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ITAN Impuesto Temporal a los Activos Netos

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IMPUESTO TEMPORAL A
LOS ACTIVOS NETOS 2014
Director Fundador de la Biblioteca AELE
Luis Aparicio Valdez
Libro electrónico disponible en
www.aele.com
Primera Edición,
versión electrónica abril 2014
ISBN Nº 978-9972-653-66-7
© Derechos de Autor Reservados
Luis Durán Rojo
Marco Mejía Acosta
© Derechos de Arte Gráfico Reservados
AELE - Asesoramiento y Análisis Laborales
S.A.C
© Derechos de Edición Reservados
AELE - Asesoramiento
y Análisis Laborales S.A.C.
Análisis Tributario
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PROHIBIDA LA REPRODUCCIÓN TOTAL
O PARCIAL DE ESTE LIBRO POR
CUALQUIER MEDIO O PROCEDIMIENTO
SIN PERMISO EXPRESO DE LOS AUTORES

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PRESENTACIÓN
C
omo se recordará, el Tribunal Constitucional (TC), mediante Senten-
cia recaída en el Expediente Nº 33-2004-AI/TC, declaró inconstitu-
cional el denominado “Anticipo Adicional al Impuesto a la Renta”
(AAIR), por ser un adelanto del Impuesto a la Renta (IR) cuyo mecanis-
mo de determinación tomaba en cuenta activos empresariales, lo que
origina la vulneración del principio de Capacidad Contributiva. En virtud
de la eliminación del AAIR, los ingresos del Gobierno Central se vieron
afectados, lo que obligó a que el Congreso de la República aprobara la
Ley Nº 28424 que creó el Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN),
norma que fue reglamentada por el D. S. Nº 25-2005-EF.
Luego de un gran debate, el esquema normativo del ITAN ha sido declara-
do constitucional por el TC, mediante Sentencia recaída en el Expediente
Nº 3797-2006-PA/TC. Igualmente, si tomamos en cuenta lo dispuesto por
el Dec. Leg. Nº 976, el ITAN es un tributo que ha dejado de ser temporal
para convertirse más bien en permanente.
Por ello, con la presente obra de la Biblioteca AELE: Impuesto Temporal
a los Activos Netos, actualizado al año 2014, queremos contribuir a que
se conozca con precisión la normatividad vigente sobre esta materia, lo
que permitirá a nuestros lectores cumplir con sus obligaciones tributarias
de manera adecuada.
Esta edición se encuentra actualizada a abril de 2014 y contiene las
normas reglamentarias junto con las disposiciones legales que desa-
rrollan, de tal manera que el lector puede tener una visión completa de
los temas legislados. Además, previamente se presentan algunas notas
reflexivas sobre los alcances del ITAN, con el propósito de proporcionar
un entendimiento cabal del funcionamiento y aplicación de este impuesto.
Del mismo modo, hemos incluido sumillas de algunas Resoluciones del
Tribunal Fiscal e Informes íntegros de la SUNAT, con el fin de que se
pueda encontrar una guía autorizada para una adecuada interpretación
de los textos normativos.
Finalmente, transcribimos en su integridad la primera sentencia que de-
clara la constitucionalidad del ITAN y presentamos nuestros comentarios
sobre la misma.
Lima, abril de 2014
Luis Durán Rojo

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Presentación 5
Índices
1. Índice General 7
2. Índice del Reglamento de la Ley del Impuesto Temporal a los Activos Netos 8
I. Comentarios al Régimen del ITAN 2014
I. El Origen del Impuesto a los Activos 11
II. Naturaleza y Constitucionalidad 12
1. Sobre los límites del legislador tributario 12
2. Sobre los impuestos al patrimonio 12
3. Sobre los activos netos y la capacidad contributiva 12
4. Sobre el origen del ITAN para cubrir el vacío del AAIR 12
5. Sobre su vinculación con el Impuesto a la Renta 13
6. Sobre sus características de crédito o de pago no definitivo 13
7. Sobre su fin extrafiscal 13
8. Aplicación del fallo en la Jurisprudencia del Tribunal Fiscal 13
III. Régimen Normativo 14
IV. Ámbito Temporal 14
V. Ámbito Subjetivo 15
1. Contribuyentes 15
2. Exenciones 15
3. Mínimo no afecto 20
VI. Ámbito Material 21
1. Problemas de definiciones 21
2. La posición de SUNAT 22
3. Bases para una nueva definición 23
4. Deducciones al activo neto 23
VII. Tasa 27
VIII. Declaración 28
IX. Cancelación del Impuesto 28
X. Aplicación del Monto Pagado 29
1. Esquema general 29
2. Caso de contribuyentes obligados a tributar en el exterior 32
II. Régimen del ITAN – Ley Nº 28424
Artículo 1°.- Creación del Impuesto Temporal a los Activos Netos 35
Artículo 2°.- Sujetos del Impuesto 36
Artículo 3°.- Exoneraciones 36
Artículo 4°.- Base imponible 40
Artículo 4°-A.- Cálculo de la base imponible 41
Artículo 5°.- Deducciones de la base imponible 42
Artículo 6°.- Tasa 44
Artículo 7°.- Declaración y pago 45
Artículo 8°.- Crédito contra el Impuesto a la Renta 46
Artículo 9°.- Recurso y administración 52
Artículo 10°.- Reglamento 52
Artículo 11°.- Vigencia 52
Anexo del Reglamento 53
ÍNDICE GENERAL

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ARTÍCULO PÁG. ARTÍCULO PÁG.
2° 36
3° inc. a) 37
3° inc. b) 37
3° inc. c) 38
4° primer párrafo, inc. a) 40
4° primer párrafo, inc. b) 42
4° primer párrafo, inc. c) 40
4° segundo párrafo 41
4° tercer párrafo 41
5° 40
6° 43
7° 45
8° 45
9° inc. a) 46
9° inc. b) 48
ÍNDICE DEL REGLAMENTO
D. S. Nº 25-2005-EF
9° inc. c) 48
9° inc. d) 46
9° inc. e) 47
9° inc. f) 47
10° 49
11° 50
12° 50
13° 50
14° 50
15° 51
16° 51
17° 52
ANEXO 53
III. Normas Complementarias del ITAN
1. Disposiciones para la declaración y pago del ITAN 57
– Resolución de Superintendencia Nº 87-2009/SUNAT 57
2. Disposiciones especiales para quienes tributan en el exterior o son exportadores 70
IV. Otros documentos sobre el ITAN
1. Sentencia del Tribunal Constitucional sobre el Impuesto Temporal a los Activos Netos 75
– Expediente Nº 3797-2006-PA/TC 75
2. Informes de SUNAT sobre el Impuesto Temporal a los Activos Netos 99
– Informe Nº 33-2013-SUNAT/4B0000 99
– Carta Nº 11-2012-SUNAT/200000 111

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COMENTARIOS AL
RÉGIMEN DEL
IMPUESTO TEMPORAL A
LOS ACTIVOS NETOS 2014
I

10 AELE

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COMENTARIOS AL RÉGIMEN DEL
IMPUESTOTEMPORAL A LOS
ACTIVOS NETOS 2014
I. EL ORIGEN DEL IMPUESTO A LOS ACTIVOS
Desde las reformas tributarias de los primeros años de la década de los 90 del siglo pasado
el legislador peruano ha venido implementando exacciones asociadas a los activos netos (léase
patrimonio) para las entidades perceptoras de rentas de tercera categoría, bajo el entendido que
era necesario adoptar un mecanismo para asegurar el correcto pago del Impuesto a la Renta (IR)
y/o complementar su diseño en la búsqueda de la progresividad, o en su caso crear un tributo
autónomo que brinde cierto alivio financiero al Estado en coyunturas en que los niveles esperados
de recaudación tributaria podían estar amenazados.
Así fueron apareciendo, teñidos con ciertos visos de inconstitucionalidad, el Impuesto Mínimo
a la Renta (IMR), el Impuesto Extraordinario a los Activos Netos (IEAN), el Anticipo Adicional
al Impuesto a la Renta (AAIR) y, finalmente, el Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN).
Como se recordará, en agosto de 2002 se publicó la Ley Nº 27804 que modificó varios artículos
de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR). La Quinta DisposiciónTransitoria y Final de dicha norma
estableció el denominado AAIR, el cual fue incorporado como parte del Capítulo XVI mediante
Dec. Leg. Nº 945 para el año 2004.
Sin embargo, el Tribunal Constitucional (TC), mediante Sentencia recaída en el Expediente
Nº 33-2004-AI/TC, declaró fundada la demanda de inconstitucionalidad contra dichas normas,
indicando que resulta inconstitucional establecer un pago anticipado del IR cuyo mecanismo de
determinación toma en cuenta los activos empresariales, pues resulta siendo una violación del
principio de Capacidad Contributiva.
Ante la eliminación del AAIR, el Poder Ejecutivo presentó al Congreso de la República el
Proyecto de Ley Nº 12021/2004-PE con la finalidad de aprobar un nuevo tributo “transitorio”
para generar un ingreso fiscal que podría representar una recaudación de setecientos millones de
nuevos soles al año.
Puede leerse en la Exposición de Motivos de dicho Proyecto de Ley los siguientes fundamentos
que justificaban la creación de un nuevo tributo: “Los ingresos tributarios del Gobierno Central se han
visto seriamente afectados por la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en la Acción de Inconstitu-
cionalidad Nº 33-2004-AI/TC que declaró inconstitucionales la Quinta DisposiciónTransitoria y Final de
la Ley Nº 27804 y el artículo 125° delTexto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado
por Decreto Supremo Nº 054-99-EF, que crearon y regularon el Anticipo Adicional del Impuesto a la Renta
lo cual imposibilita el cumplimiento de las obligaciones del Estado.
Por esta razón, en forma transitoria (hasta el 2006), y en uso de la potestad tributaria otorgada
al Estado mediante el artículo 74° de la Constitución Política del Perú se crea el Impuesto Temporal
a los Activos Netos”.
Ese fue el origen del ITAN.
Dicho impuesto fue aprobado por Ley Nº 28424, publicado el 21 de diciembre de 2004
(en adelante "la Ley") y reglamentado por D. S. Nº 25-2005-EF (en adelante "el Reglamento").

12 AELE
Tras una larga espera, el TC, a través de la Sentencia recaída en el Expediente Nº 3797-2006-
PA/TC, confirmó por primera vez la constitucionalidad del ITAN. Luego vendrían numerosos
pronunciamientos en el mismo sentido, aunque igualmente insuficientes para delinear los límites
constitucionales del mencionado tributo.
El Tribunal Fiscal (TF) ha confirmado el carácter legal de crédito con derecho a devolución
del ITAN respecto del IR, como se puede leer en la RTF Nº 8569-1-2012.
II. NATURALEZA Y CONSTITUCIONALIDAD
Desde que fuera establecido, existen suficientes razones para dudar de la naturaleza del ITAN,
y sobre todo de su plena constitucionalidad.
El TC, sin abundar en argumentaciones, ha señalado en la citada Sentencia recaída en el Ex-
pediente Nº 3797-2006-PA/TC que el ITAN es un “impuesto patrimonial autónomo” que grava
los activos netos de determinados sujetos perceptores de rentas de tercera categoría.
A continuación revisemos algunas consideraciones de dicho fallo referidas a la naturaleza del
ITAN:
1. Sobre los límites del legislador tributario
No hay límites de técnica o política fiscal para crear tributos, sino solo el respeto del orde-
namiento constitucional.
Puede existir cierta afectación al derecho de propiedad con un impuesto, como todo tributo
ciertamente, pero para el TC esta “intromisión” no es, en estricto, equivalente a la vulneración de
algún derecho fundamental que suponga asumir que es inconstitucional.
2. Sobre los impuestos al patrimonio
El TC ha indicado que los impuestos al patrimonio están constituidos por los ingresos que
obtiene el fisco al gravar el valor de los bienes y derechos que constituyen la propiedad, así como
su transferencia, como es el caso del Impuesto Predial, del Impuesto de Alcabala, del Impuesto
al Patrimonio Vehicular, etc.
3. Sobre los activos netos y la capacidad contributiva
Se ha dicho que los activos netos se instituyen como manifestación de capacidad contributiva
en cuanto a impuestos al patrimonio se trata. Más adelante se verá los alcances y problemática de
la noción de “activos netos”.
4. Sobre el origen del ITAN para cubrir el vacío del AAIR
El TC sugiere conocer que el ITAN es una fórmula del legislador para cubrir el vacío creado
por la declaratoria de inconstitucionalidad del AAIR, pero lamentablemente no ha dado mayores
explicaciones sobre la constitucionalidad de dicho tránsito legislativo.
Es importante hacer notar este aspecto porque podría entenderse que el AAIR fue legitimado
formal pero no sustantivamente. Dicha subsanación, bajo esta interpretación, sería un auténtico
fraude del legislador tributario que no debería ser tolerado en términos constitucionales.
Sin embargo, desde otro punto de vista, el TC, como juez constitucional, estaría limitado de
hacer un análisis de la política tributaria o del debate legislativo, que incluye los antecedentes del
ITAN o de cualquier otro tributo creado o por crearse, pues podría representar, en esencia, una

AELE 13
intromisión en la facultad de imposición del legislador. Resulta discutible pues, qué duda cabe,
fijar la mirada y alcances del examen constitucional por parte del TC.
5. Sobre su vinculación con el Impuesto a la Renta
Para el TC, el IMR y el AAIR se originaban del IR, y eso marcaría una diferencia principal
con el ITAN.
El colegiado entiende que el ITAN es “un impuesto independiente que efectivamente grava ac-
tivos netos como manifestación de capacidad contributiva no directamente relacionada con la renta. Es
decir, es la incongruencia de un medio impositivo (activos netos) con los fines que persigue el legislador
tributario (renta) lo que hizo inconstitucionales los citados tributos”.
Nos parece que se ha confundido la materia gravada con los fines del tributo, además que
resulta muy difícil establecer este último aspecto. En todo caso, se ha entendido que el ITAN debe
ser visto independientemente de cualquier otro tributo.
6. Sobre sus características de crédito o de pago no definitivo
No obstante lo señalado en el punto anterior, es evidente la relación del ITAN con el IR, pues
el primero puede ser un crédito del segundo. Además, el ITAN puede ser devuelto al contribuy-
ente en determinadas situaciones, lo que evidencia que tenga por característica el no ser un pago
definitivo como se reconoce a un tributo en la doctrina clásica.
Sobre el particular, el TC ha señalado que el artículo 74° de la Constitución Política (CP) no
prohíbe que se haya regulado de esa manera al ITAN.
Efectivamente, para ser congruentes con lo señalado en abundante jurisprudencia del TC, se
hubiera errado si se declaraba inconstitucional al ITAN por ser un crédito de un tributo o pasible
de devolución, ya que esas características podrían entenderse inclusive como ventajosas al con-
tribuyente y, por ende, terminarían siendo precisamente una garantía de su constitucionalidad.
El problema sobre este tema, como se verá más adelante, es si el ITAN es igualmente con-
stitucional cuando por su diseño normativo no es posible utilizarlo como crédito ni tampoco
obtener su devolución.
7. Sobre su fin extrafiscal
En un extremo de la Sentencia del TC se hace saber que los impuestos al patrimonio tienen
como objetivo el facilitar la lucha contra el fraude (por la información que proporcionan sobre
las fuentes de riqueza) y el control tributario en general (en una suerte de censo de la riqueza de
los ciudadanos).
Hubiera sido interesante un mayor desarrollo de esta perspectiva, y en especial que se definan
los bordes de la posibilidad de establecer tributos bajo la perspectiva mencionada.
8. Aplicación del fallo en la Jurisprudencia del Tribunal Fiscal
Hay diversos pronunciamientos del TF referidos al citado fallo del TC. Así, en la Resolución
del TF (RTF) N° 10446-1-2009 se ha señalado que el ITAN es un Impuesto que grava los activos
netos como manifestación de la capacidad contributiva del contribuyente, y no se encuentra
directamente relacionado con la renta, conforme lo ha señalado el TC; por lo que la obtención
de una pérdida tributaria o la no obtención de renta gravable resulta irrelevante para efectos de
determinar la obligación de pago del ITAN.

14 AELE
III. RÉGIMEN NORMATIVO
Como ya indicamos el ITAN está regulado en la Ley Nº 28424, y en su Reglamento; a su vez,
las disposiciones para su declaración han sido recogidas en las R. de S. Nºs. 71-2005/SUNAT,
88-2005/SUNAT y 87-2009/SUNAT.
Para la SUNAT, según comunica en la Carta N° 11-2012-SUNAT/20000 sin fecha, se debe
tener presente la especial naturaleza del monto cancelado por concepto de ITAN ya que “a pesar de
tratarse de un impuesto, se ha concedido la posibilidad que el contribuyente pueda gozar de un derecho
patrimonial equivalente al importe efectivamente cancelado, solo si se cumplen los requisitos y condiciones
previstas en las normas del ITAN. Así pues, como parte de este derecho, el contribuyente puede compensar
el mencionado importe únicamente contra el Impuesto a la Renta del ejercicio”.
Lo cierto además es que hasta la fecha no se han solucionado los vacíos normativos existentes
en el régimen normativo del ITAN, pese a que se advirtió de ello desde el inicio de su vigencia.
Lamentablemente, como ocurre con otros tributos de relevancia nacional, los contribuyentes deberán
aplicar una Ley y un Reglamento cuyas normas admiten muchas y diversas interpretaciones. El
caso emblemático es el de la definición y alcances de lo que debe considerarse como “activo neto”
para efectos de la determinación de la base imponible del ITAN.
La posición de SUNAT, plasmada en el Informe Nº 232-2009-SUNAT/2B0000 a este respecto
no asegura que, por alguna reconsideración de la propia institución, vaya a quedar sin efecto con
un nuevo Informe.
Habrán contribuyentes que presentarán la declaración del ITAN sin darle mayor importancia
a su determinación, dado que lo pagado acabará siendo crédito contra los pagos a cuenta del IR
del ejercicio o contra el monto debido luego de presentada la declaración jurada anual de dicho
tributo o finalmente podría ser materia de devolución. Otros, con menos suerte estarán jaqueados
con un ITAN irrecuperable y, en esa medida, quizá inconstitucional.
Sin embargo, tomar el primer camino podría ser contraproducente, especialmente en el caso
de que la SUNAT intensifique la fiscalización del ITAN y plantee cuestionamientos a la aplicación
de lo pagado a título de ese Impuesto. Por eso, además de la agenda para sincerar los alcances y
términos del pago de este tributo, que corresponde más a un tema de política pública, los con-
tribuyentes deben programar un adecuado proceso de preparación de la declaración del ITAN
y, de ser necesario, el correspondiente sustento de las posturas interpretativas de la normatividad
que se asuman.
IV. ÁMBITO TEMPORAL
El ITAN, conforme al artículo 11° de la Ley, había sido creado con la finalidad de aplicarse
solo durante dos ejercicios (2005 y 2006), luego de los cuales quedaría sin efecto.
No obstante, el artículo 8° de la Ley Nº 28929, publicada el 12 de diciembre de 2006, prorrogó
la vigencia del ITAN hasta el 31 de diciembre de 2007. A su vez, el Dec. Leg. Nº 976, publicado
el 15 de marzo de 2007 y vigente desde el 1 de enero de 2008, ha extendido indefinidamente el
plazo de vigencia del mencionado tributo.
Debe tenerse en cuenta que los numerosos pronunciamientos del TC sobre la constitucionali-
dad del ITAN, desde el primero hasta los recientes, de manera imprecisa asumen que este tributo
es de naturaleza temporal.

AELE 15
Que el ITAN sea materialmente un tributo permanente no solo es una contradicción con su
propia denominación, sino una posible lesión al principio de seguridad jurídica. Abona a esta
perspectiva el que se prolongue la aplicación de un tributo con una regulación bastante imperfecta.
V. ÁMBITO SUBJETIVO
1. Contribuyentes
Conforme al artículo 2° de la Ley, están obligados a pagar el ITAN, en calidad de contribuy-
entes, los sujetos generadores de rentas de tercera categoría comprendidos en el régimen general
del IR al 1 de enero de cada año, salvo por algunas exoneraciones.
De dicha definición puede entenderse las siguientes afirmaciones:
– Se incluye a las sucursales, agencias y demás establecimientos permanentes en el país de
empresas unipersonales, sociedades y entidades constituidas en el exterior, se entiende no
domiciliadas, lo que ha sido expresamente señalado por el artículo 2° del Reglamento.
Nótese que en la Ley no se hace distinción entre sujetos domiciliados y no domiciliados.
La SUNAT ha señalado en el Informe N° 106-2006-SUNAT/2B0000 que las personas
jurídicas constituidas en la República Federal de Alemania que no tienen sucursales, agencias
u otros establecimientos permanentes en el Perú, no se encuentran gravadas con el ITAN.
– Se incluye a aquellos contribuyentes sujetos al “régimen general” que tuvieran una alíc-
uota impositiva diferente a la del artículo 56° de la LIR, como es el caso de los regímenes
Agrario y de Amazonía, lo que se deduce del artículo 2° del Reglamento cuando se indica
“cualquiera sea la tasa a la que estén afectos”.
– No se incluye a los sujetos comprendidos en el Régimen Especial del Impuesto a la Renta
(RER) pues justamente no son parte del “régimen general”.Tampoco se incluye a los sujetos
del Nuevo Régimen Único Simplificado (RUS).
– Podrían estar comprendidos los sujetos que no pagan el IR por realizar operaciones exon-
eradas de dicho impuesto, o estar exonerados del mismo, en el entendido que el ITAN es
un tributo independiente. Sin embargo, tales sujetos expresamente han sido igualmente
exonerados del ITAN conforme al inciso g) del artículo 3° de la Ley.
Debe señalarse que no se encuentra dentro del ámbito de aplicación del ITAN el patrimonio
de los fondos del Sistema Privado de Pensiones – SPP (conforme al artículo 78° del TUO de la
Ley del SPP).
Finalmente, respecto a los Fondos de Inversión, cabe indicar que en el Informe Nº
9-2011-SUNAT/2B0000, del 26 de enero de 2011, la SUNAT ha indicado que no son contribuy-
entes del ITAN por el valor de los activos netos consignados en el balance general de dichos fondos.
Sin embargo, los partícipes del fondo que sean generadores de rentas de tercera categoría sujetos
al régimen general del IR son contribuyentes de dicho impuesto y deben considerar dentro de la
base imponible el valor que corresponda de su inversión.
2. Exenciones
a. La justificación de establecer exenciones
En el Proyecto de Ley que originó el ITAN se indicó que era conveniente exceptuar del pago
del ITAN a determinados sujetos. Algunos casos de exención tenían mayor justificación
que otros.

16 AELE
No se sugirieron inafectaciones legales ni tampoco exoneraciones objetivas, y en esos
términos es que prácticamente quedó definido el nuevo tributo.
Siendo el ITAN, en palabras del TC, un tributo al patrimonio, es plenamente justificable
el establecimiento de exenciones, permanentes y temporales, a su alcance, respetando, entre
otros principios, la igualdad y capacidad contributiva, de lo contrario se tiñe nuevamente
con un aparente vicio de inconstitucionalidad a dicho Impuesto.
b. La vigencia de las exoneraciones
Como hemos señalado anteriormente, inicialmente el ITAN fue pensado para que fuera
aplicado solo por los años 2005 y 2006, pero con el devenir del tiempo se tornó en un
tributo permanente.
Sucede que, en un inexcusable descuido del legislador tributario, las correspondientes prór-
rogas no repararon en precisar si las exoneraciones recogidas en la Ley debían continuar
acompañando la vigencia del ITAN. No era un sobrentendido, ello debió ser precisado
expresamente.
Es decir, la redacción del artículo 3° de la Ley se hizo en el marco de un tributo temporal,
pero cuando tornó en permanente se ha originado un problema de alcance temporal de
dicha norma.
Estando vigente todavía el Dec. Leg. N° 977, pues luego fue derogado por la Ley N° 29742,
la SUNAT opinó sin mucha argumentación en el Informe N° 46-2011-SUNAT/2B0000
que las exoneraciones previstas en el artículo 3° de la Ley se encontraban vigentes hasta el
31 de diciembre de 2013.
Con la incorporación de la Norma VII al Título Preliminar del Código Tributario (CT),
mediante el Dec. Leg. N° 1117, vuelve a generarse una discusión sobre la vigencia de las
exoneraciones del ITAN(1)
.
La Única Disposición Complementaria Transitoria del Dec. Leg. N° 1117 estableció que
la nueva Norma VII delTítulo Preliminar del CT resulta de aplicación a las exoneraciones,
incentivos o beneficios tributarios que hayan sido concedidos sin señalar plazo de vigencia y
que se encuentren vigentes. En el caso de exoneraciones, incentivos o beneficios tributarios
cuyo plazo supletorio de tres años previsto en la citada Norma VII hubiese vencido o venza
antes del 31 de diciembre de 2012, mantendrán su vigencia hasta la referida fecha.
c. Los sujetos exonerados
El régimen del ITAN no ha recogido exoneraciones de tipo objetivo. Por eso en la RTF Nº
9444-4-2008 se indicó que no se ha previsto exoneración del pago del ITAN, atendiendo
a consideraciones como la pérdida tributaria del IR declarada en el ejercicio anterior.
En la RTF N° 9226-2-2012 se dijo que el contribuyente no está excluido del ámbito de
aplicación del ITAN por encontrarse dentro del Régimen de Amazonía.
Las cooperativas tienen un nuevo régimen según la Ley N° 28424, y no siempre están
exoneradas del ITAN, como se puede leer en la RTF N° 9681-3-2012. El Informe N°
33-2013-SUNAT/2B0000 sigue esa perspectiva señalando que la exoneración prevista
en el artículo 3° del TUO de la Ley de los CETICOS, modificada por la Ley N° 29710,
comprende al ITAN a partir del ejercicio 2012.
–––
(1) Ver “Ope Lex: Racionalización y caducidad de beneficios tributarios”. EN: Suplemento Mensual Informe Tributario, Nº 255, agosto de 2012,
AELE, pág. 1.

AELE 17
Ahora bien, en el artículo 3° de la Ley se ha establecido algunos sujetos (perceptores de
rentas de tercera categoría) que se encuentran exonerados del ITAN:
i) Por el inicio de operaciones
Los sujetos que no hubieren iniciado sus operaciones productivas, así como aquellos que
las hubieran iniciado a partir del ejercicio al que corresponde el pago, lo cual significa,
en este último caso, que la obligación surgirá en el ejercicio siguiente.
En tal sentido, únicamente estarán gravados con el referido Impuesto los contribuy-
entes que hubieren iniciado sus operaciones hasta el 31 de diciembre del año anterior
al cual corresponde su pago. Dicho de otra manera, si iniciaron operaciones en un año
determinado, serán contribuyentes del ITAN a partir del año siguiente.
Ahora bien, la Ley no ha establecido cuándo es que se entiende que se han iniciado las
“operacionesproductivas”,comoensumomentotampocoocurrióconelIEANoelAAIR.
Podría inferirse inclusive que, literalmente, se estaría excluyendo a las empresas que se
dedican a labores de comercialización o de servicios, lo que evidentemente carece de
justificación. Al contrario, como lo indicamos en su oportunidad, somos de la opinión
que la referencia “inicio de operaciones productivas” debería ser entendida como el
momento en que toda empresa empieza a interactuar en el mercado, en cumplimiento
de su objeto social.
Sobre el particular, en el inciso a) del artículo 3° del Reglamento se ha señalado que el inicio
de operaciones ocurre cuando se realiza la primera transferencia de bienes o la primera
prestación de servicios, aunque no se ha indicado que ello sea independientemente de
si se realiza a título gratuito u oneroso, lo que deberá ser aclarado por la Administración
Tributaria o el propio TF en su momento.
La norma reglamentaria citada ha excluido de esa definición a las empresas que se
encontraban bajo el ámbito de aplicación del Dec. Leg. Nº 818, las que consideraban
iniciadas sus operaciones productivas cuando hubieran realizado las operaciones de
explotación comercial referidas al objetivo principal del contrato, de acuerdo a lo que
estuviera establecido en el mismo.
El TF en su Resolución de Observancia Obligatoria, publicada en el Diario Oficial El
Peruano el 19 de agosto de 2008, ha establecido el siguiente criterio interpretativo:
“Cuando el inciso a) del artículo 3º del Reglamento de la Ley del Impuesto Temporal a los
Activos Netos, aprobado por Decreto Supremo Nº 025-2005-EF, dispone que se entiende que
una empresa ha iniciado sus operaciones productivas cuando realiza la primera transferencia
de bienes o prestación de servicios, salvo el caso de las empresas que se encuentran bajo el
ámbito de aplicación del Decreto Legislativo Nº 818 y modificatorias, las que considerarán
iniciadas sus operaciones productivas cuando realicen las operaciones de explotación comercial
referidas al objetivo principal del contrato, de acuerdo a lo que se establece en el mismo, debe
interpretarse que, respecto de las empresas que no se encuentran bajo el ámbito de aplicación
del Decreto Legislativo N° 818, el inicio de las operaciones productivas se producirá con la
primera transferencia de bienes o prestación de servicios que sea inherente al objeto social o
giro de negocio de la empresa”.
En la RTF N° 3081-9-2011 se revocó la apelada, cuando la controversia era si se había
iniciado operaciones por una empresa que solo tuvo ingresos por diferencia de cambio
y la venta de un activo fijo.

18 AELE
La SUNAT ha señalado en el Informe N° 123-2009-SUNAT/2B0000 que para fines
de la exoneración prevista en el inciso a) del artículo 3º de la Ley, las empresas que
se encuentran bajo el ámbito de aplicación del Dec. Leg. Nº 973 deberán considerar
iniciadas sus operaciones productivas cuando realicen la primera transferencia de bienes
o prestación de servicios que sea inherente al objeto social o giro de negocio de tales
empresas.
Finalmente, en el Informe N° 30-2010-SUNAT/ 2B0000 ha señalado que tratándose
de una persona jurídica domiciliada en el Perú cuyo objeto social únicamente consiste
en realizar inversiones en acciones de otras personas jurídicas:
– Se entenderá que, para efecto del ITAN, dicha persona jurídica inicia sus opera-
ciones productivas, cuando efectúe la primera transferencia de bienes o prestación
de servicios que sea inherente a su objeto social antes mencionado.
– La obtención de ingresos derivados de depósitos efectuados en el Sistema Financiero
Nacional o por concepto de dividendos provenientes de las empresas cuyas acciones
son de su propiedad, no supone que la empresa haya dado inicio a sus operaciones
productivas para efecto del ITAN.
– La transferencia de tales acciones por parte de dicha persona jurídica sí supone que
la empresa haya dado inicio a sus operaciones productivas para efecto del ITAN.
Ahora bien, con el fin de evitar medidas elusivas, en los casos de reorganización
de sociedades o empresas no operará la exoneración si cualquiera de las empresas
intervinientes inició sus operaciones con anterioridad al 1 de enero del año gravable
en curso. La determinación y pago del ITAN se hará por cada una de las empresas
que se extingan y será de cargo, según el caso, de la empresa absorbente, la empresa
constituida o las empresas que surjan de la escisión (en proporción a los activos que
se hayan transferido a las empresas, de ser el caso).
Conforme a la disposición sobre reorganización de sociedades indicada en el artículo
65° del Reglamento de la LIR, se entendería como “reorganización de empresas”:
– La reorganización por fusión bajo cualquiera de las dos formas previstas en el
artículo 344° de la Ley General de Sociedades (LGS). En el caso de las Empresas
Individuales de Responsabilidad Limitada (EIRL), estas solo podrán absorber o
incorporar otras EIRL que pertenezcan al mismo titular. En este caso, la determi-
nación y pago del ITAN serán efectuados por la absorbente o la constituida con
motivo de la absorción.
– La reorganización por escisión bajo cualquiera de las modalidades previstas en el
artículo 367° de la LGS. En este supuesto, la determinación y pago del ITAN serán
de cargo de la empresa absorbente, la empresa constituida o las empresas que surjan
de la escisión. En este último caso, la obligación se efectuará en proporción a los
activos que se hayan transferido a las empresas.
– Cualquier otra modalidad prevista en el artículo 392° de la LGS.
Cabe precisar que en la Ley se ha señalado expresamente que las reglas indicadas
anteriormente no serán de aplicación a los casos de reorganización simple (supuesto
previsto en el artículo 391° de la LGS).
Al respecto, no queda claro si lo que no se aplica es la regla sobre determinación y pago
para las empresas que se extingan o la no-exoneración del pago del ITAN. Bajo una

AELE 19
interpretación literal cabría concluir lo segundo, aunque podría no haber sido esa la
intención del legislador, lo que puede deducirse justamente de lo señalado en el inciso
b) del artículo 3° del Reglamento, en el sentido que debe tomarse la definición de “re-
organización de sociedades o empresas” contenida en el artículo 65° del Reglamento
de la LIR, en el que se encuentra incluida expresamente la reorganización simple en el
inciso c).
ii) Por el servicio público
Las empresas que presten el servicio público de agua potable y alcantarillado.
Cabe precisar que no se encuentran exoneradas las empresas que presten otros servicios
públicos, a diferencia de lo que ocurrió en el caso del IEAN y el AAIR.
No entendemos la razón por la cual el Congreso excluyó del beneficio a otras empresas,
cuya razón para exonerarlas es la misma que la de las empresas de servicio público de
agua potable.
iii) Por empresas públicas
Las empresas públicas que prestan servicios de administración de obras e infraestructura
construidas con recursos públicos que son propietarias de dichos bienes, siempre que
estén destinados a la infraestructura eléctrica de zonas rurales y de localidades aisladas y
de frontera del país, para evitar que las tarifas de servicios públicos esenciales aumenten
en perjuicio de los consumidores de dichas zonas.
iv) Por situación patrimonial
Las empresas en proceso de liquidación o las declaradas en insolvencia por el INDECOPI
al 1 de enero de cada ejercicio. Respecto a las primeras, la Ley ha indicado que se en-
tiende que la empresa ha iniciado su proceso de liquidación a partir de la declaración
o convenio del mismo.
Sugerimos revisar la RTF N° 8862-8-2012, donde se concluye que el procedimiento
concursal preventivo no es causal de exoneración del ITAN.
En el Informe N° 44-2012-SUNAT/4B0000 se ha concluido que se mantiene ex-
onerado del ITAN aquel contribuyente respecto del cual la Junta de Acreedores del
procedimiento concursal ordinario al que se encuentra sometido, opta inicialmente
por su disolución y liquidación, y al año siguiente cambia su destino decidiendo la
reestructuración patrimonial, en tanto se trata del mismo procedimiento concursal
ordinario.
v) Por entidades educativas
Las instituciones educativas particulares, salvo las academias de preparación para el
ingreso a universidades a que se refiere la Cuarta Disposición Transitoria del Dec. Leg.
N° 882 (Ley de Promoción de la Inversión en la Educación). Al respecto, leer la RTF
N° 10129-8-2012, pues revocó la apelada por el único hecho de que el contribuyente
no figuraba en el Comprobante de Información Registrada con la actividad servicios
educativos, debiendo en tales casos corroborarse con información adicional para definir
si estaba exonerado del ITAN.
vi) Por entidad financiera
El caso de COFIDE, en su calidad de banco de fomento y desarrollo de segundo piso.
Esta exclusión se debe a la conformación de los activos de esta entidad y a la naturaleza
de sus operaciones.

20 AELE
vii) Por personas naturales
Las personas naturales, sucesiones indivisas o sociedades conyugales (que optaron por
tributar como tales) que perciban exclusivamente rentas de tercera categoría a que se
refiere el inciso j) del artículo 28° de la LIR, es decir, las generadas por patrimonios
fideicometidos de sociedades titulizadoras, fideicomisos bancarios y fondos de inversión
empresarial provenientes del desarrollo o ejecución de un negocio o empresa.
viii) Por entidades exoneradas del IR
Las entidades inafectas o exoneradas del IR a que se refieren los artículos 18° y 19° de
la LIR, y las personas generadoras de rentas de tercera categoría, exoneradas o inafectas
del IR de manera expresa.
Sobre este supuesto debemos señalar que existe una disociación de redacción con de-
terminadas exenciones que aparecen en la LIR, pues en algunos casos no están exentos
del pago de este tributo los sujetos sino las rentas de los mismos, como es el caso de las
asociaciones. Es un tema que también debería ser aclarado.
Puede tomarse en cuenta lo señalado en la RTF N° 9913-3-2009, en donde se discutía
los alcances de la exoneración del inciso o) del artículo 19° de la LIR respecto a la
exoneración del IEAN. En dicha oportunidad se dijo que la apelante era “una entidad
afecta al Impuesto a la Renta, que obtiene algunos ingresos exonerados según el inciso o) del
artículo 19° de la Ley del Impuesto a la Renta, así como otros ingresos gravados, por lo que
de conformidad con el inciso n) del artículo 4° delTexto Único Actualizado del Reglamento
del Impuesto Extraordinario a los Activos Netos, al no ser entidad exonerada del pago (del)
Impuesto a la Renta, no se encontraba exonerada del Impuesto Extraordinario a los Activos
Netos”.
Resulta de interés la RTF N° 9159-3-2012, por cuanto con ella se dice que la de-
claración en el PDT de IR, o la casilla sobre exoneración de este tributo, no implica
necesariamente que el contribuyente no esté exonerado del ITAN.
Sobre una entidad de auxilio mutuo, inafecta del IR, se dijo en la RTF N° 7878-4-
2012 que en anterior resolución se había establecido “que la recurrente es una entidad
inafecta del Impuesto a la Renta, (por tanto) tampoco se encontraba afecta al Impuesto
Temporal a los Activos Netos-ITAN en virtud de lo previsto en el citado artículo 2° de la
Ley N° 28424…”.
Finalmente, también hay que tomar nota que aunque no quede clara la argumentación,
en el Informe N° 44-2012-SUNAT/4B0000 se ha señalado que se encuentran exon-
eradas del ITAN las sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento permanente
en el país de empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza
constituidas en el exterior que obtengan exclusivamente ingresos exonerados por las
actividades comprendidas en el inciso d) del artículo 48° de la LIR.
3. Mínimo no afecto
Conforme al artículo 6° de la Ley, y al artículo único del Dec. Leg. Nº 976, están exceptuados
del pago del ITAN aquellos contribuyentes que tengan activos netos de hasta S/. 1 000 000, puesto
que se les aplica una tasa de 0 por ciento.
En el caso de los demás contribuyentes afectos, que tengan activos netos mayores a S/. 1 000
000, quedarán exceptuados del pago por ese primer tramo.

AELE 21
VI. ÁMBITO MATERIAL
1. Problema de definiciones
En el artículo 1° de la Ley se ha señalado que el ITAN se aplica a la tenencia de activos netos al
31 de diciembre del año anterior al que corresponde el pago. En tal caso, la obligación tributaria
nace el 1 de enero de dicho ejercicio.
En el ITAN se presenta la misma interrogante esencial que se tenía en el IMR, el IEAN y el
AAIR al momento de iniciar la determinación de la obligación tributaria, es decir saber lo que
son los “activos netos”.
En el artículo 4° de la Ley se señala que la base imponible está constituida por “el valor de los
activos netos consignados en el balance general..., deducidas las depreciaciones y amortizaciones ad-
mitidas por la Ley del Impuesto a la Renta”. En tal sentido, para determinar el “valor de los activos”
debe analizarse:
– Si existen conceptos que no han sido incluidos en el Balance General (BG) pero que en
estricto forman parte del “activo” de la empresa, especialmente aquellos que aparecen reg-
istrados en las cuentas del pasivo o en las cuentas de control, o que habiéndose devengado
a favor de la empresa, no fueron registrados.
– Si existen conceptos que no obstante estar registrados como activos de la empresa, no lo
son, especialmente cuando no hay un derecho devengado (cuentas del activo que no rep-
resentan un recurso de la empresa sino más bien una obligación de esta, es decir, pueden
constituir verdaderos pasivos).
– Si el monto de las cuentas del activo indicadas en el BG representan el monto real del
“activo”, puesto que para elaborar el BG, no se transcribe directamente los saldos que arroja
el balance de comprobación (que es el resumen de los saldos de las cuentas registradas en
el Libro Mayor), sino que se efectúa una serie de neteos y compensaciones.
Lo que sí no queda claro es lo que se debe entender por “activos netos”, pues del artículo 4° de la
Ley podrían originarse hasta cuatro posturas para la determinación de la base imponible del ITAN.
Hay tres interpretaciones que SUNAT ha descartado:
– Debe partirse del concepto contable de “activo neto”, de conformidad con los principios
contables (entre otros, los criterios informadores de las NIIF), asumiéndose adicionalmente
todas las limitaciones establecidas por la LIR de manera general (especialmente respecto a
las cuentas de activos fijos e intangibles).
– No debe partirse del concepto contable de “activo neto” puesto que el artículo 4° de la Ley
ha establecido las deducciones que cabe realizar respecto de los activos brutos (estos sí deter-
minados según las normas contables). En esta perspectiva, se aceptaría la deducción del valor
de los activos en virtud a los supuestos indicados en el artículo 37° de la LIR. Por ejemplo,
para llegar al valor neto tributario en la cuenta “Cuentas por Cobrar”, se le deducirían solo
las provisiones de cobranza dudosa que cumplan con lo dispuesto por la LIR.
– No debe partirse del concepto contable de “activo neto” puesto que el artículo 4° de la
Ley ha establecido de manera taxativa las únicas deducciones que cabe realizar respecto
de los activos brutos (estos sí determinados según las normas contables y bajo los criterios
señalados en los puntos anteriores). En tal sentido, deberán identificarse aquellas partidas
que estando registradas y formando parte del BG no tengan valor para efectos del ITAN.
Bajo esta perspectiva, en el caso de cuentas por cobrar, no se aceptaría la disminución del

22 AELE
valor de las provisiones que hubiera, aunque sean aceptadas para efecto del cálculo del IR;
y, en el caso de existencias, no se aceptaría la disminución del valor de las provisiones por
desvalorización, etc.
2. La posición de SUNAT
La posición de SUNAT está en el Informe Nº 232-2009-SUNAT/2B0000, emitido el 2 de
diciembre de 2009, donde señala que el “activo neto” es el activo de conformidad con los principios
contables (entre otros, los criterios informadores de las Normas Internacionales de Información
Financiera - NIIF); pero respecto de determinadas cuentas del activo (activos fijos e intangibles),
los montos a deducir serían los establecidos conforme a la LIR. Por ejemplo si producto de la
aplicación de criterios contables, la depreciación del ejercicio resultase mayor a la que se acepta
tributariamente de acuerdo a la LIR, el exceso debería adicionarse al referido “activo neto”.
En el citado Informe Nº 232-2009-SUNAT/2B0000, la SUNAT indica que para determinar
la base imponible del ITAN:
– No deberá adicionarse al monto de los activos netos consignados en el balance general al
cierre del ejercicio el valor de las provisiones que no son admitidas por la legislación del IR.
– En el caso de las provisiones por deudas incobrables cuya deducción se encuentra permitida
por las normas que regulan el IR, el valor de dichas provisiones no afectará el cálculo de
la base imponible del ITAN.
Para llegar a esa conclusión la SUNAT indica que la Ley toma como punto de partida el monto
total del “activo neto según el balance general”, expresión que no se encuentra definida en norma
tributaria alguna, sino que se trata de un concepto que debe estimarse conforme con las normas
y principios contables aplicables en el Perú. En tal sentido, señala que debe tomarse en cuenta
lo señalado en el Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de Estados Financieros
vigente en el Perú. En concreto, el literal a) del párrafo 49 que indica que un activo es un recurso
controlado por la entidad como resultado de sucesos pasados del que se espera obtener en el futuro
beneficios económicos, y el párrafo 37 según el que: “… los elaboradores de estados financieros tienen
que enfrentarse con las incertidumbres que, inevitablemente, rodean muchos acontecimientos y circun-
stancias, tales como la recuperabilidad de los saldos dudosos, la vida útil probable de las propiedades,
planta y equipo o el número de reclamaciones por garantía post-venta que pueda recibir la empresa.
Tales incertidumbres son reconocidas mediante la presentación de información acerca de su naturaleza y
extensión, así como por el ejercicio de prudencia en la preparación de los estados financieros. Prudencia
es la inclusión de un cierto grado de precaución, al realizar los juicios necesarios para hacer las estima-
ciones requeridas bajo condiciones de incertidumbre, de tal manera que los activos o los ingresos no se
sobrevaloren, y las obligaciones o los gastos no se infravaloren”.Téngase presente que la SUNAT indica
que de acuerdo con el numeral 1.002 del Manual para la Preparación de Información Financiera
que complementa el Reglamento de Información Financiera aprobado por la R. de CONASEV
Nº 103-99-EF/94.10, publicada el 26 de noviembre de 1999, “las cuentas de valuación reducen
el importe bruto de los activos a su valor neto de realización y valor recuperable. Entre las cuentas de
valuación tenemos la estimación por: deterioro de valor de inversiones financieras, cobranza dudosa;
desvalorización de existencias, activos biológicos (medidos al costo), activos no corrientes mantenidos
para la venta, inversiones inmobiliarias (medidas al costo), inmuebles, maquinaria y equipo, tangibles,
crédito mercantil y otros activos; depreciación acumulada de: activos biológicos (medidos al costo), in-
versiones inmobiliarias, inmuebles maquinaria y equipo; y amortización acumulada de intangibles”.

AELE 23
Así, para la SUNAT, en aplicación de la Ley del ITAN, se deberá tomar en cuenta dos elementos
adicionales: (i) Procederá practicarse las deducciones contempladas en el artículo 5° de la Ley del
ITAN, y, (ii) en el caso de las cuentas del activo fijo y del activo intangible se deberá prescindir
del valor neto de dichas cuentas que aparece en el BG y calcular su “valor neto” para efecto de la
base imponible del IR.
Respecto de este último elemento, en vista de que el artículo 4° de la Ley se ha referido a las
“depreciaciones y amortizaciones admitidas por la Ley del Impuesto a la Renta” se había puesto
a discusión si procedería la deducción de depreciaciones y amortizaciones (especialmente mayor
cantidad) permitidas por otras disposiciones especiales del IR, como por ejemplo ocurre en el caso
de la amortización de las concesiones mineras conforme a las reglas establecidas en la Ley General
de Minería (LGM). Al respecto, literalmente del Informe bajo comentario no puede deducirse
que haya una opinión expresa de la SUNAT pero llama la atención que en el numeral 3 de la sec-
ción “ANÁLISIS” del mismo Informe se haya señalado que “… el artículo 4° de la Ley del ITAN
dispone la deducción de las depreciaciones y amortizaciones calculadas de acuerdo con la legislación del
Impuesto a la Renta” (subrayado nuestro).
Ahora bien, lo señalado en el mencionado Informe Nº 232-2009-SUNAT/2B0000 respecto
al activo neto abre paso a un argumento discutible que la SUNAT podría asumir, en el sentido
de indicar que como la base imponible del ITAN se determina sobre lo que contablemente es
considerado como “activo neto según balance general”, entonces aquello que está registrado en la
contabilidad debe ser gravado incluso si tiene la naturaleza de activo pero no es un bien o recurso
del contribuyente en términos jurídicos. Sin duda, ante esa posibilidad argumentativa habría que
oponer justamente la naturaleza de “impuesto patrimonial” que ha establecido el citado Tribunal
Constitucional. El Informe de SUNAT comentado también podría sugerir tomar en cuenta,
como regla general, los “activos” sin compensaciones.
Finalmente, debemos señalar que dicho Informe ha sido citado en el Informe Nº
9-2011-SUNAT/2B0000, lo cual evidencia una ratificación de la interpretación expresada por
la SUNAT.
3. Bases para una nueva definición
Cuando hablamos de “activo neto” es válido sostener que nos estaríamos refiriendo al “con-
junto de bienes o derechos o recursos empresariales, con capacidad para la generación de rentas
afectas”. En ese sentido, para determinar el activo neto que sirve de base imponible al ITAN
debería seguirse estos pasos:
• Analizar cuáles de las partidas conformantes del Activo en el BG constituyen bienes y/o
derechos que responden al concepto y características de activo neto.
• Revisar qué “compensaciones” no admisibles para efectos del ITAN pueden haberse reali-
zado.
• Identificar qué otras partidas (en el pasivo o en cuentas de orden) pueden ser activos para
efectos contables y no para el ITAN y viceversa.
• Identificar otros activos que, por criterios de registro contable, no fueron contabilizados
pero que tienen naturaleza de activo para la empresa.
4. Deducciones al activo neto
El artículo 5° de la Ley, rotulado como “(d)educciones de la base imponible”, empieza señalando

24 AELE
que “(n)o se considerará en la base imponible del Impuesto lo siguiente:” para luego indicar pun-
tualmente una serie de supuestos que van de los incisos a) al j) y que analizaremos más adelante.
Previamente debemos comentar que se viene discutiendo si estas deducciones son consus-
tanciales al ITAN o si, por el contrario, se trata de beneficios tributarios, caso este último en que
habrá de resolverse de manera similar al de las exoneraciones.
Mayoritariamente se entiende que las deducciones bajo comentario son consustanciales al
ITAN, que como hemos dicho es un “impuesto patrimonial autónomo”, de modo que la vigencia
de las referidas deducciones se extiende al periodo en que dicho tributo esté vigente.
Sin embargo, hay quienes sostienen que las deducciones del ITAN, dados sus contornos, son
beneficios tributarios, de modo que a la falta de plazo expreso de vigencia sería de aplicación lo
estipulado en la Norma VII del Título Preliminar del CT, incorporado por el Dec. Leg. Nº 1117.
Bajo este punto de vista, es tarea del intérprete jurídico fijar el término de dicho plazo, considerando
que la Ley que creó el ITAN, incluyendo sus exoneraciones y deducciones, entró en vigencia el 1
de enero de 2005 y luego fue prorrogado de manera indefinida.
Pasemos a analizar los alcances de cada uno de los supuestos de deducción:
– Las acciones, participaciones o derechos de capital de otras empresas sujetas al ITAN, porque
de mantenerlas como base del Impuesto se estaría pagando doble, tanto en la empresa que
recibe la inversión como en la inversionista.
No procederá la deducción cuando dichas empresas se encuentren exoneradas del ITAN,
salvo el caso de las acciones, participaciones o derechos de capital en empresas que presten
el servicio público de electricidad, agua potable y alcantarillado.
En RTF N° 400-3-2011 se señaló que las acciones analizadas no debían formar parte de
la base imponible del ITAN, lo cual no excluye de la obligación de presentar la respectiva
declaración jurada.
– Las acciones, participaciones o derechos de capital de empresas con Convenio que hubieran
estabilizado, dentro del régimen tributario del IR, las normas del IMR con anterioridad a
la vigencia de la Ley, con excepción de las empresas exoneradas de este último.
Dichas empresas deducirán de su base imponible las acciones, participaciones o derechos
de capital de empresas gravadas con el ITAN, con excepción de las que se encuentren
exoneradas de este último.
Ahora bien, las excepciones señaladas no serán de aplicación a las empresas que prestan el
servicio público de electricidad, agua potable y alcantarillado.
– Las acciones de propiedad del Estado en la Corporación Andina de Fomento y los derechos
que se deriven de esa participación así como los reajustes del valor de dichas acciones, que
reciban en calidad de aporte de capital las entidades financieras del Estado que se dediquen
a actividades de fomento y desarrollo.
– El valor de la maquinaria y equipo que no tenga una antigüedad superior a tres años, la
que –de acuerdo con el inciso b) del artículo 4° del Reglamento– se computará desde la
fecha del comprobante de pago que acredite la transferencia hecha por su fabricante o de
la Declaración Única de Aduanas (DUA), según sea el caso.
En ese sentido, como quiera que la norma reglamentaria ha señalado que debe acreditarse
ante SUNAT la antigüedad de las maquinarias y equipos que se excluyan de la base im-
ponible del ITAN, en el caso de que dichos bienes no se hayan adquirido directamente

AELE 25
del fabricante o se hubieren importado, consideramos que sería prudente que la empresa
mantenga una fotocopia legalizada del comprobante de pago o DUA referidos.
La SUNAT ha opinado en el Informe Nº 195-2009-SUNAT/2B0000 que a fin de deter-
minar la antigüedad no mayor a 3 años de las maquinarias y equipos para la exclusión del
valor de los mismos de la base imponible del Impuesto Mínimo a la Renta (IMR) y del
ITAN, debe tenerse en cuenta la fecha que conste en el comprobante de pago que acredite
la transferencia hecha por su fabricante o en la DUA.
Algunos han sostenido que también se incluye como concepto deducible a la partida de
“inmuebles”, en atención a que contablemente dicho concepto forma parte de la “Cuenta
33: Inmueble, Maquinaria y Equipo” y a que no habría una razón objetiva para establecer
un tratamiento diferenciado entre dichos activos. Al respecto, si bien estamos de acuerdo
con las razones para que se le otorgue el mismo tratamiento a los inmuebles, creemos que
el inciso b) del artículo 5° de la Ley no ampara la mencionada posición pues solo se refiere
a dos elementos de la Cuenta 33 y conforme a lo dispuesto por la Norma VIII del Título
Preliminar del CT no podrán extenderse las disposiciones tributarias a supuestos distintos
de los establecidos en la Ley.
Cabe indicar que en el Informe Nº 241-2009-SUNAT/ 2B0000 se ha señalado que pro-
cede la exclusión de la base imponible del ITAN y del IMR del valor de la maquinaria y
los equipos cuya antigüedad es no mayor a tres (3) años, aun cuando la maquinaria y los
equipos se encuentren en proceso de instalación o puesta en funcionamiento.
Ahora bien, hay quienes creen que debe tomarse en cuenta lo señalado en la LIR respecto
a la depreciación que distingue entre “Maquinarias” y otros bienes (entre ellos “equipos
de cómputo”). En cuanto a esta última posición, serían de especial importancia la RTF
Nº 4397-1-2007, en la que se indica que el fax módem y el disco duro e instalación de
Internet corresponden a un activo principal denominado como equipo de cómputo, y la
RTF Nº 898-4-2008, en la que se indica que los radios, teléfonos y fotocopiadoras no son
equipos de procesamiento de datos sino maquinaria y equipo.
En la RTF Nº 283-3-2009 se ha indicado que el término genérico “maquinaria y equipo”,
utilizado por las normas del IEAN para señalar ciertos bienes que no formaban parte de su
base imponible, debe entenderse que aludía, entre otros, a todos aquellos activos tangibles
utilizados efectivamente en la prestación de servicios o para propósitos administrativos de
las empresas afectas, determinados de acuerdo a la naturaleza de cada actividad, que se
usan durante más de un período y no son objeto de comercialización.
– En el caso de las Empresas de Operaciones Múltiples referidas en el literal a) del artículo
16° de la Ley Nº 26702, se deducirá:
• El encaje exigible, para lo que debe considerarse lo determinado en las circulares del
BCR sobre los saldos de obligaciones sujetas a encaje al 31 de diciembre del ejercicio
anterior al que corresponda el pago.
• Las provisiones específicas por riesgo crediticio, que el órgano competente establezca,
según los porcentajes que corresponda a cada categoría de riesgo, hasta el límite del
100 por ciento. Dichas provisiones deben cumplir con los requisitos establecidos en el
inciso h) del artículo 37° de la LIR.
Cabe precisar que dicha deducción no es aplicable a las empresas especializadas de arren-

26 AELE
damiento financiero (incluidas en el literal b) del artículo 16° de la Ley de Bancos), lo que
podría generar un tratamiento discriminatorio en relación a aquellas empresas bancarias
que también realizan actividades de arrendamiento financiero.
– En el caso de empresas exportadoras, se deducirán:
• El monto resultante de aplicar a la “Cuenta de Existencias”, el coeficiente que se obtenga
de dividir el valor de las exportaciones entre el valor de las ventas totales del ejercicio
anterior al que corresponda el pago, inclusive las exportaciones. Esta limitación se
expresa en la siguiente fórmula:
Aunque esta fórmula resulta importante en el caso de la cuenta de “Existencias” de las
empresas exportadoras que también efectúan ventas locales, pues permite determinar
qué existencias (productos terminados, productos en proceso, insumos, etc.) se destinan
solo a operaciones de exportación, no se ha definido qué se entiende por “valor de las
exportaciones” ni por “ventas totales” para efecto de dicho procedimiento, de tal modo
que resulta necesario que se aclaren los siguientes aspectos:
• ¿El valor de las exportaciones solo incluye el valor FOB de las mercaderías o también
comprende conceptos como el flete, que son incluidos en el comprobante de pago de
las exportaciones?
• ¿Por “ventas totales” se entiende solo el valor bruto de las ventas o también debe con-
siderarse los descuentos, devoluciones, bonificaciones y recargos establecidos en las
respectivas notas de crédito y débito?
El saldo de la cuenta “Cuentas por Cobrar Producto de Operaciones de Exportación” que
corresponda al total de ventas efectuadas al exterior pendientes de cobro, al 31 de diciembre
del ejercicio anterior al que corresponda el pago.
– Los activos que respaldan reservas matemáticas sobre seguros de vida, en el caso de las
empresas de seguros a que se refiere la Ley Nº 26702. Al respecto, se tomará en cuenta el
saldo neto de cuentas corrientes reaseguradores, deudores y acreedores, de conformidad
con las normas que dicte la Superintendencia de Banca y Seguros y AFP.
– Los inmuebles, museos y colecciones privadas de objetos culturales calificados como pat-
rimonio cultural por el Instituto Nacional de Cultura y regulados por la Ley General del
Patrimonio Cultural de la Nación.
– Los bienes entregados en concesión por el Estado al amparo de la normativa que regula
la promoción de las inversiones privadas en infraestructura de servicios públicos, siempre
que se encuentren afectados a la prestación de dichos servicios, así como las construcciones
efectuadas por los concesionarios sobre tales bienes.
Al respecto, la SUNAT ha dicho en el Informe Nº 224-2009-SUNAT/2B0000 que la
deducción establecida en el inciso h) del artículo 5° de la Ley resulta aplicable a las construc-
IED = E x VE/VVT
IED : Importe de existencias que puede deducirse
E : Cuenta de existencias
VE : Valor de exportaciones
VVT : Valor de ventas totales del ejercicio anterior, incluidas las exportaciones

AELE 27
ciones que realicen los concesionarios sobre porciones de territorio de dominio público o
privado afectados por derechos de servidumbre relativos a la concesión.
– La diferencia entre el mayor valor pactado y el costo computable (determinado conforme
al Dec. Leg. Nº 797), tratándose de activos revaluados voluntariamente con motivo de
reorganizaciones efectuadas hasta el 31 de diciembre del año anterior al que corresponda
el pago, bajo el régimen establecido en el inciso 2 del artículo 104° de la LIR.
No queda claro si el mismo tratamiento se debería dar al mayor valor revaluado volun-
tariamente por una empresa sin que se hayan practicado procesos de reorganización de
sociedades.
En el esquema del IMR y AAIR, ello fluía de la sistemática de lo establecido por la LIR, de
tal modo que la deducción operaba por naturaleza; pero en el caso bajo comentario ello no
resultaría claro dado que se trataría de un impuesto patrimonial, en el que las deducciones
deberían darse de manera expresa. Es necesario el pronto pronunciamiento al respecto por
parte de la SUNAT o del propio TF.
Finalmente en este punto, en lo que se refiere a las deducciones, debemos señalar que ni el
artículo 5° de la Ley ni el Reglamento han indicado la forma en que se deberá acreditar aquellos
casos en los que de acuerdo a las normas contables se deba dar de baja a los bienes del activo
por obsolescencia, desuso, pérdida por siniestro, etc. En lo referido a la obsolescencia o desuso,
consideramos que serían aplicables las normas del IR que establecen la posibilidad de seguir de-
preciándolos hasta que esta finalice o enviar el saldo por depreciar al gasto, siempre que se haya
acreditado la obsolescencia o desuso mediante informe técnico.
Sin embargo, para el caso de la pérdida de bienes por causa de robo, caso fortuito o fuerza
mayor, aun cuando en el artículo 5° de la Ley no se han establecido los requisitos para sustentar
la deducibilidad, los contribuyentes deberían acreditarla empleando los medios probatorios de
mayor fehaciencia.
VII. TASA
Sobre la base imponible, que es el valor de los activos netos según las reglas hasta aquí señaladas,
deberá aplicarse la tasa que corresponde para cada año.
Se utilizará una alícuota por el exceso de activos netos de S/. 1 000 000 conforme al siguiente
cuadro:
Hasta S/. 1 000 000
Por el exceso de S/. 1 000 000
Activos Netos Tasa
0%
0.4%
Cuadro Nº 1: TASA DEL ITAN

28 AELE
VIII. DECLARACIÓN
Los contribuyentes del ITAN estarán obligados a presentar la Declaración Jurada (DJ) de
este Impuesto dentro de los doce (12) primeros días hábiles del mes de abril del ejercicio al que
corresponde el pago.
La SUNAT está facultada para establecer la forma, condiciones y cronograma de presentación
de la referida DJ.
Pueden revisarse las disposiciones dictadas sobre el particular en la R. de S. Nº 87-2009/SUNAT,
donde se indica que los sujetos del ITAN se encuentran obligados a presentar una declaración jurada
en la que determinarán el valor de sus activos netos y el monto total al que asciende tal Impuesto.
No están obligados a presentar dicha declaración jurada:
– Los sujetos del ITAN cuyo monto total de activos netos al 31 de diciembre del ejercicio
anterior al que corresponda el pago, sin considerar las deducciones a que se refiere el artículo
5° de la Ley, no supere el importe de S/. 1 000 000.
– Los sujetos exonerados del ITAN, conforme a lo dispuesto por el artículo 3° de la Ley.
En la RTF N° 9658-5-2008 se ha señalado que las declaraciones juradas del ITAN presentadas
por los contribuyentes contienen una determinación autoliquidable, pues si bien su importe se
determina automáticamente, este solo es el resultado de una operación matemática en función a
la información declarada por aquella, dentro de la cual se incluye el valor de los activos netos al
31 de diciembre del año anterior que constituye la base imponible para el cálculo del Impuesto.
IX. CANCELACIÓN DEL IMPUESTO
En el artículo 7° de la Ley se ha señalado que el ITAN puede cancelarse al contado o en forma
fraccionada.
En ese sentido, siguiendo a Cabanellas, la cancelación supone “la extinción de un derecho sin
paralela adquisición del mismo por otro titular”(2)
, por lo que deberíamos entender por “cancelar”
la “acción de saldar o extinguir una deuda” (en nuestro caso la deuda tributaria); ello significaría
que la obligación tributaria por el ITAN podría extinguirse a través de lo señalado en el artículo
27° del CT, entre otros, con el pago o la compensación.
Ahora bien, se ha sostenido que bajo una interpretación literal del artículo 7° de la Ley, se exige
que la extinción de la deuda tributaria se haga solamente a través del pago, pues en ese artículo
–al referirse a los mecanismos de cancelación– se hace referencia al “pago”, equiparándolo con la
cancelación, lo que habría sido confirmado por el artículo 7° del Reglamento, de tal modo que
solo sería posible la extinción de la deuda tributaria por ITAN a través de alguna de las formas de
pago establecidas en el artículo 32° del CT.
En la misma línea se ha señalado que en el artículo 8° de la Ley se hace referencia a “monto
efectivamente pagado”.
Esos argumentos no resultarían adecuados, puesto que el artículo 8° se refiere a la aplicación
del ITAN como crédito a otros conceptos, de los que hablaremos más adelante, y no al mecanismo
con que se extingue la obligación tributaria que no se circunscribe al pago.
––––
(2) CABANELLAS, Guillermo. Diccionario Enciclopédico de Derecho Usual, Buenos Aires, Editorial Heliasta, Tomo II, pág. 43.

AELE 29
A ello hay que adicionarle el hecho de que el inciso a) del artículo 9° del Reglamento ha señalado
que se entiende que el Impuesto ha sido efectivamente pagado cuando la deuda tributaria generada
por el mismo se hubiera extinguido en forma parcial o total, mediante su pago o compensación.
Sin embargo, la SUNAT ha señalado en el artículo 7° de la R. de S. Nº 87-2009/SUNAT
que se considera que el ITAN ha sido efectivamente pagado cuando la deuda tributaria generada
por el mismo se hubiera extinguido en forma parcial o total mediante cualquiera de los medios
de pago establecidos por las normas de la materia o su compensación.
Ahora bien, el ITAN debería pagarse:
– Al contado, con la presentación de la DJ correspondiente.
– En forma fraccionada hasta en nueve (9) cuotas mensuales sucesivas, siendo la primera
cuota equivalente a la novena parte del ITAN total resultante y deberá pagarse junto con
la declaración jurada, en el propio PDT correspondiente.
Cada una de las ocho cuotas mensuales restantes será equivalente a la novena parte del ITAN
y deberán pagarse dentro de los doce primeros días hábiles de cada mes, a partir del siguiente al
del vencimiento del plazo para la presentación de la declaración jurada, pudiendo adelantarse el
pago de una o más cuotas no vencidas.
Cabe señalar que en el artículo 8° del Reglamento se ha señalado que los contribuyentes que
opten por la modalidad de pago al contado no podrán adoptar con posterioridad a la presentación
de la declaración jurada la forma de pago fraccionado.
X. APLICACIÓN DEL MONTO PAGADO
Conforme al artículo 8° de la Ley, el monto efectivamente pagado por concepto de ITAN puede
utilizarsecomocréditocontralospagosacuentaocontraelsaldoderegularizacióndelIR,segúnveremos
a continuación. Además, puede solicitarse la devolución correspondiente en determinadas situaciones.
En el Informe N° 106-2011-SUNAT/2B0000 se estableció que la cancelación de las cuotas
del ITAN por mandato del Tribunal Fiscal como resultado de una solicitud de compensación
presentada luego del vencimiento del plazo para presentar la declaración jurada anual del IR del
mismo ejercicio, no otorga al contribuyente el derecho a un importe equivalente a dichas cuotas
susceptible de ser devuelto o compensado.
1. Esquema general
El monto efectivamente pagado por ITAN puede:
a. Utilizarse como gasto deducible del IR del ejercicio gravable al que corresponde el ITAN,
conforme al inciso b) del artículo 37° de la LIR.
Esta posibilidad ha sido confirmada por el artículo 16° del Reglamento, que ha indicado
que en el caso que el ITAN se deduzca total o parcialmente como gasto para efecto del IR,
no podrá ser utilizado como crédito contra dicho tributo.
A tal efecto, se deberá indicar en la DJ Anual del IR del ejercicio si se utilizará el ITAN
pagado como gasto, como crédito o, parcialmente, como ambos. Esta opción no podrá
ser variada ni rectificada posteriormente.
En caso que se acredite el ITAN efectivamente pagado contra los pagos a cuenta del IR
del ejercicio y luego se deduzca como gasto para el IR de ese ejercicio, deberá pagarse los
intereses moratorios correspondientes al monto de los pagos a cuenta dejados de abonar.

30 AELE
b. Aplicarse como crédito contra los pagos a cuenta del IR de los periodos de marzo a diciem-
bre del ejercicio gravable por el cual se paga el ITAN, siempre que se acredite el impuesto
hasta la fecha de vencimiento de cada uno de los pagos a cuenta referidos.
Conforme al inciso d) del artículo 9° del Reglamento, el ITAN efectivamente pagado en
un mes podrá ser aplicado como crédito únicamente contra los pagos a cuenta del IR de
los períodos tributarios, según la siguiente tabla:
En ese sentido, si el ITAN se canceló al contado en el mes de abril, podrá utilizarse contra
los pagos a cuenta del IR correspondiente a los meses de marzo a diciembre. Ahora bien,
en el supuesto de pago fraccionado, no queda claro qué ocurriría cuando se realice el pago
adelantado de una cuota (por ejemplo, la cuota de julio que debía pagarse en el mes de
agosto se paga en el propio julio); por justicia, debería aceptarse que ese pago adelantado
pueda aplicarse incluso contra el pago a cuenta del mes en que se realiza, no obstante de
conformidad con la norma reglamentaria, solo podría aplicarse conforme a la tabla.
El Impuesto efectivamente pagado con posterioridad al referido vencimiento, solo podrá
ser aplicado como crédito contra los pagos a cuenta del IR que no hayan vencido y hasta
el pago a cuenta correspondiente al período tributario de diciembre del mismo ejercicio.
Sugerimos revisar el Informe N° 235-2005-SUNAT/2B000, donde se indica que para el caso
de los pagos a cuenta del IR, la compensación del crédito derivado del ITAN debe hacerse
después de haberse compensado los saldos a favor que pudiera registrar el contribuyente.
En el Informe N° 9-2012-SUNAT/2B0000 se ha señalado que en caso se realice una
fusión con posterioridad a la fecha de vencimiento para la presentación de la declaración
y pago del ITAN del ejercicio, habiendo optado la empresa absorbida por pagar en forma
fraccionada el impuesto, cancelando las cuotas correspondientes antes de la entrada en
vigencia de la reorganización societaria:
– La sociedad absorbente, obligada al pago de las cuotas del ITAN a cargo de la absorbida,
tiene el derecho de considerar como crédito contra sus pagos a cuenta o pago de regu-
larización de su IR los montos que hubiere cancelado correspondientes a dichas cuotas
del ITAN.
– Para que la empresa absorbente aplique como crédito contra sus pagos a cuenta o
de regularización del IR los montos cancelados por concepto de ITAN a cargo de la
absorbida, o de corresponder, solicite su devolución, debe observar los requisitos y
exigencias señaladas en las normas que regulan este impuesto.
Cuadro Nº 2
MONTO DE ITAN A UTILIZARSE
COMO CRÉDITO
PAGOS A CUENTA DEL IR CONTRA
LOS QUE SE APLICA
Número de cuota Pagada en De los meses de Pagaderos en
1
2
3
4
5
6
7
8
9
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Setiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
Marzo a Diciembre
Abril a Diciembre
Mayo a Diciembre
Junio a Diciembre
Julio a Diciembre
Agosto a Diciembre
Setiembre a Diciembre
Octubre a Diciembre
Noviembre a Diciembre
Abril a Enero
Mayo a Enero
Junio a Enero
Julio a Enero
Agosto a Enero
Setiembre a Enero
Octubre a Enero
Noviembre a Enero
Diciembre a Enero

AELE 31
3. Utilizarse como crédito contra el pago de regularización del IR del ejercicio gravable al que
corresponde el ITAN.
Esta opción, como hemos señalado, es excluyente de la señalada en el literal a) anterior y
se establece al momento de presentar la DJ del ejercicio al que corresponde el ITAN (esto
es, el ejercicio siguiente).
Conforme a lo señalado en el inciso e) del artículo 9° del Reglamento, el crédito a aplicarse
es aquel efectivamente pagado hasta el vencimiento o presentación de la DJ Anual del IR
del ejercicio, lo que ocurra primero, en la parte que no haya sido aplicada como crédito
contra los pagos a cuenta.
En el Informe N° 235-2005-SUNAT/2B000 se ha señalado que tratándose de la regulari-
zación del IR, la compensación del crédito derivado del ITAN debe efectuarse luego de
haberse compensado los demás créditos del contribuyente.
4. Recuperarse vía el procedimiento de devolución. Este derecho se generará únicamente con
la presentación de la DJ Anual del IR del año correspondiente al del ITAN. En tal sentido,
conforme al artículo 10° del Reglamento, si luego de acreditar el ITAN contra los pagos
a cuenta mensuales y/o contra el pago de regularización del IR del ejercicio por el cual se
pagó el ITAN quedara un saldo no aplicado, este podrá ser devuelto, no pudiendo aplicarse
contra futuros pagos del IR.
Para solicitar la devolución –conforme al artículo 8° de la Ley– el contribuyente deberá
sustentar la pérdida tributaria o el menor Impuesto obtenido sobre la base de las normas
del régimen general. La devolución deberá efectuarse en un plazo no mayor de sesenta días
de presentada la solicitud, vencido el cual el solicitante podrá considerarla aprobada.
En este caso la SUNAT, bajo responsabilidad, deberá emitir las Notas de Crédito Nego-
ciables, de acuerdo a lo establecido por el CT.
El saldo no aplicado del ITAN, en los pagos a cuenta o la regulación del IR, también podrá
ser devuelto de la manera mencionada anteriormente y no puede usarse contra futuros
pagos a cuenta de este tributo a tenor de lo señalado en el artículo 10° del Reglamento.
La SUNAT ha establecido en el Informe N° 34-2007-SUNAT/2B0000 que los pagos por
ITAN realizados con posterioridad a la presentación de la declaración jurada anual del
IR o al vencimiento del plazo para tal efecto, lo que hubiera ocurrido primero, no son
susceptibles de devolución. Asimismo indicó que los referidos pagos son deducibles para la
determinación de la renta neta de tercera categoría del ejercicio gravable al cual corresponde
dicho tributo, en tanto se cumpla con el principio de causalidad.
Además, en el Informe N° 54-2008-SUNAT/2B0000 ha señalado que a las devoluciones
por ITAN les es de aplicación lo establecido en el primer párrafo del artículo 2° de la Ley
N° 29191.
En la Carta N° 11-2012-SUNAT/200000 se ha comunicado que las normas que regulan
el ITAN han previsto que la devolución solo procede en la medida que el importe equiva-
lente al ITAN cancelado haya sido considerado como crédito, y para que esto ocurra dicho
importe debe haberse efectivamente pagado hasta el hecho objetivo antes comentado, esto
es, hasta el vencimiento o presentación de la declaración jurada anual del IR del ejercicio.
Esta carta ratifica el criterio contenido en el Informe N° 106-2011-SUNAT/2B0000.

32 AELE
2. Caso de contribuyentes obligados a tributar en el exterior
En el caso de aquellos contribuyentes obligados a tributar en el exterior por rentas de fuente
peruana, podrán optar por utilizar contra el ITAN –siempre que se pague de manera fraccio-
nada– el monto efectivamente pagado por concepto de pagos a cuenta del IR correspondiente al
período del mes de marzo y siguientes de cada ejercicio, para lo que deberán presentar el Anexo del
Reglamento junto con el PDT correspondiente. La opción no podrá ser variada con posterioridad
al vencimiento de la presentación del Anexo.
En el artículo 14° del Reglamento se ha señalado que quienes ejerzan la opción utilizarán
como crédito el pago a cuenta determinado de acuerdo a las normas del IR, efectivamente pagado,
correspondiente al período tributario según la siguiente tabla:
Si los pagos a cuenta del IR son superiores a las cuotas correspondientes del Impuesto, según
lo establecido en el Cuadro Nº 3, la parte no acreditada no podrá ser utilizada contra las cuotas
posteriores.
En el caso que los pagos a cuenta del IR se realicen con posterioridad al vencimiento de la
cuota correspondiente, podrán utilizarse como crédito contra el ITAN únicamente respecto de la
cuota que venza inmediatamente después de realizado el pago a cuenta, monto que no incluirá
los intereses moratorios previstos en el CT por pago extemporáneo.
Realizada la opción, no podrá utilizarse el monto acreditado como ITAN contra los pagos a
cuenta de los meses siguientes.
Empero, los pagos a cuenta del IR acreditados contra el ITAN constituirán créditos sin dere-
cho a devolución contra el IR del ejercicio gravable. Cabe precisar que conforme al artículo 15°
del Reglamento, en caso que dicho monto sea mayor que el IR del ejercicio, la diferencia hasta el
monto del ITAN será deducida como gasto para efecto del IR del ejercicio.
El monto de los pagos a cuenta del IR que no se acrediten contra las cuotas del ITAN man-
tienen su carácter de crédito con derecho a devolución.
Cuadro Nº 3
PAGOS A CUENTA DEL IR
A APLICAR
MONTO DE ITAN CONTRA
LOS QUE SE APLICA
De los meses de Pagada en Número de Cuota Pagaderos en
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Setiembre
Octubre
Noviembre
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Setiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
1
2
3
4
5
6
7
8
9
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Setiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre

AELE 33
RÉGIMEN DEL
IMPUESTO TEMPORAL
A LOS ACTIVOS NETOSII

34 AELE

AELE 35
RÉGIMEN DEL IMPUESTO TEMPORAL
A LOS ACTIVOS NETOS
CREACIÓN DEL ITAN
• Nacimiento de la
obligación tributaria
Artículo 1°.- Creación del Impuesto Temporal a los Activos Netos
Créase el ImpuestoTemporal a los Activos Netos, aplicable a los genera-
dores de renta de tercera categoría sujetos al régimen general del Impuesto a
la Renta. El Impuesto se aplica sobre los Activos Netos al 31 de diciembre
del año anterior. La obligación surge al 1 de enero de cada ejercicio.
Jurisprudencia:
RTF Nº 10743-5-2009 Fecha: 20.10.2009
Sumilla: De acuerdo a lo señalado por el TC en los Expedientes Nºs. 3796-2006-
PA/TC y 8127-2006-PA/TC, carece de sustento alegar que el ITAN es un anticipo
del IR, por ser un crédito utilizable contra éste, y que no constituye un impuesto
patrimonial y constitucional.
RTF Nº 10742-5-2009 Fecha: 20.10.2009
Sumilla: Si bien la Sentencia del TC recaída en el Expediente Nº 3797-2006-PA/
TC sobre el ITAN no constituye precedente vinculante, esta también tiene fuerza
vinculante respecto de los órganos administrativos como lo es el Tribunal Fiscal.
RTF Nº 10446-1-2009 Fecha: 13.10.2009
Sumilla: El ITAN es un impuesto que grava los activos netos como manifestación
de la capacidad contributiva del contribuyente, y no se encuentra directamente
relacionado con la renta, conforme lo ha señalado el TC; por lo que la obtención
de una pérdida tributaria o la no obtención de renta gravable resulta irrelevante
para efectos de determinar la obligación de pago del ITAN. (Cf. RTF N°s. 9278-1-
2009, 12396-3-2008, 10400-3-2008, 1438-3-2008 y 3771-4-2006).
RTF Nº 1191-5-2009 Fecha: 10.02.2009
Sumilla: El ITAN no vulnera el principio de No Confiscatoriedad establecido en el
artículo 74° de la CP, tal como lo ha señalado el TC.
RTF Nº 10642-5-2008 Fecha: 04.09.2008
Sumilla: Resulta exigible el pago del ITAN a los contribuyentes que hayan celebra-
do un convenio de estabilidad tributaria, que conceda invariabilidad del régimen
que regula el IR, en tanto la naturaleza del ITAN no es la de un impuesto que grave
las rentas sino la de un impuesto patrimonial; salvo cuando por dicho convenio se
impida que el Estado pueda gravar a dicho contribuyente con tributos creados con
posterioridad a su suscripción y haya sido firmado antes de la creación del citado
impuesto. (Cf. RTF Nºs. 9658-5-2008, 9328-5-2008, 9319-5-2008 y 1957-3-2008).
RTF Nº 5155-4-2008 Fecha: 18.04.2008
Sumilla: El pago del ITAN no anula el derecho a reducir o suspender los pagos a
––––––
(1) Publicada el 21 de diciembre de 2004 y vigente a partir del 1 de enero de 2005. Las disposiciones reglamen-
tarias están contenidas en el D. S. Nº 25-2005-EF, publicado el 16 de febrero de 2005.
LEY Nº 28424(1)
Régimen del ITAN / Art. 1°

36 AELE
SUJETOS
• Generadores de
Renta de Tercera
Categoría
EXONERACIONES
• Según inicio
de operaciones
productivas
cuenta del IR, contraviniendo los derechos adquiridos mediante la suscripción del
convenio de estabilidad tributaria, de un contribuyente al cual se ha concedido
invariabilidad del régimen que regula el IR, con este derecho; en tanto la naturaleza
del ITAN es un impuesto patrimonial independiente del IR.
Cuando en la presente Ley se haga mención al “Impuesto” se deberá
entender como referido al “Impuesto Temporal a los Activos Netos”.
Asimismo, cuando se haga mención a la “Ley del Impuesto a la Renta”
se entenderá referida al Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto
a la Renta aprobado por Decreto Supremo Nº 054-99-EF y normas
modificatorias.
Artículo 2°.- Sujetos del Impuesto
Son sujetos del Impuesto, en calidad de contribuyentes, los generado-
res de renta de tercera categoría sujetos al régimen general del Impuesto
a la Renta, incluyendo las sucursales, agencias y demás establecimientos
permanentes en el país de empresas unipersonales, sociedades y entidades
de cualquier naturaleza constituidas en el exterior. (a)
• Sujetos del Impuesto (Art. 2° del Rgto.)
Se encuentran obligados al pago del Impuesto, todos los generadores
de renta de tercera categoría sujetos al régimen general del Impuesto
a la Renta cualquiera sea la tasa a la que estén afectos, que hubieran
iniciado sus operaciones productivas con anterioridad al 1 de enero
del año gravable en curso, incluyendo a las sucursales, agencias y
demás establecimientos permanentes de empresas no domiciliadas.
Artículo 3°.- Exoneraciones (b)
Están exonerados del Impuesto:
a) Los sujetos que no hayan iniciado sus operaciones productivas, así
como aquellos que las hubieran iniciado a partir del 1 de enero
–––––
(a) En el Informe Nº 106-2006-SUNAT/2B0000, del 25 de abril de 2006, la SUNAT indica que las personas
jurídicas constituidas en el extranjero que no tengan sucursales, agencias u otros establecimientos per-
manentes en el Perú y que realicen actividades gravadas con el IR o posean patrimonios en el Perú se
encuentran fuera del ámbito de aplicación del ITAN.
En el Informe N° 9-2011-SUNAT/2B0000, del 26 de enero de 2011, la SUNAT señaló que los Fondos de
Inversión no son contribuyentes del ITAN, toda vez que al no calificar como contribuyentes del Impuesto
a la Renta (IR), no se pueden considerar generadores de rentas de tercera categoría para fines de dicho
impuesto. Sin embargo, señala que los partícipes del Fondo que sean generadores de rentas de tercera
categoría sujetos al régimen general del IR, con las excepciones previstas en la legislación del ITAN, son
contribuyentes de dicho impuesto y deben considerar dentro de la base imponible el valor que corresponda
a su inversión.
(b) Sobre la vigencia de las exoneraciones del ITAN tomar en cuenta lo señalado en la Única DCT del Dec. Leg.
Nº 1117.
En el Informe Nº 33-2013-SUNAT/4B0000, del 5 de marzo de 2013, la SUNAT indica que la exoneración
prevista en el artículo 3° del TUO de la Ley de los CETICOS, modificada por la Ley Nº 29710, comprende
al ITAN a partir del ejercicio 2012.
En el Informe Nº 46-2011-SUNAT/2B0000, del 4 de mayo de 2011, la SUNAT señaló que la vigencia de la
Ley del ITAN es la que le otorga vigencia a las exoneraciones contenidas en el artículo 3° de dicha norma; sin
embargo, agregó que debido a que lo dispuesto en el Dec. Leg. Nº 976 le otorga a dicha Ley una vigencia
indefinida, la vigencia de las exoneraciones deberá regirse de acuerdo al inciso c) del Dec. Leg. Nº 977
(vigente desde el 16 de marzo de 2007) en el cual se indica que toda exoneración, incentivo o beneficio
tributario concedido, sin señalar plazo de vigencia, no podrá exceder de 6 años. Por estas razones, se señaló
que las exoneraciones concedidas en el artículo 3° de la Ley del ITAN se encontraban vigentes hasta el 31
de diciembre de 2013.

AELE 37
– Excepción:
Reorganización
de sociedades o
empresas
del ejercicio al que corresponde el pago. En este último caso, la
obligación surgirá en el ejercicio siguiente al de dicho inicio. (a)
• (Art. 3°, inc. a) del Rgto.)
a) Se entiende que una empresa ha iniciado sus operaciones produc-
tivas cuando realiza la primera transferencia de bienes o presta-
ción de servicios, salvo el caso de las empresas que se encuentran
bajo el ámbito de aplicación del Decreto Legislativo Nº 818 y
modificatorias, las que considerarán iniciadas sus operaciones
productivas cuando realicen las operaciones de explotación co-
mercial referidas al objetivo principal del contrato, de acuerdo
a lo que se establece en el mismo.

Sin embargo, en los casos de reorganización de sociedades o empre-
sas, no opera la exclusión si cualquiera de las empresas intervinientes
o la empresa que se escinda inició sus operaciones con anteriori-
dad al 1 de enero del año gravable en curso. En estos supuestos
la determinación y pago del Impuesto se realizará por cada una
de las empresas que se extingan y será de cargo, según el caso, de
la empresa absorbente, la empresa constituida o las empresas que
surjan de la escisión. En este último caso, la determinación y pago
del Impuesto se efectuará en proporción a los activos que se hayan
transferido a las empresas. Lo dispuesto en este párrafo no se aplica
en los casos de reorganización simple.
• (Art. 3°, inc. b) del Rgto.)
b) Se tomará la definición de “reorganización de sociedades o em-
presas” contenida en el Artículo 65° del Reglamento de la Ley
del Impuesto a la Renta.
(Ver art. 4°, primer párrafo, inc. c) del Rgto.)
Jurisprudencia de Observancia Obligatoria:
RTF Nº 9538-3-2008 Fecha de Publicación: 19.08.2008
Sumilla: Cuando el inciso a) del artículo 3º del Reglamento de la Ley del ITAN,
aprobado por D. S. Nº 25-2005-EF, dispone que se entiende que una empresa ha
iniciado sus operaciones productivas cuando realiza la primera transferencia de
Régimen del ITAN / Art. 2° a 3°
––––
(a) En el Informe Nº 30-2010-SUNAT/2B0000, del 10 de marzo de 2010, la SUNAT ha señalado que tratándose
de una persona jurídica domiciliada en el Perú cuyo objeto social únicamente consiste en realizar inversiones
en acciones de otras personas jurídicas:
– Se entenderá que, para efecto del ITAN, dicha persona jurídica inicia sus operaciones productivas, cuando
efectúe la primera transferencia de bienes o prestación de servicios que sea inherente a su objeto social
antes mencionado.
– La obtención de ingresos derivados de depósitos efectuados en el Sistema Financiero Nacional o por
concepto de dividendos provenientes de las empresas cuyas acciones son de su propiedad, no supone
que la empresa haya dado inicio a sus operaciones productivas para efecto del ITAN.
– La transferencia de tales acciones por parte de dicha persona jurídica sí supone que la empresa haya
dado inicio a sus operaciones productivas para efecto del ITAN.
En el Informe Nº 123-2009-SUNAT/2B0000, del 8 de julio de 2009, la SUNAT ha señalado que para fines
de la exoneración prevista en el inciso a) del artículo 3° de la Ley del ITAN, las empresas que se encuentran
bajo el ámbito de aplicación del Decreto Legislativo Nº 973 deberán considerar iniciadas sus operaciones
productivas cuando realicen la primera transferencia de bienes o prestación de servicios que sea inherente
al objeto social o giro de negocio de tales empresas.

38 AELE
• Empresas
prestadoras del
servicio público de
agua potable y
alcantarillado
• Empresas en proce-
so de liquidación o
declaradas
insolventes
por INDECOPI
bienes o prestación de servicios, salvo el caso de las empresas que se encuentran
bajo el ámbito de aplicación del Dec. Leg. Nº 818 y modificatorias, las que con-
siderarán iniciadas sus operaciones productivas cuando realicen las operaciones
de explotación comercial referidas al objetivo principal del contrato, de acuerdo
a lo que se establece en el mismo, debe interpretarse que, respecto de las em-
presas que no se encuentran bajo el ámbito de aplicación del Dec. Leg. N° 818,
el inicio de las operaciones productivas se producirá con la primera transferencia
de bienes o prestación de servicios que sea inherente al objeto social o giro de
negocio de la empresa.
Jurisprudencia:
RTF Nº 10655-2-2008 Fecha: 04.09.2008
Sumilla: Para determinar si un contribuyente, dedicado a la exploración minera,
inició actividades, a efecto de establecer desde qué momento era sujeto del
ITAN, debe considerarse únicamente las operaciones de transferencia de bienes
o prestación de servicios, a título oneroso, relacionadas directamente con su
actividad productiva de conformidad con lo dispuesto por el artículo 38° de la
Ley General de Minería.
b) Las empresas que presten el servicio público de agua potable y
alcantarillado.
c) Las empresas que se encuentren en proceso de liquidación o las
declaradas en insolvencia por el INDECOPI al 1 de enero de cada
ejercicio. Se entiende que la empresa ha iniciado su liquidación a
partir de la declaración o convenio de liquidación. (a)
• (Art. 3°, inc. c) del Rgto.)
c) Tratándose de las empresas sometidas al ámbito del Decreto
Legislativo Nº 674, y en tanto la modalidad de promoción de
la inversión privada definida sea la establecida en el inciso d)
del Artículo 2° del referido Decreto Legislativo, se entiende ini-
ciada su liquidación a partir de la publicación de la Resolución
Suprema que ratifique el acuerdo de PROINVERSIÓN.
Jurisprudencia:
RTF Nº 6020-3-2007 Fecha: 03.07.2007
Sumilla: Para efecto de la exoneración prevista en el inciso c) del artículo 3º de la
Ley Nº 28424, cuando se hace alusión a empresas declaradas en insolvencia por
el INDECOPI, debe entenderse a aquellas sometidas al procedimiento concursal
ordinario seguido ante dicha entidad, pues el procedimiento de declaración de
insolvencia ha sido reemplazado por este último, conforme con lo dispuesto por
la 3ª DF de la Ley Nº 27809, advirtiéndose similitud en su regulación.
–––
(a) En el Informe N° 44-2012-SUNAT/4B0000, del 14 de mayo de 2012, la SUNAT indica que se mantendrá
exonerado del ITAN aquel contribuyente respecto del cual la Junta de Acreedores del Procedimiento Concursal
Ordinario al que se encuentra sometido, opta inicialmente por su disolución y liquidación, y al año siguiente
cambia su destino decidiendo la reestructuración patrimonial, en tanto se trata del mismo Procedimiento
Concursal Ordinario.

AELE 39
• COFIDE
• Personas naturales,
sucesiones indivisas
o sociedades conyu-
gales que perciban
rentas de tercera
categoría
• Instituciones educa-
tivas particulares
• Entidades y perso-
nas inafectas o
exoneradas del IR
RTF Nº 6020-3-2007 Fecha: 03.07.2007
Sumilla: La exoneración prevista en el inciso c) del artículo 3º de la Ley Nº
28424, en el caso del procedimiento concursal ordinario se da una vez efectuada
la publicación a que se refiere el artículo 32° de la Ley Nº 27809, toda vez que
con tal publicación dicho procedimiento tiene efectos generales, pues se informa
al mercado el inicio del concurso, la cual además genera los efectos propios de
este, como son la suspensión de la exigibilidad de las obligaciones comprendidas
en él y el marco de protección patrimonial del deudor.
RTF Nº 3771-4-2006 Fecha: 12.07.2006
Sumilla: En el caso de empresas que empezaran procesos de liquidación o
fueren declaradas en insolvencia por parte de INDECOPI durante un año calen-
dario, estarán exoneradas del ámbito del ITAN a partir del 1 de enero del año
siguiente, procediendo la suspensión de la exigibilidad de la deuda tributaria por
dicho impuesto, conforme a los artículos 17º y 32º de la Ley General del Sistema
Concursal, respecto de las cuotas impagas al momento de la publicación de la
resolución que dispone la difusión del procedimiento concursal.
d) COFIDE en su calidad de banco de fomento y desarrollo de se-
gundo piso.
e) Las personas naturales, sucesiones indivisas o sociedades conyugales
que optaron por tributar como tales, que perciban exclusivamente
las rentas de tercera categoría a que se refiere el inciso j) del artículo
28° de la Ley del Impuesto a la Renta.
f) Lasinstitucioneseducativasparticulares,excluidaslasacademiasdepre-
paración a que se refiere la Cuarta DisposiciónTransitoria del Decreto
LegislativoNº882-LeydePromocióndelaInversiónenlaEducación.
g) Las entidades inafectas o exoneradas del Impuesto a la Renta a que se
refieren los artículos 18° y 19° de la Ley del Impuesto a la Renta, así
como las personas generadoras de rentas de tercera categoría, exone-
radas o inafectas del Impuesto a la Renta de manera expresa. (a)
Jurisprudencia:
RTF Nº 329-3-2013 Fecha: 08.01.2013
Sumilla: Conforme al artículo 8° de la Decisión 578, las empresas de transporte
aéreo solo están sujetas a obligación tributaria en el país miembro en el que están
domiciliadas. En ese sentido, una empresa de transporte aéreo domiciliada en
Colombia, tributa por Impuesto a la Renta en dicho país y en Perú se le considerará
exonerada, por lo que no tiene obligación de presentar declaración del ITAN.
RTF Nº 9681-3-2012 Fecha: 19.06.2012
Sumilla: Se encuentran exonerados del ITAN aquellos sujetos que en aplicación
del inciso o) del artículo 19° de la LIR resultan exonerados de dicho Impuesto,
esto es que no se encuentran obligados a su pago debido a que sólo perciben
intereses por las operaciones que realicen con sus socios.
Régimen del ITAN / Art. 3°
–––
(a) En el Informe Nº 1-2013-SUNAT/4B0000, del 7 de enero de 2013, la SUNAT indica que se encuentran
exoneradas del ITAN las sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento permanente en el país de
empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza constituidas en el exterior que
obtengan exclusivamente ingresos exonerados por las actividades comprendidas en el inciso d) del artículo
48° de la Ley del Impuesto a la Renta, en virtud a la reciprocidad prevista en dicha norma.

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