legalidad tributaria, pues en este caso se pretende
que el Régimen FEL sea obligatorio a partir del 1 de julio 2021 utilizando como
fundamento legal una disposición reglamentaria que faculta a la Administración
Tributaria para autorizar, a las personas que se inscriban por primera vez para realizar
una actividad económica, como único medio para la emisión de documentos tributarios.
“El principio de legalidad está reconocido por los artículos 152 y 154 de la Constitución
e implican que la actividad de cada órgano del Estado debe mantenerse dentro del
conjunto de funciones y atribuciones que le han sido asignadas.
La Corte de Constitucionalidad ha declarado que el principio de legalidad impone que
todo actuar de la administración pública que incida sobre los derechos de un particular
2
Derecho Constitucional Tributario. Diplomado en Actualización Tributaria. Junio de 2010. Presentación Principios
Constitucionales del Derecho Tributario descargado de https://portal.sat.gob.gt/portal/orientacion‐legal/

8. debe estar autorizado por el ordenamiento jurídico (por la ley). El funcionario solo puede
hacer lo que una norma expresa le autoriza y le está prohibido, todo lo que no está
expresamente autorizado.”3
“…El principio de legalidad de las funciones públicas contenido en el artículo 152 de la
Constitución, establece que el ejercicio del poder está sujeto a las limitaciones señaladas
por la Constitución y la ley, lo que significa que la función pública debe estar debidamente
establecida; con la finalidad de hacer dinámica la toma de decisiones, contempló la
representación del ejercicio de la autoridad o de la competencia, permitiendo que fuera
la ley ordinaria la que lo desarrollara como infiere del contenido del último párrafo del
artículo 154 de la Constitución que permite la delegación de las funciones públicas en
los casos señalados en la ley…” Gaceta No. 42, página No. 46,expediente No. 914-96,
sentencia: 12-12-964
“…El principio de legalidad contenido en los artículos 5º., 152, 154 y 155 de la
Constitución implica que la actividad de cada uno de los órganos del Estado debe
mantenerse dentro del conjunto de atribuciones expresas que le son asignadas por la
Constitución y las leyes…” Gaceta No. 39, página No. 35, expediente No. 867-95,
sentencia: 22-02-96.5
En congruencia a lo anterior, es importante mencionar que el Decreto 6-91 del Congreso
de la República, Código Tributario, establece en el artículo 3 que se requiere de la
emisión de una ley para establecer preferencias y garantías para el cumplimiento de las
obligaciones tributarias, y en el artículo 5, que por aplicación analógica no podrán crearse
o modificarse obligaciones tributarias.
3) El objeto del Reglamento
Según artículo 1 del Acuerdo Gubernativo 5-2013, es normar la aplicación de lo
establecido en la Ley (Decreto 27-92 del Congreso de la Republica y sus modificaciones)
por lo tanto, si la ley no le delega establecer como único medio el Régimen FEL para la
emisión de documentos tributarios, dicho acuerdo gubernativo NO puede reglamentar
más allá de lo establecido en la ley ni puede invadir el campo de la ley.
El segundo considerando del AG 222-2019 (que modifica el Acuerdo Gubernativo 5-
2013) indica que la normativa contenida en el AG 5-2013 deber ser reformada con el
propósito de implementar eficientemente el régimen especial electrónico de devolución
de crédito fiscal a los exportadores, factura electrónica y registros contables electrónicos,
facturas especiales por cuenta del productor de productos agropecuarios, artesanales y
reciclados. Como podrán darse cuenta, el espíritu del acuerdo 222-2019 NO era
modificar, contradecir ni tergiversar las normas contenidas en la Ley, sino perfeccionar
3
Las consecuencias y responsabilidades legales de las novedades en el formulario de declaración del IVA, con respecto
a los proveedores. Artículo publicado por Ricardo Recinos en Revista Equidad y Justicia Tributaria. Año 1 Edición
septiembre – octubre 2020. Páginas 31 y 32
4
Comentario al artículo 152. Constitución Política de la República de Guatemala Comentada.
5
Primer comentario al artículo 154. Constitución Política de la República de Guatemala Comentada.

9. su aplicación, específicamente lo regulado en el Decreto 4-2019 que reforma el Decreto
27-92, ambos del Congreso de la República.
El artículo 1 y 28 bis del Acuerdo Gubernativo 229-2019 pretenden reglamentar más allá
de la ley y completar disposiciones de la ley. El artículo 1 modifica el artículo 2 del
Acuerdo Gubernativo 5-2013 y le adiciona la literal j) para establecer lo que se debe
entender de la expresión “Régimen FEL”; y el artículo 7 adiciona al Acuerdo Gubernativo
5-2013 el artículo 28 bis., donde se establece el Régimen FEL como único medio que la
SAT autorizará, a partir del 1 de julio 2021, para emitir documentos tributarios a las
personas que se inscriban por primera vez para realizar una actividad económica.
4) Nulidad de pleno derecho o ipso jure.
El Diccionario de la Real Academia Española define la Nulidad de pleno derecho como
la invalidez de una disposición que obedece a un vicio de tal gravedad que justifica que
NO prescriba la acción de nulidad.
En Wikipedia la definición de Ipso Iure o Ipso Jure indica que, en el ámbito jurídico, dicha
expresión sirve para referirse a una consecuencia jurídica que se produce sin necesidad
de que ocurra un hecho o acto, sino por el mismo derecho. En consecuencia, si una
disposición es jerárquicamente inferior a la ley y contradice o tergiversa las normas
contenidas en la Constitución Política de la República, en el Código Tributario y en las
demás leyes tributarias, o por aplicación analógica crea o modifica obligaciones
tributarias, la nulidad se produce de pleno derecho, SIN NECESIDAD DE QUE LA
PARTE QUE SE SIENTE PERJUDICADA LA SOLICITE.
En tal sentido el artículo 28.Bis del Acuerdo Gubernativo 5-2013 (norma positiva no
vigente, es decir que no se aplica todavía) adicionado por el artículo 7 del Acuerdo
Gubernativo 222-2019 vigente desde el 11 de noviembre de 2019 que establece que el
Régimen FEL será, a partir del 1 de julio 2021, el único medio que la Administración
Tributaria autorizará para la emisión de documentos tributarios a las personas que se
inscriban por primera vez para realizar una actividad económica, es NULO IPSO JURE
toda vez que dicha disposición obedece a un vicio grave por ser complementaria e
inferior a la ley del IVA y por tal situación se justifica que dicha acción de nulidad NO
prescribe y que se produce sin necesidad de que ocurra un hecho o acto, sino por el
mismo derecho.
“… La Constitución, en forma específica, da en materia tributaria, prevalencia al principio
de legalidad al establecer en la misma norma que son nulas ipso jure las disposiciones,
jerárquicamente inferiores a la ley, que contradigan o tergiversen las normas legales
reguladoras de las bases de recaudación del tributo, y las disposiciones reglamentarias
no podrán modificar dichas bases y se concretarán a normar lo relativo al cobro
administrativo del tributo y a establecer los procedimientos que faciliten su recaudación.
En congruencia con esta disposición, el Código Tributario enfatiza su vigencia con la
finalidad de evitar arbitrariedades y abusos de poder y desarrollar la regulación

10. constitucional restrictiva de la función legislativa en materia tributaria…” Gaceta No. 31,
páginas Nos. 11 y 12, expediente No. 231-93, sentencia: 08-02-94.”6
“Durante el desarrollo de la ciencia del derecho se ha generado toda una teoría con
relación a la nulidad, misma que ha distinguido entre los actos nulos y los actos
anulables. La doctrina francesa distingue entre nulidad absoluta (o nulidad de orden
público) y nulidad relativa (o anulabilidad); en tanto, el derecho alemán realiza una
distinción entre la nulidad y la impugnabilidad y el derecho italiano hace la distinción
entre la nulidad y la anulabilidad. La diferencia sustancial entre estas distinciones es que
los actos nulos afectan el orden público y por lo tanto los mismos no pueden tener efectos
jurídicos ex tunc en tanto que los actos anulables son aquellos susceptibles de ser
anulados, no obstante los efectos de dicha nulidad son ex nunc, es decir, desde el
momento en que la misma es declarada. Para establecer el efecto jurídico y práctico de
la nulidad debe partirse de la premisa según la cual quod nullum est, nullum producit
effectum y en consecuencia no se les puede reconocer efectos ex tunc ni ex nunc; este
tipo de nulidad opera ipso jure; no obstante, la misma debe declararse por un juez por
motivos de seguridad jurídica. (…)” 7
Efectos Ex Nunc8
“La expresión “efectos ex nunc” (palabra latina que significa “efectos desde ahora”) alude
a los efectos no retroactivos de una normativa o acto jurídico. Así las cosas, la decisión
que poses esos efectos se aplicará hacia adelante en el tiempo, tomando como
referencia la fecha de la misma o la de su publicación. Las situaciones nacidas con
anterioridad a tal fecha se regirán por la normativa o acto vigente en el momento de ese
nacimiento.”
“(…) Así, en Guatemala, ante la declaración de inconstitucionalidad, la norma afectada
dejará de surtir efecto desde el día siguiente a la publicación en el Diario Oficial (art. 140
de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad). (…)”
Efectos Ex Tunc9
“La expresión “efectos ex tunc” (locución latina que significa “efectos desde entonces”)
alude a los efectos retroactivos de una normativa o acto jurídico. Así las cosas, la
decisión que posea esos efectos se aplicará hacia atrás en el tiempo, tomando como
referencia la fecha de la misma. Las situaciones nacidas con anterioridad a esa fecha y
todavía no cerradas se regirán por esa disposición o acto retroactivo, y no por la
disposición o acto vigente en el momento de ese nacimiento.”
“De todos modos, a nuestro entender y desde un punto de vista teórico, en el control de
constitucionalidad de la ley por parte de un tribunal constitucional parece que la solución
más acertada respecto de la decisión estimatoria de la inconstitucionalidad son los
6
Primer comentario al inciso f) del artículo 239. Constitución Política de la República de Guatemala Comentada.
7
Licda. Lesbia Guadalupe Amézquita Garnica. Código de Trabajo Comentado y Anotado. Movimiento Sindical, Indígena
y Campesino Guatemalteco ‐MSICG. Enero 2017. Cita [18] al artículo 12. Página 11.
8
Eduardo Ferrer Mac‐Gregor, et al. Diccionario de Derecho Procesal Constitucional y Convencional. Tomo I. Pág. 621
9
Ibidem. Página 623

11. efectos ex tunc o retroactivos. La sanción de nulidad de la norma contraria a la carta
magna entraña la expulsión de esa disposición con efectos retroactivos (si los efectos
fueran irretroactivos había que hablar más bien de anulabilidad, no de nulidad). La ley
inconstitucional incurre en un vicio sumamente grave, el mayor vicio que pude contener
una norma: ser contraria a la lex superior que objetiva la soberanía del pueblo. Por ello,
el vicio inconstitucional debe ser castigado con la mayor sanción posible, la nulidad y
sus consiguientes efectos retroactivos. Es necesario eliminar, desde su nacimiento, la
propia norma y los vestigios que ha dejado, con las lógicas limitaciones, (…)”
Quod nullum est, nullum producit effectum. Gral. Lo que es nulo no produce ningún
efecto.10
5) Notificación Personal.
Indica el Artículo 29 “A” de la Ley del Impuesto al Valor Agregado que la Administración
Tributaria debe notificar al contribuyente la Resolución donde lo califican para
utilizar el Régimen FEL, ya sea por volumen de facturas emitidas, nivel de ingresos
brutos facturados, vinculación económica y otro criterio definido. Asimismo, indica que la
Resolución cobrará vigencia tres meses posteriores a su notificación.
En ese sentido, si a partir del 1 de julio de 2021 el Régimen FEL será el único medio
para la emisión de documentos tributarios para las personas que se inscriban por primera
vez para realizar una actividad económica, la normativa legal de calificar y notificar
no se cumplirá. Se excluyen las personas que se inscriban por primera vez para realizar
una actividad económica en los regímenes electrónicos de pequeño contribuyente y
especial de contribuyente agropecuario.
El artículo 130 del Código Tributario establece: Notificaciones Personales. Se notificarán
personalmente las resoluciones que fijan un plazo para que una persona haga, deje de
hacer, entregue, reconozca o manifieste su conformidad o inconformidad en relación con
algún asunto; y las resoluciones en que se acuerde un apercibimiento y las que lo hagan
efectivo.
En consecuencia, si no se hace la notificación en forma legal a las personas que a partir
del 1 de julio 2021 se inscriban por primera vez para realizar una actividad económica,
indicándole: a) Que está calificado para utilizar como único medio para utilizar el
Régimen FEL, con base al volumen de facturas emitidas, nivel de ingresos u otro criterio
definido por la Administración Tributaria; b) Que está habilitado como usuario del
Régimen de Factura Electrónica; y c) El plazo de tres meses para que entre en vigencia
la Resolución emitida; NO se puede afectar los derechos del contribuyente (emitir los
documentos obligatorios en papel u otro medio diferente al Régimen FEL).
El Acuerdo de Directorio 13-2018, Régimen de Factura Electrónica en Línea (FEL),
modificado por el Acuerdo de Directorio 26-2019, en el artículo 11. Contribuyentes
calificados de oficio para el Régimen FEL indica que la SAT, en forma progresiva,
10
Diccionario Panhispánico del español jurídico. 2020. Página web dpej.rae.es

12. definirá los segmentos de contribuyentes y los plazos para su incorporación de oficio al
régimen FEL, mediante la emisión de resoluciones que serán debidamente notificadas a
los mismos y que dicha Resolución cobrará vigencia tres meses posteriores a su
notificación.
En ese sentido, si para los contribuyentes que por primera vez se inscriban para realizar
una actividad económica el ÚNICO MEDIO AUTORIZADO para la emisión de
documentos es el Régimen FEL, pero que, de conformidad con la ley, esta disposición
debe cobrar vigencia tres meses después, ¿cómo harán para respaldar las operaciones
que realice dentro de los primeros tres meses de iniciada su actividad económica? ¿Será
que, por ese lapso de tiempo en que las personas no pueden respaldar sus operaciones,
se viola la libertad de industria, comercio y de trabajo? Será que, la medida coercitiva
para utilizar el Régimen FEL como único medio para emitir los documentos obligatorios,
viola el debido proceso y el derecho de defensa.
Con base a todo lo expresado en este documento, es nuestra opinión que la disposición
reglamentaria contenida en el artículo 28 bis del Acuerdo de Directorio 5-2013 ES NULA
IPSO JURE -DE PLENO DERECHO-:
César Mejía
CASTAÑEDA MEJÍA & ASOCIADOS
Servicios Contables, Fiscales y Auditoría
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