1. LEGISLACION FISCAL.-
TEMA 2.-
Hacienda Pública nacional: etimológicamente hablando, Hacienda es el conjunto de
bienes y riquezas que tiene una persona, llevado al ámbito nacional, la Hacienda Pública
comprende los bienes, rentas y deudas que forman el activo y el pasivo de la Nación y
todos los demás bienes y rentas cuya administración corresponde al poder público
nacional. (glosario del SENIAT).
Ese conjunto de bienes y rentas, son utilizadas por la Administración competente para
satisfacer las necesidades colectivas.
La Hacienda Pública venezolana está subdividida entre la Nación, los Estados y los
Municipios, cada uno de ellos se consideran personas jurídicas que necesitan de un
patrimonio para hacer frente a los gastos públicos.
Por tanto la Hacienda Pública se subdivide en:
-Hacienda Pública Nacional.
-Hacienda Pública estadal.
-Hacienda Pública municipal.
Fisco Nacional: es la Hacienda Pública considerada como persona jurídica. Es decir,
que Fisco es el Estado como sujeto de derechos y obligaciones patrimoniales, capaz de realizar
las mismas transacciones que realizan los ciudadanos entre sí, bajo la regulación de normas de
derecho privado. Hoy día el Fisco pasó a llamarse República por disposición de la Ley
Orgánica de Administración Financiera del Sector Público, en sus disposiciones finales.
La palabra Fisco es una denominación usada para designar a la República como
persona jurídica titular de derechos y obligaciones frente a los ciudadanos.
En latín, servía para referirse al recipiente para guardar monedas del público, es decir,
donde era custodiado el dinero público que estaba bajo el control del emperador. Era un
patrimonio separado del patrimonio del emperador, que salía de la administración de
varias provincias del emperador.
Durante la época del período absolutista, se elabora la teoría del Fisco la cual postula
una distinción entre la persona del monarca depositario de la soberanía y una persona
“ficta” que constituye una ficción, a la que se reconoce la condición de persona jurídica
privada, lo que va a permitir utilizarle como centro de imputación de relaciones de tipo
patrimonial e incluso someterle a los tribunales ordinarios.
Tal teoría surgió en el mundo anglosajón y tuvo la importancia que permitió a los
súbditos la posibilidad de demandar a la autoridad en la persona del Fisco ante sus
propios tribunales territoriales, con tal de que la relación litigiosa tuviese carácter
patrimonial. Como en tal período el monarca estaba desvinculado de la Ley, no se le
podía demandar por su administración para reclamarle la responsabilidad patrimonial
que pudiera derivarse de su actuación.
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2. En Venezuela, la palabra Fisco estaba definida en la Ley Orgánica de la Hacienda
Pública Nacional, del 21 de junio de 1974, en su Art. 1. Posteriormente, la Ley Orgánica
de la Administración Financiera del Sector Público, del 27 de julio del 2000, estableció
la derogación del art. 1 in fine, en cuanto se refiere al Fisco como personificación
jurídica de la Hacienda., en el art. 171.
Privilegios del Fisco: son los derechos que concede la Ley al Fisco para que se le
pague con preferencia a otros acreedores.
Son privilegios fiscales los previstos en el Art. 68 y siguientes del COT.
Un privilegio fiscal es una prerrogativa que concede la Ley a un acreedor (en nuestro
caso el Fisco) para que se le pague su crédito con preferencia al crédito de otro
acreedor. Los créditos por tributos tienen privilegio sobre todos los bienes del
contribuyente o responsable. Recordemos que los bienes del deudor son la prenda
común de sus acreedores: De modo que todo deudor responde con sus bienes en caso de
incumplir su obligación (tal obligación es un crédito para el acreedor). Cuando decimos
“privilegio fiscal” queremos significar que el crédito del Fisco prela sobre los créditos
de otros acreedores del deudor (en nuestro caso el deudor es el contribuyente). Así por
ejemplo, si el deudor debe vender sus bienes o parte de ellos para satisfacer la acreencia
de sus acreedores, las cantidades que se obtengan se usarán para pagar a los distintos
acreedores, pero si uno de esos acreedores tiene un credito privilegiado, a él deberá
pagarsele primero. Cuando un acreedor tiene un crédito privilegiado por así establecerlo
la Ley, se dice que es un acreedor privilegiado, por el contrario cuando un acreedor
tiene un crédito no privilegiado se dice que es un acreedor quirografario.
En materia tributaria, el Código Orgánico Tributario señala que el Fisco es un acreedor
privilegiado, pero su crédito no prela sobre los créditos por concepto de:
Créditos garantizados con derechos reales (Ej: hipoteca y prenda). Si el
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contribuyente debe suministrar mensualmente a favor de un banco hipotecario
una suma de dinero para cancelar un préstamo que éste recibió para comprar una
vivienda, el banco cobra primero y luego el Fisco.
Las pensiones alimenticias. Si el contribuyente debe suministrar mensualmente a
•
favor de un menor, una suma de dinero para manutención del mismo, primero
debe satisfacerse tal crédito alimentario y luego al Fisco.
Los salarios. Si una empresa debe pagar el salario a sus trabajadores, y tambien
•
debe dinero al Fisco por concepto de impuestos, cobrarán primero los
trabajadores y luego el Fisco.
Demas derechos derivados del trabajo.
•
Derechos derivados de la seguridad social.
•
El privilegio tambien comprende las sumas de dinero que se generan como
consecuencia de la obligación principal, ej; intereses moratorios, multas.
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3. Cuando existen varios sujetos activos con crédito fiscales (ej: la Nación, y un
Municipio), los pagos se prorratean en proporción al monto del crédito de cada uno.
Para pagar las sumas de dinero debidas, el ente activo, puede otorgar prorrogas,
fraccionamientos, u otras facilidades de pago, en esto caso el beneficiario debe
constituir garantías suficientes para responder en caso de incumplimiento. Esas
garantías pueden ser reales o personales.
Garantías reales: En contraposición a la garantía personal, es aquella en la que se
afecta un bien mueble (prenda) o inmueble (hipoteca) al cumplimiento de una
obligación. Ej: la hipoteca; Tipo de garantía real ofrecida con relación a un bien
inmueble por la que se concede al acreedor la seguridad acerca del cumplimiento de una
obligación dineraria mediante la constitución de una hipoteca que grave dicho bien
inmueble, la cual será realizable si el deudor no cumple con su parte del contrato. O la
prenda; Garantía real constituida sobre un bien mueble para asegurar el cumplimiento
de una obligación por parte del deudor. En caso de que éste no cumpliese, el acreedor
tiene derecho a enajenar el bien y recuperar así los fondos que le había prestado.
Garantías personales: consiste en prestar un aval o fianza a una persona (deudor) para
que pueda cumplir con su obligación frente a un tercero.Ej: las fianzas. Según el COT,
para que la fianza pueda ser aceptada, debe otorgarse en documento autenticado, por
empresas de seguros o instituciones bancarias establecidas en el país o por personas de
comprobada solvencia económica, y estarán vigentes hasta la extinción total de la
deuda.
Derecho Tributario: tambien llamado derecho impositivo o fiscal, es la rama del
derecho financiero que se refiere al estudio de las instituciones y normas jurídicas que
regulan los tributos y su recaudación. (1).
Conjunto de normas tributarias que se refieren a los tributos, regulándolos en sus
distintos aspectos.
Comprende dos grandes partes: una general: que contempla las normas aplicables a
todos y cada uno de los tributos, en ella están contenidas los principios de los cuales no
se puede prescindir en los Estados de derecho para lograr que la coacción que significa
el tributo, esté regulada en forma tal que imposibilite la arbitrariedad. Para ello se
consagran los principios aplicables en las relaciones entre el Estado y los particulares,
armonizando la necesidad de eficacia funcional de los órganos fiscales con las garantías
individuales de los contribuyentes, es decir que busca el equilibrio razonable entre el
individuo y el Estado.
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4. Y una parte especial que contiene las disposiciones específicas sobre los distintos
gravámenes que integran el sistema tributario. Es decir, las normas específicas y
peculiares de cada uno de los tributos. (3)
(1) Temas de Derecho Tributario. Manuel Gonzalez Carrizales. Caracas, 1987. Pag.
31
(2) Curso de Finanzas, derecho financiero y tributario. Hector Villegas. Buenos
Aires, 1992. 5ta edición. Pag. 133 y 134.
Fuentes del Derecho Tributario:
¿Qué es una fuente?: se considera fuente, de donde emana el derecho, es decir las
normas jurídicas vinculantes en una determinada rama del derecho. Así, el art. 2 del
COT, señala que son fuentes del derecho tributario venezolano:
Las disposiciones constitucionales: Es el conjunto de normas fundamentales
•
relativas a la organización estatal y a los derechos y deberes individuales.
Los tratados internacionales: Son acuerdos o convenios celebrados entre dos o
•
mas Estados o entre un organismo internacional y otro Estado perteneciente a la
comunidad internacional regidos por normas de Derecho Internacional
La leyes y otros actos con fuerza de Ley: es el acto sancionado por la
•
Asamblea Nacional como cuerpo legislador. Otros actos con fuerza de ley son
los decretos leyes, son actos administrativos, “leyes” hechas por el Ejecutivo
Nacional en Consejo de Ministros. Ya que la Constitución admite la posibilidad
de que el Ejecutivo dicte normas con fuerza de Ley, es decir con igual eficacia
normativa que las Leyes. Para que el ejecutivo pueda dictar Decretos-Leyes
requiere previamente autorización de la Asamblea Nacional mediante Ley
Especial Habilitante, la cual conforme al art. 203 de la Constitución debe ser
sancionada por la Asamblea Nacional
Los contratos relativos a la estabilidad jurídica de régimen de tributos
•
nacionales, estadales y municipales: previstos en Ley de Promoción y
Protección de Inversiones . Los Contratos de Estabilidad Jurídica son una figura
importante y novedosa prevista en la Ley que permite a un inversionista celebrar
con el Ejecutivo Nacional un contrato con el propósito de asegurar a la inversión
nueva la estabilidad de algunas condiciones económicas y el tiempo de vigencia
de las mismas. Entre otros, se contemplan derechos tales como: a) La estabilidad
de los regímenes de impuestos nacionales vigentes al momento de celebrarse el
contrato.
Esta condición requiere: a) la opinión favorable del Servicio Nacional Integrado
de la Administración Tributaria (SENIAT); y b) la previa autorización por la
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5. Asamblea Nacional.
b) La estabilidad de los regímenes de promoción de exportaciones.
c) La estabilidad de beneficios e incentivos específicos que se le hubieren
otorgado al inversionista. La Ley establece las características de dichos
contratos, entre las cuales la fijación de su límite a diez (10) años y las sanciones
por su incumplimiento, por parte del inversionista
Las reglamentaciones y demás disposiciones de carácter general
•
establecidas por los órganos administrativos facultados al efecto.
Consagrados en el Art. 236 de la Constitución, numeral 10. Los reglamentos
están ajustados al principio de legalidad administrativa establecido en la
Constitución y Leyes. Son actos administrativos dictados por el Ejecutivo en
ejercicio de la función administrativa. La potestad reglamentaria deviene de una
disposición expresa de la Constitución o la Ley
Por su parte, el art. 7 señala que “en las situaciones que no puedan resolverse por las
disposiciones del COT, o de las leyes, se aplicarán supletoriamente y en orden de
prelación, normas tributarias análogas, los principios generales del derecho tributario y
los de otras ramas jurídicas que mas se avengan a su naturaleza y fines.
Vigencia espacial y temporal de las normas tributarias.-
Vigencia temporal: art. 8 , 9, 10 del COT. Este aspecto se refiere a determinar cuando
una ley tributaria comienza a tener vigencia, y en consecuencia a aplicarse
obligatoriamente:
De acuerdo al lapso de entrada en vigencia que señale la propia ley
•
Vencidos los 60 días contínuos siguientes a su publicación en la Gaceta Oficial.
•
Vigencia espacial: art. 11 del COT. Las normas tributarias tienen vigencia en el ámbito
espacial sometido a la potestad del órgano competente para crearlas. (organo con
nacional, estadal o municipal). Ellas pueden hechos ocurridos total o parcialmente fuera
del territorio nacional, cuando el contribuyente tenga nacionalidad venezolana, esté
residenciado o domiciliado en Venezuela o posea establecimiento permanente o base
fija en el país. La Ley procurará evitar los efectos de la doble tributación.
Doble Tributación
La Doble Tributación Internacional, es un obstáculo para el comercio internacional,
pues que encarece las inversiones exteriores. De ahí que los Estados tiendan a la
neutralidad fiscal e intenten eliminar la Doble Tributación Internacional, mediante la
aprobación de convenios o tratados.
Los métodos de eliminación de la Doble Tributación Internacional son
fundamentalmente dos. Podemos mencionar que el primero de ellos lo constituye el
método de la Imputación. El Estado de residencia, como hemos mencionado somete a
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6. gravamen todas las rentas de la persona, incluidas las que obtiene en el extranjero, tiene
en cuenta los impuestos que el residente ha pagado en el país donde ha invertido,
permitiéndole que se los deduzca o los reste del impuesto a pagar en su país.
Este método sólo elimina parcialmente la doble imposición, porque normalmente la
deducción del impuesto pagado en el extranjero se permite sólo hasta el límite del
impuesto que le habría correspondido pagar de haberse realizado la inversión en el
Estado de residencia.
El otro método es llamado Exención, en donde el Estado de residencia permite que
no se incluyan las rentas obtenidas en el extranjero. Con este sistema, la inversión
realizada tributa sólo en el estado donde se hace la inversión. Por lo tanto, es más
ventajoso este método para el contribuyente.
En materia del impuesto sobre las ventas, el método utilizado es el de la exención para
los artículos que se exporten, que se supone pueden ser afectados en el país consumidor
con gravámenes semejantes.
Fuente: www.dinero.com.ve/193/portada/tributos.html
Acuerdos para evitar la doble tributación y la evasión fiscal
Juan Antonio Golia Amodio (*)
Hoy en día, la tendencia mundial en materia tributaria, particularmente por lo que se refiere al
impuesto sobre la renta, así como por lo que respecta a los impuestos al patrimonio, está
orientada a facilitar y favorecer la inversión y el comercio internacionales.
Es política de cualquier estado auspiciar sus exportaciones, así como estimular las inversiones
de sus contribuyentes en otros países, ya que, eventualmente, estos generarán mayor riqueza
en la medida en se desarrollen sus actividades extra fronteras. Por lo demás, es un hecho
cierto que los capitales van en busca de oportunidades, donde quiera que estas se encuentren.
La globalización es un proceso indetenible, y el estado que pretenda dificultar las inversiones
de sus contribuyentes en otros países perjudica, no sólo a esos contribuyentes, sino en
definitiva al propio estado.
Paralelamente, las administraciones tributarias de esos países están conscientes que el
comercio internacional puede ser fuente de evasión y fraude fiscales, toda vez que, en
ocasiones, resulta difícil, por no decir imposible, acceder a los libros y documentos que
respaldan determinado negocio cuando estos se encuentran más allá de las fronteras del
domicilio del contribuyente.
De allí que los distintos países del planeta suscriban tratados internacionales que aspiran
tutelar los dos aspectos citados en los párrafos anteriores: por una parte, que los
contribuyentes quienes realicen negocios o efectúen inversiones en otros países, no sean
castigados a través de la doble tributación, es decir, a pagar los impuestos en el país donde se
realiza la inversión además de aquellos tributos que el contribuyente ha de pagar en el país
donde se encuentra su domicilio fiscal; por la otra, que las administraciones tributarias de los
estados contratantes tengan acceso a la información requerida para detectar la evasión y el
fraude fiscales que se produzcan en virtud de negocios o inversiones realizados fuera del
domicilio fiscal del contribuyente.
Los primeros tratados internacionales, por razones obvias, se produjeron en torno de la
actividad del transporte internacional. Incluso cuando no existía el término quot;globalizaciónquot; las
empresas de transporte internacional aéreo y marítimo vivían del negocio internacional. En
Venezuela, los primeros tratados internacionales de este tipo se suscribieron en el año 1980
con Brasil, Francia, Italia, Portugal y el Reino Unido.
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7. Los convenios para evitar la doble tributación y prevenir la evasión fiscal son otorgados por los
gobiernos de los estados contratantes y deben ser ratificados por ley por los respectivos
parlamentos para que efectivamente entren en vigencia.
Los convenios más frecuentes se refieren al impuesto sobre la renta y al patrimonio y su
estructura fundamental es la siguiente: La primera parte del convenio hace referencia a su
ámbito de aplicación. Allí se establecen los sujetos pasivos, así como los impuestos que son
objeto del tratado.
Seguidamente, resulta necesario definir los términos que se utilizan en el documento a fin de
darles un sentido único, aspecto por demás importante en cualquier contrato, más aún cuando
quienes lo suscriben son países con diferentes culturas e idiomas. Términos como quot;personaquot;,
quot;compañíaquot;, quot;empresaquot;, quot;empresa de un Estado Contratantequot;, quot;residente del otro Estado
Contratantequot;, quot;tráfico internacionalquot;, quot;establecimiento permanentequot;, etcétera, son conceptos
que deben ser definidos rigurosamente con miras a reducir el riesgo de que puedan surgir
problemas de interpretación. Comienza entonces la determinación del lugar de imposición de
las rentas que se generen, dependiendo de quién las produce, qué tipo de renta se trata, dónde
se realiza, con cuáles medios de producción, etcétera. Se definen además los porcentajes
máximos de retención de impuesto que se pueden practicar a los contribuyentes sometidos al
tratado.
Posteriormente se establecen los métodos para evitar la doble tributación, los procesos para
resolver controversias, los mecanismos de intercambio de información entre las autoridades
competentes de los estados contratantes, y las aclaratorias finales.
En el caso de Venezuela, los convenios que actualmente se encuentran vigentes han sido
suscritos con: Alemania, Barbados, Bélgica, Canadá, Dinamarca, España, Estados Unidos,
Francia, Indonesia, Italia, Noruega, Países Bajos, países pertenecientes a la Comunidad
Andina, Portugal, Reino Unido, República Checa, Suecia, Suiza, Trinidad y Tobago, siendo el
más reciente, el Acuerdo entre la República Bolivariana de Venezuela y el Gobierno de la
República Popular China para Evitar la Doble Tributación y Prevenir la Evasión Fiscal en
materia de Impuesto sobre la Renta y sobre el Patrimonio, cuya Ley Aprobatoria fue publicada
en la Gaceta Oficial N° 38.089, de fecha 17 de diciembre de 2004.
(*) abogado tributario
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