Alicia cerna rodriguez

Área Tributaria I
C o n t e n i d o
Informe Tributario El Factoring y la cesión de créditos: ¿cuándo resultan necesarios para obtener
financiamiento? I - 1
actualidad y
aplicación práctica
Nacimiento de la obligación tributaria del IGV y del IR en la primera venta de
inmuebles hecha por el constructor (Parte I) I - 7
Algunos aspectos en la obligación tributaria del ITAN – 2014 I-11
Costos posteriores de los activos inmovilizados - Incidencia tributaria y contable I-15
La queja a la luz del Código Tributario, Ley del Procedimiento Administrativo
General y la Resolución de Superintendencia N° 073-2002-SUNAT I-18
Nos preguntan y
contestamos Régimen tributario de las empresas I-21
Análisis Jurisprudencial
¿Procede presentar la solicitud de devolución de las retenciones de IGV
tratándose de contratos de colaboración empresarial sin contabilidad
independiente?
I-23
JURISPRUDENCIA AL DÍA Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central I-25
INDICADORES TRIBUTARIOS I-26
Ficha Técnica
N° 300 Primera Quincena - Abril 2014 Actualidad Empresarial
I-1
I
InIfnofromrmese TTrriibbuuttaarriioos
El factoring y la cesión de créditos: ¿cuándo
resultan necesarios para obtener financiamiento?
Autor : Dr. Mario Alva Matteucci
Título : El Factoring y la cesión de créditos: ¿cuándo
resultan necesarios para obtener financia-miento?
Fuente : Actualidad Empresarial Nº 300 - Primera
Quincena de Abril 2014
1. Introducción
En la mayor parte de los negocios el hecho
de contar con la liquidez monetaria inme-diata
representa un elemento que permite
adquirir mercaderías, cancelar deudas,
realizar inversiones, pagar sueldos, abonar
intereses adeudados, cumplir con las obliga-ciones
tributarias, entre otras obligaciones.
Por ello, resulta importante realizar el
cobro de las obligaciones pendientes de
pago por parte de los clientes, iniciando en
muchos casos requerimientos que pueden
derivar hasta en procesos de cobranza.
Para evitar los mecanismos de requeri-miento
de pago y el hecho de no contar
con la liquidez monetaria, las empresas
han observado que a través de la aplica-ción
del factoring y la cesión de créditos
pueden recuperar casi de inmediato la
liquidez indicada, pero en cierto modo
pierden un porcentaje del recupero de
la obligación.
El presente trabajo pretende desarrollar
la figura de la cesión de créditos, a través
de la explicación de un caso; analizando
las implicancias tanto en el IGV como en
el IR, al igual que la revisión de la nor-matividad
relacionada con la emisión de
los comprobantes de pago.
2. El contrato de factoring según
la doctrina
Para poder entender el tema revisaremos
lo que la doctrina expresa sobre la defini-ción
de un contrato de factoring.
El maestro CARLOS VILLEGAS, citado
por HUNDSKOPF, menciona lo siguien-te:
“(...) el factoring es un contrato
autónomo, distinto que no debe ser
asimilado a otros contratos tradiciona-les,
no constituye una simple cesión de
créditos, ya que, a la cesión de docu-mentos
va aparejada a otros servicios
que el factor se compromete a prestar
al cliente. Se distingue también del
descuento, en razón que el Factoring
produce una asunción del riesgo de la
cobranza por parte del factor, ya que
ha tenido la oportunidad de evaluar y
seleccionar los créditos, no pudiendo
repetir contra el cliente, a diferencia
del descuento de letras en la que,
de producirse una falta de pago, se
le debita su importe en la cuenta del
descontante del documento”1.
VICTORIA SÁNCHEZ citado por VILLA-NUEVA
GUTIÉRREZ precisa que “el
factoring es un contrato por el cual un
empresario (cedente), que es titular
de ciertos créditos contra sus clientes
o compradores (deudores), encarga
a otros empresario (la sociedad de
factoring, cesionaria o factor), me-diante
una retribución, la realización
de ciertos servicios relacionados con
dichos créditos”2.
1 Esta cita se puede verificar en: HUNDSKOPF, Oswaldo. “Contratos
Mercantiles Modernos: el Underwriting y el Factoring”. En Revista:
Contratos y Empresa. Página 79.
2 VICTORIA SÁNCHEZ, Antonio / CASTELLANO MONTERO,
RISSO MONTES y LUQUE BUSTAMAN-TE
en un interesante estudio sobre el
Factoring indican lo siguiente:
“El contrato de factoring, de respon-sión
o factoraje, como también se le
conoce, es un contrato por el cual un
comerciante o empresa denominado
factorado o cliente, encarga a otra enti-dad,
conocido como factor, el manejo de
su facturación, mediante la transmisión
de sus créditos frente a terceros. En
principio, el contrato de factoring se
relaciona directamente con los servicios
que un banco o entidad especializada
puede prestar a sus clientes, en función
de los créditos de los cuales éstos son
titulares como resultado de su actividad
mercantil. Para las empresas que por
dificultades de financiamiento y redu-cidos
márgenes de utilidad, requieren
una rápida movilización de su cartera
de clientes, es decir una cobranza ágil y
celeridad en la rotación de inventarios,
el factoring es una herramienta suma-mente
valiosa.
Por el factoring, el cliente cede al fac-tor
sus derechos de crédito obtenidos
en su actividad mercantil, normal-mente
reflejados en facturas, a fin de
que éste último le adelante su pago.
El factor queda obligado a adquirir
todos los créditos que se originen
normalmente y de manera constante
en el negocio del cliente, durante un
tiempo expresamente convenido;
pudiendo reservarse la facultad de
seleccionar tales créditos y de abonar
Lino et al. Memento IGV. Ediciones Francis Lefebvre, Madrid, 2006.
Citado por VILLANUEVA GUTIéRREZ, Walker. Tratado del IGV.
Regímenes General y Especiales. 1.a edición. Pacífico editores.
Lima, 2014. Página 562.

Informe Tributario
los mismos a un precio fijo determi-nado
en base a una proporción sobre
su valor nominal. Por regla general,
el factor se obliga a la prestación de
determinados servicios, básicamente
administrativos, quedando los riesgos
de cobrabilidad a cargo del factor”3.
3. El contrato de factoring según
la SBS
La Superintendencia de Banca y Seguros y
AFP emitió la Resolución SBS Nº 1021-98,
(que aprueba el Reglamento de Factoring,
descuento y empresas de Factoring4),
precisa en su artículo 1º que:
“El factoring es la operación mediante
la cual el Factor adquiere, a título one-roso,
de una persona natural o jurídica,
denominada Cliente, instrumentos de
contenido crediticio, prestando en
algunos casos servicios adicionales a
cambio de una retribución. El Factor
asume el riesgo crediticio de los deu-dores
de los instrumentos adquiridos,
en adelante Deudores”.
4. El contrato de cesión de de-rechos
según la doctrina
VILLANUEVA GUTIéRREZ indica que
“en la cesión de derechos se trans-mite
la parte activa de la relación
obligacional, la facultad o derecho de
hacer efectiva la acreencia que tiene
el acreedor cedente respecto de su
deudor. Así la cesión de créditos es
una especie de la cesión de derechos
regulada por el artículo 1286° del
Código Civil”5.
Es interesante recoger la opinión que
sobre el tema ha señalado VILLANUEVA
VIDAL cuando señala que:
“La cesión de derechos es el acto jurí-dico
de disposición en virtud del cual
el cedente transmite al cesionario el
derecho a exigir la prestación a cargo
del deudor. El factoring es un contrato
por el cual se ceden al factor derechos
de crédito que deben estar conteni-dos
en instrumentos de contenido
crediticio.
Para parte de la doctrina, con la cual
coincidimos, la relación entre la ce-sión
de créditos y el factoring es una
de género-especie, por las siguientes
consideraciones:
a. Por ser la cesión más amplia, aplica-ble
a cualquier tipo de relación en la
3 RISSO MONTES, Carolina y LUQUE BUSTAMANTE, Javier.
“El Factoring y la Cesión de Derechos en el Impuesto General a las
Ventas”. Revista del IPDT. Volumen Nº 32. Junio, 1997. Editada
en Junio de 1998. Página 7. Esta información se puede consultar
ingresando a la siguiente dirección web: <http://ipdt.org/uploads/
docs/01_Rev32_CRM-JLB.pdf>.
4 Si se desea consulta el contenido completo de la norma se puede
ingresar a la siguiente dirección web: <http://www.felaban.com/
archivos_siri/ANEXO%2017%20PERU%20Reglamento%20de%20
Factoring.pdf>.
5 VILLANUEVA GUTIéRREZ, Walker. Op. Cit. Página 561.
Instituto Pacífico
I
cual exista una parte deudora y otra
acreedora. En la cesión de derechos
puede actuar como cesionario cual-quier
persona (siempre y cuando
exista una relación obligacional
entre las partes originarias de la
relación, es decir una parte deudora
y otra acreedora). En el factoring
pueden actuar como cesionarios
sólo las empresas a las que alude
el artículo 6º de la Resolución SBS
N° 1021-98.
b. Porque el factoring es una opera-ción
restringida a operaciones que
deben estar instrumentalizadas
en títulos valores. En la cesión de
derechos no es necesario que la
relación entre deudor y acreedor
conste en instrumentos de conte-nido
crediticio, bastaría sólo con el
contrato suscrito entre ambos para
que opere la cesión. A diferencia
del factoring, donde el factor ad-quiere
del cliente instrumentos
de contenido crediticio, lo cual
quiere decir que la relación debe
estar instrumentalizada en dichos
instrumentos”6.
5. El caso planteado donde ope-ra
la cesión de créditos
Para poder llegar a un mejor análisis, in-cluimos
la elaboración de un caso práctico
que determine la aplicación de un contra-to
de cesión de créditos y la posibilidad de
emitir o no un comprobante de pago que
acredite tal operación, ello a efectos de
revisar además el Contrato de Factoring.
Debemos indicar que en el caso se pre-sentan
los siguientes elementos:
- La empresa Cargo S.A.
- La cadena de hipermercados La Gón-dola
S.A.
- La empresa Efectivo al momento
S.A.
- El fondo de inversión Efectivo
Pymes.
- El contrato marco de cesión de acreen-cias.
6. Antecedentes
A manera de antecedentes podemos
considerar lo siguiente:
Una empresa denominada Cargo S.A.
la cual califica como proveedora de la
cadena de hipermercados La Góndo-la
S.A. frente a la cual mantiene una
acreencia por los servicios y/o bienes
que les provea.
• La empresa Cargo S.A. ha celebrado
con fecha 25 de noviembre de 2013
6 VIDAL VILLANUEVA, Julio A. “Titulización de activos y otras
alternativas financieras”. Esta información puede consultarse en
la siguiente página web: <http://www.asesor.com.pe/teleley/
articulos/titulaciondeactivos.htm>.
un Contrato Marco de Cesión de
Acreencias con la empresa Efectivo
al momento S.A.
• Dicho contrato determina que Cargo
S.A. se incorpore al programa de
pagos de acreencias que la empresa
Efectivo al momento S.A. admi-nistra
respecto al cual esta última
adquiere las acreencias de la empresa
La Góndola S.A.
• Efectivo Pymes es un fondo de
inversión gestionado por Efectivo al
momento S.A. Tiene como objetivo
principal el ofrecer capital de trabajo
tanto a la pequeña como la mediana
empresa. El fondo busca establecer
una relación de tipo comercial con
grandes empresas con el fin de afiliar
a sus proveedores al servicio de en-trega
de efectivo.
• Se indica además que por este tipo
de servicio, los proveedores pueden
lograr liquidez de tipo inmediato a
cambio que otorguen la cesión a favor
del fondo de sus cuentas por cobrar
a las grandes empresas. Al ingresar a
este sistema los proveedores tendrán
liquidez inmediata y la empresa la
posibilidad de centralizar sus pagos.
7. Cuestiones consultadas
• Por la cesión de acreencias por parte
de la empresa Cargo S.A. a la empre-sa
La Góndola S.A. ¿Se debe emitir
comprobante de pago que sustente
dicha operación?
• ¿Dicha operación se encuentra gra-vada
con el Impuesto General a las
Ventas - IGV?
• ¿La empresa Cargo S.A. debe modi-ficar
el PDT Operaciones con Terceros
- DAOT, incluyendo las operaciones
celebradas con la empresa Efectivo
al momento S.A. en las que existan
cesiones de créditos?
8. Análisis y respuesta a las con-sultas
planteadas
Frente a las consultas indicadas proce-deremos
a dar respuesta a las mismas a
continuación.
8.1. Análisis del contrato de cesión de
créditos
Al efectuar una revisión del artículo 1206º
del Código Civil de 1984 se define a la
cesión de derechos como “(...) el acto de
disposición en virtud del cual el cedente
transmite al cesionario el derecho a exi-gir
la prestación a cargo de su deudor,
que se ha obligado a transferir por un
título distinto”.
Para la legislación peruana, la cesión de
derechos es considerada como un acto
jurídico de tipo convencional (ello invo-lucra
de manera necesaria que interven-
I-2 N° 300 Primera Quincena - Abril 2014

Área Tributaria I
Como se aprecia en el contrato celebrado
entre la empresa Cargo S.A. y la empresa
Efectivo al momento S.A. califica como
de cesión de créditos.
Los efectos que se producen por la ce-sión
de derechos convencional son de
dos tipos:
• Efectos con relación a las partes:
Debemos mencionar que la cesión
surte todos sus efectos entre aquella
parte que actúa como Cedente y la
parte que actúa como Cesionario,
a partir del momento en que estos
acuerden celebrar la mencionada
cesión.
• Efectos con relación al deudor y
los terceros: La cesión surte efecto a
partir del momento en que esta le es
comunicada de manera fehaciente al
deudor11 o desde el momento en el
cual este la acepta (pacto que requiere
su aceptación antes de ser cedido el
crédito).
Hasta entonces, la cesión no es vincu-lante
entre el cesionario y el deudor y
los terceros.
8.2. La cesión de créditos y sus impli-cancias
en el Impuesto General a
las Ventas - IGV
Las operaciones que se encuentran gra-vadas
con el IGV se encuentran reguladas
en el artículo 1º del TUO de la Ley del
Impuesto General a las Ventas, aprobado
mediante Decreto Supremo Nº 055-99-EF
y normas modificatorias. Dichas operacio-nes
se mencionan a continuación:
a) Venta en el país de bienes muebles.
b) La prestación o utilización de los
servicios en el país.
c) Los contratos de construcción.
d) La primera venta de inmuebles que
realicen los constructores de los mis-mos,
y,
e) La importación de bienes.
Cabe mencionar que al analizar la trans-ferencia
de créditos o de acreencias esta
únicamente podría encontrarse inmersa
como una venta de bienes muebles o
en todo caso como una prestación de
servicios; pues a todas luces resulta que
no calificaría como las operaciones des-critas
en los incisos c), d) y e) del referido
artículo.
8.3. ¿La transferencia de créditos cali-fica
como venta de bienes o como
una prestación de servicios?
La respuesta a la interrogante planteada
en el presente acápite la encontramos al
revisar el texto del artículo 75° de la pro-pia
Ley del Impuesto General a las Ventas,
DERECHO:
Exigir prestación
I-3
ga la voluntad de las partes), pese a ello
también existen supuestos en los cuales
la voluntad del titular del crédito en las
cesiones de crédito resulta irrelevante.
De manera previa debe existir un acuerdo
(relación jurídica) entre un deudor y un
acreedor, en donde este último en ejerci-cio
de su capacidad de disposición pueda
lograr transmitir un derecho (su acreencia)
a otra persona, tomando como base un
acuerdo o un mandato de ley.
Sobre el tema resulta interesante revisar
la opinión de MESEGUER GUICH quien
indica que “En la cesión de derechos in-tervienen
dos partes el cedente (el que
cede), quien cuenta con capacidad para
disponer, que transmite un derecho
(un crédito) al cesionario (adquirente
del crédito) quien adquiere la nueva
titularidad del mismo convirtiéndose
en el nuevo acreedor.
El deudor primario (el cedido) no in-terviene
en este acuerdo de voluntades
salvo pacto distinto como lo señala el
párrafo final del citado artículo (se re-fiere
al artículo 1206º del Código Civil7)
es por eso que la cesión puede llevarse
a cabo incluso si éste no se encontrara
de acuerdo”8.
A efectos de evitar alguna contingencia,
se debe tener presente que el contrato
de cesión de derechos debe constar por
escrito bajo sanción de nulidad9, ello en
cumplimiento de lo dispuesto por el ar-tículo
1207º del Código Civil10, situación
que se aprecia en el contrato celebrado
con fecha 25 de noviembre de 2013,
entre la empresa Cargo S.A. y la empresa
Efectivo al momento S.A.
De manera gráfica el contrato de cesión
de derechos se puede visualizar de la
siguiente manera:
7 El subrayado es nuestro.
8 MESEGUER GUICH, Diego. Manual de Contratos. Tomo I. Lima, 2004. Página 480.
9 Siendo una formalidad exigida por Ley implica su obligatorio cumplimiento.
10 El artículo 1207º del Código Civil peruano de 1984 regula el tema de la “Formalidad de cesión de derechos”. Dicho precepto normativo indica
que “La cesión debe constar por escrito, bajo sanción de nulidad.
Cuando el acto o contrato que constituye el título de la transferencia del derecho conste por escrito, este documento sirve de constancia de la
cesión”.
11 Para ello se puede utilizar un documento de fecha cierta como
es el caso de una carta notarial o un contrato que cuente con la
certificación notarial de las firmas de las partes contratantes.
El esquema según los datos del contrato de cesión de
derechos entre Cargo s.a. y efectivo al Momento s.a.
Cedente
(Cargo S.A.)
Cesionario
(Efectivo al
Momento S.A.)
Cedido
(La Góndola S.A.)
SE OTORGA
UN DERECHO
Relación Jurídica Nº 2
Esquema del contrato de cesión de derechos
Cedente
(acreedor original)
Cesionario
(nuevo acreedor)
Cedido
(deudor original)
DERECHO:
Se le permite exigir
el prestación
Se otorga un
derecho

Informe Tributario
el cual consigna que “(...) la transfe-rencia
de créditos no constituye venta
de bienes ni prestación de servicios;
siempre que el factor esté facultado
para actuar como tal, de acuerdo a lo
dispuesto en las normas vigentes sobre
la materia”.
El mencionado supuesto (que se encuen-tra
normado en el primer párrafo del
artículo 75º) corresponde a los Contratos
de Factoring, en donde el factor que ad-quiere
créditos del cliente asume el riesgo
crediticio de deudor de dichos créditos,
prestando, en algunos casos, servicios
adicionales a cambio de una retribución,
los cuales se encuentran gravados con el
impuesto.
Debemos señalar que dicha operación no
se encuentra gravada con el IGV.
El segundo párrafo del artículo 75º de la
Ley del IGV e ISC señala que cuando con
ocasión de la transferencia de créditos,
no se transfiera el riesgo crediticio del
deudor, de dichos créditos, se considera
que el adquirente presta un servicio de
este modo, la operación que han celebra-do
la empresa Cargo S.A. y Efectivo al
momento S.A. no se encontraría gravada
con el IGV.
8.4. ¿Cuándo la operación sí se encon-traría
gravada con el IGV?
Para que proceda a considerarse una ope-ración
gravada con el IGV ello implica que
se debe presentar la figura de un contrato
de factoring y exista una persona calificada
como factor que adquiera los créditos del
cliente, asumiendo él mismo el riesgo
crediticio del deudor de dichos créditos,
presentando en algunos casos, servicios
adicionales a cambio de una retribución,
los cuales se encuentran gravados con el
IGV (conforme lo determina el primer
párrafo del artículo 75° de la Ley del
IGV e ISC).
Si al efectuar una revisión del contrato
celebrado entre la empresa Cargo S.A. y
Efectivo al momento S.A. se aprecia que
el CEDENTE (en nuestro ejemplo, Cargo
S.A.) no asume el riesgo ni garantiza la
solvencia de la empresa, en tal sentido
respecto del adquirente del crédito (el CE-SIONARIO:
Efectivo al momento S.A.)
se considera que este presta un servicio
gravado con el IGV, configurándose dicho
servicio de crédito a partir del momento
en el que se produzca la devolución del
crédito al transferente o este recomprara
el mismo al adquirente. En estos casos,
la base imponible es la diferencia entre
el valor de transferencia del crédito y su
valor nominal.
Considerando que el presente contrato
es uno de cesión de derechos y no de un
contrato de factoring, no se le aplicarían
algunas reglas que contiene el menciona-do
artículo 75° de la Ley, concordado con
el numeral 16) del artículo 5° del Regla-mento
Instituto Pacífico
I
de la Ley del IGV e ISC, referidos a
la base imponible a considerarse para el
caso del factor cuando incorpore intereses
y demás ingresos que se devenguen y/o
sean determinables a partir de la fecha
de la transferencia, siempre que no se
encuentren incluidos en el monto total
consignado en el documento que sustente
la transferencia del crédito.
De este modo, la operación realizada por
la empresa Cargo S.A. al celebrar el con-trato
de cesión de créditos o acreencias
con la empresa Efectivo al momento
S.A. no se encuentra gravada con el IGV.
9. Implicancias del factoring en
el IR
Debemos precisar que el factoring cons-tituye
un contrato en el cual a una de las
partes contratantes se le denomina FAC-TOR,
el cual procura adquirir las denomi-nadas
cuentas por cobrar de la otra parte
contratante, la cual recibe el nombre de
FACTORADO. Este último mantiene estas
cuentas por cobrar pendientes con sus
proveedores o clientes.
En este tema pueden presentarse dos
situaciones dependiendo si existe recurso
o no.
FACTORING CON RECURSO: Se presenta
cuando el FACTOR puede retomar las
cuentas por cobrar al FACTORADO, ello
cuando se presenta la insolvencia de sus
deudores.
FACTORING SIN RECURSO: Si el factor
riesgo respecto a la insolvencia de los
deudores del FACTORADO se mantiene,
ello implica que carecemos de recurso.
A efectos del IR, la verdadera naturaleza
del factoring con recurso califica como
una especie de financiamiento, de allí
que se le considera como una renta de
fuente peruana tal como lo determina el
artículo 9º inciso c) de la Ley del Impuesto
a la Renta.
Consideramos interesante citar a GIRI-BALDI
PAJUELO respecto a la explicación
de la naturaleza tributaria del factoring
sin recurso tomando como referencia al
31 de diciembre de 2008, habida cuenta
que el Decreto Legislativo Nº 972 realizó
cambios al texto de la Ley del Impuesto
a la Renta. El referido autor manifiesta
lo siguiente:
(…)
“4.1.1) Naturaleza tributaria del factoring sin
recurso hasta el 31 de diciembre de 2008.
En cambio, hasta antes del 01 de enero de
2009, el factoring sin recurso (o cesión
de créditos) jurídicamente no originaba
una renta producida por capitales, sino a
lo mucho una renta bajo la teoría del flujo
de riqueza. En efecto, el artículo 1206º
del Código Civil estipula que “La cesión de
derechos (dentro del cual se encuentra la
cesión de créditos) es el acto de disposición
en virtud del cual el cedente transmite al
cesionario el derecho a exigir la prestación
a cargo de su deudor, que se ha obligado a
transferir por un título distinto”.
Comentando el mencionado artículo del
Código Civil, Luciano Barchi ha señalado
que “La titularidad de un crédito puede ser
objeto de transferencia, como lo puede ser
cualquier situación jurídica; ya que el crédito
como la propiedad, es un bien y, por tanto,
puede ser objeto de transferencia. Por tanto,
la cesión de créditos a título oneroso no es
otra cosa que una hipótesis calificada de
compraventa”.
Por tanto, no existiendo regulación expresa
que modifique la naturaleza jurídica del
factoring sin recurso para efectos tributarios
(por lo que no es aplicable la Norma VIII
del Título Preliminar del Código Tributa-rio),
entonces nos encontramos ante una
compraventa de créditos que genera para
el vendedor domiciliado una pérdida de
capital, y para el comprador no domiciliado
una ganancia no gravada con el Impuesto
a la Renta (cabe recordar que las ganancias
de capital gravadas con Impuesto a la
Renta son solo aquellas que provienen de la
enajenación, redención o rescate de valores
mobiliarios, más no su adquisición, conforme
al artículo 2º inciso a) de la LIR). Como bien
lo señala la doctrina nacional “En la cesión
de créditos, el sujeto no domiciliado no está
obteniendo un rendimiento proveniente de
un capital colocado o utilizado en el país,
sino que está recuperando dicho capital,
por lo que el ingreso obtenido no está en el
supuesto del artículo 9º inciso c) de la LIR” .
Es más, la Segunda Disposición Complemen-taria
Final del Decreto Supremo Nº 219-
2007-EF (la cual no constituye una norma
interpretativa, ya que no utiliza la fórmula
“precísese”, “aclárese” o similares), vigente
desde el 1 de enero de 2008, estipula que
en las transferencias de créditos en las que
el adquirente asume el riesgo crediticio del
deudor (figura que comprende al factoring
sin recurso), para el factor o adquirente del
crédito la diferencia entre el valor nominal
del crédito y el valor de transferencia cons-tituye
un ingreso por servicios gravable con
el Impuesto a la Renta.
Sobre el particular, nótese que la anotada
norma reglamentaria no señala qué tipo de
ingreso por servicios origina para el factor
la compra de créditos por un monto inferior
a su valor nominal, por lo que mal podría
interpretarse que se está ante un ingreso
proveniente una operación financiera. Es
más, la introducción de un nuevo tipo de
servicio gravado para un sujeto no domi-ciliado
debe conllevar necesariamente la
modificación de los artículos 9º y 10º de
la LIR, que son los artículos que delimitan
el ámbito espacial del Impuesto a la Renta
estableciendo los supuestos generadores de
rentas de fuente peruana.
4.1.2) Naturaleza tributaria del factoring sin
recurso a partir del 01 de enero de 2009.
El panorama descrito cambia radicalmente
con el Decreto Legislativo Nº 972 (vigente
en su mayor parte desde el 01 de enero de
2009), el cuál introduce un tercer párrafo
al artículo 9º inciso c) de la LIR, cuyo tenor
es como sigue: “Las rentas producidas por
capitales pueden originarse, entre otros, por
la participación en fondos de cualquier tipo
de entidad, por la cesión a terceros de un ca-pital,
por operaciones de capitalización o por
contratos de seguros de vida o invalidez que
no tengan su origen en el trabajo personal”.

Área Tributaria I
I-5
12 Esta información puede consultarse ingresando a la siguiente página
web: <http://blog.pucp.edu.pe/item/70193/rentas-de-fuente-peruana-
por-explotacion-de-capitales>.
13 Si se desea consultar el texto completo del Informe se puede ingresar
a la siguiente página web: <http://www.sunat.gob.pe/legislacion/
oficios/2005/oficios/i3192005.htm>.
Entonces puede válidamente inferirse que a
partir del 01 de enero de 2009, la ganancia
que el factor no domiciliado obtenga por
la compra de créditos a un monto inferior
a su valor nominal constituye una renta
proveniente de una operación financiera
gravada con el Impuesto a la Renta. Por
otro lado, el sujeto domiciliado vendedor
de los créditos ya no deducirá una pérdida
de capital por la referida venta a un menor
valor, sino un gasto financiero (acorde a la
Segunda Disposición Complementaria y Final
del Decreto Supremo Nº 219-2007-EF)”.
Esta información se obtuvo del propio
blog del autor en Internet. Dicho blog lle-va
como título Blog de Giancarlo Giribaldi
Pajuelo. El artículo donde se consigna la
información se titula “Rentas de fuente
Peruana por Explotación de Capitales”12.
10. Pronunciamientos del Tribu-nal
Fiscal
RTF Nº 04964-4-2002
Para mayor información citaremos uno de los
considerandos de la RTF Nº 04964-4-2002
emitida por el Tribunal Fiscal, la cual precisa
sobre el contrato de cesión de derechos,
como parte de sus argumentos lo siguiente:
“(…) el inciso e) de la Primera Disposición
Transitoria y Final del Decreto Supremo Nº
064-2000-EF, al señalar que lo dispuesto
en la Quinta Disposición Complementaria,
Transitoria y Final del Decreto, que precisó
que “las operaciones de factoring tienen
el carácter de prestación de servicios fi-nancieros
a cambio de las cuales el factor
recibe una comisión y la transferencia en
propiedad de facturas (…)”, solo resultaba
aplicable a las operaciones de transferencia
de créditos en las que el adquirente no
asumía el riesgo crediticio del deudor,
indicándose además que las operaciones
de transferencia de créditos en las que el
adquirente asumía dicho riesgo, sólo esta-ban
gravadas por los servicios adicionales
que pudieran presentarse”.
RTF Nº 02081-1-2003
“Se revoca la Resolución apelada que de-clara
la improcedencia del reclamo contra
las Resoluciones de Determinación y Multa
giradas por impuesto general a las ventas y
por la comisión de la infracción prevista en
el numeral 1 del artículo 178º del Código
Tributario, por cuanto, conforme a lo ya se-ñalado
por este Tribunal, en las operaciones
de cesión de créditos en las que el adquirente
asume el riesgo de la cobranza de los mis-mos,
este se desvincula del cedente una vez
concluida la transferencia de los documentos
en que se encuentran contenidos los citados
créditos, por lo que las actividades que
posteriormente despliega para recuperarlos
no constituyen una prestación de servicios
a favor del transferente; que en este caso
Volvo del Perú cedió a la recurrente Volvo
Service Perú en forma absoluta, obligatoria,
definitiva y libre de riesgo crediticio para
la cedente, los contratos de financiación
individual originados en la venta a plazo
de vehículos detallados en el Anexo I del
Contrato, así como todos los documentos e
información relacionados con dichos créditos
y que las garantías que los avalaran, por lo
tanto en aquellos contratos en los que, como
en el presente caso, se hubiese pactado que
la recurrente asumía con la adquisición de los
créditos el riesgo de su cobro no se producía
una operación gravada con el impuesto
general a las ventas”.
RTF Nº 01719-1-2003
“Se revoca la apelada que declaró improce-dente
la reclamación contra las Resoluciones
de Determinación y de Multa giradas por
Impuesto General a las Ventas de julio, agosto
y diciembre de 1998 y por la comisión de
la infracción tipificada en el numeral 2 del
artículo 178º del Código Tributario, dado
que conforme al criterio adoptado por este
Tribunal en la Resolución Nº 04964-4-2002
y tal como ha sido precisado por el Decreto
Supremo Nº 064-2000-EF, en las operaciones
de cesión de créditos en las que el adquirente
asume el riesgo por la cobranza de los mismos
y se desvincula del cedente una vez concluida
la transferencia de los documentos en que se
encuentran contenidos los citados créditos, no
constituye una prestación de servicios a favor
del transferente ni tampoco una venta. En el
presente caso, en virtud al contrato cuya copia
obra en autos, Incamotors S.A. transfirió en
propiedad a la recurrente, en forma definitiva
y libre de riesgo para la primera, los créditos
representados y consignados en letras de
cambio, que eran de cargo de sus clientes
deudores como consecuencia de diversas tran-sacciones
comerciales, por lo que al haberse
pactado que el adquirente de los créditos
asume el riesgo de su cobro, no se produce
un servicio gravado con el Impuesto General a
las Ventas, por lo que procede dejar sin efecto
los valores emitidos y la sanción impuesta”.
RTF Nº 16422-1-2013
“Se confirma la apelada en el extremo
referido a los reparos por adquisición de
acreencias, por cuanto, las acreencias ob-tenidas
no constituyen un gasto deducible
del Impuesto a la Renta, pues se trata de la
generación de una cuenta por cobrar que
será atribuida a la recurrente, con cargo a
una cuenta por pagar a un tercero, la cual se
iría cancelando conforme lo acordado por las
partes, lo que constituye un movimiento en
las cuentas del activo de la recurrente, por
lo que no correspondía que registrara en las
cuentas de gastos, afectando a los resultados
del ejercicio, asimismo, con relación al reparo
formulado al crédito fiscal de la cesión de
acreencias antes analizada, se trata de una
operación que no está prevista entre las
operaciones gravadas por el artículo 1° de
la Ley del Impuesto General a las Ventas, lo
cual permite el uso del crédito fiscal por di-chas
operaciones, toda vez que la recurrente
asumió con la adquisición de los créditos el
riesgo de su cobro, por lo que la operación
efectuada por la recurrente no constituye
una prestación de servicios a favor del trans-ferente,
ni se configura una venta de bienes
muebles para efectos de dicho impuesto.
Se revoca la apelada en el extremo referido
a los reparos por alquiler de maquinarias,
en tanto no se aprecia que al desconocer
el gasto aludido, la Administración haya
verificado previamente la oportunidad en
que correspondía a la recurrente reconocer
sus ingresos por la ejecución del subcon-trato
de obra, lo que resultaba relevante
para verificar la correlación del gasto con
el ingreso, debiendo verificar el método de
reconocimiento de ingresos al que se acogió
la recurrente, al corresponder los resultados
de la obra a más de un ejercicio gravable. Se
revoca la apelada en el extremo referido a
una resolución de multa girada por el nume-ral
1 del artículo 175º del Código Tributario,
al no haberse acreditado la comisión de la
infracción imputada al recurrente”.
RTF Nº 10552-7-2011
Se revoca la apelada que declaró fundada
en parte la reclamación contra la resolución
de determinación y las resoluciones de
multa giradas por Impuesto General a las
Ventas (IGV) de enero a diciembre de 1999
y la infracción tipificada en el numeral 1
del artículo 178° del Código Tributario, y
se dejan sin efecto los valores impugnados,
en el extremo referido al reparo al IGV por
prestación de servicios de cobranza, toda vez
que el contrato de transferencia de cartera
vencida que celebró la recurrente con un
banco no corresponde a una prestación de
servicios de cobranza gravada con el IGV,
sino que califica como una cesión de créditos
en la que se ha transmitió a la recurrente el
riesgo crediticio generado por los incumpli-mientos
de los deudores, siendo que dicha
adquisición de cartera vencida no consti-tuye
una operación gravada con el citado
impuesto de conformidad con el artículo 1º
de la Ley del IGV, precisándose que el citado
contrato no es un factoring ni un descuento,
por lo que no resulta aplicable a la recurrente
el artículo 75º de dicha ley. Se confirma la
apelada en lo demás que contiene.
11. Informes emitidos por SUNAT
relacionados con el factoring
Informe N° 319 -2005-SUNAT/2B0000,
de fecha 30.12.05
Respecto de los ingresos que una entidad
financiera no domiciliada en el Perú obtiene
por el cobro de un crédito adquirido a una
empresa domiciliada, en virtud de una ope-ración
que la doctrina denomina “factoring
sin recurso”, no procede la deducción del
capital invertido a que hace referencia el
inciso g) del artículo 76° del TUO de la Ley
del Impuesto a la Renta; no correspondien-do,
por ende, la emisión del Certificado de
Recuperación del Capital Invertido exigido
para efecto de tal deducción13.
CARTA N° 131-2008-SUNAT/2B0000
La Segunda Disposición Complementaria
Final del Decreto Supremo N° 219-2007-EF
regula los efectos para el Impuesto a la Renta
de las transferencias de créditos realizadas
a través de operaciones de factoring, des-cuento
u otras operaciones reguladas por
el Código Civil.
Informe Nº 082-2005-SUNAT/2B0000
de fecha 19.04.05
En las transferencias de créditos en las que
el factor o adquirente asume el riesgo credi-ticio
del cliente o deudor, incluidas aquellas
que se realizan mediante el endoso en
propiedad de un título valor que incorpora
un derecho crediticio, el transferente se en-cuentra
obligado a emitir el correspondiente
comprobante de pago, de acuerdo con lo
establecido en el Reglamento de Compro-bantes
de Pago.

Informe Tributario
12. ¿Se debe emitir un docu-mento
o es necesario un
comprobante de pago?
Tal como lo determina el literal b), nume-ral
16) del artículo 5º del Reglamento de
la Ley del IGV e ISC, aprobado mediante
D.S. Nº 136-96-EF y normas modificato-rias,
el transferente de los créditos deberá
emitir un documento en el cual conste el
monto total del crédito transferido en la
fecha en que se produzca la transferencia
de los referidos créditos.
Surge de manera inmediata la pregunta
respecto a qué se debe entender por
“documento”, a efectos de poder
determinar cómo el transferente in-corporará
el monto total del crédito
transferido.
En la propia norma que reglamenta el
IGV no existe una definición de dicho tér-mino,
razón por la cual nos vemos en la
necesidad de consultar otras normas que
tengan vinculación con la emisión de los
comprobantes de pago. En este sentido
se analiza la Ley de Comprobantes de
Pago, aprobada mediante Decreto Ley
Nº 25632, norma que en su artículo 1º
determina que están obligados a emitir
comprobantes de pago todas las perso-nas
que transfieran bienes, en propiedad
o en uso, o presten servicios de cualquier
naturaleza. Asimismo se precisa que
dicha obligación rige aún en el caso
cuando la transferencia o prestación no
se encuentre afecto a tributos.
Para poder determinar si la transferencia
de acreencias o de créditos califica como
bien, es necesario verificar que el bien
para efectos jurídicos es “(...) la cosa
que, en sentido jurídico, es todo lo que
puede ser objeto del Derecho, en un
sentido general, se convierte en bien
para el sujeto cuando llega a ser apro-piada
por éste, para utilizar su valor
económico o moral. En este sentido
por lo tanto, comprende tanto las cosas
materiales como las inmateriales, en
cuanto son bienes, para el sujeto de la
relación jurídica”14.
En tal sentido, el contrato de transferen-cia
de un crédito, sobre el cual el derecho
extiende sus reglas, es considerado bien
mueble, conforme lo determina el nu-meral
10) del artículo 885º del Código
Civil peruano de 1984, toda vez que allí
se menciona: “Los demás bienes no
comprendidos en el artículo 885”15.
Es por ello que al ser la transferencia de
créditos o de acreencias un bien mueble,
por mandato del propio Código Civil,
en aplicación del artículo 1º de la Ley
de Comprobantes de Pago, la empresa
14 ENCICLOPEDIA JURÍDICA OMEBA. Tomo II. Editorial Driskill S.A.
Buenos Aires, 1955. Pág. 190.
15 El artículo 885º del Código Civil de 1984 regula que bienes son
considerados bienes inmuebles.
Instituto Pacífico
I
Cargo S.A. debería emitir una factura a
la empresa Efectivo al momento S.A.,
consignando el monto de total del crédito
transferido en la fecha en que se produzca
la transferencia de los referidos créditos.
Cabe indicar que conforme lo determi-na
el numeral 1.11 del artículo 7º del
Reglamento de Comprobantes de Pago,
se exceptúa de la obligación de emitir
y/u otorgar comprobantes de pago en la
transferencia de créditos a que se refiere el
artículo 75° del Texto Único Ordenado de
la Ley del Impuesto General a las Ventas e
Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado
por Decreto Supremo Nº 055-99-EF y
normas modificatorias, y el numeral 16
del artículo 5° del reglamento de dicha
ley, sea que el adquirente asuma el riesgo
crediticio del deudor de dichos créditos
o no, y en este último caso incluso en la
devolución del crédito al transferente o su
recompra por este al adquirente.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no
afecta la obligación del adquirente de
emitir y otorgar el comprobante de pago
por los servicios de crédito y/u otros
servicios a los que se refiere el citado
artículo 75° y el numeral 16 del artículo
5° del mencionado reglamento, según lo
indicado en dichas normas.
13. ¿La empresa Cargo S.A. debe
declarar en el pdt operacio-nes
con terceros - daot la
cesión de acreencias a favor
de efectivo al momento
S.A.?
La Declaración Anual de Operaciones
con Terceros – DAOT constituye una de-claración
de tipo informativa y tiene el
carácter de jurada, conforme lo señala el
artículo 2° de la Resolución de Superin-tendencia
N° 024-2002/SUNAT y normas
modificatorias.
En dicha declaración, los contribuyentes
informan a la Sunat diversas transacciones
económicas, precisamente gravadas o no
con el IGV, conforme a las normas que
regulan el IGV e ISC, por las que exista
la obligación de emitir comprobante de
pago, nota de crédito o notas de débito, y
que deban ser incluidas en la declaración
del impuesto16.
¿Cabe preguntarse si la transferencia o
cesión de créditos debe ser declarada
o no a efectos del DAOT?
Recordemos que conforme lo determina
el artículo 1° de la Ley de Comproban-tes
de Pago, aprobada mediante Ley
N° 25632, señala que se encuentran
obligados a emitir comprobantes de
pago todas las personas que transfieran
bienes, en propiedad o en uso, o presten
servicios de cualquier naturaleza. Dicha
obligación rige aun cuando la trans-ferencia
o prestación no se encuentre
afecto a tributos. Sin embargo, si por
la operación de transferencia es de
créditos, no hay obligación de emitir el
correspondiente comprobante de pago
no se debería declarar en el DAOT.
Además, si en la relación jurídica original
entre Cargo S.A. y La Góndola S.A. ya
existió una emisión de una factura que
sustenta la operación gravada con el IGV,
no existe lógica para emitir una segunda
factura solo por la transferencia del crédito.
En tal sentido, el declarar dentro del DAOT
a las operaciones de financiamiento que
le corresponde a Cargo S.A. significaría
desnaturalizar las propias reglas del PDT,
al incorporarse conceptos no regulados
en dicho PDT. Además, la intención de la
Administración Tributaria al establecer el
cruce de información con el PDT DAOT es
verificar las operaciones realizadas entre
una persona (que genera renta de tercera
categoría) y su proveedor o cliente (de
acuerdo a los parámetros establecidos
como el que las operaciones por proveedor
o cliente supere las dos (2) UIT).
14. Conclusiones
1. La empresa Cargo S.A. no se encon-trará
afecta al pago del IGV respecto a
la operación de transferencia o cesión
de créditos a favor de Efectivo al
momento S.A., toda vez que la mis-ma
no califica como venta de bienes
muebles ni tampoco prestación de
servicios.
2. El contrato celebrado entre la empresa
Cargo S.A. y la empresa Efectivo al
momento S.A. califica como un con-trato
de transferencia de acreencias y
no como un contrato de factoring.
3. Asimismo, Cargo S.A. no debe
emitir un comprobante de pago que
sustente la transferencia o cesión
de créditos a favor de Efectivo al
momento S.A., ya que dicha trans-ferencia
se encuentra sustentada en
un contrato señalado anteriormente
(como documento). Además que ya
se emitió el comprobante respectivo
a la empresa La Góndola S.A. por
la venta de bienes y/o prestación de
servicios a cargo de Cargo S.A.
4. Cargo S.A. no deberá incluir en el
PDT Operaciones con Terceros - DAOT
las operaciones celebradas con la
empresa Efectivo al momento S.A.,
toda vez que dichas operaciones no
se encuadran dentro del concepto de
“Transacción” señalado en el artículo
1º de la Resolución de Superinten-dencia
Nº 024-2002/SUNAT y normas
modificatorias.
16 Conforme lo determina el primer párrafo del literal e) del artículo
1° de la Resolución de Superintendencia N° 024-2002/SUNAT, el
cual desarrolla el concepto de Transacción.

Área Tributaria I
Ficha Técnica
I-7
ActuaIlnidfoardm ye sA Tprliicbauctiaórnio Psráctica
Nacimiento de la obligación tributaria del IGV y
del IR en la primera venta de inmuebles hecha
por el constructor (Parte I)
Autor : C.P.C. Josué Alfredo Bernal Rojas
Título : Nacimiento de la obligación tributaria del
IGV y del IR en la primera venta de inmuebles
hecha por el constructor (Parte I)
1. Introducción
El presente artículo tiene por finalidad
orientar a nuestros lectores sobre el naci-miento
de las obligaciones tributarias del
IGV y del IR en el caso de la primera venta
de inmuebles realizada por las personas
naturales y jurídicas que se dedican habi-tualmente
a la construcción de inmuebles
para la venta.
2. Emisión de comprobante de
pago
Tratándose de la primera venta de inmue-bles
que realiza el constructor se debe
emitir el comprobante de pago en la fecha
en que se perciba el ingreso, solo por el
monto que se perciba, sea total o parcial,
una vez concretada la operación, por lo
tanto de no haber percepción del ingreso
no existe obligación de emitir compro-bante
de pago aun realizada la venta.
Debemos tener en cuenta que en los casos
de depósito, garantía, arras o similares
(incluye separaciones), se emite el com-probante
de pago cuando implique el na-cimiento
de la obligación tributaria del IGV
en el momento y por el monto percibido.
Base legal:
Art. 5° Num. 3 y 7 del Reglamento de com-probantes
de pago.
En la primera venta de inmuebles hecha
por el constructor, la obligación tributaria
del IGV en el caso de arras, depósito o
garantía nace en el momento y por el
monto que se percibe siempre que estas
superen de forma conjunta el tres por
ciento (3 %) del valor total del inmueble.
Base legal:
Art. 3° Num. 3 Reglamento de la Ley del IGV.
3. Emisión de comprobante de
pago en caso de separaciones
Los montos recibidos denominados
separaciones no originan la obligación
de emitir comprobante de pago ni obli-gaciones
tributarias, pues aun no se ha
celebrado contrato alguno de compra
venta, solo se ha expresado una inten-ción
de compra que pueda o no concre-tarse
más adelante dependiendo si el
comprador llega a cumplir los requisitos
para la venta.
De no concretarse la operación se
devolverá el monto de la separación,
pudiendo el vendedor aplicar un cobro
por gastos administrativos, en cuyo caso
deberá emitir un comprobante por el
cobro de dichos gastos gravado con el
IGV y el IR.
4. Operaciones de venta de in-muebles
gravadas con IGV
Se encuentra gravada con IGV la primera
venta de inmuebles hecha por el construc-tor,
asimismo también la posterior venta
que realicen las empresas vinculadas con
el constructor cuando el inmueble haya
sido adquirido del constructor vinculado o
de empresas vinculadas económicamente
con el constructor.
Sin embargo, no estará gravada la poste-rior
venta del inmueble que realicen las
empresas vinculadas con el constructor
cuando el inmueble se haya adquirido de
dicho constructor o de empresas vincula-das
con el constructor cuando se demues-tre
que el precio de la venta realizada es
igual o mayor al valor de mercado.
Base legal:
Art. 1 Inc. d) Ley del IGV
5. Primera venta
Se considera primera venta cuando se
vende por primera vez un inmueble
construido y ubicado en territorio
nacional, por ejemplo, si una persona
construye en el Perú un edificio de
departamentos u oficinas, la venta indi-vidual
de cada departamento u oficina
constituye una primera venta, y por con-siguiente
cada venta estará gravada con
IGV, pero la posterior venta que realicen
los compradores será la segunda venta,
y ya no estará gravada con IGV, ni las
demás ventas sucesivas.
Se considerará primera venta la que se
realice con posterioridad a la resolución,
nulidad o anulación de la venta gravada.
Base legal:
Art. 2° Num. 1 Inc. d) Reglamento de la Ley
del IGV
También se considera primera venta, la
que se efectúe con posterioridad a la
reorganización o traspaso de empresas.
Base legal:
Art. 1° Inc. d) Ley del IGV
6. No constituye primera venta
No se considera primera venta la transfe-rencia
de las alícuotas entre copropietarios
constructores.
Base legal:
del IGV
7. Constructor
Se entiende por constructor a cualquier
persona que se dedique en forma habi-tual
a la venta de inmuebles construidos
totalmente por ella o que hayan sido
construidos parcial o totalmente por
terceros encargados por ella, para dicho
constructor.
Por lo que podemos deducir que si una
persona que percibe rentas de tercera
categoría por actividades distintas a la
venta de inmuebles, como por ejemplo
fabrica y vende juguetes, construye un
inmueble para activo fijo y luego de un
tiempo decide venderlo, la operación no
está gravada con IGV ya que no califica
como constructor porque su giro de nego-cio
no es construir y vender inmuebles.
El inmueble ha sido construido parcial-mente
por un tercero cuando dicho ter-cero
construye alguna parte del inmueble
y/o asuma cualquiera de los componentes
del valor agregado de la construcción.
Base legal:
Art. 3° Inc. e) Ley del IGV
8. Empresas vinculadas
Para establecer la vinculación económica
se debe tener en cuenta lo siguiente:
a. Una empresa posea más del 30 % del
capital de otra empresa, directamente
o por intermedio de tercero.
b. Más del 30 % del capital de dos o más
empresas pertenezca a una misma
persona directa o indirectamente.
c. En cualquiera de los casos anteriores,
cuando la indicada proporción del
capital, pertenezca a cónyuges entre
sí o a personas vinculadas hasta el
segundo grado de consanguinidad o
afinidad.

Actualidad y Aplicación Práctica
d. El capital de dos o más empresas
pertenezca, en más del 30 % a socios
comunes de dichas empresas.
e. El productor venda a una misma em-presa
o a empresas vinculadas entre
sí, el 50 % o más de su producción.
f. Exista un contrato de colaboración
empresarial con contabilidad inde-pendiente,
en cuyo caso el contrato
se considera vinculado con cada una
de las partes contratantes.
Base legal:
Art. 1° Inc. d); Art. 54° Inc. b) Ley del IGV y
Art. 12° Num. 2 Reglamento de la Ley del IGV
9. Valor de mercado
El valor de mercado es el que normalmen-te
se obtiene en las operaciones onerosas
que el constructor realiza con terceros no
vinculados, o el valor de tasación, el que
resulte mayor.
Base legal:
Art. 1° Inc. d) Ley del IGV
10. Trabajos de ampliación
En los inmuebles en los que se haya efec-tuado
trabajos de ampliación, la venta
estará gravada con IGV aun cuando se
efectúe conjuntamente con el inmueble
del cual forma parte, por el valor de la
ampliación, es decir por el valor de toda
área nueva construida. También estará
gravada cuando la venta de inmuebles
remodelados o restaurados por valor de
las remodelaciones o restauraciones.
A fin de determinar el valor de la am-pliación,
remodelación o restauración,
se debe establecer la proporción exis-tente
entre el costo de la ampliación,
remodelación o restauración y el valor
de adquisición del inmueble actualizado
con la variación del Índice de precios al
por mayor hasta el último día del mes
precedente al de inicio de cualquiera de
los trabajos mencionados anteriormente,
más el referido costo de la ampliación,
remodelación o restauración. El resultado
de la proporción se multiplica por cien y
se expresa hasta con dos decimales.
Dicho porcentaje se aplicará al valor de
venta del bien, resultando así la base
imponible.
Base legal:
del IGV
11. Venta de cochera
Cuando se construye un edificio de de-partamentos,
también queda espacio
para la construcción de algunas cocheras
o porque las normas pertinentes exigen la
construcción de cocheras en algunos casos,
debido a que dichas cocheras constituyen
inmuebles independientes que se pueden
vender conjuntamente con la vivienda, sin
Instituto Pacífico
I
embargo su uso no se destina a vivienda,
aunque su precio esté por debajo de las
35 UIT dicha venta se encuentra gravada
con el IGV debiendo tener en cuenta que
el 50 % del valor de venta es la parte gra-vada
con IGV y el otro 50 % se considera
valor del terreno no gravado con IGV. Ver
informe Nº 063-2005-SUNAT/2B0000
disponible en la página web de la Sunat.
12. Base imponible
En el caso de venta de inmuebles, la
base imponible para el IGV es el ingreso
percibido excluyendo el valor del terreno,
se excluye el valor del terreno porque
la venta de terrenos no está dentro del
campo de aplicación de la Ley del IGV,
por lo tanto es venta inafecta.
Base legal:
Art. 13° Inc. d) Ley del IGV.
13. Accesoriedad
Cuando, con motivo de la venta de bie-nes
inafectos, se proporcione servicios,
el valor de tales servicios también estará
inafecto.
Base legal:
Art. 14° Ley del IGV.
14. Nacimiento de la obligación
del IGV
Por la primera venta de inmuebles hecha
por el constructor, la obligación tributaria
nace en el momento y por el monto que
se percibe, inclusive cuando se trate de
arras de retractación siempre que superen
el 15 % del valor total del inmueble, este
último porcentaje aplicable hasta el 28 de
agosto de 2012. A partir del 29 de agosto
de 2012 cuando se trate de arras, depósito
o garantía, nacerá la obligación tributaria, si
éstas superan de forma conjunta el tres por
ciento (3 %) del valor total del inmueble.
Base legal:
Art. 4° Inc. f) Ley del IGV y Art. 3° Num. 3 del
Reglamento de la Ley del IGV.
A partir del 1 de agosto de 2012, a raíz
de la modificatoria de la Ley del IGV
mediante el Decreto Legislativo Nº 1116,
se considera venta las operaciones sujetas
a condición suspensiva en las cuales el
pago se produce con anterioridad a la
existencia del bien. Por lo tanto a partir
de la fecha mencionada anteriormente
cuando se perciba pagos con anterioridad
a la existencia del bien inmueble, nace la
obligación tributaria del IGV.
Base legal:
Art. 3° Inc. a) Ley del IGV.
15. Operaciones de venta sujetas
a condición suspensiva efec-tuadas
antes de la vigencia del
Decreto Legislativo Nº 1116
En las ventas de bienes futuros realizadas
con anterioridad al 1 de agosto de 2012
y que el bien llegue a existir a partir del
1 de agosto de 2012, la declaración y
pago del IGV por los pagos totales o
parciales del importe de la operación
realizados con anterioridad al 1 de
agosto de 2012, se efectuará dentro
del mes calendario siguiente al de la
fecha de existencia del bien, conforme
el cronograma de vencimiento mensual
de obligaciones tributarias establecido
por la SUNAT.
Base legal:
Única Disposición Complementaria Transitoria
del D.S. Nº 161-2012-EF.
16. Nacimiento de la obligación
en el caso del IR
Para fines del IR, toda vez que los ingresos
percibidos por los constructores repre-sentan
rentas de tercera categoría, se
regirán por el artículo 57° de la Ley del
Impuesto a la Renta que establece que
se imputan las rentas bajo el principio
del devengado, y, al no haber definición
de tal principio en la ley mencionada
recurrimos a las Normas Internacionales
de Contabilidad en su Marco Conceptual
y la NIC 18 para el reconocimiento de
los ingresos.
Al respecto la NIC 18 Ingresos por Activi-dades
Ordinarias establece las siguientes
condiciones para el reconocimiento de
ingresos por venta de bienes:
a. Que se haya transferido al comprador
los riesgos y ventajas de tipo signifi-cativo
derivados de la propiedad del
bien.
b. Que el vendedor no conserve para
si ninguna implicancia en la gestión
de los bienes vendidos, no retenga
control sobre los mismos.
c. El importe de los ingresos pueda
medirse confiablemente.
d. Es probable que se reciba los benefi-cios
económicos de la venta.
e. Se puedan medir los costos de la
transacción confiablemente.
Cumplidas las condiciones anteriormente
mencionadas se considera devengado el
ingreso y por lo tanto nacerá la obligación
tributaria para fines del IR.
Por lo tanto realizada la venta de un
inmueble futuro, se pagará el IR corres-pondiente
con la entrega del inmueble y
no bastará con que solamente exista una
vez terminado.
En ese sentido, cualquier importe reci-bido
a cuenta constituyen anticipos y se
deben contabilizar como tal, debiéndose
revertir a ingresos en la fecha que se
entreguen los inmuebles y por lo tanto
en dicha fecha se gravará con el IR. (ver
RTF Nº 5018-4-2007).

Área Tributaria I
——————————— X ——————————— DEBE HABER
——————————— X ——————————— DEBE HABER
17. Aplicaciones prácticas
——————————— X ———————————
10 Efectivo y equivalenteS de efectivo 50,000
104 Cuentas corrientes en instituciones financ.
1041 Cuentas corrientes operativas
12 Cuentas por cobrar comerciales - terc. 50,000
121 Fact., bolet. y otros comprobantes por cobrar
15/01 Por la cobranza del arras.
——————————— X ———————————
12 Cuentas por cobrar comerc. - terc. 275,229.36
122 Anticipos de clientes
70 Ventas 275,229.36
702 Productos terminados
7024 Productos inmuebles terminados
15/04 Por el reconocimiento del ingreso a la entrega del
inmueble vendido.
I-9
——————————— X ——————————— DEBE HABER
——————————— X ——————————— DEBE HABER
——————————— X ———————————
——————————— X ———————————
——————————— X ——————————— DEBE HABER
——————————— X ———————————
121 Fact., bolet. y otros comprob. por cobrar
40 Tributos, contraprest. y aportes al
sist. de pens. y de salud por pagar 4,128.44
401 Gobierno central
4011 IGV
40111 IGV - Cuenta propia
46 Cuentas por pagar diversas - terceros 45,871.56
469 Otras cuentas por pagar diversas
15/01 Por concepto de arras de retractación.
46 Cuentas por pagar comerc. - terc. 45,871.56
469 Otras cuentas por pagar
4011 IGV
12 Cuentas por cobrar comerc. - terc. 50,000
x/x Por la emisión de la nota de crédito.
75 Otros ingresos de gestión 45,871.56
759 Otros ingresos de gestión
x/x Por el reconocimiento del ingreso y la provisión de la
devolución del IGV.
10 Efectivo y equivalenteS de efectivo 4,128.44
104 Cuentas corrientes en instituciones financieras
10411 Banco La Moneda
x/x Por la devolución del IGV.
46 Cuentas por pagar diversas - terc. 45,871.56
4011 IGV
15/02 Por la venta realizada.
121 Fact., bolet. y otros comprobantes por cobrar
15/02 Por la cobranza del saldo de la venta.
10 Efectivo y equivalentes de efectivo 2,000
1042 Ctas. ctes. para fines específicos
10421 Banco de la Nación
15/01 Por el depósito de la detracción.
15/02 Por el depósito de la detracción.
Caso práctico N° 1
Venta con arras de retractación
El 15 de enero de 2014 la empresa recibe por concepto de arras
de retractación la suma de S/.50,000 (incluido IGV), por la venta
futura de un inmueble en construcción que será entregado el
15 de abril de 2014.
El valor total de la venta del inmueble es de S/.300,000. El 15
de febrero de 2014 se firma el contrato de compraventa.
Se pide determinar cuando nace la obligación tributaria del IGV
y el IR y registrar los asientos contables respectivos.
Solución
Asientos del vendedor
Por la recepción del arras
Mes de abril por la entrega de los inmuebles
Por la venta concretada
Nota: realizar el pago a cuenta respectivo del IR.
Asientos del vendedor si se desiste el comprador

Asientos del vendedor si se desiste el vendedor
——————————— X ——————————— DEBE HABER
4011 IGV
x/x Por la emisión de la nota de crédito.
——————————— X ———————————
65 Otros gastos de gestión 45,871.56
659 Otros gastos de gestión
x/x Por la devolución del arras, IGV y la penalidad.
——————————— X ———————————
10 Efectivo y equivalenteS de efectivo 95,871.56
104 Cuentas corrientes en instituciones financieras
x/x Por el pago de la devolución del arras, IGV y penalidad.
Caso práctico N° 2
Venta de departamentos futuros y existentes
La empresa La Pirámide S.A.C. construirá un edificio de 20
departamentos a un costo de S/.120,000 c/u y los venderá a
S/.170,000 c/u, incluido IGV, la construcción se comienza en
agosto de 2013 y culminará en abril de 2014.
A noviembre 2013 recibe separaciones de S/.1,000 por cada
departamento, se separaron 15 y al 31 de diciembre se concretó
la venta de 12 departamentos por el cual se abonó el 10 % del
valor total por cada departamento. Los clientes son consumidores
finales personas naturales.
En enero de 2014, los clientes abonan el 90 % restante al haber
recibido el crédito respectivo de una entidad financiera.
En mayo se entregan los 12 departamentos terminados por
atraso en la obra, luego en julio de 2014 se venden los 8 de-partamentos
restantes.
Se pide el tratamiento con respecto al IGV y el IR de los ejercicios
2013 y 2014.
Solución
Por la separación
No hay obligación de emitir comprobante de pago, ya que no
supera el 3 % del valor total de la venta tampoco ha nacido la
obligación del IGV ni de hacer pago a cuenta del IR.
——————————— X ——————————— DEBE HABER
101 Caja
46 Cuentas por pagar diversas - terceros 15,000
x/x Por la recepción del monto de la separación.
Instituto Pacífico
I
Por la inicial
En vista que el bien no existe no hay pago de IR.
Una vez concretada la venta por los 12 departamentos vendidos
que se terminarán y entregarán el año siguiente se abona la
cuota inicial naciendo la obligación del IGV por dicho monto
Nace la obligación de IGV
——————————— X ——————————— DEBE HABER
1212 Emitidas en cartera
4011 IGV
12 Cuentas por cobrar comerciales - terc. 187,156.08
x/x Por emisión del comprobante por cuotas iniciales.
Hallamos la base imponible por cada unidad de la construcción
de la manera siguiente:
17,000 : 2.18 = 7,798.17 x 18 % = 1,403.66
Terreno 7,798.17 x 12 = 93,578.04
Construcción 7,798.17 x 12 = 93,578.04
IGV 18 % 1,403.66 x 12 = 16,843.92
Total S/. 17,000.00 x 12 = 204,000.00
——————————— X ——————————— DEBE HABER
101 Caja
46 Cuentas por pagar diversas - terc. 12,000
121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar
x/x Por la cobranza de la inicial.
——————————— X ———————————
x/x Por lel depósito de la detracción.
Devolución de separaciones por ventas no concretadas
——————————— X ——————————— DEBE HABER
46 Cuentas por pagar diversas - terc. 3,000
101 Caja
x/x Por la devolución de las separaciones.
Continuará en la siguiente edición.

Área Tributaria I
Algunos aspectos en la obligación tributaria del
ITAN – 2014
Ficha Técnica
I-11
Autor : Dr. Jorge Raúl Flores Gallegos
Título : Algunos aspectos en la obligación tributa-ria
del ITAN – 2014
1. Introducción
En oportunidad, queremos precisar so-bre
la vigencia de los sujetos exonerados
del Impuesto Temporal a los Activos
Netos - ITAN, asimismo responder al-gunas
preguntas que debe considerar
el contribuyente a la hora de cumplir
con su obligación tributaria de este
impuesto que grava el patrimonio de
las empresas.
2. Vigencia de los sujetos exone-rados
al ITAN
El ITAN creado por la Ley N° 28424 (Ley
del ITAN) publicado el 21.12.04, se aplica
a los perceptores de renta de tercera cate-goría
sujetos al Régimen General del IR, y
se determina sobre el valor de los activos
netos al 31 de diciembre del año anterior.
Como mencionamos en el punto 3 del
artículo sobre el ITAN en la Edición
N° 299 de la Revista Actualidad Empre-sarial,
el artículo 3° de la Ley del ITAN,
dispone qué sujetos están exonerados
del ITAN sin referencia a su plazo.
Entre los dispuestos como exonerados
están –entre otros– aquellas empresas
que no hayan iniciado sus actividades
productivas, empresas que prestan ser-vicios
de agua potable y alcantarillado,
instituciones educativas particulares
excluidas las academias de acuerdo al
Decreto Legislativo N° 882, entidades
inafectas o exoneradas del Impuesto a
la Renta de acuerdo a los artículos 18°
y 19° del TUO de la Ley del IR, entre
otros sujetos, sin señalar un plazo de
finalización para este beneficio.
Por ello, el Decreto Legislativo N° 977 –
Decreto Legislativo que establece la Ley
Marco para la dación de exoneraciones,
incentivos o beneficios tributarios, pu-blicada
en una edición extraordinaria el
15.03.07, vigente a partir del 16.03.07,
dispuso una vigencia máxima de 6 años
para las exoneraciones e incentivos tri-butarios,
indicando asimismo que aquel
beneficio concedido sin señalar plazo de
vigencia, se entendería otorgado como
máximo por dicho periodo, es decir con
un máximo de 6 años. Cabe precisar que
cuando se establece una exoneración
tributaria el plazo debe ser expreso en el
dispositivo legal.
No obstante, dicho decreto legislati-vo
fue declarado inconstitucional por
el Resolutivo N° 2 del Expediente
N° 00016-2007-PI-TC, publicada el
16.04.09. Asimismo, conforme con su Re-solutivo
N° 3, declara la vacatio legis1 de
la citada sentencia hasta que el Congreso
de la República legisle sobre la materia,
respetando la interpretación del Tribunal
Constitucional en el último párrafo del
artículo 79° de la Constitución de 1993.
El fundamento principal para su declara-ción
de su inconstitucionalidad fue que
la Ley Nº 28932 que delegó facultades
legislativas al Poder Ejecutivo en materia
tributaria, no había cumplido con los
requisitos establecidos en nuestra Carta
Magna. Sin embargo, el Congreso de
la República no emitió ninguna norma
con rango de ley sobre dicha materia,
en ese sentido el Decreto Legislativo
Nº 977 mantendría presumiblemente
sus ‘efectos’.
En ese sentido, con fecha 04.05.11,
la Sunat emitió el Informe N° 046-
2011-SUNAT/2B0000, por medio del
cual absuelve dos puntuales preguntas
relacionadas a la vigencia de las exone-raciones
previstas en el artículo 3º de la
Ley del ITAN. Las preguntas son:
· ¿Hasta qué fecha tienen vigencia las
exoneraciones previstas en el artículo
3° de la Ley N° 28424, Ley que crea
el Impuesto Temporal a los Activos
Netos (ITAN)?
· ¿Se deben considerar para la declara-ción
del ITAN 2011 las exoneraciones
previstas en el artículo 3° de la Ley
Nº 28424?
Dentro del análisis de la Sunat, señala que
debido a la “vigencia indefinida” de la exo-neraciones
otorgadas para la aplicación
de las tasas graduales correspondiente
al año 2009, previstas por el Decreto
Legislativo Nº 976 - Decreto Legislativo
que establece reducción gradual del
impuesto temporal a los activos netos,
publicado el 15.03.07 e igualmente en
una edición extraordinaria y vigente a
partir del 01.01.08, se deberá aplicar
supletoriamente el plazo máximo de 6
años de conformidad con el Decreto Le-gislativo
N° 977 (para aquellos beneficios
tributarios que concedidos sin señalar
1 Vacatio Legis: Plazo, inmediatamente posterior a su publicación,
durante el cual no es obligatoria una ley. En CABANELLAS, Guillermo,
Diccionario Enciclopédico de derecho usual, 24ª, Buenos Aires,
Argentina: Heliasta, 1996, tomo VIII, página 298).
plazo, se entenderán otorgados por un
plazo máximo de 6 años), por lo que se
contabilizaría la vigencia de la reducción
gradual de la tasa del ITAN desde el
01.01.08 hasta el 31.12.13.
Ahora bien, con respecto a la declaración
del ITAN 2011, la Sunat señala que en
dicha Declaración de 2011, debe conside-rarse
la exoneración prevista en el artículo
3° de la Ley N° 28424, por la razón de
que dicha “exoneración” se encuentra
vigente hasta el 31.12.13 conforme lo
dispone el Decreto Legislativo Nº 977 aun
cuando haya sido declarado su inconstitu-cionalidad
por el Tribunal Constitucional,
la cual precisa que toda exoneración,
incentivo o beneficio tributario no podrá
exceder de 6 años.
En ese sentido, la exoneración del ITAN
prevista en el artículo 3° de la Ley del
ITAN, se encuentra vigente desde el
01.01.08, vigente por del Decreto Legisla-tivo
Nº 976 hasta el 31.12.13 de acuerdo
a lo regulado por el Decreto Legislativo
Nº 977.
Sin embargo, mediante el artículo 4° del
Decreto Legislativo N° 1117, publicado el
07.07.12 y vigente –esta incorporación–
al día siguiente de su publicación, incor-pora
la Norma VII al Título Preliminar
del Código Tributario referente a reglas
generales para la dación de exoneracio-nes,
incentivos o beneficios tributarios.
Al respecto, el segundo párrafo del literal
c) de la referida Norma VII establece
puntualmente que:
“Toda exoneración, incentivo o beneficio
tributario concedido sin señalar plazo de
vigencia, se entenderá otorgado por un
plazo máximo de tres (3) años”.
Asimismo, la Única Disposición Com-plementaria
Transitoria establece en su
segundo párrafo que:
“En el caso de exoneraciones, incentivos o
beneficios tributarios cuyo plazo supletorio
de tres (3) años previsto en la citada Norma
VII hubiese vencido o venza antes del 31 de
diciembre de 2012, mantendrán su vigencia
hasta la referida fecha”.
De acuerdo a dicho marco legal, las
exoneraciones establecidas en el artículo
3° estuvieron vigentes hasta el periodo
del 2012, ya que el Decreto Legislativo
N° 977 está suspendido en sus efectos
hasta el día de hoy por sentencia del
Tribunal Constitucional, por ello, de co-rresponder,
todos aquellos sujetos exone-rados
por el artículo 3° de la Ley del ITAN

sin plazo expreso, tienen que presentar
su respectiva declaración del impuesto.
3. ¿Quiénes son los que están
obligados a declarar y quie-nes
no?
Los sujetos obligados a presentar la decla-ración
del ITAN correspondiente al Ejercicio
2014 son todos aquellos contribuyentes
que generan rentas de tercera categoría
comprendidos en el Régimen General
del IR que iniciaron operaciones con
anterioridad al 01.01.14, y que además
están comprendidos aquellos sujetos del
régimen de amazonía, régimen agrario,
los establecidos en zona de frontera, entre
otros, así como las sucursales, agencias y
demás establecimientos permanentes de
empresas no domiciliadas, cuyo valor de
los activos netos al 31 de diciembre de
2013 supere un millón de nuevos soles.
Asimismo, en los casos de reorgani-zación
de sociedades o empresas, no
opera la exclusión si cualquiera de las
empresas intervinientes o la empresa
que se escinda inició sus operaciones
con anterioridad al 1 de enero del año
gravable en curso.
En estos casos, la determinación y pago
del ITAN se realizará por cada una de las
empresas que se extingan y será de cargo,
según cada caso en particular, de la em-presa
absorbente, la empresa constituida
o las empresas que surjan de la escisión.
En este último supuesto, la determinación
y pago del ITAN se efectuará de forma
proporcional a los activos que se hayan
transferido a las empresas. Cabe precisar
que estos supuestos no se aplican en los
casos de reorganización simple.
4. ¿En el caso que a la empresa
no le resulta ITAN por pagar?
¿Declaro o no?
En el caso de aquellas empresas o sujetos
obligados a presentar la Declaración Ju-rada
del ITAN no le resulte un impuesto
por pagar porque sus activos netos con
las deducciones resulta siendo menos
a S/,1’000,000.00, en estos casos, aun
así están obligados a presentar su DJ del
ITAN, si no realizan se encontrarán omi-sos
por lo que la Sunat los inducirá que
lo presenten, cometiendo la infracción
tributaria del numeral 1 del artículo 176°
del Código Tributario con una multa de
una (1) UIT.
5. ¿Cuáles son las principales
adiciones y deducciones a
efectuar para determinar la
Base Imponible del ITAN?
Uno de los aspectos más delicados es
determinar la base imponible del ITAN
Instituto Pacífico
I
ya que no existe una necesaria corres-pondencia
entre el valor neto contable
de los activos consignados en los Estados
Financieros del PDT 684, por ello se debe
aplicar adiciones y deducciones al valor
de aquellos conceptos que desde el punto
de vista tributario califican o no como
activos, respectivamente.
Para ello, el deudor tributario debe
realizar la conciliación correspondiente
a efectos de determinar la base impo-nible
sobre la cual se calculará el ITAN.
Por ello, considerando las diferencias
entre las normas contable y tributaria,
veamos unos casos del artículo 5º de la
Ley del ITAN.
En las cuentas por cobrar
Adición
· Provisión por cobranza dudosa no
aceptable por no cumplir con los
requisitos establecidos de acuerdo al
Reglamento de la LIR.
· Castigos de cuentas de cobranza du-dosa
no admitidos.
Deducción
· Saldo al cierre del ejercicio que corres-ponde
al total de ventas al exterior
pendientes de cobro (artículo 5° de
la Ley de ITAN).
En las existencias
Adición
· Provisión por desvalorización de exis-tencias.
· Pérdida extraordinaria de bienes por
delitos que aún no se haya proba-do
judicialmente o aún no se haya
demostrado que es inútil ejercitar la
acción judicial.
Deducción
· Saldo de existencias de exportación.
(artículo 5° de la Ley de ITAN).
Inversiones
Adición
· Menores valores en aplicación del
valor razonable.
Deducción
· Mayores valores en aplicación del
valor razonable.
· Valor de acciones, participaciones o
derechos del capital de otras empre-sas
sujetas al ITAN, no exoneradas
(artículo 5° de la Ley de ITAN).
Inmuebles, maquinarias y equipo
Adición
· Obsolescencia no sustentada con
informe técnico.
· Pérdida de activos fijos no acredita-dos.
· Exceso de depreciación por aplicación
de porcentajes mayores a los permiti-dos.
· Disminución por revaluación volunta-ria
negativa.
· Pérdida extraordinaria de bienes por
delitos que aún no se haya proba-do
judicialmente o aún no se haya
demostrado que es inútil ejercita la
acción judicial.
· Depreciación bajo normas contables
de activos fijos en arrendamiento
financiero que se hayan depreciado,
en función del tiempo del contrato.
Deducciones
· Incremento por revaluación volunta-ria.
· Depreciación acelerada por arrenda-miento
financiero.
· Depreciación en defecto, sobre por-centajes
fijos tributarios.
· Maquinaria y equipo con una antigüe-dad
no mayor de 3 años. (artículo 5°
de la Ley de ITAN).
6. ¿El ITAN no aplicado como
crédito es deducible como
gasto? y en tal sentido, ¿de
qué periodo?
Dentro de las alternativas que tiene el
contribuyente del ITAN están que puede
no aplicar el ITAN como crédito sino
considerarlo como un gasto deducible del
ejercicio fiscal de pago. Es decir, el contri-buyente
puede optar no aplicar el ITAN
como crédito y considerar el monto total
como un gasto, o bien puede optar por
aplicarlo como crédito contra los pagos
a cuenta y de regularización, pero si aun
así le quede un saldo no aplicado, y no
solicita su devolución puede registrarlo
como un gasto.
Por ello, lo establece el artículo 16º
del Reglamento de la Ley del ITAN,
aprobado por Decreto Supremo N° 025-
2005-EF, donde dispone que los pagos
parciales o totales efectuados usados
como crédito, no serán deducibles como
gasto para la determinación del IR. Por lo
que, el impuesto que sea deducido total
o parcialmente como gasto a efecto del
IR no podrá ser utilizado como crédito
contra dicho tributo, siendo esta una
segunda alternativa para poder absol-ver
el ITAN pagado en el transcurso del
ejercicios anual.
Si es el caso que lo deduzca el ITAN como
gasto, lo deberá imputar al periodo en
el que debe efectuarse el pago. Así el
ITAN del ejercicio 2014, se deducirá
como gasto en dicho periodo, conforme
al mandato del literal b) del artículo 37°
de la Ley de Impuesto a la Renta.

Área Tributaria I
I-13
Asimismo, cabe precisar que si no se
hubiese pagado el ITAN hasta la fecha
de vencimiento o presentación de la
Declaración Jurada Anual del Impuesto
a la Renta, el importe pagado no podrá
ser materia de devolución, debiendo
considerarse como gasto del ejercicio
al que corresponde, así lo concluye el
Informe N° 034-2007-SUNAT/2B0000
el cual citamos:
“1. Los pagos por ITAN realizados con
posterioridad a la presentación de la de-claración
jurada anual del Impuesto a la
Renta o al vencimiento del plazo para tal
efecto, lo que hubiera ocurrido primero,
no son susceptibles de devolución.
2. Los referidos pagos son deducibles para
la determinación de la renta neta de
tercera categoría del ejercicio gravable
al cual corresponde dicho tributo, en
tanto se cumpla con el principio de
causalidad”.
6. ¿Qué aplico primero como
crédito contra el pago a cuen-ta
del IR: el saldo a favor del
ejercicio anterior del IR o el
ITAN pagado?
De acuerdo al artículo 55° del Regla-mento
de la Ley de Impuesto a la Ren-ta,
aprobado por el Decreto Supremo
Nº 122-94-EF, dispone que para aplicar
los créditos tributarios contra los pagos
a cuenta de tercera categoría, los con-tribuyentes
observarán las siguientes
disposiciones, el cual citamos:
“1. Solo se podrá compensar los saldos a
favor originados por rentas de tercera
categoría.
2. Para la compensación de créditos se
tendrá en cuenta el siguiente orden: en
primer lugar se compensará el anticipo
adicional, en segundo término los saldos
a favor y por último cualquier otro crédi-to.
3. El saldo a favor originado por rentas
de tercera categoría, acreditado en la
declaración jurada anual del ejercicio
precedente al anterior por el cual no se
haya solicitado devolución, deberá ser
compensado contra los pagos a cuenta
del ejercicio, inclusive a partir del mes de
enero, hasta agotarlo. En ningún caso
podrá ser aplicado contra el anticipo
adicional.
4. El saldo a favor originado por rentas de
tercera categoría generado en el ejercicio
inmediato anterior deberá ser compensa-do
sólo cuando se haya acreditado en la
declaración jurada anual y no se solicite
devolución por el mismo y únicamente
contra los pagos a cuenta cuyo venci-miento
opere a partir del mes siguiente
a aquél en que se presente la declaración
jurada donde se consigne dicho saldo. En
ningún caso podrá ser aplicado contra el
anticipo adicional.
5. Los pagos a cuenta y retenciones en
exceso sólo podrán ser compensados con
los pagos a cuenta o retenciones que se
devenguen con posterioridad al pago en
exceso”.
De la lectura de este dispositivo se dedu-cen
dos casos:
6.1. Presentación de la DJ del impues-to
a la renta 2013 en el marzo del
2014
Si el vencimiento de su declaración jurada
anual del año fiscal 2013 está en el mes
de marzo del 2014, entonces el saldo a
favor resultante de su DJ anual 2013 lo
debe aplicar como crédito contra el pago
a cuenta del periodo 03/2014 del IR, el
cual vence en abril del 2014, y así sucesi-vamente
hasta agotarlo. Una vez agotado
dicho saldo, podrá utilizar el ITAN pagado
hasta antes de la presentación de las de-claraciones
mensuales hasta el diciembre
de corresponder.
6.2. Presentación de la DJ del impues-to
a la renta 2013 en el abril del
2014
Si el vencimiento de su declaración jura-da
anual del año fiscal 2013 está en el
mes de abril del 2014, entonces el saldo
a favor resultante de su DJ anual 2013
lo debe aplicar como crédito contra el
pago a cuenta del periodo 04/2014 del
IR, el cual vence en mayo del 2014, y
así sucesivamente hasta agotarlo. Una
vez agotado dicho saldo, podrá utilizar
el ITAN pagado hasta antes de la presen-tación
de las declaraciones mensuales
hasta el diciembre de corresponder.
No obstante, si es el caso que en abril
del 2014 se declara y paga el ITAN,
y si ello ocurre antes del vencimiento
de la presentación del PDT 621 por el
periodo 03/2014, podrá aplicar el ITAN
pagado como crédito. Luego, después
que se agote el saldo a favor de la DJ
anual 2013 aplicado a partir del perio-do
04/2014 que vence en mayo podrá
aplicar el ITAN pagado.
7. Caso práctico
Caso 1
7.1. Enunciado
La entidad Trabajos Globales S.A.C. se
encuentra obligada a presentar la De-claración
Jurada Anual del ITAN 2014,
por lo cual desea saber la determinación
del referido impuesto para el ejercicio
2014. Para dicho efecto nos proporciona
la siguiente información del rubro activo
consignado en el balance general al 31
de diciembre de 2013.
Trabajos Globales S.A.C.
Activo al 31 de diciembre 2013
Activo corriente
Caja y bancos 950,000
Cuentas por cobrar comerciales
neto de estimación de cobranza
dudosa
1’794,800
Cuentas por cobrar al personal,
a los accionistas (socios), direc-tores
y gerentes
14,000
Cuentas por cobrar diversas (*) 7,000
Servicios y otros contratados por
anticipado 4,500
Existencias 4’506,430
Total activo corriente 7’276,730
Activo no corriente
Inmuebles, maquinarias y equi-po
4’050,000
Intangibles 95,000
Activo diferido 32,500
Depreciación, amortización y
agotamiento acumulados (798,654)
Total activo no corriente 2’151,550
Total activo neto 9’428,280
(*) Incluye saldo a favor del IGV.
Asimismo, la empresa Trabajos Glo-bales
S.A.C. que durante el ejercicio
2013 realizó actividades de venta in-terna
(S/.12’000,000) y de exportación
(S/.4’900,000), por ello la entidad se
decide por el pago fraccionado del ITAN
en cuotas mensuales de abril a diciembre.
7.2. Solución
7.2.1. Detalle de rubros específicos
a. Cuentas por cobrar comerciales
Descripción S/.
Facturas por cobrar ventas na-cionales
750,000
Facturas por cobrar exporta-ciones
410,800
Letras por cobrar ventas na-cionales
689,000
Letras por cobrar exportaciones 852,000
Estimación de cobranza dudosa
(*) (95,000)
Cuentas por cobrar comercia-les
(neto) 2´606,800
(*) Aceptada a efectos del IR y vinculada a ventas nacionales.
Respecto a estos conceptos, el inciso
d) del artículo 5º de la Ley Nº 28424,
dispone como una deducción de la base
imponible del ITAN las cuentas por cobrar
producto de operaciones de exportación,
por ello el importe a deducir es:
Descripción S/.
Facturas por cobrar exportaciones 410,800
Letras por cobrar exportaciones 852,000
Total deducción 1’262,800

b. Existencias
Descripción S/.
Productos terminados 2’150,150
Productos en proceso 990,450
Materias primas 490,320
Suministros diversos 100,250
Desvalorización de existencias (*) (38,900)
Total Deducción 3’692,270
(*) No resulta deducible a efectos del IR.
En el supuesto de existencias, el literal d)
del artículo 5º de la Ley de ITAN establece
que se deducirá las existencias producto
de operaciones de exportación. Para
dicho efecto, establece el procedimiento
para determinar el monto a deducir, el
cual se detalla:
Descripción S/.
Ventas nacionales 12´000,000
Ventas de exportación 4´900,000
Total de ventas 16´900,000
A continuación, la entidad debe determi-namos
el coeficiente:
Ventas de exportación
Coeficiente: –––––––––––––––––––
Total de ventas
4'900,000
Coeficiente: –––––––––––––––– = 0.2899
16'900,000
Se aplica el coeficiente al saldo de existen-cias,
de acuerdo al balance general. Sin
embargo, se aprecia que la empresa ha
efectuado una estimación por desvalori-zación
de existencias, la cual no se admite
a efectos del IR. Por ello, se adiciona para
la determinación de la base imponible
del ITAN, afectando la determinación del
activo neto.
Existencias a dedu-cir
Saldo de existencias x
Existencias a deducir = S/.3’731,170 (*) x
Total deducción = S/.1’081,666.18
(*) Saldo de existencias = S/.3’692,270 + S/.38.900
c. Inmuebles, maquinaria y equipo
En el caso de los conceptos de las ma-quinarias
y equipos que no tienen una
antigüedad mayor a tres años, de acuerdo
al literal b) del artículo 5º de la Ley la Ley
de ITAN, establece la deducibilidad en
la base imponible del ITAN el valor de
dichos bienes.
Instituto Pacífico
I
=
coeficiente
0.2899
Elemento Fecha de fabricación y/o importación Valor neto en libros S/.
Inmuebles, maquinaria
y equipo
Agosto 2011 305,000
Enero 2012 90,000
Octubre 2013 24,000
Total deducción 464,000
Se tiene que tener en cuenta que a lo dis-puesto
por el inciso b) del artículo 4° del
Reglamento de la Ley del ITAN, aprobado
por el Decreto Supremo Nº 025-2005-EF
dispone que:
“La antigüedad de la maquinaria y equipos
se computará desde la fecha del compro-bante
de pago que acredite la transfe-rencia
hecha por su fabricante o de la
Declaración Única de Aduanas, según sea
el caso. A tal efecto, los contribuyentes de-berán
acreditar ante la SUNAT la antigüedad
de las maquinarias y equipos que excluyan
de la base imponible del Impuesto que les
corresponda pagar”.
7.2.2. Determinación de la base im-ponible
del ITAN
De acuerdo al balance general al 31.12.13
de la empresa Trabajos Globales, se procede
mediante papeles de trabajo las deduccio-nes
dispuestas en el artículo 5º de la Ley de
la Ley ITAN, así como aplicar las adiciones
y deducciones conforme a la normativa
contable, pero con una regulación de las
normas tributarias diferentes.
Determinación de la base imponible
Determinación de la base imponible
Activo neto según balance 9’428,280.00
Adiciones
38,900.00
– Provisión por desvalorización de existencias no admitidas
Deducciones (2’840,966.18)
Cuentas por cobrar producto de operaciones de exportación (literal
d) artículo 5º Ley N° 28424) 1’262,800.00
Existencias vinculadas a exportaciones (literal d) artículo 5º Ley
N° 28424) 1’081,666.18
Maquinaria y equipo con una antigüedad no mayor a tres años
464,000.00
(literal b) artículo 5º Ley N° 28424)
Activo diferido determinado por diferencias temporales en función
de la NIC 12: Impuesto a la Renta y que no califica como activo
para efectos tributarios.
32,500.00
Total base imponible 6’626,213.82
El saldo a favor del IGV es un derecho
para la empresa por lo tanto constituye
un activo, por ello se deduce para la
definición de la base imponible del ITAN.
7.2.3. Determinación del ITAN
Alícuota 2014 Base ITAN por pagar
0 % Hasta S/.1’000,000.00 0
0.4 % Por el exceso = 5’626,213.82 22,504.86
Total 22,504.86
La empresa Trabajaos Globales S.A.C.
está obligada a presentar la Declaración
Jurada del ITAN correspondiente al
ejercicio 2014, mediante el PDT 0648 –
Impuesto Temporal a los Activos Netos
(versión 1.3), al vencimiento del periodo
tributario marzo en función de su último
dígito de su Número RUC. El pago del
tributo lo podrá efectuar al contado o de
manera fraccionada en 9 cuotas. El pago
total o por la primera cuota se debe rea-lizar
en el mismo día con la presentación
de la declaración jurada.
Una vez presentada la declaración jurada
y elegida la modalidad de pago ya no será
posible cambiar forma de pago, o es al
contado o de forma fraccionada.

Área Tributaria I
Costos posteriores de los activos inmovilizados
- Incidencia tributaria y contable
Ficha Técnica
I-15
Autora : C.P.C. Luz Hirache Flores
Título : Costos posteriores de los activos inmovili-zados
- Incidencia tributaria y contable
1. Introducción
Toda entidad posee activos inmovilizados
que en el transcurrir del tiempo requieren
de costos posteriores, con el fin de man-tenerlos
en condiciones de uso o explo-tación,
ya sea para fines administrativos
o de producción; la importancia de un
adecuado reconocimiento contable, es la
base fundamental para identificar las inci-dencias
tributarias que este podría acarrear.
Actualmente, tanto la norma contable
como la tributaria, han uniformizado su
terminología para referirse a las mejoras
permanentes como “COSTOS POSTERIO-RES”,
que desarrollaremos a continuación.
2. Marco tributario
a. Costo computable
En el artículo 20º de la Ley del Impuesto
a la Renta, se señala que la renta bruta
está constituida por la diferencia entre los
ingresos afectos al impuesto obtenidas
en el ejercicio gravable por enajenación
de bienes y el Costo Computable de di-chos
bienes; siempre que dicho costo se
encuentre debidamente sustentado con
comprobante de pago.
En esta primera parte de la norma se
determina que el costo computable es de-ducible
para fines de determinar la renta
bruta, además la mencionada deducción
solo procede si se cuenta con compro-bante
de pago; este requerimiento es
obligatorio desde el 01.01.13, mediante
la modificación efectuada por el artículo
2º del Decreto Legislativo Nº 11121.
Esta normativa establece el que el Costo
Computable de los bienes enajenados,
comprende el costo de adquisición,
producción o construcción o, en su caso,
el valor de ingreso al patrimonio o valor
en el último inventario determinado
conforme a ley, más los costos posteriores
incorporados al activo de acuerdo con las
normas contables, ajustados de acuerdo
a las normas de ajuste por inflación con
incidencia tributaria, según corresponda.
En ningún caso los intereses formarán
parte del costo computable.
1 Norma publicada el 29.06.12.
Además, define los componentes del
costo computable de la siguiente manera:
i) Costo de adquisición: la contrapres-tación
pagada por el bien adquirido,
y los costos incurridos con motivo
de su compra tales como: fletes, se-guros,
gastos de despacho, derechos
aduaneros, instalación, montaje,
comisiones normales, incluyendo las
pagadas por el enajenante con motivo
de la adquisición de bienes, gastos
notariales, impuestos y derechos pa-gados
por el enajenante y otros gastos
que resulten necesarios para colocar
a los bienes en condiciones de ser
usados, enajenados o aprovechados
económicamente.
ii) Costo de producción o construc-ción:
El costo incurrido en la produc-ción
o construcción del bien, el cual
comprende: los materiales directos
utilizados, la mano de obra directa y
los costos indirectos de fabricación o
construcción.
iii) Valor de ingreso al patrimonio: el
valor que corresponde al valor de
mercado de acuerdo a lo establecido
en la presente ley, salvo lo dispuesto
en el siguiente artículo.
b. Deducción de costos o gasto rela-cionados
a activos inmovilizados
Según lo establece el artículo 23º del
Reglamento del TUO de la Ley del IR, la
inversión en bienes de uso cuyo costo
por unidad no sobrepase de un cuarto
(1/4) de la UIT, a opción del contribu-yente,
podrá considerarse como gasto
del ejercicio en que se efectúe.
Esta normativa brinda al contribuyente la
opción de establecer un monto mínimo
respecto del costo del activo (por unidad)
a fin de efectuar el reconocimiento del
bien como COSTO o como GASTO; per-mitiéndose
la deducción de dicho importe
de decidir reconocerlo como gasto.
La norma en mención aclara además que
dicha opción no será aplicable cuando los
referidos bienes de uso, formen parte de
un conjunto o equipo necesario para su
funcionamiento; refiriéndose claramente
a los costos posteriores; en ese sentido, el
contribuyente no podrá ejercer esta op-ción,
debiendo registrar el costo posterior
como un ACTIVO.
c. Depreciación y su deducción
El artículo 38º de la Ley del Impuesto a la
Renta señala que el desgaste o agotamien-to
que sufren los bienes del activo fijo que
los contribuyentes utilicen en negocios,
industria, profesión u otras actividades
productoras de rentas gravadas de tercera
categoría, se compensará mediante la
deducción por las depreciaciones admi-tidas
en esta ley, debiendo computarse
anualmente.
El artículo 22º del Reglamento de la Ley
del Impuesto a la Renta, brinda las pautas
para la deducción de la depreciación tri-butaria,
la misma que incide en la deter-minación
del IR anual y son los siguientes:
- Los edificios y construcciones solo se-rán
depreciados mediante el método
de línea recta, a razón de 5 %2 anual.
- Los demás bienes afectados a la
producción de rentas gravadas de
la tercera categoría, se depreciará
aplicando los porcentajes máximos
establecidos en el artículo 22º del
Reglamento de la Ley del Impuesto a
la Renta.
- La depreciación aceptada tributa-riamente,
es aquella contabilizada
dentro del ejercicio gravable en los
libros y registros contables, siempre
que no exceda los porcentajes máxi-mos
establecidos por cada unidad
del activo fijo, sin tener en cuenta el
método de depreciación aplicado por
el contribuyente.
- La depreciación se computará a
partir del mes en que los bienes sean
utilizados en la generación de rentas
gravadas.
- Los costos posteriores introducidas por
el arrendatario en un bien alquilado,
en la parte que el propietario no se
encuentre obligado a reembolsar,
serán depreciadas por el arrendatario
con el porcentaje correspondiente a
los bienes que constituyen los costos
posteriores. Si al devolver el bien por
terminación del contrato aún existiera
un saldo por depreciar, el integro de
dicho saldo se deducir en el ejercicio
en que ocurra la devolución.
- Si los bienes depreciables quedarán
fuera de uso u obsoleto3, el contri-buyente
podrá optar por:
a. Seguir depreciándolo anualmente
hasta la total extinción de su valor
aplicando los porcentajes de de-preciación
permitidos; o
b. Dar de baja al bien por el valor
aún no depreciado a la fecha en
que el contribuyente lo retire de
su activo fijo.
El desuso o la obsolescencia deberán estar
2 Porcentaje vigente a partir del 10.07.11, modificado mediante art.
5º del D.S. Nº 136-2011-EF.
3 Artículo 43º del TUO de la Ley del IR.

Alicia cerna rodriguez

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