Fiscalidad indirecta del e-commerce

Madrid, 5 de abril de 2018
FISCALIDAD INDIRECTA DEL E-COMMERCE

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INDICE
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Venta de servicios electrónicos
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Ideas previas
Venta de bienes online
Venta de servicios electrónicos
Localización de los servicios
Obligaciones formales
Facturación electrónica

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IDEAS PREVIAS
• Ámbito de aplicación del IVA. Territorialidad
– Conceptos: Estado Miembro, Comunidad, país tercero
– Situación de Canarias, Ceuta y Melilla
• Hechos imponibles en IVA
– Entregas de bienes y prestaciones de servicios
• Entrega intracomunitarias y exportaciones
– Adquisiciones intracomunitarias
– Importaciones

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5
VENTAS DE BIENES ONLINE
• Gravamen: Hecho imponible realizado en el territorio de aplicación del
impuesto. Reglas de localización. Ventas a distancia
– Entregas de bienes:
• Regla general: Lugar de puesta a disposición del adquirente si no hay expedición
o transporte
• Regla especial si hay expedición o transporte: Lugar de Inicio de transporte
– Excepciones
• Supuestos de inicio de transporte o expedición en un país tercero y objeto
de sucesivas entregas tras la importación
• Régimen de ventas a distancia
– Adquisiciones intracomunitarias: Lugar de llegada de la expedición o
transporte con destino al adquirente
– Importaciones: Lugar de entrada de bienes procedentes de países terceros no
despachados a libre práctica en otro país de la UE

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VENTAS DE BIENES ONLINE - UE
Especial referencia a las EIB y régimen de ventas a distancia.
• Entregas Intracomunitarias de Bienes (EIB)
– Ventas con transporte a otro EM a favor de empresarios con NIVA de otro EM
• Ventas a Distancia (régimen aplicable hasta 31 de diciembre de 2020):
– Sujeto pasivo, desde un EM realiza una venta con destino a un no sujeto
pasivo en otro EM
– Localización: Origen, salvo que
• El importe total (sin IVA) de las ventas a distancia realizadas en el EM de
destino superiores al límite fijado en dicho EM. (en España 35.000 euros
durante el año natural precedente)
• Se opte en el EM de inicio de la expedición o transporte por tributar en el
EM de destino (aunque no se hubiese superado el límite)
• Se trate de entregas de bienes objeto de impuestos especiales (el importe
de estas entregas no se computará a los efectos de determinar los límites
anteriores)

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VENTAS DE BIENES - NO UE
• Exportaciones:
– Entregas de bienes con destino fuera del territorio aduanero UE (excluye Ceuta y
Melilla).
– Envíos a Canarias (territorio aduanero pero exige formalidades aduaneras)
• Tributación en destino (importación):
– Con carácter general, el obligado a pagar el IVA/IGIC o IPSI de importación es el
destinatario del producto (i.e. comprador).
– Alternativas:
• Gestión por el operador logístico/transportista con repercusión de los costes de
importación y de gestión al destinatario
• Autodespacho en línea por el destinatario (trámite disponible en la web de la AEAT)
• El vendedor presenta el DUA de importación y paga los derechos de importación en
nombre del destinatario
– Simplificaciones: pequeños envíos, comercio electrónico con Canarias, formulario web
particulares
– Franquicias:
• Arancel: 150€
• IVA : 22 €
• IGIC: 22€
• IPSI: 22€

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VENTAS DE BIENES ONLINE A CONSUMIDORES FINALES.
RÉGIMEN APLICABLE A PARTIR DE 2021
• VENTAS INTRACOMUNITARIAS A DISTANCIA DE BIENES
– Definición: suministros de bienes que hayan sido expedidos por el proveedor (o por
su cuenta) a partir de un Estado miembro distinto del de llegada de la expedición,
con destino al cliente, cuando i) el cliente actúe como consumidor final y ii) no se
trate de medios de transporte nuevos, entregas de bienes con instalación o
montaje.
– Cambios en las reglas de lugar de realización :
• Regla general: Estado miembro de llegada
• Umbral: lugar de establecimiento del proveedor, cuando el importe de entregas
intracomunitarias y servicios digitales (excluido el IVA) realizados en el año natural
en curso o el precedente no exceda de 10.000€ (umbral conjunto para los dos tipos
de suministros).
– Régimen especial para la declaración-liquidación del IVA y su ingreso. Sistema de
ventanilla única:
• El sistema de ventanilla única existente en la actualidad para los servicios digitales
se extiende para la declaración e ingreso del IVA correspondiente a estas ventas a
distancia.
• Presentación de una sola declaración trimestral en el EM de identificación, que
incluya todas las ventas de bienes intracomunitarias a distancia y prestaciones de
servicios, antes del fin de mes.
– Excluidas de la obligación de emitir factura

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• VENTAS A DISTANCIA DE BIENES IMPORTADOS DE TERCEROS TERRITORIOS
– Definición: suministros de bienes que hayan sido expedidos por el proveedor (o por
su cuenta) a partir de un territorio o país tercero, con destino a un cliente situado en
un EM de la UE, cuando i) el cliente actúe como consumidor final y ii) no se trate de
medios de transporte nuevos, entregas de bienes con instalación o montaje.
– Reglas de lugar de realización :
• EM de importación = EM de destino: EM de destino (si aplica el régimen especial)
• EM de importación no coincide con EM de destino: EM de destino (ubicación del
cliente final)
– Régimen especial para la declaración-liquidación del IVA y su ingreso. Sistema de
ventanilla única:
• Se crea un sistema de ventanilla única particular para estas ventas, cuando su valor
no supere los 150€.
• Presentación de una sola declaración mensual en el EM de identificación, que incluya
todas las ventas de bienes intracomunitarias a distancia y prestaciones de servicios,
antes del fin de mes.
– Para evitar la doble imposición, la importación queda exenta si aplica el régimen
especial
– Desaparece la franquicia de IVA para bienes de escaso valor (-150€).

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• OTRAS CUESTIONES. VENTAS A DISTANCIA REALIZADAS A TRAVÉS DE UNA
INTERFAZ ELECTRÓNICA
– Cuando un sujeto pasivo facilite la venta a distancia, a través de una interfaz
electrónica (i.e. plataforma, portal, mercado en línea) se considera que el
sujeto titular de la interfaz intermedia en nombre propio en la venta (i.e.
sujeto pasivo de la venta).
– Tanto para bienes importados como ventas intracomunitarias a particulares.
– Aplican las mismas reglas de localización y regímenes especiales señalados.
– Regla de devengo: momento de aceptación del pago.
– Obligación de llevanza de un registro de dichos suministros por vía electrónica
durante un periodo de 10 años.

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VENTA DE SERVICIOS
ELECTRÓNICOS

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VENTA DE SERVICIOS ELECTRÓNICOS
Hecho Imponible
• La configuración de las prestaciones de servicios electrónicos gira en torno a tres
conceptos:
– Los servicios prestados por vía electrónica:
Se trata de servicios a través de la red, automatizados, que requieren una
intervención humana mínima y que no tienen viabilidad al margen de las
tecnologías de la información (servicios afectados):
– Suministro y alojamiento de sitios informáticos
– Suministro de programas y su actualización
– Mantenimiento a distancia de programas y equipos
– Suministro de imágenes, texto e información, bases de datos
– Suministro de música, películas, juegos…
– Enseñanza a distancia
– Los servicios de telecomunicaciones
– Los servicios de radiodifusión y televisión

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Localización de los servicios
• La localización del hecho imponible había quedado sujeta a un período transitorio
hasta 2015:
– Entre empresarios: tributación en destino
– Ventas a consumidores finales:
• Origen, si el prestador está establecido en la UE (salvo servicios a no UE)
• Residencia del cliente si el prestador no está establecido en la UE
• Desde 1 de enero de 2015 las normas de localización
– Entre empresarios: tributación en destino
– Ventas a consumidores finales:
• Residencia del cliente en todos los casos (incluida UE)
• Excepto: utilización o explotación efectiva en España en caso de
particulares de fuera de la UE

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Localización de los servicios. Determinación de la ubicación del destinatario del servicio
según Reglamentos UE
• Determinación de la ubicación del destinatario del servicio cuando es empresario:
– Cuando el destinatario esté establecido en un único país dicha prestación de servicios se
gravará en ese país.
– Cuando el destinatario esté establecido en varios países, dicha prestación se gravará en el
país en el que el cliente haya establecido la sede de su actividad económica, salvo que la
prestación se efectúe a un establecimiento permanente del sujeto pasivo situado en un
lugar distinto:
• Prestador debe tomar precauciones normales de seguridad comercial, como las
relativas a los controles de identidad o de pago. Dicha información podrá incluir un
número de identificación a efectos de IVA atribuido por el Estado miembro en el que el
cliente esté establecido
• Cuando no se pueda determinar el establecimiento permanente del cliente al que se
presta el servicio el prestador podrá considerar válidamente que los servicios se
prestaron en el lugar en el que el cliente estableció la sede de su actividad económica
• Determinación de la ubicación del destinatario del servicio cuando es particular:
– El prestador establecerá la ubicación del domicilio o residencia habitual del cliente
basándose en la información objetiva que comunique el cliente y comprobará dicha
información a través de medidas normales de seguridad comercial, como las relativas a los
controles de identidad o de pago, dirección IP utilizada…

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Localización de los servicios. Presunciones en relación con la ubicación del cliente
• Si los servicios se prestan requiriendo la presencia física del cliente (e.g. cibercafé, zona WIFI o cabina
telefónica), será en dicha ubicación en la que se graven los servicios. Esta regla también se aplica en
servicios prestados por establecimientos de hostelería cuando se presten en combinación con servicios de
alojamiento (aplica tanto B2C como B2B)
• En el caso de que el servicio se preste a bordo de un buque, avión o tren, en el lugar de partida del
transporte (aplica tanto B2C como B2B)
• El servicio prestado a través de una línea fija terrestre, en el domicilio del cliente en el que esté instalada
(B2C)
• Si se presta a través de redes móviles, en el país identificado por el código del teléfono de la tarjeta SIM
(B2C)
• Si el servicio necesita de una tarjeta o decodificador o similar (sin prestarse a través de línea terrestre),
donde esté instalado el dispositivo o, si se desconoce, al lugar donde se haya remitido la tarjeta (B2C)
• En circunstancias distintas de las anteriores cuando concurran dos de los “elementos de prueba” no
contradictorios siguientes:
– Dirección de facturación
– Dirección IP
– Datos bancarios (e.g. lugar de cuenta corriente)
– Código de móvil del país almacenado en la tarjeta SIM
– Ubicación de la línea terrestre
– Otra información comercial
• Las presunciones sobre la localización de la prestación del servicio descritas pueden refutarse por el
prestador si concurren tres de los elementos de prueba anteriores que determinen un lugar distinto de
prestación

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Localización de los servicios prestados por empresarios localizados en el TAI
Establecido TAI Establecido UE Establecido fuera UE
Destinatario empresario IVA Español No IVA (IVA destino ISP) No IVA*
Destinatario consumidor final IVA Español IVA Español No IVA
Establecido TAI Establecido UE Establecido fuera UE
Destinatario empresario IVA Español No IVA (IVA destino ISP) No IVA*
Destinatario consumidor final IVA Español IVA destino No IVA*
* Excepto uso o explotación efectiva.
Hasta 2015
Desde 1 de enero 2015

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VENTA DE SERVICIOS ELECTRÓNICOS PRESTADOS A
CONSUMIDORES FINALES. NOVEDADES A PARTIR DE 2019
- Umbral para determinar el lugar de realización:
- Regla general: ubicación del destinatario
- Umbral: lugar de establecimiento del proveedor cuando:
- El proveedor solo esté establecido en un EM
- Servicios prestados a consumidores finales residentes en un EM distinto del proveedor
- El importe total (excluido el IVA) de estos servicios prestados en el año en curso o el
precedente no exceda de 10.000€.
- A partir de 2021 el umbral será conjunto para los servicios digitales y las ventas a
distancia intracomunitarias.
- Presunción de establecimiento o residencia habitual del cliente consumidor final:
- Regla general: dos elementos de prueba no contradictorios
- Umbral: un solo elemento de prueba, si el importe de estos suministros (excluido el
IVA) prestados en el año en curso o el precedente no exceda de 100.000€.
- Reglas de facturación aplicables: las del EM de establecimiento del proveedor
- Ampliación, a partir de 2021, del MOSS a todo tipo de servicios (no solo los
“digitales”)
- Cambios en los sistemas de declaración (plazos, rectificaciones, etc.) A partir de 2021

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OBLIGACIONES FORMALES
Especialidades en relación con el comercio electrónico
• Entregas de bienes: opción por tributación en destino ventas a distancia (hasta
2021).
• Prestaciones de servicios: los prestadores de servicios por vía electrónica a
consumidores finales UE deberán ingresar el impuesto correspondiente al Estado
de residencia del consumidor. Mecanismo de simplificación: Sistema optativo de
“declaración centralizada” en el Estado de establecimiento del proveedor (mini
ventanilla única o “MOSS” en sus siglas en inglés):
– Registro: MOSS en vigor el 1 de enero de 2015, si bien los operadores podían
darse de alta en la misma desde el 1 de octubre de 2014, en la Sede
electrónica de la Agencia Tributaria (Formulario 034)
– Declaración: Trimestral (el régimen especial comenzará a aplicarse a partir
del primer día del trimestre siguiente a aquel en que el empresario o
profesional presente ante la Agencia Estatal de Administración Tributaria su
declaración de inicio). Modelo 367.
• Norma de facturación aplicable servicios prestados por vía electrónica:
– B2B: Estado prestador
– B2C: La del Estado de Residencia del cliente persona física.
• A partir de 2019: EM del prestador

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FACTURACIÓN ELECTRÓNICA
– Factura electrónica: Reglamento de Facturación (RD 1619/2012): “aquella
factura que se ajuste a lo establecido en este Reglamento y que haya sido
expedida y recibida en formato electrónico”.
– Requisitos de la factura electrónica
– Se flexibilizan los requisitos necesarios para la validez de la expedición de
facturas por medios electrónicos (ya no se exige firma electrónica avanzada,
sistema EDI, etc.).
– Puede utilizarse cualquier sistema que permita garantizar (con libertad de
medios de prueba mediante los controles de gestión usuales siempre que
creen una pista de auditoría fiable que conecta la factura y la entrega de
bienes y servicios que documenta) durante todo el periodo de conservación:
i. La autenticidad del origen de la factura (la identidad del obligado a su
expedición y del emisor de la factura)
ii. La integridad de su contenido (que el mismo no ha sido modificado)
iii. Su legibilidad

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FACTURACIÓN ELECTRÓNICA
– La expedición de facturas por medios electrónicos queda supeditada a que el
destinatario de las mismas haya prestado su consentimiento.
– En el nuevo Reglamento de Facturación se admite el consentimiento prestado
de forma tácita
– El consentimiento debe ser informado por ser necesario que el destinatario
disponga de los medios informáticos necesarios para la recepción de las
facturas electrónicas (informe de la Dirección General de Tributos de 16 de
enero de 2013.
– La revocación de la aceptación deberá ser siempre posible y deberá
comunicarse en papel o por medios electrónicos, siendo medio preferente
aquel por el que se vengan recibiendo las facturas electrónicas.
– Durante la conservación de la factura debe garantizarse, además de los requisitos
de autenticidad, integridad y legibilidad, el acceso en línea a los datos así como
su carga remota y utilización por parte de la Administración Tributaria ante
cualquier solicitud y sin demora injustificada, de forma que puedan ser
visualizados y sea posible una búsqueda selectiva así como una copia o descarga
en línea de impresión.

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