1. ACCION DECLARATIVA DE CERTEZA - FINALIDAD.
[Z15713]
La acción declarativa de certeza es aquella que tiene por finalidad
eliminar un estado real de falta de certeza o de inseguridad que
amenace la condición jurídica del actor y justifique la necesidad de
una inmediata aclaración, ya que este estado de incertidumbre con
relación a la existencia o no del derecho en cabeza del actor, le
provoca un perjuicio o lesión actual que justifica el pronunciamiento
del órgano judicial sobre la cuestión por él planteada.
ACCION DECLARATIVA DECERTEZA
COMPETENCIA ORIGINARIA YEXCLUSIVA DE LA C.S.J.N. - ACCION DECLARATIVA DE
CERTEZA – INCONSTITUCIONALIDAD–MEDIDA CAUTELAR – OFRECE PRUEBA -
RESERVA CASOFEDERAL EXCMA. CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA NACIÓN:
AukhaNatalicioBARBEROBECERRA,DNI13.461.903, argentino,casado,nacidoel
18-10-1959, abogado y productoragropecuario,I.V.A.“responsable inscripto”,CUIT
20-13461903-2, realmente domiciliadoencalle 12 de Octubre nº 60 de laciudadde
Río Tercero,Provinciade Córdoba,ante VuestraSeñoríarespetuosamente
comparezcoy digo:1.- REPRESENTACIÓN INVOCADA –DOMICILIOPROCESAL:
Actúoen estacausa por mi propioderechoycon mi propiopatrocinioletrado,
Matrícula Federal Tº64 Fº 82, y fijodomicilioprocesalenel EstudioJurídicode calle
Av.Triunvirato3840, 2º Piso,Dto."C" (Estudio“Iud – Gianzone”),ZONA 212, de la
CiudadAutónomade BuenosAires.2.- DEMANDA – OBJETO: Vengoporel presente
a promoverformal ACCION DECLARATIVA DECERTEZA Y DE
INCONSTITUCIONALIDAD,encontrade laPROVINCIA DECÓRDOBA,y encontra del
ESTADO NACIONALARGENTINO –MINISTERIODE ECONOMÍA.Igualmente atodo
otro organismoodependenciapúblicaque estime el Tribunal.Encasoque los
precitadosse oponganal trámite o pretensiónde estacausa,solicitolaoportuna
imposiciónde costasalos mismos.Requieroque alademandadaProvinciade
Córdobase lanotifique alos

2. domicilios de Duarte Quirós nº 650, 5º y 6º piso, y Rosario de Santa Fe nº 650,
ambos de la ciudad de Córdoba; y al Estado Nacional a los domicilios de
Balcarce nº 50 e Hipólito Yrigoyen nº 250, ambos de la ciudad Autónoma de
Buenos Aires, mediante Cédula u Oficio, según el criterio del Tribunal. Persigo
se pronuncie esta Excma. Corte sobre la procedencia, alcance y extensión de la
pretensión fiscal de la Provincia de Córdoba a través de la recientemente
sancionada Ley Provincial nº 10.081 (Boletín Oficial de la Provincia de
Córdoba de fecha 31-8-12), haciendo cesar o disipe con este decisorio el estado
de incertidumbre sobre la existencia, alcance y extensión del derecho del Fisco
Provincial, del Fisco Nacional, y del derecho de este contribuyente y
consumidor, por cuanto estoy sufriendo una doble imposición con menoscabo
de mi derecho de propiedad. Aspiro a obtener una declaración judicial de
certeza que establezca si las pretensiones del Organismo de Recaudación
Provincial responden al marco legal aplicable, o si por el contrario, las mismas
chocan con normas nacionales y constituyen una violación de estos preceptos
normativos, arrasando, en tal hipótesis, no sólo los principios sustanciales que
informan al Derecho Tributario, sino también a aquellos previstos en Leyes
Nacionales, en la Constitución Nacional y en Tratados Internacionales.
Concretamente entiendo -desde mi punto de vista- se deberá declarar
inaplicable y/o inconstitucional la ley Provincial nº 10.081, y demás normas
reglamentarias, aclaratorias e interpretativas dictadas, y en consecuencia, se
declare la improcedencia de la pretensión del Fisco Provincial correspondiente
a la -malllamada “TASA” VIAL o “TASA” A LOS COMBUSTIBLES, de
reciente creación. 3.- COMPETENCIA: Conforme lo normado por el art. 117
de la Constitución Nacional, en este caso la Corte Suprema ejercerá su
jurisdicción originaria y exclusivamente por ser parte una provincia y la
nación. Este criterio ha sido reconocido por este mismo Tribunal al otorgársele
trámite en su momento a la causa recientemente fallada, caratulada “Pan
American Energy LLC. Sucursal Argentina c/ Chubut, Provincia del y otro
(Estado Nacional) –
s/acción declarativa” (p. 2738. XXXVIII – ORIGINARIO), con resolución
fechada el 19-6-2012. 4.- CUMPLIMIENTO REQUISITOS LEY 25.344: Si el
Tribunal lo entendiera procedente, deberá darse cumplimiento a lo normado
por los arts. 8, 9, 10 y 11 de la Ley 25.344, esto es comunicar por Oficio a la
Procuración del Tesoro de la Nación copia de la demanda, con toda la prueba
documental acompañada y demás formalidades. 5.- HECHOS -
ANTECEDENTES: Mi actividad económica y profesional, mi medio de vida,
normal y habitual lo constituye el desempeño como abogado en la ciudad que
resido y zonas aledañas (Córdoba Capital, Río Cuarto y Villa María, las más
comunes), y una explotación agropecuaria como pequeño productor en la zona

3. rural entre Río Tercero y Villa Ascasubi. Para poder desarrollar el trabajo
como abogado siempre utilizo mi propio vehículo para viajar regularmente a
los Tribunales de los lugares señalados, y en la tarea rural de la siembra,
fumigación y cosecha, empleo tractores y cosechadora de mi titularidad. Va de
suyo que -entonces- soy un usuario o consumidor asiduo, casi diario, de
combustibles, principalmente gasoil. Para acreditar todo ello acompaño con la
presente demanda, y solicito se tenga como parte integrante de la misma, copia
de mi declaración jurada impositiva anual año 2011 a la A.F.I.P., y todas las
facturas de gasoil correspondientes al mismo período fiscal. Me afecta
entonces en forma directa e inminente, como interesado, la nueva ley
provincial nº 10.081, denominada comúnmente de la “tasa” vial o “tasa” a los
combustibles, ya que -como surge del texto de la misma- crea una “tasa” que
será abonada por todos los consumidores de combustibles líquidos y gas
natural comprimido (GNC) y que integrará el Fondo Provincial de Vialidad. El
monto -dice el régimen 4 creado- será destinado al mantenimiento,
modificación y mejoramiento de todo el trazado que integra la Red Caminera
Provincial. En la práctica, significa un importantísimo incremento del precio de
los combustibles, de 15 centavos por metro cúbico de GNC, de 20 centavos
para nafta super y gasoil, y de 40 centavos por litro para quienes carguen naftas
premium en las estaciones de esta provincia. 6.- DISCUSIONES QUE TRAJO
APAREJADA LA NUEVA “TASA”: El Sindicato de Petroleros de Córdoba
realizó jornadas de protestas en rechazo a la “tasa”, según dicen, en defensa de
las fuentes de trabajo ya que "estamos seguros que se van a cerrar muchas
estaciones de servicio y también se va a perder mucho el volumen de trabajo".
Los remiseros, taxistas y transportistas, por la suba del gasoil y GNC, también
han hecho oír su disconformidad. Por otro costado, el Sindicato de
Trabajadores de Estaciones de Servicio se declaró en estado de alerta por la
aprobación de la tasa vial, “porque la experiencia nos dice que cuando surgen
duplicidad de precios o diferencias poco claras para el expendio de
combustibles, los que ‘pagan el pato’ son los playeros de las estaciones”.
Dirigentes de la Cámara de Expendedores de Combustibles, de la Cámara del
Autotransporte de cargas (Cedac), y hasta representantes de las entidades
agropecuarias Coninagro y Cartez están en contra de la medida tomada por la
Provincia, porque “la tasa vial incrementará de manera notable sus costos”. La
Mesa de Enlace agropecuaria también emitió un rechazo. En general, hubo
coincidencias en cuestionar el nuevo tributo: “Esto afecta a la actividad del
autotransporte de cargas, aleja a la provincia cada vez más del puerto y
aumenta los costos, que en Córdoba son los más altos del país”; “que impactará
en los estacioneros, sobre todo en los de las zonas limítrofes del interior
provincial”; que la ley “encarecerá toda la economía”; no se descartó que los
trabajadores de las estaciones se nieguen a cobrar el nuevo “impuesto”; los

4. productores se oponen “porque serán los más castigados”; sumar una tasa al
combustible era “muy perjudicial”. Los bloques opositores en la Legislatura
Unicameral sumaron críticas legales y
políticas. Por otro lado, y a pesar de la requisitoria de distintos sectores, ni el
Ejecutivo provincial ni los propios legisladores de Unión por Córdoba pudieron
decir aun cuáles son las obras que se harán. 7.- ARGUMENTOS JURÍDICOS
– EL MEDIO PROCESAL EMPLEADO: En orden a la procedencia de la
acción declarativa de certeza e inconstitucionalidad, intentada en los términos
del art. 322 del C.P.C.C.N., corresponde señalar que la cuestión que suscita la
incertidumbre de mi parte (y de muchos ciudadanos cordobeses, tal como se
relató anteriormente) y que el Tribunal de V. E., en aras de brindar la tutela
judicial que ha sido requerida debe precisar, se vincula con el cuestionamiento
que se efectúa en torno a si el nuevo régimen impuesto en la Provincia de
Córdoba con la tasa vial creada por ley 10.081 se da de bruces con leyes
nacionales y con disposiciones de la Constitución Nacional. Previo a entrar a
argumentar lo que constituye la cuestión de fondo, resulta necesario señalar
que la acción de certeza es un juicio de conocimiento, que debe tramitar por la
vía ordinaria o sumarísima, según lo decida el juez en la primera providencia.
Respecto de la normativa que contempla la acción de que se trata, el art. 322
del C.P.C.C.N. prescribe que " … Podrá deducirse la acción que tienda a
obtener una sentencia meramente declarativa, para hacer cesar un estado de
incertidumbre sobre la existencia, alcance o modalidades de una relación
jurídica, siempre que esa falta de certeza pudiera producir un perjuicio o lesión
actual al actor y éste no dispusiere de otro medio legal para ponerle término
inmediatamente...". Como se desprende del texto transcripto, para la
procedencia de la acción meramente declarativa es necesario que concurran los
siguientes aspectos: a) un estado de incertidumbre sobre la existencia, alcance
y modalidad de una relación jurídica concreta; b) que el accionante tenga un
interés jurídico suficiente, en el sentido que la falta de certeza pueda producir
un perjuicio o lesión actual y c) que haya un interés específico en el uso de esta
vía, lo que sólo ocurrirá cuando aquel no disponga de otro 6 medio legal para
darle fin inmediatamente. De lo dicho, se colige que como primer requisito
debe existir un “caso”. La cuestión no debe versar sobre hechos abstractos o
teóricos ni tener carácter meramente consultivo o importar una indagación
simplemente especulativa (Corte Suprema de Justicia de la Nación
“DROGUERIA AIRES S.A. v. PROVINCIA DE SANTA FE Y OTROS”). A
partir del caso “PROVINCIA DE SANTIAGO DEL ESTERO V. ESTADO
NACIONAL Y/O YACIMIENTOS PETROLIFEROS FISCALES” del año
1985, la Corte Suprema reconoció la aptitud de esta vía para impugnar la
validez constitucional de leyes, decretos, y toda otra norma jurídica que se

5. oponga a los fines y preceptos de la Constitución, aunque exceptúo a los casos
en que se procura la declaración general y directa de inconstitucionalidad de las
normas o actos de los otros poderes (conf. “EDESUR V. PROVINCIA DE
BUENOS AIRES” año 1998). Requiere, la acción de que se trata, de la
presencia de un estado de incertidumbre sobre la existencia, alcance o
modalidad de una relación jurídica. Dicho estado proviene de las circunstancias
de hecho generadoras de una falta de certeza respecto de la existencia o
inexistencia sobre el alcance o sobre las modalidades de una relación jurídica
determinada. De tal manera, que alguno de los sujetos intervinientes, en este
caso el compareciente, se encuentre en condición de ignorar jurídicamente
acerca de sus derechos y obligaciones (BOURGUIGNON y MADOZZO,
“Acción declarativa de certeza”, LL. 1989-D, pp. 1205). Según la
jurisprudencia de la Corte, aquélla debe ser concreta, en el sentido de que al
momento de dictarse el fallo se hayan producido la totalidad de los
presupuestos de hecho en que se apoya la declaración acerca de la existencia o
inexistencia del derecho discutido ("CHUBUT, Provincia del, c/Agua y
Energía Eléctrica", ED. 98-962, citado por Rodolfo SPISSO en su obra
“Derecho Constitucional Tributario”, Ed. Depalma, Ed. 1993, pp. 366). Ello
importa decir, que el fallo pone fin a una controversia actual, diferenciándose
de una consulta, en la cual se responde acerca de la eventual solución que se
podría dar a un caso hipotético. En relación al caso de marras, existe de parte
esta parte actora un estado de
incertidumbre acerca de sus obligaciones para con el Organismo Fiscal
Provincial respecto a la validez o no de la Ley nº 10.081, porque me esta
cobrando la Nación y me está cobrando la Provincia por un mismo concepto,
por un mismo hecho imponible (adquirir combustibles). Al paso que vamos,
también lo van a cobrar los Municipios. Asimismo, en segundo lugar, debe
existir un interés jurídico suficiente en el accionante. Es decir, que la falta de
certeza aludida pudiera producir un perjuicio o lesión actual al actor. En otros
términos, prevenir un acto lesivo en ciernes. Al respecto, cabe destacar el
carácter netamente preventivo del instituto que nos ocupa, tal como ha sido
conteste en sostener la jurisprudencia al decir que " ... la consagración como
juicio autónomo de la acción meramente declarativa puede ser el umbral para
acceder a un orden que supere el concepto reparador de la justicia y disfrute su
alcance preventivo, al dejar jugar la función judicial antes de que la lesión se
consuma, y sin requerir, necesariamente, una violación o una condena … "
(ED., 80-684, citado por SERANTES PEÑA - PALMA, en su obra “Código
Procesal Civil y Comercial de la Nación y normas complementarias”, Ed.
Depalma, Bs. As. 1983, Tº II, pp. 21). Debe señalarse que en este aspecto, la
norma presenta un vocablo que ha sido motivo de diferentes interpretaciones y

6. disquisiciones en doctrina, al referir como condición que "...esa falta de certeza
pudiera producir un perjuicio o lesión actual al actor...". Entiende cierta
corriente que la procedencia de la acción declarativa de certeza exige la
existencia de un daño consumado; criterio que no comparto. Como ya se
expresara precedentemente, el carácter preventivo de la acción de que se trata,
es incompatible con la exigencia de que el daño se haya consumado,
poniéndose ello de manifiesto en la propia norma, al disponer como
presupuesto de hecho que "...esa falta de certeza pudiera producir un perjuicio
o lesión …" en sentido potencial. CHIOVENDA tiene dicho al respecto, que la
actualidad se refiere al estado de incertidumbre jurídica, pues un temperamento
contrario nos llevaría a la errónea conclusión de que el deudor, cuya obligación
ha prescripto, nunca podría demandar al acreedor para que se declarase la
extinción de la obligación, porque no podría demostrar 8 que exista un
perjuicio o lesión actual. En idéntico sentido, se ha pronunciado la
jurisprudencia al sostener que "...tiene una finalidad preventiva, no requiere la
existencia de daño consumado..." (LL. 1986-C, pp. 117, citado por Marcelo
BOURGUIGNON y Luis MADOZZO en su trabajo: “Acción declarativa de
certeza”, LL. 1989-D, p. 1023); " … Para la procedencia de la acción
declarativa no se requiere la preexistencia del perjuicio, sino la seria
posibilidad de que ocurra como consecuencia del estado de incertidumbre … "
(C.N.Com., sala B, abril de 14-997 – “Isla RODRÍGUEZ VISSIO c/ Banco
Francés del Río de la Plata”, LL. 1997-D, entre muchos otros). En el supuesto
que nos ocupa, concurro a los estrados de V. E. a despejar la duda o
incertidumbre acerca de las obligaciones fiscales con la Provincia de Córdoba,
y no obstante lo dicho en los párrafos anteriores, sufro sin hesitación un
perjuicio o lesión actual porque se me está cobrando, al comprar combustibles,
por una doble vía, afectándose mi patrimonio. No estamos en presencia de
cuestiones meramente teóricas (ED., 130-550). La situación descripta deja -a
mi criterio- debidamente acreditada la existencia de un peligro de daño
generado en el estado de incertidumbre narrado, toda vez que finca
precisamente sobre un aspecto que se vincula con el cumplimiento adecuado de
obligaciones fiscales y las consecuencias que ello puede irrogar sobre mi
patrimonio. Este hecho es suficiente para considerar cumplimentado este
requisito de admisibilidad de la acción. Ha quedado demostrado con lo relatado
(y con lo que se desarrollará más adelante), la existencia del estado de
incertidumbre invocado y la pretensión de que ello sea despejado por el
tribunal. Finalmente, en tercer lugar, la acción de certeza posee un carácter
subsidiario, pues está subordinada a la inexistencia de otro medio legal e
idóneo que evite el perjuicio que se invoca. Sin embargo, no es dable admitir
su exclusión si esas otras vías no le ponen término inmediatamente. En este
sentido, sostiene AGUILAR CARAVIA que " … los remedios administrativos

7. ... no son a los que apunta la ley, ya que a lo sumo ellos podrán generar una
cosa juzgada administrativa, relativa, inestable y recurrible, lo cual no encuadra
dentro de lo que la ley expresa como ... otro medio legal para ponerle término
... " (“La acción meramente declarativa de certeza en el derecho tributario”, 9
LL. 1985-E, p.602). La finalidad de la acción que nos ocupa, radica en eliminar
en forma inmediata el estado de incertidumbre que afecta a mi parte, buscando
así reimplantar el imperio del derecho y la consiguiente paz civil entre las
partes (contribuyente y organismo recaudador). Tiene dicho la jurisprudencia
que " ... La presencia de otra vía procesal debe ser adecuada conforme el
principio de razonabilidad estructural y no lo sería si, por su complejidad o
lentitud, resultara incompatible con la necesidad de una rápida y efectiva
restitución del derecho perdido o restringido … " (Cam. Nac. Civ., Sala C,
Fallo del 20/09/94 recaído en autos "MOGLIARELLA de LOSNO, María J. c/
Municipalidad de Bs. As.", 1996-I, Síntesis). Asimismo y, referida a esta
acción, la Corte Suprema de Justicia de la Nación ha sostenido que si bien la
misma " ... no está destinada a reemplazar los medios ordinarios instituidos
para la solución de controversias, su exclusión por la existencia de otros
procedimientos administrativos no puede fundarse en la apreciación meramente
ritual toda vez que la institución tiene por objeto una efectiva protección de
derechos más que una ordenación o resguardo de competencias ... " (C.S.J.N.,
marzo 15-983, "MORENO, José y otros c/ Caja Nac. de Previsión de la
Industria, Comercio y Actividades Civiles”, D.T. 983-869). Resulta ello de
plena aplicación en la especie. En virtud de lo expuesto, considero esta vía la
idónea para hacer cesar en forma directa e inmediata la duda existente para mi
parte. A mayor abundamiento vale destacar que también solicito en esta
demanda la declaración de inconstitucionalidad de la ley nº 10.081 de la
Provincia de Córdoba, cuya aplicación en el caso concreto, provocaría un
perjuicio económico cierto e inminente (art. 17 C.N.), existiendo imposibilidad
constitucional de que la administración declare inconstitucional una norma,
quedando con ello a la vista que la exigencia de reclamos en sede
administrativa se convertiría en exigencia meramente formal. Este criterio ha
sido reconocido por este mismo Tribunal al otorgársele trámite a la causa
recientemente fallada caratulada “Pan American Energy LLC. Sucursal
Argentina c/ Chubut, Provincia del y otro (Estado Nacional) – S/ acción
declarativa” 10 (p. 2738. XXXVIII – ORIGINARIO), de fecha 19-6-2012. Al
fundarse la presente acción en 1a interpretación de la norma local, su
confrontación con la ley de coparticipación federal de impuestos y la
afectación al derecho de propiedad de esta parte actora, se configura un
conflicto concreto, real y sustancial, que admite remedio especifico a través de
una decisión de carácter definitivo, entendida como diferente de una opinión
que advierta cual sería la norma en un estado de hecho hipotético (Fallos:

8. 316:1713; 320:1556 y 2851; 324:333, y 331:2178 in re "Camuzzi"). Existe una
actividad fiscal explicita llevada a cabo por la provincia de Córdoba, ya que si
no pago el gravamen no puedo cargar combustible en ninguna estación de
servicio de la mencionada provincia, por aplicación de la ley 10081. En tales
términos, media entre ambas partes una vinculación jurídica que traduce un
interés serio y suficiente en la declaración de certeza pretendida (Fallos:
314:1186). En su mérito, la acción declarativa impetrada resulta un medio
plenamente eficaz y suficiente para satisfacer el interés de esta parte actora
(Fallos: 323:3326 y 331:2178). Consecuentemente, cabe concluir, a mi modo
de ver, que se encuentran debidamente acreditados los extremos exigidos por el
dispositivo legal aplicable a los fines de la procedencia formal de la acción
impetrada. 8.- LA DUDA - LA INCERTIDUMBRE – EL RÉGIMEN
JURÍDICO APLICABLE - DECLARACIÓN DE
INCONSTITUCIONALIDAD - AFECTACIÓN FLAGRANTE A
DERECHOS Y GARANTÍAS CONSTITUCIONALES: En el relato de los
hechos, informé que la provincia de Córdoba pretende aplicarme una ley que
impone una denominada tasa para obras viales sobre los combustibles que
adquiera en cualquiera de las estaciones de servicio de la mencionada
Provincia, impuesto que también me es cobrado por la nación. Muchas voces
se alzaron sosteniendo que la denominada “tasa vial, no es una tasa, sino un
impuesto” y que, en consecuencia, su aplicación violaría las leyes nacionales
de Coparticipación Federal y de Combustibles, por doble tributación y
analogía.
Durante todo el proceso de sanción de la nueva ley provincial, el oficialismo, a
través de los legisladores Ricardo Sosa y Juan Manuel Cid, se esforzó por
desacreditar ese argumento. Y aseguró, una y otra vez, que el nuevo tributo “es
una tasa”, tipo de gravamen que toleran las leyes nacionales y que podrían
aplicarse sin inconvenientes. Para fundamentarlo, indicaron que “es una tasa
retribuible de servicios” y que “está claramente individualizado el servicio que
el Estado provincial está prestando: mantenimiento y mejoras en la red vial
provincial”. El radical Orlando Arduh le respondió que eso no era “una
contraprestación concreta; las obras proyectadas no sólo no están
individualizadas sino que no estarán listas cuando esto comience a cobrarse,
por lo tanto no hay contraprestación y no hay tasa, sino impuesto”. Alertó
sobre el proyecto del oficialismo que no establece ningún costo para los
supuestos futuros servicios que se brindarán como contraprestación de esta
denominada tasa vial, como así tampoco el destino o control de los fondos, los
gastos de mantenimiento y renovación del servicio, salario del personal, gastos
de insumos, entre muchos otros ítems, por lo que teme que se terminen
solventando gastos ajenos al servicio prometido, “como viene ocurriendo con

9. el impuesto al fuego”. Para Arduh, “este nuevo artilugio recaudatorio tiene
como único fin y fundamento crear rápidamente una fuente de ingresos nueva
que ayude a paliar la crítica situación económica de la provincia, tal como lo
describió el señor gobernador días atrás en este recinto”. Hubo un debate
académico tributario entre el justicialista Juan Manuel Cid y el juecista Las
Heras. Pero no se pusieron de acuerdo. El parlamentario Sergio Busso dijo que
funcionarios de vialidad provincial están haciendo el listado de las obras y que
ese listado se difundirá en los próximos días. El titular del bloque de la Unión
Cívica Radical se quejó de la mala costumbre de las gestiones de José Manuel
de la Sota de crear fondos específicos que no son coparticipados con los
municipios, en “una suerte de círculo vicioso que siempre es perjudicial para
todos”. El parlamentario radical dijo que, como consecuencia de estas medidas,
los municipios reciben cada vez menos coparticipación. “Basta de tasas y
fondos”, señaló Brouwer. En la misma línea expresó que “Venimos
denunciando que se produce una anarquía impositiva. La Nación no le pasa los
impuestos coparticipables a las 12 provincias, por lo tanto tienen que inventan
tasas porque necesitan plata pero no las coparticipan entonces los intendentes a
su vez tiene que crear tasas para subsistir”. “El ciudadano va a tener que pagar
en tres instancias. A la Nación, a la Provincia que no reparten la plata y al
Municipio que no recibe”, agregó. El legislador radical calificó la iniciativa del
Ejecutivo como un impuesto encubierto. Reclamó también mayores precisiones
y garantías dado el antecedente del Impuesto al Fuego, implementado por De la
Sota en su anterior gestión e hizo corresponsables de la situación provincial a
los gobernantes de Unión por Córdoba. Por otro costado, y según
informaciones periodísticas, el secretario de Comercio Interior y Exterior de la
Nación, Guillermo Moreno, pidió a dirigentes kirchneristas cordobeses,
mientras se trataba la ley, que le enviaran el proyecto para su análisis. Según
fuentes kirchneristas, la iniciativa del mandatario provincial no cayó bien en la
Casa Rosada y se descuenta que habrá una fuerte oposición al cobro de esta
tasa, con la cual De la Sota espera recaudar alrededor de 500 millones de pesos
anuales. Los funcionarios nacionales han dicho que temen que si esta propuesta
prospera en Córdoba, también se podría crear en otras provincias, con lo cual
se elevaría el precio de los combustibles, y con el ello, el costo del transporte
en general. El Jefe de Gabinete de la Provincia, Oscar González, justificó esta
tasa por los incumplimientos de la Nación en enviar recursos para obras de
infraestructura. Reconocidos académicos y especialistas en cuestiones
constitucionales y tributarias han expresado públicamente que la nueva tasa
vial propuesta por el Gobierno provincial es inconstitucional y aseguró que si
se aprueba “van a llover los litigios”. Dijeron que este tipo de tasas son
impuestos, que no pueden ser legislados por la provincia en virtud de que
existen normas tributarias análogas por parte de la nación, generando una

10. violación a la ley de coparticipación y a la Constitución Nacional que define
qué tributo puede legislar las provincias, cuáles la nación y cuáles los
municipios”. Que “La provincia de Córdoba no posee ninguna clase de
atribuciones para hacer ley este proyecto de tasa vial. Van a llover los litigios y
se puede saber cuál va a ser el resultado”. Que “si el Tribunal Superior de
Justicia fallará a favor es de prever que la Corte ordene que se siga su añeja
doctrina judicial”. “Esto de las tasas no es nada nuevo. Se viene dando, pasar
los servicios de la nación a la provincia y esta 13 a los municipios, pero este
traspaso de obligaciones no iba acompañado del traspaso de fondos. Entonces
los municipios comenzaron a inventar tasas para hacerse de fondos”. Con todo
este relato, apunto a poner de manifiesto el estado de duda o incertidumbre que
ha sido creado con la nueva situación jurídica luego de la aprobación de la ley
citada. Sumergiéndome concretamente en el tema central, desde una
perspectiva, la provincia de Córdoba, a través de la mencionada ley nº 10.081
publicada en el Boletín Oficial de la provincia con fecha 31-8-2012, ha
dispuesto: “ … Capítulo I Tasa Vial Provincial Artículo 1º.-Creación. Créase la
“Tasa Vial Provincial”, en adelante denominada “la Tasa”, destinada a retribuir
la prestación de los servicios que demande el mantenimiento, conservación,
modificación y/o mejoramiento de todo el trazado que integra la red caminera
provincial, incluidas las autovías, carreteras y/o nudos viales incorporados por
la presente norma al marco de la Ley Nº 8555, la que será abonada por todos
los usuarios -efectivos o potenciales- de la misma, en oportunidad de consumir
o adquirir por cualquier título, combustibles líquidos y gas natural comprimido
(GNC) en la provincia de Córdoba. Artículo 2º.-Consumidores. Entiéndese por
usuarios consumidores de combustibles líquidos y gas natural comprimido
(GNC), a los fines previstos en la presente Ley, a quienes adquieran dichos
productos para su uso o consumo, actual o futuro, en la provincia de Córdoba.
Artículo 3º.- Tasa. La Tasa que deben abonar los usuarios consumidores
definidos en el artículo 2º de esta Ley, destinado a integrar el “Fondo
Provincial de Vialidad” creado por Ley Nº 8555, es de: a) Combustibles
líquidos y otros derivados de hidrocarburos, a excepción del Gas Natural
Comprimido (GNC): 1) Diesel oil, gas oil grado 2 (común) y otros
combustibles líquidos de características similares: VEINTE CENTAVOS DE
PESO ($ 0,20) por cada litro expendido; 2) Nafta grado 3 (ultra), gas oil grado
3 (ultra) y otros combustibles líquidos de características similares:
CUARENTA CENTAVOS DE PESO ($ 0,40) por cada litro expendido, y 3)
Resto de combustibles líquidos no especificados en los apartados precedentes:
TREINTA CENTAVOS DE PESO ($ 0,30) por cada litro expendido. b) Gas
Natural Comprimido (GNC): QUINCE CENTAVOS DE PESO ($ 0,15) por
cada metro cúbico expendido. Artículo 4º.- Liquidación e ingreso por
combustibles líquidos. Quienes expendan y/o comercialicen combustibles

11. líquidos u otros derivados de hidrocarburos en todas sus formas, son
responsables de liquidar e ingresar, en carácter de responsables sustitutos en los
términos del artículo 34 del Código Tributario Provincial - Ley Nº 6006 -
Texto Ordenado 2012-, el importe de la Tasa Vial Provincial creada por esta
Ley, por la comercialización o expendio de dichos productos realizada a
usuarios consumidores en el ámbito de la Provincia de Córdoba. A tal fin
deben ingresar -con carácter de pago único y definitivo- el monto total que
resulte de multiplicar el importe de la Tasa establecida en el inciso a) del
artículo 3º de esta Ley por la cantidad de litros de combustibles líquidos u otros
derivados de hidrocarburos, expendidos o despachados a usuarios
consumidores en el ámbito provincial.
Cuando el expendio se efectúe por intermedio de terceros que lo hagan por
cuenta y orden de empresas refinadoras, elaboradoras, importadoras y/o
comercializadoras de combustibles líquidos u otros derivados de hidrocarburos
en todas sus formas, dichos consignatarios, intermediarios y/o similares,
actuarán directamente como responsables sustitutos de los consumidores
obligados. Artículo 5º.-Liquidación e ingreso por gas natural comprimido
(GNC). Los titulares de las bocas de expendio de combustibles y de
almacenamientos de combustibles para consumo privado que estén habilitadas
para comercializar gas natural comprimido (GNC), son los responsables de
liquidar e ingresar, en carácter de responsables sustitutos en los términos del
artículo 34 del Código Tributario Provincial - Ley Nº 6006 - Texto Ordenado
2012-, el importe de la Tasa Vial Provincial creada por esta Ley, por los
expendios de dicho producto realizados en la Provincia de Córdoba. A tal fin
deben ingresar -con carácter de pago único y definitivo- el monto total que
resulte de multiplicar el importe de la Tasa establecida en el inciso b) del
artículo 3º de esta Ley, por la cantidad de metros cúbicos de gas natural
comprimido (GNC) expendidos o despachados a usuarios consumidores en el
ámbito provincial. Artículo 6º.- Procedimiento. Los responsables sustitutos
deben ingresar con la periodicidad y dentro de los plazos que a tal efecto
determine el Ministerio de Finanzas, los fondos recaudados y sus accesorios -
de corresponder- en los términos y condiciones que establezca la
reglamentación. El incumplimiento de pago -total o parcial- devengará a partir
del vencimiento del mismo, sin necesidad de interpelación alguna, el interés
que a tal efecto establece el Código Tributario Provincial -Ley Nº 6006 - Texto
Ordenado 2012-. Artículo 7º.- Infracciones. Toda acción u omisión que importe
una violación de índole sustancial o formal a las disposiciones previstas en la
presente Ley, constituye una infracción punible en la medida y con los alcances
que el Código Tributario Provincial -Ley Nº 6006 - Texto Ordenado 2012- y
demás normas sancionatorias establezcan para los tributos. Artículo 8º.-

12. Régimen de Información. Presunciones. La Secretaría de Ingresos Públicos
dependiente del Ministerio de Finanzas de la Provincia de Córdoba o el
organismo que en el futuro la reemplace, puede establecer un régimen de
información por parte de los integrantes de la cadena de comercialización de
combustibles líquidos y gas natural comprimido (GNC) en el ámbito
provincial, que permita determinar la cantidad de litros o metros cúbicos de
expendio o despacho realizados en la Provincia por las empresas refinadoras,
elaboradoras, importadoras, distribuidoras y/o comercializadoras de los
productos hidrocarburíferos comprendidos en la presente Ley. Se presume,
salvo prueba en contrario, que el importe total de la Tasa por los consumos
determinados en el período que se defina para la liquidación de lo recaudado
debe resultar equivalente al valor por litro y/o metro cúbico de la Tasa,
multiplicado por la cantidad de litros y/o metros cúbicos recibidos en idéntico
período por quienes deben actuar como responsables sustitutos, en las bocas de
expendio o despacho y/o depósitos ubicados en la Provincia de Córdoba, según
corresponda. A tales efectos, de corresponder, deben considerarse las
existencias iniciales y finales. Quedan exceptuados de la presunción a la que se
refiere el párrafo precedente los litros o metros cúbicos comercializados por
parte de los responsables sustitutos a sujetos no obligados como consumidores
y demás situaciones que el Poder Ejecutivo establezca. Artículo 9º.- Base
imponible. Cuando el importe de la Tasa no se encontrare discriminado en la
factura o documento equivalente emitido se considerará, sin admitirse prueba
en contrario, que el referido importe se encuentra incluido en el monto total de
la factura o documento equivalente. El importe de la Tasa creada por la
presente Ley no integra, para el responsable sustituto, la base imponible del
Impuesto Sobre los Ingresos Brutos. Artículo 10.- Modificaciones. Facúltase al
Poder Ejecutivo Provincial a: a) Modificar y/o adecuar trimestralmente el
monto de la Tasa previsto en el artículo 3º de la presente Ley teniendo en
cuenta la razonabilidad del incremento de los costos de los servicios y
finalidades para la cual fue creada;
b) Modificar y/o adecuar el valor de la Tasa prevista en el artículo 3º de la
presente Ley según el tipo de expendio de carga de combustibles líquidos u
otros derivados de hidrocarburos, teniendo en cuenta las distintas
denominaciones y/o designaciones en que se pueden clasificar los mismos, de
acuerdo a sus cualidades y/o calidades. Asimismo, podrá disponer la aplicación
de la referida Tasa a combustibles sustitutos y/o cualquier otra fuente de
energía que en el futuro sea utilizada para propulsión de automotores; c)
Definir nuevos responsables de liquidación e ingreso del importe de la Tasa,
readecuando -de corresponder- el procedimiento de recaudación establecido en
la presente Ley, y d) Establecer los casos, condiciones y/o limitaciones en que

13. los sujetos pasivos a que se refiere el artículo 2º de la presente Ley podrán
computar -total o parcialmentecontra los tributos legislados en el Código
Tributario Provincial y/o leyes especiales, el monto de la Tasa pagada al
responsable sustituto, en tanto se encuentre debidamente facturada por éste. El
referido cómputo no podrá generar para el sujeto saldo a su favor trasladable,
debiendo ser computado -de corresponder- antes de retenciones, percepciones,
recaudaciones y/u otros pagos a cuenta. Cuando la Tasa haya sido computada
contra un impuesto que integra el fondo a coparticipar con municipios y
comunas en los términos de la Ley Nº 8663, se deberá asegurar que dicha
detracción no incida en el monto total recaudado que deba ser distribuido a
éstos. En todos los casos es necesaria la posterior ratificación por parte de la
Legislatura Provincial. Artículo 11.- Excepciones. El Ministerio de Finanzas de
la Provincia de Córdoba o el organismo que en el futuro lo sustituyere, queda
facultado para establecer excepciones y/o exclusiones de pago de la Tasa en
virtud de las características de la operación y/o tipo de consumidores pasibles
de la misma. Artículo 12.- Instrumentación. Fiscalización. Facúltase a la
Dirección General de Rentas a dictar las disposiciones instrumentales y/o
complementarias que resulten necesarias para la aplicación y/o recaudación de
la Tasa creada por la presente Ley y el régimen de información que establezca
la Secretaría de Ingresos Públicos. Asimismo, facúltase a la Dirección de
Policía Fiscal a verificar, fiscalizar y/o determinar la Tasa creada por esta Ley,
como así también la aplicación de las sanciones que pudieren corresponder.
Artículo 13.- Asignación. Asígnase el carácter de recursos afectados a los
ingresos provenientes de la Tasa Vial Provincial creada por la presente Ley,
para financiar las erogaciones derivadas del artículo 1º de este plexo
normativo. Capítulo II Modificaciones Normativas Artículo 14.- Ley Nº 8555.
Modificación Artículo 2º. Modifícase el artículo 2º de la Ley Nº 8555, el que
queda redactado de la siguiente manera: “ARTÍCULO 2º.- OBJETO: La
Dirección de Vialidad tiene por objeto la planificación, el estudio, proyecto,
construcción, conservación, mejoramiento, explotación, modificación y/o
mantenimiento de la red general de caminos y del sistema de autovías,
carreteras y nudos viales de la Provincia de Córdoba, y asesorar al Poder
Ejecutivo en todos aquellos convenios referidos a la consecución de sus fines
con entes nacionales, provinciales o municipales. Ejerce, por delegación
expresa del Poder Ejecutivo, el poder de policía en la red general de caminos y
sus obras complementarias.” Artículo 15.- Ley Nº 8555. Modificación Artículo
7º. Incorpórase como inciso m) del artículo 7º de la Ley Nº 8555, el siguiente:
“m) Lo recaudado en concepto de Tasa Vial Provincial abonada por los
usuarios consumidores de combustibles líquidos y gas natural comprimido
(GNC) en la Provincia de Córdoba.” Artículo 16.-Ley Nº 6006. Modificación
Artículo 34. Incorpórase como último párrafo del artículo 34 del Código

14. Tributario Provincial -Ley Nº 6006 - Texto Ordenado 16 2012-, el siguiente:
“Asimismo, están obligados a pagar el tributo al Fisco los responsables
sustitutos en la forma y oportunidad en que -para cada caso- se estipule en las
respectivas normas de aplicación.” Capítulo III Disposiciones
Complementarias Artículo 17.- Interpretación. La presente Ley es de orden
público y todo conflicto normativo relativo a su aplicación se interpretará y
resolverá en beneficio de la misma. Artículo 18.-Vigencia. La presente Ley
entrará en vigencia a partir de su publicación en el Boletín Oficial de la
Provincia de Córdoba. Artículo 19.-De forma. Comuníquese al Poder Ejecutivo
Provincial ….”
8 - 1.- AFECTACIÓN AL RÉGIMEN DE COPARTICIPACIÓN FEDERAL
DE IMPUESTOS: Desde otra mirada -que obviamente comparto- la Ley
23.548 y modificatorias, de coparticipación federal de impuestos, prohíbe el
establecimiento de tributos locales análogos a los nacionales coparticipables.
De esta prohibición se excluyen expresamente: a) el Impuesto sobre los
Ingresos Brutos; b) el Impuesto de Sellos; c) el Impuesto Inmobiliario; d) el
Impuesto a los Automotores; e) el Impuesto a la Transmisión Gratuita de
Bienes y f) las tasas retributivas de servicios efectivamente prestados. Existiría
entonces superposición entre dos grupos normativos, uno provincial y otro
nacional. Respecto de la coexistencia de ambos grupos normativos entiendo,
como lo desarrollaré abajo, que las leyes nacionales, normas constitucionales, y
anteriores leyes provinciales de adhesión a regimenes preexistentes, prevalece
por sobre la nueva 10.081. Si se trata realmente de una Tasa en las condiciones
previstas anteriormente, se hallaría excluida del cotejo por analogía. En
cambio, si se considera que -más allá del nomen iuris utilizado por el legislador
provincial- se trata de un verdadero impuesto, hay que analizar si compite o no
con el Impuesto a los Combustibles Líquidos establecido en la ley 23.966 y
modificatorias, que es coparticipable. La ley en cuestión crea una tasa
denominada tasa vial provincial destinada a retribuir distintos servicios
ordenados al mantenimiento y conservación del trazado que integra la red
caminera provincial. Así presentada, la tasa técnicamente encubre, a mi modo
de ver, un impuesto con afectación específica de muy dudosa legalidad 17
constitucional, que afecta -además- tres leyes nacionales: La ley de
coparticipación que “prohíbe que se establezcan tributos similares a los ya
establecidos de orden federal”, la ley de combustibles que señala que “no se
pueden establecer impuestos similares”, y el Estatuto de creación de Vialidad
Nacional al cual adhirieron las Provincias y por el cual se comprometieron a
“no establecer otros gravámenes locales sobre los combustibles líquidos”. Se le
ha puesto el nombre de “tasa” a este impuesto para sortear las prohibiciones,
pero en la jurisprudencia pacífica, la tasa es una contraprestación de un servicio

15. público efectivamente prestado y determinado con exactitud. El régimen de
coparticipación federal de impuestos encuentra su fundamento en la
distribución de competencias tributarias entre la nación y las provincias, que
establece la Constitución. El art. 4 de la Constitución Nacional dispone que:
“El Gobierno federal provee a los gastos de la Nación con los fondos del
Tesoro nacional formado del producto de derechos de importación y
exportación, del de la venta o locación de tierras de propiedad nacional, de la
renta de Correos, de las demás contribuciones que equitativa y
proporcionalmente a la población imponga el Congreso General, y de los
empréstitos y operaciones de crédito que decrete el mismo Congreso para
urgencias de la nación, o para empresas de utilidad nacional”. A su vez, el inc.
2 del art. 75 de la Carta Magna regula que corresponde al Congreso de la
nación: “imponer contribuciones indirectas como facultad concurrente con las
provincias. Imponer contribuciones directas, por tiempo determinado,
proporcionalmente iguales en todo el territorio de la nación, siempre que la
defensa, seguridad común y bien general del Estado lo exijan. Las
contribuciones previstas en este inciso, con excepción de la parte o el total de
las que tengan asignación específica, son coparticipables. Una ley convenio,
sobre la base de acuerdos entre la nación y las provincias, instituirá regímenes
de coparticipación de estas contribuciones, garantizando la automaticidad en la
remisión de los fondos. La distribución entre la nación, las provincias y la
ciudad de Buenos Aires y entre éstas, se efectuará en relación directa a las
competencias, servicios y funciones de cada una de ellas contemplando
criterios objetivos de reparto; será equitativa, solidaria y dará prioridad al logro
de un grado equivalente de desarrollo, calidad de vida e igualdad de
oportunidades en todo el territorio nacional. La ley convenio tendrá como
Cámara de origen el Senado y deberá ser sancionada con la mayoría absoluta
de la totalidad de los miembros de cada Cámara, no podrá ser modificada
unilateralmente ni reglamentada y será aprobada por las 18 provincias. No
habrá transferencia de competencias, servicios o funciones sin la respectiva
reasignación de recursos, aprobada por ley del Congreso cuando
correspondiere y por la provincia interesada o la ciudad de Buenos Aires en su
caso. Un organismo fiscal federal tendrá a su cargo el control y fiscalización de
la ejecución de lo establecido en este inciso, según lo determina la ley, la que
deberá asegurar la representación de todas las provincias y la ciudad de Buenos
Aires en su composición”. Tenemos entonces que la Constitución Nacional
establece un esquema de facultades tributarias concurrentes entre la nación y
las provincias, en forma permanente o por tiempo determinado, según se trate
de impuestos directos o indirectos. Ambas tienen en forma concurrente la
potestad tributaria para imponer impuestos indirectos, en todo momento,
mientras que las provincias tienen en todo momento la competencia para

16. establecer impuestos directos. La nación puede establecer impuestos directos
en forma concurrente con las provincias sólo por tiempo determinado y en
situación de emergencia. Como se aprecia, hasta aquí el esquema
constitucional conduce a un sistema de doble imposición por parte de la nación
y las provincias sobre los mismos hechos imponibles. Esta atribución de
competencias concurrentes motivó hace ya varios años la necesidad de crear
sistemas de armonización tributaria que permitan a cada jurisdicción ejercer
sus competencias, para evitar la doble imposición, de consecuencias gravosas y
potencialmente confiscatorias para los contribuyentes. El sistema de
coparticipación de impuestos, que ahora la provincia de Córdoba pretende
ignorar, tiene este objetivo: evitar que las provincias establezcan impuestos
análogos a los establecidos en el orden federal. La ley convenio, a la que
expresamente adhirieron todas las provincias argentinas, entre ellas Córdoba,
se estructura como un pacto entre la nación y las provincias, según el cual la
primera recauda determinado tributo y distribuye su producido con las
segundas; a cambio, las provincias se comprometen a derogar todo tributo
análogo y a no imponer ninguno similar en el futuro. Cualquier discusión de
antaño ha quedado superada a partir de la reforma constitucional del 94, en la
cual se incorporó el mecanismo de la coparticipación tributaria al texto de la
Carta Fundacional, si bien la ley convenio prevista en la 19 Constitución de
1994 no ha sido aún sancionada por el Congreso, por lo cual continúan
rigiendo las disposiciones de la ley 23.548. Tenemos entonces que la Provincia
de Córdoba se comprometió a no aplicar por sí ni a través de sus organismos
administrativos ni municipalidades ningún impuesto, tasa o contribución
análoga a los nacionales coparticipados. Esta prohibición tiene algunas
excepciones, entre las cuales se encuentran las tasas por servicios
efectivamente prestados. Es por eso que el gobierno ha recurrido al término
“tasa”, pretendiendo ocultar la verdadera naturaleza de este verdadero
“impuesto”, análogo con el que ya cobra la nación. También debe tomarse en
cuenta que el órgano de control e interpretación de la ley 23.548/88 es la
Comisión Federal de Impuestos (CFI), integrada por un representante de la
Nación y uno por cada provincia. La CFI tiene la obligación de controlar que
los fiscos provinciales y las municipalidades no impongan tributos análogos a
los coparticipados. Decide cuándo un tributo provincial o municipal está
prohibido por el régimen por ser análogo con uno coparticipado. En ese caso, si
el fisco incumplidor no lo deroga, la Comisión establece que no se le giren los
fondos por el tributo nacional que ha duplicado. Pero, mientras tanto, tanto la
nación como la provincia me siguen cobrando el mismo impuesto. El examen
de la validez constitucional de la norma provincial puesta en la mira, pone de
manifiesto los límites a los que la más delicada función del Tribunal ha de
ceñirse. La CSJN a partir del precedente de Fallos: 149: 260, in re "Sociedad

17. Anónima Mataldi Simón Limitada c/ Provincia de Buenos Aires, por repetición
de pago de impuestos", del 28 de septiembre de 1927, ha sostenido que los
actos de la legislatura de una provincia no pueden ser invalidados sino en
aquellos casos en que la Constitución concede al Congreso Nacional, en
términos expresos, un exclusivo poder, o en los que el ejercicio de idénticos
poderes ha sido expresamente prohibido a las provincias, o cuando hay una
directa y absoluta incompatibilidad en el ejercicio de ellos por estas últimas,
fuera de cuyos casos, es incuestionable que las provincias retienen una
autoridad concurrente con el Congreso (Fallos: 149:260; 302:1181; 320:619,
entre otros).
El último supuesto indicado es el que se perfila en esta demanda y no
desconozco que su valoración debe ejercerse con suma prudencia en tanto
compromete la atribución del Tribunal de declarar inaplicables leyes o actos
emanados de otros poderes del Estado Nacional o provincial, a titulo de
contrarios a la Constitución o a las leyes nacionales (arg. Fallos: 286:76 y
331:2178). La reforma constitucional de 1994 dejó expresamente en claro la
concurrencia de la Nación y de las provincias en cuanto a la facultad de
establecer impuestos indirectos (Articulo 75, inciso 2), bien que esta cuestión
había quedado zanjada definitivamente en el recordado precedente de Fallos:
149:260, in re "Mataldi". De allí que el constituyente de 1994 receptara esa
facultad concurrente en el texto constitucional. A la luz de estos conceptos
corresponde determinar si la aplicación de la ley provincial 10.081, por la que
se crea la "Tasa Vial" genera los agravios que invoco. Uno de mis reclamos se
sustenta entonces en la inconstitucionalidad del gravamen local frente a las
disposiciones de la ley de coparticipación federal asumidas por la provincia de
Córdoba cuando adhirió a la Ley Nacional 23.548 "Régimen Transitorio de
Distribución de Recursos Fiscales entre la Nación y las Provincias", sin
limitaciones ni reservas, por medio de la ley local nº 10.073. 8 - 2.- TRIBUTO
IDÉNTICO AL IMPUESTO NACIONAL SOBRE LOS COMBUSTIBLES:
La “tasa” de 20 centavos y de 40 centavos por litro para el gasoil común y
especial, respectivamente, que adquiera en la provincia para mis actividades,
guarda sustancial analogía con el IMPUESTO SOBRE COMBUSTIBLES
LIQUIDOS Y EL GAS NATURAL previsto por la ley 23.966/91,
modificatorias y complementarias (cfr. Texto ordenado en 1998 por Anexo I
del Decreto Nº 518/1998, B.O. 18/5/1998. Ver también eximición del Impuesto
sobre los Combustibles Líquidos y el Gas Natural, previsto en el Título III de
la presente Ley, por art. 1° de la Ley N° 26.074, B.O. 10/1/2006; art. 33 de la
Ley Nº 26.337, B.O. 28/12/2007; art. 33 de la Ley N° 26.422, B.O.
21/11/2008; y art. 26 de la Ley N° 26.728, B.O. 28/12/2011. Por art. 3º de la

18. Ley Nº 25.560, B.O. 8/1/2002, se establece que el presente Título regirá hasta
que otra ley disponga su derogación).-
Dice el art. 7º de este ordenamiento: “Apruébase como impuesto sobre los
combustibles líquidos y el gas natural el siguiente texto:……. CAPITULO I
COMBUSTIBLES LIQUIDOS ARTICULO 1º — Establécese en todo el
territorio de la Nación, de manera que incida en una sola de las etapas de su
circulación, un impuesto sobre la transferencia a título oneroso o gratuito de los
productos de origen nacional o importado, que se detallan en el artículo 4º del
presente Capítulo…… ARTICULO 4º — Los productos gravados a que se
refiere el artículo 1° y las alícuotas del impuesto son los siguientes: Concepto
Alícuota a) Nafta sin plomo, hasta 92 RON 70% b) Nafta sin plomo, de más de
92 RON 62% c) Nafta con plomo, hasta 92 RON 70% d) Nafta con plomo, de
más de 92 RON 62% e) Nafta virgen 62% f) Gasolina natural 62% g) Solvente
62% h) Aguarrás 62% i) Gas oil 19% j) Diesel oil 19% k) Kerosene 19% La
base imponible a tomar en cuenta a los fines de la liquidación del impuesto
aplicable a la nafta virgen, la gasolina natural, el solvente y el aguarrás, será la
correspondiente a la nafta sin plomo de más de 92 RON. El monto resultante
de la liquidación del impuesto a cargo de los responsables de la obligación
tributaria no podrá ser inferior al que resulte de la aplicación de los montos del
impuesto por unidad de medida que se establecen a continuación: Concepto $
por litro a) Nafta sin plomo, hasta 92 RON 0,5375 b) Nafta sin plomo, de más
de 92 RON 0,5375 c) Nafta con plomo, hasta 92 RON 0,5375 d) Nafta con
plomo, de más de 92 RON 0,5375 e) Nafta virgen 0,5375 f) Gasolina natural
0,5375 g) Solvente 0,5375 h) Aguarrás 0,5375 i) Gas oil 0,15 j) Diesel oil 0,15
k) Kerosene 0,15 También estarán gravados con la alícuota aplicada a las
naftas de más de NOVENTA Y DOS (92) RON, los productos compuestos por
una mezcla de hidrocarburos, en la medida que califiquen como naftas de
acuerdo con las especificaciones técnicas del decreto reglamentario, aun
cuando sean utilizados en una etapa intermedia de elaboración, tengan un
destino no combustible o se incorporen a productos no gravados, excepto
cuando sea de aplicación el inciso c) del artículo 7°. Facúltase al Poder
Ejecutivo nacional para la implementación de las alícuotas diferenciadas para
los combustibles comprendidos en los incisos a), b), c), d) e i), cuando los
productos gravados sean destinados al consumo en zonas de frontera, para
corregir asimetrías originadas en variaciones del tipo de cambio. Tales
alícuotas diferenciadas se aplicarán sobre los volúmenes que a tal efecto
disponga para la respectiva zona de frontera el Poder Ejecutivo nacional. El
Poder Ejecutivo nacional determinará, a los fines de la presente ley, las
características técnicas de los productos gravados no pudiendo dar efecto
retroactivo a dicha caracterización. 22 El Poder Ejecutivo nacional queda

19. facultado para incorporar al gravamen productos que sean susceptibles de
utilizarse como combustibles líquidos fijando una alícuota similar a la del
producto gravado que puede ser sustituido. En las alconaftas el impuesto estará
totalmente satisfecho con el pago del gravamen sobre el componente nafta. En
el biodiesel combustible el impuesto estará totalmente satisfecho con el pago
del gravamen sobre el componente gas oil u otro componente gravado, no
pudiendo modificarse este tratamiento por el plazo de DIEZ (10) años. El
biodiesel puro no estará gravado por el plazo de DIEZ (10) años…….”.-
También el ARTICULO 22 de esta ley nacional dispone que: “Las provincias
podrán dentro de los DOSCIENTOS SETENTA (270) días corridos contados a
partir de la fecha de la publicación de la presente ley en el Boletín Oficial,
adherir por ley provincial a sus disposiciones y derogar, en igual término la
legislación local que pueda oponérsele”. Igualmente tenemos entonces, como
lo decíamos, que la Ley Nº 23.548 de coparticipación federal de impuestos del
año 1988, establece como obligación asumida por cada provincia al momento
de adherir al sistema nacional de coparticipación impositiva -por sí y por sus
municipios y organismos administrativos de su jurisdicción- no aplicar "...
gravámenes locales análogos a los nacionales distribuidos por esta ley". El
objeto de esta obligación se extiende, en el segundo párrafo de este inciso a la
abstención de gravar con cualquier tipo de tributos -salvo tasas retributivas de
servicios efectivamente prestados-, "las materias imponibles sujetas a los
impuestos nacionales distribuidos". El gasoil, en mi caso particular, también las
naftas y el gas GNC, constituyen la "materia imponible" de gravamen por parte
del IMPUESTO SOBRE COMBUSTIBLES LIQUIDOS Y EL GAS
NATURAL de la ley 23.966/91, y también resulta alcanzada -en su consumo
por parte de esta actora- por el tributo provincial cuestionado.- Es sabido que la
doble imposición consiste en la concurrencia de dos o más gravámenes sobre el
mismo hecho imponible. Ahora bien, tal situación no ha de reputarse
inconstitucional per se, en tanto y en cuanto, cada uno de los gravámenes que
la configuran hayan sido creados por poderes fiscales con competencia
tributaria válida en la materia y ninguno de ellos en particular pueda ser
tachado de inconstitucional por violar alguna de las garantías constitucionales
(Fallos: 185: 209; 210:276 y 500 y 217:189), extremo que en el presente caso
nos debe remitir al estudio del sistema creado por la ley de 23 coparticipación
federal con la anuencia de las provincias adheridas, Córdoba entre ellas. El
concepto de analogía que contiene la ley Nº 23.548 constituye, sin duda alguna,
el mecanismo técnico jurídico sobre el que se articula el régimen de
coparticipación de impuestos, en cuanto tiende justamente a evitar la señalada
doble o múltiple tributación interna, en el marco de nuestra forma federal de
Estado (Artículo 1 de la Constitución Nacional). En consecuencia, lo que aquí
se discute es, precisamente, la determinación de los límites que las

20. jurisdicciones se han autoimpuesto mediante el pacto intrafederal que implica
la ley-convenio vigente. El alcance del concepto de "analogía", vinculado al
régimen de coparticipación impositiva es el resultante de una evolución
normativa en el tiempo. Si bien las leyes Nros. 12.139, 12.956 y 14.390 fueron
fijando como obligación asumida por parte de las provincias adheridas la de no
aplicar gravámenes locales "de naturaleza igual a los involucrados" en el
régimen (Artículo 4, inciso 1, ley 12956), o de no gravar por vía de impuesto,
tasa, contribución u otro tributo, las materias imponibles sujetas a impuesto
interno nacional (Artículo 9, inciso b), su inclusión expresa en el texto legal
recién se da con la sanción de la ley Nº 14.788 (Artículo 8, inciso b) y, a partir
de ese momento, su recepción continuó mediante la ley Nº 20.221 y la
actualmente en vigor. En el este caso, el significado del concepto debe
centrarse en aquellos fines más específicos que son los objetivos perseguidos
por la ley de coparticipación, en cuanto a evitar la doble o múltiple imposición
interna, cuestión que ciertamente fue observada por la Excma. C.S.J.N. en el
recordado precedente de Fallos: 149:260. En este contexto, adquiere singular
relevancia la opinión de Dino JARACH, quien -con respecto a la analogía-
expresó: "Sin perjuicio de la valoración de las circunstancias particulares de
cada caso, se entenderá que los impuestos locales son análogos a los nacionales
unificados cuando se verifique alguna de las siguientes hipótesis: definiciones
sustancialmente coincidentes de los hechos imponibles o definiciones más
amplias que comprendan los hechos imponibles de los impuestos nacionales o
más restringidas que estén comprendidas en éstos, aunque se adopten
diferentes bases de medición; a pesar de una diferente definición de los hechos
imponibles, adopción de bases de medición sustancialmente iguales. No será
24 relevante para desechar la analogía la circunstancia de que no coincidan los
contribuyentes o responsables de los impuestos, siempre que exista
coincidencia substancial, total o parcial, de hechos imponibles o bases de
medición." (v. Anteproyecto de Ley de Unificación y Distribución de
Impuestos; Coparticipación Provincial en Impuestos Nacionales. Consejo
Federal de Inversiones, Buenos Aires, 1966, págs. 183 y sgtes.). De acuerdo a
estas categorías interpretativas, en el régimen de la ley Nº 23.548 la analogía
no requiere una completa identidad de hechos imponibles o bases de
imposición, sino una coincidencia "sustancial". Tal criterio explica que el
propio legislador dejase fuera del ámbito de la prohibición de analogía, aunque
circunscriptos a materias concretas y a reglas más o menos estrictas, los
impuestos sobre la propiedad inmueble, sobre la propiedad automotor, sobre
los ingresos brutos, de sellos y a la transmisión gratuita de bienes (tercer
párrafo, in fine, inciso b, del Artículo 9 de la ley de coparticipación). Por
aplicación del citado criterio hermenéutico, y conforme a lo hasta aquí
expuesto, cabe concluir en que en el régimen fiscal sub examine el tributo local

21. impugnado guarda "sustancial analogía" con el IMPUESTO SOBRE
COMBUSTIBLES LIQUIDOS Y EL GAS NATURAL, sin que los intentos
para sostener lo contrario realizados por la parte demandada puedan tener
favorable acogida. El hecho imponible del IMPUESTO SOBRE
COMBUSTIBLES LIQUIDOS Y EL GAS NATURAL -en lo que interesa,
vinculado con la compraventa de estos- esta definido en el Artículo 1 y 4 del
CAPITULO I, de la ley Ley 23.966/91, modificatorias y complementarias (cfr.
Texto ordenado en 1998 por Anexo I del Decreto Nº 518/1998, B.O.
18/5/1998). Paralelamente, en el caso de la “Tasa Vial” de Córdoba, que crea la
ley 10.081, se colige que el hecho imponible es el mismo, los que adquieran los
mismos productos.- Resulta entonces claro que los dos son tributos que gravan
el consumo. Por su parte, los hechos imponibles señalados quedan, en ambos
casos, configurados con la compraventa de gasoil, nafta o GNC.- En otras
palabras, la adquisición de estos combustibles dentro de la provincia por el
compareciente, que es un único fenómeno con aspectos jurídicos y económicos
uniformes, aparece gravada así doblemente.- Las diferencias que pueden
advertirse en los aspectos subjetivos y de conformación de la base imponible o
denominación del tributo (tasa en vez de impuesto) tampoco resultan óbice
para valorar esta identidad sustancial. El reproche resulta de la improcedencia
de legislar del modo en que lo hace sobre aspectos expresamente vedados por
la ley de coparticipación federal, y que el estado local ha consentido (arg.
Fallos: 331:2178), por medio de la norma de adhesión a la ley-convenio, como
también en el compromiso adquirido, al suscribir el Pacto Federal para el
Empleo, la Producción y el Crecimiento, del 12 de agosto de 1993 (aprobado
por decreto del Poder Ejecutivo 1807/93 y ratificado por el Artículo 33 de la
ley Nº 24.037). En lo que aquí interesa, los estados parte de ese Pacto
acordaron derogar los impuestos provinciales específicos que graven la
transferencia -entre otros objetos- de combustibles. Tal supresión así convenida
resulta operativa de pleno derecho (Fallos: 322:1781, considerando 5) y, en
tanto dicho Pacto no sea denunciado por alguna de las partes, implica el
mantenimiento de la situación acordada e impide el establecimiento de un
tributo como el que aquí se cuestiona. Esta Excma. C.S.J.N. tiene dicho que si
bien la emergencia justifica el ejercicio amplio y a veces diverso del poder
concedido o conservado cuando median circunstancias excepcionales y
transitorias que la configuran, ello no autoriza el ejercicio por el gobierno de
poderes que la Constitución no le acuerda (doctrina de Fallos: 270:374, in re
"Muñiz Barreto"). En estas condiciones, si la Provincia de Córdoba estimó
necesario tomar la medida en cuestión por atendibles razones de política de
mantenimiento de la red caminera provincial -que no están en discusión- le
incumbiría arbitrar los medios para satisfacer la finalidad perseguida sin

22. lesionar el régimen fiscal federal en vigor. Sin perjuicio del debido respeto a
las autonomías locales y, en su caso, al ejercicio de las recordadas facultades
concurrentes en cabeza de los estados provinciales, la solución que pretendo
implica valorar las disposiciones en juego bajo ciertas reglas de interpretación
que tienen una lógica económica implícita. Por ende, si, al examinar el sistema
fiscal federal desde la óptica del presente caso se advierte que la norma local en
cuestión no cumple con los propósitos de aquel, corresponde al Poder 26
Judicial hacerlos cumplir con un criterio de razonabilidad. Queda entonces
claro que la Provincia ha violado la ley Nº 23.548/88 y en especial la siguiente
norma: ARTICULO 9 — La adhesión de cada provincia se efectuará mediante
una ley que disponga: a) Que acepta el régimen de esta Ley sin limitaciones ni
reservas. b) Que se obliga a no aplicar por sí y a que los organismos
administrativos y municipales de su jurisdicción, sean o no autárquicos, no
apliquen gravámenes locales análogos a los nacionales distribuidos por esta
Ley. En cumplimiento de esta obligación no se gravarán por vía de impuestos,
tasas, contribuciones u otros tributos, cualquiera fuere su característica o
denominación, las materias imponibles sujetas a los impuestos nacionales
distribuidos ni las materias primas utilizadas en la elaboración de productos
sujetos a los tributos a que se refiere esta ley, esta obligación no alcanza a las
tasas retributivas de servicios efectivamente prestados, salvo lo dispuesto en el
párrafo siguiente. Las actividades, bienes y elementos vinculados a la
producción, comercialización, almacenamiento, transporte, circulación, venta,
expendio o consumo de los bienes sujetos a impuestos internos específicos a
los consumos y las materias primas o productos utilizados en su elaboración,
tampoco se gravarán con una imposición proporcionalmente mayor —
cualquiera fuere su característica o denominación— que la aplicada a
actividades, bienes y elementos vinculados con bienes y servicios análogos o
similares y no sujetos a impuestos internos específicos a los consumos. El
expendió al por menor de vinos y bebidas alcohólicas podrá, no obstante, ser
objeto de una imposición diferencial en jurisdicciones locales. De la obligación
a que se refieren los dos primeros párrafos de este inciso se excluyen
expresamente los impuestos provinciales sobre la propiedad inmobiliaria, sobre
los ingresos brutos, sobre la propiedad, radicación, circulación o transferencia
de automotores, de sellos y transmisión gratuita de bienes, y los impuestos o
tasas provinciales y/o municipales vigentes al 31/12/84 que tuvieran afectación
a obras y/o inversiones, provinciales o municipales dispuestas en las normas de
creación del gravamen, de conformidad con lo establecido en los apartados
siguientes: La provincia de Córdoba adhirió a este régimen por Convenio
celebrado por todas las provincias, en la ciudad autónoma de Buenos Aires,
con fecha 12 de agosto de 1992. Por las razones expresadas, cabe concluir que
la ley nº 10.081 de la Provincia de Córdoba, debe ser privada de validez por el

23. principio de supremacía federal contenido en el Artículo 31 de la Constitución
Nacional (Fallos: 323: 1705 y 329:792). Por otro costado, el legislador
provincial ha violado el art. 16 de la Constitución de la Provincia de Córdoba
que dice: “… Corresponde al Gobierno Provincial: … 4. Concertar con el
Gobierno Federal regímenes de coparticipación impositiva ….”. 27 En el
sentido que vengo alegando lo ha entendido la Excma. Cámara en lo
Contencioso Administrativo, en oportunidad en la que la Sala IIIª sostuvo que “
De esta forma resulta ostensiblemente inconstitucional que un tributo sea tan
amplio e impreciso, agregando que el T.A.C.I.S. es igual que sus antecesores,
contradice políticas naciones y provinciales de base constitucional y es
violatorio del art. 9 de la ley convenio nº 20.221 de coparticipación federal de
impuestos, mediante la que las provincias se comprometen … a no aplicar por
si y a que los organismos administrativos y municipales de su jurisdicción,
sean o no autárquicos, no apliquen gravámenes locales análogos a los
nacionales distribuídos por esta ley…” (Cam. Cont. Administ., Sala IIIª,
“Colegio Nueva Concepción SRL c/ Municipalidad de San Miguel de
Tucumán s/ Inconstitucionalidad – Expte. 103/03”, del 25-11-2005). El
impuesto a los combustibles, que ya pagamos todos los argentinos, es un
impuesto indirecto, coparticipable, que lo cobra la Nación pero lo reparte a las
provincias. En este sentido es que la Provincia de Córdoba no puede poner otro
impuesto indirecto, porque la Constitución nacional ya le ha asegurado que
cobrará por ese impuesto a través de la coparticipación. Por la reforma
constitucional de 1994 se lo reconoció a la Nación que lo cobra y lo distribuye
a través de la coparticipación. Además, esta nueva tasa provincial es
absolutamente injusta, porque aparece como un impuesto que lo pagan todos,
tanto ricos como pobres. Es inmensamente regresivo. Paga lo mismo
“Negrazon” (el de “Negrazón y Chaveta”, la tira del inolvidable Alberto
Cognigni) para su moto Puma 4º serie, que los señores Roggio o Urquia
cuando llenan el tanque de sus vehículos de altísima gama.- 8 - 3.- LAS
RAZONES DE PORQUÉ DIGO QUE NO ES UNA TASA: No desconozco
que se ha pretendido, desde la Provincia, defender el nuevo tributo, sosteniendo
que efectivamente es una tasa, y que por ello está excluido de la
coparticipación. Entiendo que es un “error”. 8 - 3 - I. Clasificación jurídica de
los tributos: A título preliminar deviene necesario recordar la clasificación
jurídica de los 28 tributos1 , ya que tanto en nuestro ordenamiento, como en el
de muchos estados, la distinción entre las varias especies de tributos es incierta
y oscilante, lo cual da origen, en la práctica, a graves inconvenientes por la
razón de que tratándose de prestaciones debidas al Estado en virtud de su
potestad de imperio, la regulación jurídica de todas ellas es sustancialmente la
misma, o sea, sólo pueden crearse por ley. De hecho, las disposiciones legales
más generales en materia tributaria se refieren indistintamente a todos los

24. tributos. La incertidumbre de la distinción en nuestro Derecho Positivo deriva,
sobre todo, de que sería vano intento buscar en él una terminología constante.
El uso promiscuo de los términos impuesto, tasa y tributos impera en todas las
leyes. Tanto en las tributarias, como en las de otra índole, en la antigua
legislación, las tasas eran consideradas más bien como una subespecie de los
impuestos indirectos, bajo la palabra “impuesto”, o más frecuentemente, bajo
las expresiones “impuestos indirectos”. En las leyes más recientes se advierte
la tendencia, cada vez más generalizada, a distinguir los impuestos de las tasas;
pero siguen calificándose con mucha frecuencia como tasas los que con
seguridad constituyen verdaderos impuestos, lo que impide que pueda
deducirse del lenguaje legal los caracteres del tributo. a) El Impuesto: el
impuesto es una prestación pecuniaria que un ente público tiene derecho a
exigir en virtud de su potestad de imperio, originaria o derivada, en los casos,
en la medida y según los modos establecidos en la ley, con el fin de conseguir
su ingreso. De un lado, por tanto, el impuesto no tiene jurídicamente más
fundamento que lo justifique que la sujeción a la potestad financiera del
Estado; de otro, el empleo que el ente público dé a lo percibido con el impuesto
no ejerce influencia alguna sobre el origen y sobre la extensión de la obligación
que pesa sobre el contribuyente. Los requisitos que deben concurrir en el
impuesto son: capacidad contributiva, igualdad o el de proporcionalidad,
certeza, economicidad y elasticidad. b) El Tributo Especial (o contribución
especial): es una prestación debida: i) por quienes encontrándose en una
determinada situación, experimentan una 1 Me apoyo en la obra del catedrático
Bari Achille Donato Giannini “Instituciones de Derecho Tributario” (1952),
traducido al español por el maestro Fernando Sainz de Bujanda (1957) 29
particular ventaja económica por efecto del desarrollo de una actividad
administrativa, frente a todos los demás a quienes la propia actividad beneficia
de modo indistinto (ejemplo: tributos por mejoras, cuyo carácter específico
consiste en que son debidos por el incremento de valor experimentado por la
propiedad inmobiliaria a causa de la ejecución de una obra pública); o bien, ii)
por quienes, como consecuencia de las cosas que poseen o del ejercicio de una
industria, de un comercio o de otra actividad, provocan un gasto o un aumento
del gasto del ente público (ejemplo: contribución por el uso de una carretera).
El fundamento jurídico de este tributo especial consiste, por tanto, en la
singular ventaja del particular o en el mayor gasto del ente público. c) La tasa
es la prestación pecuniaria debida a un ente público, en virtud de una norma
legal y en la medida que en ésta se establezca, por la realización de una
actividad del propio ente que afecta de modo particular al obligado, aunque
este no la haya solicitado o aunque sea desventajosa para él2 . El fundamento
único del impuesto consiste en la sujeción del contribuyente al poder financiero
del ente público, en tanto que en la tasa el presupuesto necesario consiste en el

25. hecho de que se haya producido o deba producirse la realización de un servicio
público que interesa personalmente al obligado. Si bien la conexión de las tasa
con los servicios divisibles es jurídicamente relevante, no es en razón de ello
que el producto de las tasas se destine o sirva efectivamente para cubrir el coste
de los propios servicios, sino tan sólo en cuanto la tasa constituye una
prestación debida por el desarrollo de una actividad del ente público que afecta
particularmente al obligado, lo que sólo puede comprobarse en los servicios
que se consideran divisibles en la ordenación administrativa del ente. Ratifica
los argumentos arriba expuestos el catedrático Rodolfo R. SPISSO cuando
afirma que “…las tasas constituyen una especie del género tributos, quedando
comprendidas, por tanto, en la definición de prestaciones obligatorias,
establecidas por 2 CSJN: 11/10/61, “Cia. Swift de La Plata”, fallos 251:51. En
este pronunciamiento la Corte sostuvo que no resulta necesario que el cobro de
la tasa tenga como objetivo primordial satisfacer intereses individuales, sino
que su validez como la de todos los tributos depende del interés público que
justifique su aplicación 30 ley tendiente a la cobertura del gasto público”3 .
Destaca este autor que, “…a esta primera aproximación cabe agregarle un
requisito fundamental, como es el que al cobro de dicho tributo debe
corresponder siempre la concreta, efectiva e individualizada prestación de un
servicio público relativo a algo no menos individualizado (bien o acto) del
contribuyente. La presencia de esta actividad de la Administración referida al
sujeto pasivo es lo que distingue a la tasa del impuesto” 4 . Recientemente, esta
Corte, en el pronunciamiento recaído en la causa “Laboratorios Raffo S.A.
c/Municipalidad de Córdoba”5 , destacó: a. que la Corte ha sido categórica al
definir la tasa como una categoría tributaria derivada del poder de imperio del
Estado, que si bien posee una estructura jurídica análoga al impuesto, se
diferencia de éste por el presupuesto de hecho adoptado por la ley, que consiste
en el desarrollo de una actividad estatal que atañe al obligado y que, por ello,
desde el momento en que el Estado organiza el servicio y lo pone a disposición
del particular, éste no puede rehusar su pago aun cuando no haga uso de aquél,
o no tenga interés en él, ya que el servicio tiene en mira el interés general; b.
resulta prístino que la diferencia entre tasa e impuesto queda indubitablemente
determinada por la existencia o no -en sus respectivos presupuestos de hecho-
del desarrollo de una actividad estatal que atañe al obligado … Cabe destacar
que esta distinción entre especies tributarias no es meramente académica, sino
que además desempeña un rol esencial en la coordinación de potestades
tributarias entre los diferentes niveles de gobierno, a poco que se advierta que
el art. 9, inc. b), de la citada ley 23.548 excluye a las tasas retributivas de
servicios efectivamente prestados de la prohibición de aplicar gravámenes
locales análogos a los nacionales distribuidos; c. un requisito fundamental
respecto de las tasas, reiteradamente exigido por una extensa y constante

26. jurisprudencia del Tribunal, … es que al 3 Rodolfo R. Spisso en “Naturaleza
Jurídica de las Tasas Municipales”, en la obra colectiva Derecho Tributario
Municipal, Ed. Ad-Hoc, Buenos Aires Set/2001, págs. 193 y ss. 4 Ídem Nota
anterior punto 4 5 23/06/200
cobro de dicho tributo debe corresponder siempre la concreta, efectiva e
individualizada prestación de un servicio referido a algo no menos
individualizado (bien o acto) del contribuyente (Fallos: 234:663; 236:22; entre
otros); d. aplicada dicha doctrina a las constancias de autos, queda en evidencia
que la pretensión fiscal de la demandada carece de todo ajuste a los principios
y reglas desarrollados en el párrafo anterior, los cuales encuentran sustento en
el art. 17 de la Constitución Nacional. Por este motivo, es ilegítimo el cobro de
la gabela aquí tratada (Fallos: 312:1575 y sus citas). El artículo 16 del Modelo
de Código Tributario para América Latina la define diciendo que es el tributo
cuya obligación tiene como hecho generador la prestación efectiva o potencial
de un servicio público individualizado en el contribuyente. La Corte Suprema
de Justicia de la Nación descalificó como contraria al artículo 17 de la
Constitución Nacional6 la tasa regulada por el art. 120 del Código Tributario
Municipal de Tucumán, establecida en retribución de servicios indivisibles
hechos en el interés general. El Dr. Belluscio, al fundamentar su voto, señaló
que la excesiva latitud de la norma contenida en el art. 120 del Código citado
contraría el principio de legalidad al no discriminar debidamente los servicios
cuya manutención solicita, posibilitando la recaudación de los fondos para una
finalidad ajena a la que presuntamente le habría dado origen. Tales
circunstancias, a su juicio, ponen en evidencia que se han desnaturalizado, en
forma indebida, las facultades estatales al impedir a quienes se ven obligados a
sostener económicamente la prestación de los servicios públicos conocer en
forma fehaciente cuáles son aquellos cuya manutención específica se les exige
en forma imperativa7 . 8 - 3 - II. El quántum de las tasas: El monto de las tasas
debe guardar una razonable proporción con el costo del servicio que retribuye,
si bien no es necesario que exista una equivalencia estricta, imposible de
establecer. 6 Artículo 17 de la C.N.: “La propiedad es inviolable, y ningún
habitante de la Nación puede ser privado de ella, sino en virtud de sentencia
fundada en ley….”, y “…sólo el Congreso impone las contribuciones que se
expresan en el art´. 4*…” 32 En el caso de la provincia de Córdoba no se
conoce el costo del servicio que se va a realizar (no lo dice la ley, ni tampoco
ha sido precisado por el ejecutivo). La CSJN en la causa “Ana Vignolo de
Casullo c/ Municipalidad de la capital” 8 afirmó que “el pago de tasas o
servicios finca en una contraprestación aproximadamente equivalente al costo
del servicio prestado; pero es imposible fijar con exactitud ese costo individual
del agua consumida, de la evacuación cloacal, de la basura recogida, etc, y por

27. eso, para todos estos impuestos se fijan contribuciones aproximadamente
equitativas, que pueden dejar superávit en unos casos y déficits en otros, ..”.
Sin menoscabo de ello, la Corte también ha admitido que el costo del servicio
sea distribuído entre los sujetos pasivos en función de la capacidad
contributiva, asimilándose en este aspecto a los impuestos. En autos “Banco de
la Nación Argentina c/ Municipalidad de San Rafael”9 sostuvo: “aún siendo la
tasa una contraprestación por los servicios administrativos requeridos por el
particular al Estado, se comprende que éste, en el ejercicio de su soberanía
tributaria, pueda efectuar una recaudación que tenga en cuenta la capacidad
contributiva del obligado al pago, según todos los elementos que el Estado
considere importantes para valorar dicha capacidad contributiva, no
excluyéndose la consideración del valor del servicio prestado por el Estado. No
se ha considerado injusto y se ha tenido más bien por equitativo y aceptable
que para la fijación de la cuantía de la tasa retributiva de los servicios públicos
se tome en cuenta no sólo el costo efectivo de ellos con relación a cada
contribuyente, sino también la capacidad contributiva de los mismos
representada por el valor del inmueble o de su renta, a fin de cobrar a los
menos capacitados una contribución menor que la requerida a los de mayor
capacidad, equilibrando de ese modo el costo total del servicio público”. 10
¿Me interrogo entonces porqué SÓLO debemos pagar los ciudadanos que
adquirimos combustibles en Córdoba (que habitualmente tenemos nuestro
domicilio en la misma provincia), unas obras viales que serán utilizadas y
beneficiarán por igual a 7 CSJN: 5/09/89, “Cia. Química S.A. c/Municipalidad
de San Miguel de Tucumán”. 8 CSJN: 6/3/42. 9 CSJN: 16/05/56. 10 Doctrina
reiterada en “Sniafa S.A. c/ Municipalidad de Berazategui”; y “Coplinco S.A.
c/ Munic. de Lanús” 33 todos los habitantes del país? El que circule por la
provincia y venga de otra, llenará su tanque fuera de Córdoba, y volverá a
surtirse de combustible cuando salga de la provincia. Ya lo están haciendo.
Finalmente, esta CSJN ha acogido la impugnación de una tasa provincial por
no guardar proporción con la prestación del servicio comunal, con
independencia de que fuera o no confiscatoria; entendida ésta como la
absorción una parte sustancial de las rentas o del capital de las empresas. En la
causa “Empresa de Pasajeros Navarro SRL c/Municipalidad de Puerto Tirol”11
afirmó que aplicar una tasa del 10% sobre la totalidad de los boletos
correspondientes a un mes, o sea, sobre la actividad mensual de la empresa de
transporte, por tratarse de una empresa que cubre otros recorridos, no guarda
proporción con la prestación comunal (gastos de conservación de calles y
paradas) que se cumple en el ámbito de la municipalidad. En la definición de
tasa, GARCIA BENSULCE se dice que "tasa es la contraprestación en dinero
que pagan los particulares, el estado u otros entes de derecho público, en
retribución de un servicio público determinado y divisible". Son elementos

28. esenciales de la tasa, entre otros: existencia de un servicio que presta el Estado,
naturaleza del servicio prestado, divisibilidad del servicio.- La ley atacada no
precisa ni determina con exactitud el servicio. Solo dice que se utilizará para
hacer obras viales. ¿Mañana cualquier provincia podría crear una tasa a los
pulsos telefónicos para construir escuelas? (no obstante lo loable de los fines).
Si verdaderamente se tratara de una tasa, existirá de parte del contribuyente el
derecho a exigir al fisco la prestación de un servicio, divisible (uti singuli), en
forma previa al pago de la misma, tal cual lo establece la doctrina de esta
C.S.J.N. en fallo “Llobet de Delfino, María c/ Provincia de Córdoba”, de fecha
28-11-1969. Y esto, en mi provincia, no ocurre en los hechos, ni lo dice la ley
cuestionada. A la puntual diferencia entre el impuesto y la tasa la pone de
resalto - verbigracia- el fallo “Contini Roberto c/ Municipalidad de San Miguel
de Tucumán s/ inconstitucionalidad de tributo”, dictado por la Sala IIIª de la
Excma. Cámara 11 CSJN: 10/10/96 34 Contencioso Administrativa de
Tucumán. No puede dejarse de destacar que, la construcción y mantenimiento
de la red caminera provincial, responde a los fines ordinarios, elementales,
básicos y permanentes de cualquier Estado Provincial. El alcance de la tasa y
del servicio que se brinde, no puede dejar margen a la arbitrariedad de la
autoridad, ni para el cobro de impuestos imprevisibles, sino que el sujeto
pasivo debe poder conocer en todo momento la forma cierta y la medida
precisa de contribuir. (Conceptos correspondientes a fallo de la Suprema Corte
de Méjico, Sergio de la Garza, “Derecho Financiero Mejicano”, Ed. Porrúa,
Méjico, 1969, citado por Héctor B. Villegas en “Curso de Finanzas, Derecho
Financiero y Tributario”, 5ta. Edición, Depalma, año 1994, pag. 191). La ley
puesta en crisis no especifica ni el costo del servicio ni el detalle de las rutas o
caminos que se van a realizar. Es genérico, como un impuesto. Igualmente
entiendo que al ser la gabela en cuestión un verdadero impuesto a los
combustibles, viola el art. 16 de la Constitución Nacional que manda que “La
igualdad es la base del impuesto y de las cargas públicas”. El principio de
igualdad se ve mancillado porque pago el combustible más caro que los
ciudadanos de otras provincias. Estamos ante un caso de doble imposición
indudable. Con la superposición tributaria se viola también el principio de
uniformidad o generalidad porque el “cordobesismo” pone a los contribuyentes
de la provincia de córdoba en situación distinta -inferior- a los contribuyentes
del resto de la argentina. La inobservancia de los principios de igualdad y de
uniformidad infringe, a su vez, la garantía contenida en el art. 17 de la
Constitución Nacional. El nacimiento de esta “tasa vial provincial”, de ser
convalidada, podría ser rápidamente imitada por las demás jurisdicciones, y -
porqué no- crear las provincias nuevas tasas para la “educación”, la
“seguridad”, la “justicia”, sobre los consumos de -por ejemplo- teléfonos,
energía eléctrica, gas, azúcar y yerba, etc. etc. Un verdadero caos que debe

29. impedirse. 8 - 4.- LA PROVINCIA VIOLA LA LEY DE CREACION DE
VIALIDAD 35 NACIONAL A LA QUE ADHIRIÓ: No obstante todo lo
dicho, también interpreto que la Provincia de Córdoba a violado el DECRETO-
LEY N° 505/58, ratificado y modificado por Leyes Ley 14.467 y 16.920, esto
es el Estatuto Orgánico de Vialidad Nacional, en particular en las siguientes
normas: Art. 2°- La Dirección Nacional de Vialidad tendrá a su cargo el
estudio, construcción, conservación, mejoramiento y modificaciones del
sistema troncal de caminos nacionales y de sus obras complementarias. El
actual sistema troncal de caminos nacionales será reestructurado teniendo
especialmente en cuenta a los que unen las provincias y capitales entre sí, las
ciudades importantes, los principales puertos navales y aéreos, las grandes
zonas de producción y de consumo, los de vinculación internacional y los de
enlace entre rutas troncales. Atenderá, de acuerdo con las provincias, a los
sistemas locales de caminos de coparticipación federal que instituye el artículo
tercero. Art. 3°- El sistema principal de caminos provinciales complementarios
del sistema troncal nacional será establecido y modificado por las provincias
con conocimiento de la Dirección Nacional de Vialidad. Institúyese un régimen
de coparticipación federal, que tiene por finalidad contribuir a la construcción,
reconstrucción, modificaciones y conservación de esta categoría de caminos, y
a la adquisición de equipos para obras viales por las provincias, sobre la base
de las condiciones que establece la presente ley. Art. 17.- El Fondo Nacional de
Vialidad será destinado al estudio, trazado, apertura, proyecto, construcción,
conservación, reparación, mejoramiento y reconstrucción de caminos, obras
anexas y todo lo conducente al mejor cumplimiento de la presente ley. Los
recursos de este fondo serán aplicados exclusivamente a la ejecución y
atención de las obras y trabajos dispuestos por esta ley y al pago de los
servicios y adquisiciones necesarios para los mismos. Art. 18.- El Fondo
Nacional de Vialidad se formará con los siguientes recursos: a)Impuesto
interno por litro a toda la nafta y el gas-oil, del 35% de su precio de venta al
público; b) Impuesto interno de m$n 0,0115 por litro a todo otro combustible
líquido proveniente de la destilación del petróleo; previsto por el art. 76 de la
Ley de Impuesto Internos (t.o. 1956); c) Impuesto interno de m$n 0,30 por litro
sobre todos los aceites lubricantes que tengan la viscosidad y demás
características de los destinados a vehículos y motores en general, cualquiera
sea su destino, previsto por el art. 76 de la Ley de Impuestos Internos (t.o.
1956); d) Impuesto interno a las cubiertas de m$n 7 por kilo, establecido por el
art. 105 de la Ley de Impuestos Internos (t.o. 1956) y con las excepciones
previstas en el art. 104 de la misma ley; e) Los recursos previstos por el art. 14
de la ley 14385, modificada por decreto ley 8718/1957; f) El producto de la
tasa aplicada a las propiedades beneficiadas por las carreteras pavimentadas de
la red nacional en territorios de jurisdicción federal; …. Art. 21.- Los recursos

30. del Fondo Nacional de Vialidad producidos por aplicación de los incs. a), b),
c), d) y e) del artículo 18 serán distribuidos en la siguiente forma: Fondo I - El
sesenta y cinco por ciento (65 %) para el sistema troncal de caminos nacionales
que será administrado e invertidos directamente por la Dirección Nacional de
Vialidad; Fondo II - El treinta y cinco por ciento (35 %) para carreteras
provinciales complementarias del sistema troncal nacional a invertir por los
organismos viales de las provincias de acuerdo con lo establecido en el capítulo
VI.
Art. 28.- Para la construcción, mejoramiento y reconstrucción de los caminos
provinciales de coparticipación federal, la Dirección Nacional de Vialidad
entregará a las provincias la participación establecida en los arts. 23 y 24 de la
presente ley. De la cuota que les corresponda, las provincias podrán destinar
hasta un máximo del diez por ciento (10%) en la conservación de esos
caminos. La cuota de coparticipación federal para cada provincia no excederá
del total invertido por ella en obras viales. Art. 29.- Toda provincia que desee
acogerse a los beneficios establecidos en esta ley deberá hacerlo dentro del
término de dos años, por ley provincial, que servirá de convenio con la Nación
ajustándose a las siguientes disposiciones fundamentales: A) Institución de un
organismo dotado de autarquía administrativa, técnica y financiera, encargado
de todo lo referente a vialidad provincial en general y, en particular de la
aplicación de las leyes convenio; de la administración e inversión de los
recursos asignados por esta ley y de los del Fondo Provincial de Caminos. B)
Creación de un fondo provincial destinado especial y exclusivamente al
estudio, proyecto, construcción, reconstrucción, mejora y conservación de
caminos; con recursos propios entre los que se contarán los siguientes: 1. El
producido de los impuestos provinciales existentes o a establecerse sobre los
siguientes combustibles: a) A la nafta y al gas-oil, como máximo, el 15% de su
precio de venta al público; b) A los otros combustibles líquidos utilizados por
los vehículos automotores, tractores y máquinas agrícolas, con el 40% como
máximo, del fijado en el inc. b) del artículo 18. 2. El producido de un
gravamen provincial a las propiedades beneficiadas por la construcción de
caminos de los sistemas troncal nacional y provinciales de coparticipación
federal; gravamen que será instituido sobre bases razonables y justas y que no
resulten confiscatorias. 3. El producido de todo otro recurso o gravamen
provincial existente o a crearse con destino a obras viales. Todos los recursos
que integran el Fondo Provincial de Vialidad deberán ser depositados
directamente por sus agentes de retención en cuenta bancaria oficial, a la orden
y exclusiva disposición del organismo provincial, para su administración e
inversión conforme a la ley convenio. C) Compromisos de no establecer otros
gravámenes locales sobre los combustibles líquidos y no gravar a los

31. lubricantes con impuesto alguno. Estos compromisos alcanzarán también a las
municipalidades. D) Institución de garantías legales efectivas, para que el libre
tránsito, a través de las jurisdicciones locales comprendidas en los trazados de
caminos nacionales y provinciales, no sufra obstrucciones o inconvenientes de
ninguna naturaleza, legales o de hecho. Este compromiso deberá incluir la
necesaria prohibición de todo gravamen, cualquiera sea su denominación, así
como de toda instalación, obra o servicio que sean extraños al tránsito mismo o
que de algún modo lo obstaculicen…….”. (Lo subrayado me pertenece, para
destacar). La Provincia de Córdoba adhirió a este régimen por Ley
nº…………..(B.O. nº….del………….). Por esta razón, la Provincia
demandada vuelve sobre sus pasos, y borra con el codo lo que escribió con la
mano. Siendo así las cosas, oportunamente esta demanda debe acogerse en
cuanto a la declaración del derecho de esta parte reclamante, declarando la
inaplicabilidad y/o inconstitucionalidad del nuevo régimen recaudatorio
provincial, y de todas las normas 37 reglamentarias, interpretativas y
aclaratorias dictados en su consecuencia. Así pido sea declarado. 9.- MEDIDA
CAUTELAR – PROMUEVE INCIDENTE: Cabe admitir la posibilidad de
plantear, una pretensión orientada a obtener una declaración de certeza, en
tanto no tenga carácter consultivo, ni importe una indagación meramente
especulativa y responda a un “caso” que busque precaver los efectos de un acto
de ciernes, al que se atribuye ilegitimidad y lesión al régimen constitucional
federal (LA LEY, 1989 –D, 92).- Las medidas cautelares son aplicables, en los
términos del artículo 230 del CPCCN a cualquier clase de juicio, y en el
particular tipo de proceso que nos ocupa, se estableció a partir de las causas
“ORCE ROBERTO L. Y OTROS” (La Ley 1984, Tomo III, página 47), y
“CIPOMA S.A. C/ GOBIERNO NACIONAL” (cftar La Ley 1988, tomo C,
página 342). Los únicos recaudos para su concesión son: 1º.- que el derecho
fuere verosímil; 2º.- que exista el peligro de que si se mantuviera o alterara, en
su caso, la situación de hecho o de derecho, la modificación pudiera influir en
la sentencia o convirtiera su ejecución en ineficaz o imposible, y por último;
3º.- que la cautela no pueda obtenerse por medio de otra medida precautoria.
Deberá tener en cuenta S.S. que “el dictado de medidas cautelares en la
pretensión meramente declarativa es admisible, ya que de lo contrario no
tendría sentido ésta última en su faz preventora si dejara expedita la salida para
que el daño o lesión que tiende a evitarse se consumara” (autos:
"ALDAZABAL BENITO C/ GOBIERNO NACIONAL, Ministerio de
Economía", ED tº 129, pág. 543). En el presente caso es verosímil el derecho
invocado y la obligación es plenamente exigible, y de no dársele a las normas
invocadas la inteligencia pretendida en el presente producirá un impacto
económico importante a esta parte actora. Concurren, como se dijera, los
recaudos establecidos en el art. 230 del CPCCN. Que, el primer requisito, la

32. verosimilitud del derecho entendido como la "posibilidad de que este exista" y
no como incontestable realidad, que solo se logrará al agotarse el trámite
(CNCiv, Sala D, 15/7/78; E.D. 80-637) y a cuyo fin debe efectuarse el
pertinente análisis, siempre con carácter provisorio, teniendo en cuenta que la
finalidad 38 de esta medida no es otra que atender aquello que no excede el
marco de lo hipotético, estimo en el caso que nos ocupa, que el mismo aparece
acreditado habida cuenta de la prueba documental acompaña. Recuérdese en el
punto que: "basta entonces la acreditación, prima facie, esto es, a primera vista,
sin entrar al estudio último de las causas, tomando los hechos como se dan o
aparecen. La carga procesal de quien solicita las medidas cautelares se
circunscribe a la prueba de la verosímil presunción del derecho, por medio de
la summaria cognitio. Para decretar cualesquiera de las medidas preventivas, el
juez no necesita tener la evidencia o la certidumbre de lo que se pide o se dice
es la verdad. Ni tampoco que crea que lo es o estime probable que lo sea. Se
exige algo menos en la escala cualitativa o cuantitativa de los valores lógicos:
que lo que se dice sea verosímil" (Morello, Sosa, Berizonce, "Códigos
Procesales en lo Civil y Comercial de la Prov. de Buenos Aires y de la
Nación", Abeledo Perrot, 1996 - II - C, 494). Respecto al peligro en la demora,
y teniendo presente que las medidas cautelares tienden mas bien a asegurar el
cumplimiento de una eventual sentencia favorable a los intereses del
peticionante, es dable concluir que dicho recaudo aparece acreditado, toda vez
que de no dictarse la medida el cumplimiento de la eventual sentencia
favorable se tornaría ilusorio, amén de los graves daños y perjuicios que se
ocasionaría a esta parte actora. Respecto del tercer recaudo establecido en el
art. 230 del CPN, estimo que no surgen otros medios judiciales más eficaces
para la protección requerida por esta parte actora. Todo ello dentro del marco
restringido que impone la resolución sumaria de la cautelar interesada,
teniendo en cuenta la provisoriedad que impera en materia de medidas
precautorias, emitiéndose al respecto un juicio de mera probabilidad y no de
certeza, y sin perjuicio de diferir la alegada ilegalidad o arbitrariedad de la
legislación y reglamentación cuestionada, hasta tanto medie resolución final en
la presente causa. Cabe recordar que: "deberá entonces, el ponderado arbitrio
judicial equilibrar, sopesando por un lado los intereses públicos que contornean
al acto de la administración - en sentido lato - y la gravedad de la atribuida
infracción al ordenamiento legal, y, por otro lado, el particular connotado en su
pedimiento preventivo de una tardía reparación del daño y consecuente
pronunciamiento de una 39 inocua decisión - de mantenerse sus efectos - en
función de su presunta legitimidad” (cfse. “Tratado de la Medidas Cautelares”,
J. PEYRANO, A. RIVAS, G. ENDERLE, G. RIOS, Ed. Jurídica Panamericana
S.R.L., 1196, t.3, Pág. 165). También deberá tenerse presente la jerarquía de
los derechos conculcados y el inminente, irreparable y continuo daño que se