DFTII2012-13

CUESTIONES BÁSICAS DE
FISCALIDAD INTERNACIONAL
Curso 2012-2013
Prof. Zulema Calderón Corredor
http://es.linkedin.com/pub/zulema-calder%C3%B3n-corredor/58/453/54a

TEMA 2: IRNR

1. Aspectos generales
2. Residencia fiscal
3. Sujeción al impuesto: rentas obtenidas en
España
 Rentas exentas
1. Elementos personales
2. Regímenes especiales
 Impatriados
 Trabajadores residentes en la UE: ventajas
fiscales

2.1. ASPECTOS GENERALES DEL IRNR (1)

1. Legislación
 Texto Refundido de la Ley del IRNR, RDLeg
5/2004
 Reglamento aprobado por RD 1776/2004
 Orden HAC/3316/2010, de 17 de diciembre (modelos
de autoliquidación 210, 211, y 213)

1. Contribuyentes afectados por el IRNR
 NO residente en España
 Rentas obtenidas en España = punto conexión
 NO EP en España (I. sobre Sociedades)
 NO aplicable CDI

2.1.ASPECTOS GENERALES DEL IRNR (2)

3. Ámbito territorial IRNR
 España salvo P. Vasco y Navarra
3. CDI y otros tratados internacionales
 Aplicación prioritaria
5. Criterios imposición =puntos conexión
1. Lugar situación
2. Residencia pagador
3. Lugar emisión
4. Lugar realización - utilización

2.1.ASPECTOS GENERALES DEL IRNR (3)

TRIBUTACIÓN EN ESPAÑA: una síntesis
 Residentes: IRPF e IS (Renta mundial)
 Mecanismos para evitar la doble imposición
(rentas obtenidas en el extranjero)
 NO Residentes (Renta obtenida en España,
principio de territorialidad, tributación en la
fuente)
 Con EP: Impuesto sobre Sociedades
 Sin EP: CDI (en su caso) +IRNR

2.2. RESIDENCIA FISCAL (1)

1. Personas físicas (art. 9 LIRPF)
 Requisitos residencia (UNO al menos)
 Más de 183 días naturales
 Núcleo principal o base actividades ó intereses
económicos (salvo más intereses en otro país)
 Presunciones de residencia
 Ausencias esporádicas (salvo certificado otro
país)
 Residencia habitual de cónyuge e hijos (salvo
certificado)


 Prueba residencia paraíso fiscal
 Permanencia durante más de 183 días
 Traslado de residencia a paraíso fiscal
 Conservan residencia en España (desde 1999)
 Año de traslado + 4 siguientes

 PARAÍSOS FISCALES DEL REAL DECRETO
1080/1991

(1) POR LO QUE RESPECTA A LAS RENTAS PERCIBIDAS POR LAS SOCIEDADES A QUE SE REFIERE EL PÁRRAFO 1 DEL PROTOCOLO ANEXO
AL CONVENIO, PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN, DE 3 DE JUNIO DE 1986.


2. Personas jurídicas (art. 8 LIS):
 NO Constitución conforme a leyes
españolas
 NO Domicilio social en territorio español
 NO Sede de dirección efectiva en territorio
español


3. Domicilio fiscal (arts. 48.2 LGT, 11 LIRNR) :
 Lugar dónde cumplir obligaciones
tributarias y a efectos de notificaciones
 Domicilio fiscal NO residentes s/ Ley:

 Mediante EP, en la sede del mismo.
 Rentas inmobiliarias: en el domicilio fiscal del
representante o en su defecto en el propio inmueble.
 En los demás casos, en el domicilio fiscal del
representante, o en su defecto, del responsable
solidario.

2.3.1 RENTAS OBTENIDAS EN ESPAÑA (1)
(ARTS. 12 Y 13 LIRNR)

 Criterios de sujeción posibles:
 Criterio de tributación en el Estado de
residencia (renta mundial= IRPF)
 Criterio de tributación en el Estado fuente
de la renta (renta obtenida en España=IRNR)
 IRNR: criterio de tributación en la
fuente de la renta
 Criterio de la territorialidad (rentas obtenidas,
realizadas o utilizadas en España)
 Criterio del pago (si está legalmente previsto)


 Actividades-explotaciones económicas de
un EP en España (Aplicable el I. sobre Sociedades)
 Definición abierta, opciones:
• Lugar fijo de negocios ó
• Agente autorizado a contratar en nombre y por cuenta del NO
residente
 En particular: sede de dirección, sucursales, oficinas,
fabricas, talleres, almacenes, tiendas, minas, pozos,
explotaciones agrícolas-forestales-pecuarias…
• Obras de construcción, instalación, montaje > 6 meses
• Problemática nuevas tecnologías


 Actividades o explotaciones económicas
sin EP
 Realizadas en España (salvo instalación ó montaje
< 20% precio bienes)
 Servicios utilizados en España
 Actuación artistas –deportistas en España
 Rendimientos del trabajo
 Actividad personal desarrollada en España


 Intereses, cánones, otros RCM
 Pagados por residentes en España
 Dividendos y similares
 De participación en entidades residentes en
España
 Ganancias patrimoniales
 Valores emitidos por residentes
 Bienes muebles o derechos situados ó que deban
cumplirse en España
 Bienes inmuebles situados en España o dºs sobre
ellos

2.3.2. RENTAS NO OBTENIDAS EN ESPAÑA

Rentade compraventas internacionales de
mercancías

2.3.3. RENTAS EXENTAS (1) (ART. 14 LIRNR)

 Rentas exentas en IRPF (art. 7 IRPF)
 Rentas recibidas por daños o perjuicios
sufridos
 Indemnizaciones por despido o cese,
incapacidad o invalidez
 Prestaciones públicas familiares…
 Ayudas, premios, prestaciones, becas
percibidas en el ámbito deportivo, cultural o
educativo
 Los premios de las loterias estatales


 Rendimientos-ganancias p. mobiliarias
 Intereses-ganancias mobiliarias comunitarias (salvo
activo= inmueble ó 25% part. en 12 meses antes)
 Deuda pública
 Rentas de valores emitidos por No residentes
 Intereses de cuentas de NO residentes
 Dividendos (sólo p. físcas y primeros 1.500, SALVO paraíso)
 Fondos de inversión cotiz. (si CDI + Info, SALVO paraíso)
 Beneficios y ganancias patrimoniales de
Entidades de Tenencia de Valores extranjeros
a socios NO residentes (art.116-117 LIS)


 Beneficios distribuidos por entidades
españolas
• A matriz comunitaria con 5% al menos 1 año
• Forma jurídica, tributación en residencia, beneficiario
efectivo UE
 Cánones y regalías pagados a entidad
comunitaria
• Sociedades sujetas a Impuesto sobre Beneficios
• Forma jurídica determinada
• Entidades asociadas (una en otra un 25%, una tercera 25%
directo en c/una)

2.4.1 BASE IMPONIBLE: reglas de determinación (1)

EN GENERAL:
Se determina para cada operación de forma
separada
Se gravan rendimientos ÍNTEGROS (no se
deducen gtos)
Se calcula la Base Imponible aplicando normas del
IRPF
NO se aplica deducción de gastos y
reducciones(ver excepciones)

2.4.1 BASE IMPONIBLE: reglas determinación (2)

 Rendimientos del trabajo (dinerarios o en
especie)
 Reglas de determinación del IRPF(salarios,
pensiones, bonus….)
 NO se restan gastos
 No se aplican reducciones
 Rendimientos del capital mobiliario
 Reglas del determinación del IRPF (dividendos
(exen. 1.500), intereses)
 NO se restan gtos
 No se aplican reducciones


 Inmuebles
 Reglas de determinación del IRPF
 Rendimientos del capital inmobiliario (alquileres)
 Rentas inmobiliarias Imputadas (2% valor catastral,
1,1% si es revisado, como renta imputada ANUAL)
 Si hay venta del mismo:
 Ganancia ó pérdida patrimonial (según IRPF,
coeficientes de actualización monetaria)
 Obligación de retención para el comprador (3% del
precio como pago a cuenta)


 Ganancias patrimoniales
 Reglas de determinación del IRPF (coeficientes de
actualización monetaria)
 Sí hay GyPP en: división cosa común, disolución
gananciales y comunidades de bienes
 Reglas especiales Base Imponible de Rtos
(art.24.6)
 Los gastos se pueden deducir
 Si rtos. percibidos por residente en UE
 Si los gtos. Tienen relación directa con rtos
obtenidos en España
 Si los gtos tienen vínculo eco. Indisoluble con
actividad en España

2.4.1. BASE IMPONIBLE: reglas determinación (5)

Año de adquisición Coeficiente
 Coeficientes de
1994 y anteriores 1,2908
actualización 1995 1,3637
monetaria para 1996
1997
1,3170
1,2908
inmuebles (2011) 1998 1,2657
1999 1,2430
2000 1,2191
2001 1,1951
2002 1,1717
2003 1,1488
2004 1,1262
2005 1,1041
2006 1,0825
2007 1,0613
2008 1,0405
2009 1,0201
2010 1,0100
2011 1,0000

2.5 CUOTA TRIBUTARIA

(Ver art. 25 y D.A. 3ª para 2012 y 2013)
Rentas obtenidas sin EP: 24,75%
Dividendos: 21%
Intereses: 21%
Cánones: 24,75%
Ganancias de capital: 21%
Retención en transmisión de inmuebles: 3%

2.6 DEDUCCIONES

 Solo podrán deducirse:
 La deducción por donativos prevista en el IRPF (p.
físicas solo)
 Las retenciones y pagos a cuenta practicados

2.7 DEVENGO

 Se produce separadamente: operación por
operación
 Momento del devengo en cada caso:
 Rendimientos: cuando resulten exigibles
 Ganancias y PP: cuando se produce la alteración
 Rentas Imputadas: a 31 de diciembre de cada año
 Resto de casos: cuando sean exigibles

2.8.1 ELEMENTOS PERSONALES: Contribuyente

 NO residente
 Sin EP en España
 Obtiene rentas en España no exentas

2.8.2 ELEMENTOS PERSONALES: Representante

OBJETIVO: Gastos deducibles-obligaciones
formales
 Rentas mediante EP
 Entidad en régimen de “atribución” con
presencia en España
 Actividades económicas con deducción de
gastos (p. servicios, a. técnica, instalación ó montaje…)
 Cuando lo requiera la Admon. tributaria

2.8.3 ELEMENTOS PERSONALES: Responsable

 Pagador de rendimientos (salvo retenedor)
 Depositario (por todas las rentas)
 Gestor (por todas las rentas)
 Representante

2.8.4 ELEMENTOS PERSONALES: Retenedor (1)

 Retención aplicable a NO residentes sin EP (si no
aplicable normas IS)
 Retención practicada = impuesto definitivo
 Obligados a retener
 Entidades residentes en España
 Emisor de activos financieros (amortización-reembolso)
 Entidad que actúe por cuenta del transmitente de activos financieros
 Entidad gestora del mercado de Deuda Pública que intervenga en
transmisión
 Entidad gestora de IIC en los reembolsos de participaciones
 Entidad que satisfaga premios
 Personas físicas empresarios y profesionales residentes
 NO residentes con EP
 No residentes sin EP (rendimientos trabajo, rendimientos que sean
gasto deducible para ellos)
 Fedatario público que intervenga

2.8.4 ELEMENTOS PERSONALES: Retenedor (2)

 Rentas sujetas a retención
 Todas las rentas sujetas al impuesto (IRNR)
 Rentas no sujetas a retención:
 Rentas exentas en IRNR
 Rentas exentas por aplicación de CDI
 Ganancias patrimoniales salvo:
 DE transmisión o reembolso de acciones o participaciones de IIC (salvo
cotizados)
 Premios
 De inmuebles (retención del 5% a cargo del transmitente)
 Rendimientos de transmisión-reembolso de activos financieros de
rendimiento explícito anotados y negociados en mercado oficial

2.9. REGÍMENES ESPECIALES (1)

 Régimen especial para trabajadores
“impatriados”: son residentes pero pueden
tributar por IRNR
 Que adquieran su residencia en España como
consecuencia de un desplazamiento
 Que no hayan residido en España en los 10
años anteriores
 Que se desplacen como consecuencia de haber
firmado un contrato de trabajo
 Que el trabajo se realice en España para una
entidad residente en España


 Tributación de los “impatriados” por IRNR
 Sujetos por obligación real: solo rentas
obtenidas en ESpaña
 Aplicación de la normativa del IRNR para
determinar la deuda tributaria
 Ejercicio de la opción en el plazo de 6 meses
desde inicio actividad en España
 Duración del régimen: año de la opción y 5 más


 OPCIÓN para NO residentes de la UE
 Art. 46 del IRNR
 Aplicable a No residentes en España que
residan en la UE (salvo paraíso fiscal)
 Del total de sus rentas, al menos un 75%
procedan de rtos del trabajo y de actividades
económicas de fuente española
 Las rentas percibidas en España tienen que
haber tributado inicialmente por el IRNR
 La opción se comunica a la Admon. quién
considerando circunstancias familiares aplica
IRPF a las rentas y devuelve en su caso la
diferencia

TEMA 3: DOBLE IMPOSICIÓN

1. Origen y causas.
 Tipos de doble imposición internacional.
1. Mecanismos para evitarla ó reducirla
 Método de la exención
 Método de la imputación
1. Mecanismos en el IRPF e IS españoles
2. CDI: definición, naturaleza y contenidos
3. Tributación de rentas en los CDI
 Análisis de CADA tipo de renta

3.1 Qué es la doble imposición internacional

1. Qué es la doble imposición internacional
 Fenómeno jurídico-tributario y económico
 Dos ó más Estados
 Gravan la misma renta en el mismo periodo
 Obtenida por la misma persona o entidad
2. Tipos
 Jurídica: 1 renta, gravada por 2 estados, 1
contribuyente
 Económica: 1 renta, gravada por 2 estados, en
manos de 2 contribuyentes

3.1 Causa de la doble imposición inter.

 Dos o más Estados
 Ejerciendo su soberanía
 Gravan la misma renta conforme a criterios
distintos
o Criterio de residencia (un Estado)
o Criterio de la fuente u origen de la renta (otro
Estado)
 Ausencia de coordinación

3.2 Mecanismos para evitarla

1. En general los Estados tratan de evitarla
 Mediante acuerdos bilaterales (CDI)
 Mediante su legislación interna
2. Métodos concretos (en Estado de residencia)
 Método de la exención: se deja de gravar
(teniéndola en cuenta o no para fijar tipo)
 Método de la imputación
 La renta extranjera tributa con el resto
 Se permite DEDUCIR en cuota una cuantía
 El impuesto pagado fuera (sin límite)
 El impuesto que habría pagado en residencia (si es
menos: con tope o límite)

3.3 Tratamiento doble imposición en la
legislación española
1. Mecanismos aplicables en el IRPF
 EXENCIÓN régimen excesos (art. 9 RIRPF)
o Dentro del régimen general de dietas
o Se dejan de gravar por su naturaleza de cantidades
compensatorias de gastos
o Requisitos:
 Trabajador destinado en el extranjero
 Mantiene condición de residente (IRPF)
 Exención del exceso de retribución respecto a
cantidades pagadas por mismo trabajo en España

 EXENCIÓN rendimientos del trabajo(art. 7, p
IRPF)
o Desempeño efectivo en el extranjero
o Beneficiario efectivo del mismo la NO residente
o Aplicable un impuesto similar
o No aplicable régimen excesos
o Irrelevante con quien tenga relación laboral o quien
abone remuneración
o Límite 60. 100 euros anuales

 IMPUTACIÓN ó crédito fiscal con tope (art. 80
LIRPF)
o Aplicable a TODO tipo de renta obtenida fuera de
España
o SE incluye dentro de la base imponible del IRPF (base
general ó base del ahorro)
o De la cuota resultante se deduce la MENOR de:
 Impuesto efectivamente pagado en el extranjero
 La cuota correspondiente a la renta obtenida resultante
de aplicar IRPF (tipo medio de la tarifa o tipos del ahorro)

2. Mecanismos aplicables en el IS
 EXENCIÓN dividendos y rentas de transmisión
de participaciones (art. 21 LIS)
o Régimen voluntario
o DE participaciones en entidades NO residentes
o De rentas que hayan tributado por impuesto similar
o Entidad NO residente con actividad económica real
o 5% mínimo de participación
o 1 año de tenencia (antes/después)
o EXENCIÓN: Ajuste negativo en base imponible

 Eliminación de la doble imposición JURÍDICA:
IMPUTACIÓN (art. 31 LIS)
 Para TODO tipo de rentas obtenidas en el
extranjero
 Se incluyen en la base imponible del impuesto
 De la cuota resultante se deduce la MENOR de:
 Impuesto efectivamente pagado en el extranjero
de aplicar IS (tipo medio)

 Eliminación de la doble imposición
ECONÓMICA: IMPUTACIÓN (art. 32 LIS)
 SOLO para DIVIDENCOS obtenidos en el
extranjero, 5% participación, 1 año.
 Se incluyen en la base imponible del impuesto
 Se incluye también el impuesto pagado por la filial
por la parte de esos dividendos (Impuesto Subyacente)
 De la cuota resultante se deduce la MENOR de:
 Impuesto/s efectivamente pagado en el extranjero(por
la entidad y por la filial)
de aplicar IS (tipo medio)

3.4 CONVENIOS para evitar la DI

1. Definición y contenido
 Acuerdo jurídico, vinculante para evitar doble
imposición y fraude fiscal
 Contenido ordinario:
 Significado términos CLAVE
 Tributación de cada renta: en fuente/en
residencia/tributación compartida
 Gravamen máximo para algunas rentas (mejora la
legislación interna)
 Mecanismos evitar/reducir doble imposición en
RESIDENCIA

3.4 CONVENIOS para evitar la DI

2. Clases de Convenios
 Los que siguen Modelo OCDE
 Los que siguen Modelo Organización de
Naciones Unidas
 Los que siguen Modelo EEUU u holandés
 Los que siguen Modelo Comunidad Andina

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