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Curso novedades fiscales 2013

La Ley 16/2012 introduce un nuevo régimen de actualización de balances que permite a las empresas actualizar el valor de determinados activos para compensar la depreciación monetaria. La actualización está sujeta a un gravamen del 5% y permite amortizar fiscalmente el incremento de valor. Se requiere elaborar un balance específico de actualización con efectos retroactivos desde enero de 2013. El gravamen único se devenga con la aprobación del balance por el órgano competente.

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Novedades Fiscales 2013 César Acosta, Marta Esteban, Domingo Domínguez Santa Cruz de Tenerife, 20 de febrero de 2013
ÍNDICE ■ Consideraciones previas ■ La actualización de balances ■ Novedades en el IS ■ Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Novedades fiscales Canarias ■ Nuevo Reglamento de facturación ■ Ley de Prevención del Fraude Fiscal ■ Nuevo régimen fiscal de las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario (SOCIMIS) ■ Normas en tramitación: Ley de Emprendedores 2
CONSIDERACIONES PREVIAS ■ La Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica, introduce diversas modificaciones de gran relevancia en el ámbito tributario, tales como: ■ El nuevo régimen de la actualización de balances, cuyo ámbito de aplicación se extiende a los sujetos pasivos del IRPF, IS y del IRNR. ■ El nuevo régimen de las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario. ■ Asimismo, la Ley 17/2012, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 2013, introduce las siguientes modificaciones en el ámbito del IS y del IRPF que serán objeto de análisis a continuación: ■ Limitación a las amortizaciones fiscalmente deducibles. ■ Nuevo régimen de tributación en el IRPF: ■ Tributación de las ganancias patrimoniales con un período de generación inferior a un año. ■ Tributación de los premios derivados del juego. ■ Deducción por inversión en vivienda habitual. ■ Indemnizaciones por despido o cese del trabajador. ■ Por otra parte, serán objeto de análisis las principales novedades introducidas en el ámbito del Impuesto General Indirecto Canario, con especial atención a los nuevos supuestos de inversión del sujeto pasivo en los casos de contratas o subcontratas de obra. ■ Adicionalmente, abordaremos las novedades incorporadas en el ámbito de los tributos cedidos a la Comunidad Autónoma de Canarias por la Ley de Presupuestos de la Comunidad Autónoma de Canarias. ■ Por último, analizaremos las modificaciones introducidas por la Ley de Prevención del Fraude Fiscal. 3
Novedades Fiscales 2013. Ley 16/2012, de 27 de diciembre ACTUALIZACIÓN DE BALANCES 4
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances ■ Regulación: Artículo 9 de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica. ■ Justificación de la medida: Según la Exposición de motivos de la Ley, la misma tiene como principal objetivo “los efectos positivos que puede generar en el ámbito empresarial, al favorecer tanto la financiación interna como el mejor acceso al mercado de capitales (…). Esta actualización monetaria de valores contables, que cuenta con diversos antecedentes normativos, incorpora técnicas de actualización ya conocidas y conlleva una carga fiscal reducida.” ■ Principales características: ■ Se permite a las empresas actualizar el valor de determinados activos de sus balances a través de la aplicación de determinados coeficientes que compensen el efecto de la depreciación monetaria que pueden haber experimentado los mencionados activos ■ La actualización tiene como límite el valor de mercado de los activos - Para la determinación del valor de mercado de los elementos patrimoniales que sean objeto de actualización deberán seguirse criterios objetivos (Consulta número 1 del BOICAC 28 en relación con la actualización de balances del ejercicio 1996) ■ El aumento de valor tiene como contrapartida una cuenta de reservas especial que formará parte de los fondos propios de la compañía: Reserva de Revalorización. ■ La actualización estará sujeta a un gravamen único del 5% 5
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances ■ El incremento neto de valor de los activos tendrá plenos efectos en el IS, IRPF y/o IRNR ■ Principal ventaja fiscal: posibilidad de amortizar el incremento neto de valor de los activos actualizados durante el tiempo que reste para completar la vida útil - Se aplican las normas correspondientes a las ampliaciones, renovaciones, o mejoras - La amortización será efectiva desde del periodo impositivo que se inicie a partir del 1 de enero de 2015 ■ Ámbito de aplicación ■ Sujetos pasivos del IS - Grupos de Consolidación Fiscal: La actualización se aplicará a nivel individual ■ Sujetos pasivos del IRPF que realicen actividades económicas ■ Sujetos pasivos del IRNR con establecimiento permanente 6
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances ■ Activos susceptibles de actualización: ■ Elementos del inmovilizado material e Inversiones inmobiliarias que estén situados en España y/o en el extranjero ■ Se permite expresamente: - La aplicación en el caso de elementos del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias adquiridos en régimen de arrendamiento financiero. - Acuerdos de concesión registrados como inmovilizado intangible por las empresas concesionarias. ■ La actualización deberá afectar a la totalidad de los elementos registrados en el balance - Con posibilidad de optar por los inmuebles de forma independiente para cada uno de ellos (en este caso deberá distinguirse además entre el valor del suelo y de la construcción) - Límite de la actualización del conjunto de los elementos del inmovilizado material: Valor de mercado. - La norma sólo lo requiere afectación a una actividad económica para actualizaciones en sede del IRPF ■ Únicamente afectará a elementos que fiscalmente no hayan sido amortizados en su totalidad. ■ Los elementos objeto de actualización deberán figurar en el primer balance cerrado con posterioridad a la entrada en vigor de la Ley 16/2012 (con carácter general, balance cerrado a 31 de diciembre de 2012). 7
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances ■ La actualización no resultará de aplicación a elementos que no hayan estado previamente registrados en el balance de la entidad ni a la eliminación de pasivos inexistentes. ■ La actualización deberá realizarse elemento por elemento. ■ Se requiere información diferenciada en relación con la fecha y el valor de adquisición de cada uno de ellos (ver Resolución de la DGT 614/1997 (en la que se analizaba un supuesto similar en relación con la actualización de balances correspondiente al ejercicio 1996) ■ Identificación de la reserva de revalorización por elemento actualizado. ■ Plazo de las operaciones de actualización: ■ Deberán llevarse a cavo entre la fecha de cierre del balance y el día en que termina el plazo para su aprobación (conforme a la norma mercantil de aplicación). ■ Consulta ICAC nº 5 (BOICAC 92/2012): - El sujeto que desee acogerse a la actualización sólo podrá hacerlo en tiempo y forma previa elaboración de un balance “ad hoc” de actualización. - Considerando que los elementos patrimoniales cuyo valor se actualiza son los incluidos en el balance cerrado a 31 de diciembre de 2012, la actualización que apruebe el órgano societario surtirá efectos retroactivos, contables y fiscales, sin solución de continuidad, a partir de 1 de enero de 2013. ■ El balance actualizado deberá estar aprobado por el órgano social competente. 8
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances ■ Pago del gravamen único: ■ El gravamen único se exigirá sobre el saldo acreedor de la cuenta de Reservas de Revalorización ■ Será exigible en la fecha de presentación de las declaraciones IS o IRNR relativa al periodo impositivo al que corresponda el balance en el que consten las operaciones de actualización ■ En el caso del IRPF, será exigible en la fecha de presentación de la declaración correspondiente al ejercicio 2012 ■ El gravamen se autoliquidará con la presentación de las mencionadas declaraciones del IS, IRPF o IRNR ■ La presentación de la declaración fuera de plazo invalidará las operaciones de actualización. ■ Consulta BOICAC 92/2012: El gravamen único se reconocerá en el ejercicio 2013, cuando el órgano competente apruebe el balance de actualización ■ El importe del gravamen único del 5%: ■ No tendrá la consideración de cuota del IS, IRPF o IRNR ■ No será gasto fiscalmente deducible ■ Se cargará directamente contra la cuenta especial de reserva de revalorización ■ Tendrá la consideración de deuda tributaria. ■ Está pendiente la aprobación del modelo específico para realizar en ingreso del gravamen único 9
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances ■ Cálculo del importe de la actualización ■ Misma mecánica que la prevista para los supuestos de aplicación de la corrección monetaria (artículo 15.9 del TRLIS) ■ Los coeficientes de actualización son los mismos que los aplicables para transmisiones realizadas en períodos impositivos iniciados durante 2012. ■ Los coeficientes se aplicarán: - Sobre el precio de adquisición o coste de producción del elemento del inmovilizado, atendiendo al año de adquisición o producción. - El coeficiente aplicable a las mejoras será el correspondiente al año en que se hubiesen realizado. - Sobre las amortizaciones contables correspondientes al precio de adquisición o coste de producción que fueron fiscalmente deducibles, atendiendo al año en que se realizaron. ■ Una vez obtenido el precio de adquisición y las amortizaciones actualizadas, el importe de esta diferencia se minora en el anterior valor neto contable del elemento patrimonial 10
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances ■ Cálculo del importe de la actualización ■ A dicho resultado se aplicará, si procede, un coeficiente de endeudamiento: PN _______________________________________________ PN + Pasivo Total – Dchs. de Crédito + Tesorería ■ Las anteriores magnitudes serán, a elección del sujeto pasivo, las correspondientes al tiempo de tenencia del elemento patrimonial o las de los cinco ejercicios anteriores a la fecha del balance de actualización (si este último plazo fuese menor) ■ El coeficiente no se aplicará cuando resulte superior a 0,4. ■ Transmisiones de elementos objeto de actualización: ■ Transmisiones que generan una plusvalía: para el cálculo de la plusvalía se tomará como valor fiscal de adquisición el resultante de las operaciones de actualización - La aplicación del régimen para supuestos en los que se vayan a transmitir los inmuebles objeto de la actualización en el corto plazo no parece recomendable por el efecto de la aplicación del mecanismo de la corrección monetaria. ■ Las pérdidas originadas en la transmisión o deterioros de valor de los elementos patrimoniales actualizados se minorarán (vía ajuste extracontable positivo), a los efectos de su integración en la base imponible, en el importe del saldo de la reserva especial correspondiente a dichos elementos - Dicho saldo de la reserva se convertirá en disponible 11
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances 12
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances ■ La actualización de balances: Consulta DGT de 7 de febrero de 2013 ■ En el caso de que se opte por la aplicación del régimen de la actualización de balances, las sociedades deberán elaborar un balance “ad hoc” específico y distinto del correspondiente al ejercicio 2012. - En el caso de Grupos de consolidación fiscal el balance deberá elaborarse tanto por la entidad dominante, como por las dependientes. ■ Características del balance de actualización “ad hoc” - Debe tener la misma fecha de cierre que el balance de las cuentas anuales del ejercicio que sirve de referencia para realizar las operaciones de actualización de balances. - Deberá ser objeto de aprobación por el órgano competente. - Debe ser incorporado a la declaración correspondiente al gravamen único que debe satisfacerse con ocasión de la actualización de balances. ■ Devengo e ingreso del gravamen único - El gravamen único del 5% se devengará con ocasión de la probación de balance ad hoc por parte del órgano competente. - Deberá autoliquidarse e ingresarse junto con la declaración del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2012. 13
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances ■ La actualización de balances: Consulta DGT de 7 de febrero de 2013 ■ Efectos contables y fiscales de la actualización: - La elaboración del balance ad hoc no supone que la actualización de balances deba reflejarse en las Cuentas Anuales del ejercicio 2012. - De este modo, los efectos contables de la actualización y, por tanto, su incorporación a las Cuentas Anuales, se producirá en el ejercicio 2013, con la aprobación del balance ad hoc por parte del órgano competente. ● La DGT manifiesta que la actualización tendrá efectos contables con carácter retroactivo desde el 1 de enero de 2013, siguiendo la Consulta del ICAC número 5 de diciembre de 2012. - Los efectos fiscales de la actualización se producirán igualmente a partir del 1 de enero de 2013, teniendo en cuenta los efectos contables. 14
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances ■ La Reserva de Revalorización ■ La reserva de revalorización se configura como una reserva indisponible, cuya finalidad natural es que forme parte de los fondos propios de la sociedad a largo plazo. ■ Indisponibilidad durante los 3 primeros años desde la presentación de la declaración - Es el plazo del que dispone la Administración Tributaria para comprobar las operaciones de actualización y el saldo de la cuenta de reserva especial - Excepciones: ● Separación de los socios o accionistas ● Eliminación de la reserva como consecuencia de operaciones de reestructuración empresarial a las que resulte de aplicación el régimen fiscal especial establecido en el Capítulo VIII del Título VII del TRLIS ● Aplicación del saldo de la cuenta de reserva especial en virtud de un imperativo legal ■ Disponibilidad limitada (tras la comprobación por parte de la Administración Tributaria, o transcurrido el plazo de 3 años anteriormente señalado) - El saldo de la Reserva de Revalozación podrá destinarse a: ● Eliminación de resultados contables negativos ● Ampliación de capital 15
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances ■ Disponibilidad de la reserva para su distribución - Transcurridos 10 años a partir de la fecha del balance en el que se realizaron las operaciones de actualización la reserva especial puede destinarse a reservas de libre disposición - No obstante lo anterior, la reserva especial no podrá ser objeto de distribución hasta que los elementos patrimoniales actualizados estén totalmente amortizados, se hayan transmitido o dado de baja en el balance - La distribución de la reserva dará derecho a la aplicación de la DDI prevista en el artículo 30 del TRLIS ● ¿También aplicable en los supuestos de transmisión de acciones? Sí, según DGT 1187/2000, entre otras, para actualización del ’96 con misma redacción que la actual. ■ El incumplimiento de las reglas relativas a la indisponibilidad de la reserva especial determinará la integración del referido saldo en la base imponible del período impositivo en el que se produzca la aplicación, no pudiendo compensarse dicho saldo con bases imponibles negativas de períodos impositivos anteriores. - La transmisión de los elementos patrimoniales objeto de actualización antes del transcurso del plazo de 10 años no conlleva la posibilidad de distribución de la reserva disponible. - La liquidación y disolución de la sociedad dentro del plazo de 10 años de indisponibilidad de la reserva supone el incumplimiento de dicho período de mantenimiento y, con ello, la necesaria integración de la reserva como ingreso en la base imponible del IS. 16
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances ■ Menciones obligatorias en la Memoria de las Cuentas Anuales. ■ De acuerdo con la Consulta del ICAC nº 5, el procedimiento a seguir por las sociedades de capital será el siguiente: - En el ejercicio 2013, dentro del plazo legal previsto, el Consejo de Administración formulará las cuentas anuales del ejercicio 2012, sin incluir en el balance la rectificación de valores, pero informando en la memoria de la situación en que se encuentra el proceso de actualización. - En el ejercicio 2013, la Junta General aprobará las cuentas anuales del ejercicio 2012, sin incluir la actualización, y aprobará también la correspondiente actualización. - En las cuentas anuales de 2013, el importe de la Reserva de revalorización se mostrará en una partida con el adecuado desglose. Asimismo en la Memoria deberán especificarse los criterios para la dotación de la cuenta de fondos propios denominada “Reserva de revalorización Ley 16/2012, de 27 de diciembre”. ■ En las Memorias de las CCAA correspondientes a los ejercicios en los que los elementos actualizados formen parte del Activo de la entidad, deberán incluirse las siguientes menciones: - Criterios empleados para la actualización, con indicación de los elementos patrimoniales afectados - Importe de la actualización de los distintos elementos actualizados del balance y efecto de la actualización sobre las amortizaciones. 17
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances ■ Menciones obligatorias en la Memoria de las Cuentas Anuales. - Movimientos de la reserva de revalorización y explicación, en su caso, de la causa justificativa de su variación ■ El incumplimiento de las referidas obligaciones podrá ser sancionado con: - Multa pecuniaria fija de 200 euros por cada dato omitido durante los cuatro primeros años en los que no se cumpla la obligación - Multa pecuniaria fija de 1000 euros por cada dato omitido durante los siguientes años con el límite del 50% del saldo total de la reserva de revalorización ■ Si se produce un incumplimiento sustancial de las obligaciones de información, se integrará la totalidad del saldo de la reserva de revalorización en la base imponible del período impositivo más antiguo de los no prescritos, no pudiendo compensarse el saldo con bases imponibles negativas de períodos impositivos anteriores. 18
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances ■ Ejemplo actualización de balances: ■ La compañía “INMA, S.A.” adquirió en el año X1 unas instalaciones por importe de 20.000 €. Su vida útil se fijó en 10 años y se optó por un sistema de amortización lineal. La empresa desea acogerse al mecanismo de la actualización de balances. Los coeficientes de actualización, que desarrolla la Ley de Presupuestos, son los siguientes: Año Coeficiente X1 1,3 X2 1,2 X3 1,1 X4 1 El proceso de actualización se realizará a finales del año X4. Los saldos que presentan las cuentas relativas a la instalación de la sociedad serán los siguientes: Instalaciones técnicas: 20.000 Amortización acumulada: 8.000 Para revalorizar el activo se multiplica el precio de adquisición del mismo por el coeficiente del año en el que se adquirió y las cantidades dotadas a la amortización por los coeficientes de los años en que han sido efectuadas. 19
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances El importe del activo revalorizado será: 20.000 x 1,3 = 26.000 Para actualizar la amortización se desarrollará la siguiente tabla: Año Amortización Coeficiente Amortización realizada actualizada X1 2.000 1,3 2.600 X2 2.000 1,2 2.400 X3 2.000 1,1 2.200 X4 2.000 1 2.000 Total 8.000 9.200 Una vez realizada la actualización, el asiento a realizar será el siguiente: Concepto Debe Haber Instalaciones técnicas (222) 6.000 Amortizac. Acumulada 1.200 Reserva de Revalorización 4.800 20
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances ■ Sobre el saldo acreedor de la cuenta de “Reserva de Revalorización” derivado de las operaciones de actualización de los elementos patrimoniales, se cargará el gravamen único del 5%. - Para las sociedades con ejercicio coincidente con el año natural, la fecha límite será el 25 de julio de 203. Movimientos contables Debe Haber Mayor valor del activo XX Reserva de revalorización XX Reserva de revalorización XX Hacienda pública acreedora XX 21
Novedades Fiscales 2013: Actualización de balances ■ Valoración de la actualización de balances ■ Será necesario comparar las ventajas obtenidas con la actualización respecto del coste del gravamen único del 5%. ■ Condicionantes: - Naturaleza contable y antigüedad de los activos. - Nivel de endeudamiento de la entidad. - Valor de mercado de los activos. - Destino de los inmuebles. - Proyecciones futuras. 22
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES 23
Novedades Fiscales 2013 Ley 17/2012, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado LIMITACIONES A LA DEDUCIBILIDAD DE LAS AMORTIZACIONES DEL INMOVILIZADO 24
Novedades Fiscales 2013: Limitaciones deducibilidad amortizaciones del inmovilizado ■ Con efectos para los periodos impositivos que se inicien en 2013 y 2014. ■ Limitación de la deducción de la amortización contable: ■ Inmovilizado material, intangible, inversiones inmobiliarias y la que proceda según el régimen especial de contratos de arrendamiento financiero. ■ Límite: 70 % de la amortización contable que hubiera resultado fiscalmente deducible de acuerdo con los apartados 1 y 4 del artículo 11 del TRLIS. ■ La amortización contable que no resulte deducible por aplicación de esta limitación: ■ No tendrá la consideración de deterioro. ■ Podrá deducirse a partir del primer periodo impositivo que se inicie dentro del año 2015, de forma lineal durante el plazo de 10 años o durante la vida útil del elemento patrimonial, a opción del sujeto pasivo. 25 25
Novedades Fiscales 2013: Limitaciones deducibilidad amortizaciones del inmovilizado ■ Quedan excluidas de la aplicación de esta limitación: ■ Las entidades de reducida dimensión (en adelante, ERD), que seguirán pudiendo deducir sus amortizaciones sin limitación. ■ Tienen la consideración de ERD aquellas cuyo importe neto de la cifra de negocios en el ejercicio inmediato anterior sea inferior a 10 millones de euros. - No obstante, sí se les aplicará esta limitación a las entidades que hubieran dejado de cumplir los requisitos para ser ERD y continúen aplicando este régimen durante los tres periodos impositivos siguientes. ■ Elementos patrimoniales que hayan sido objeto de un procedimiento específico de comunicación o de autorización por parte de la Administración Tributaria, en relación con su amortización. 26 26
REFORMAS FISCALES DE 2012: Seguimiento y actualización OTRAS NOVEDADES RELATIVAS AL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES (RECORDATORIO) 27
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidas tributarias de carácter temporal Limitaciones a la compensación de Bases Imponibles Negativas ■ Se restringe la compensación de BINs para los períodos 2011 a 2013: El RDL 9/2011 estableció limites a la compensación de BIN procedentes de ejercicios anteriores, en función del importe neto de la cifra de negocios durante los doce meses anteriores a la fecha de inicio del periodo impositivo, así se limita al 75% o 50% de la BI previa a la compensación, en función de la cifra de negocios y con efectos en un principio, para los periodos impositivos iniciados dentro de los años 2011, 2012 y 2013. 28
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidas tributarias de carácter temporal ■ Por su parte, el Real Decreto-Ley 20/2012, de 13 de julio, limita aún más esta compensación, en relación con los sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones haya superado 20 millones de euros durante los doces meses anteriores a la fecha en que se inicien los períodos iniciados dentro de 2012 ó 2013, quedando de la siguiente manera: ■ Limitación al 50% de la base imponible si el INCN en los doce meses anteriores se encuentra entre 20 y 60 millones de euros. ■ Limitación al 25% de la base imponible si el INCN en los doce meses anteriores es de 60 millones de euros o superior - Relevancia de las deducciones en cuota y los métodos para reducir la base imponible del ejercicio - Efectos en los pagos fraccionados (no aplicación de deducciones en los mismos) 29
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidas tributarias de carácter temporal ■ Medidas tributarias de carácter temporal. Aplicables exclusivamente para los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2012 y 2013. ■ Deducción fiscal del fondo de comercio. ■ Reducción del porcentaje de deducción fiscal del fondo de comercio oneroso (12.6 LIS) y de fusión (89.3 LIS) del 5% al 1%, en línea con la modificación de la amortización del fondo de comercio por adquisición de entidades no residentes por el RDL 9/2011. ■ Cuestiones/Dudas prácticas: - ¿Ampliación del plazo de compensación una vez excedido el plazo de 20 años?. - No limitación en caso de deterioro (V1544-09 y V1227-10). 30
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidas tributarias de carácter temporal ■ Limitación a la aplicación de deducciones por reinversión y fomento de actividades: ■ Límite de las deducciones sobre la cuota íntegra previstas en el Capítulo IV del Titulo VI del TRLIS: - Antes: 35% de la cuota íntegra minorada en las deducciones para evitar la doble imposición, bonificaciones y deducción por reinversión. - 2012 y 2013: 25% de la cuota íntegra minorada en las deducciones para evitar la doble imposición y bonificaciones. - El límite se aplicará igualmente a la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios. - El límite para las deducciones en Canarias, por lo tanto, pasa del 70% al 60%. ■ Límites en deducción por I+D: - Antes: límite del 60% por gastos e inversiones que excedan del 10% de la cuota íntegra minorada en deducciones por doble imposición y bonificaciones. - 2012 y 2013: límite del 50%. ■ Deducciones no aplicadas por insuficiencia de cuota: - Antes: 10 años inmediatos y sucesivos (15 para I+D+t). - Ejercicios iniciados a partir de 1-1-2012: 15 años (18 años para I+D+i). Modificación indefinida 31
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidas tributarias de carácter temporal ■ El Real Decreto-Ley 20/2012 establece que para los periodos iniciados en 2012 y 2013, el límite máximo de la deducción fiscal correspondiente al inmovilizado intangible con vida útil indefinida (artículo 12.7 del TRLIS), se reduce al 2% anual. ■ Se modifica el apartado 1 de la DA 12ª de la Ley del IS (DF 3ª del RDL 20/2011), extendiendo al periodo impositivo 2012 la aplicación del tipo superreducido del Impuesto sobre Sociedades del 20% a las entidades: ■ Cuyo importe neto de la cifra de negocios en el periodo sea inferior a 5 millones de euros ■ Tengan una plantilla media en el periodo inferior a 25 empleados ■ Creen o mantengan empleo (tomando como referencia la plantilla media de los doce meses anteriores al inicio del primer periodo impositivo iniciado a partir del 1 de enero de 2009) ■ Se incrementa del 19% al 21% el porcentaje de retención e ingreso a cuenta general del IS desde el 1 de enero 2012 y hasta el 31 de diciembre de 2013 32
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidas tributarias de carácter temporal ■ Deducción por gastos de formación profesional para habituar a los empleados en la utilización de las nuevas tecnologías de la comunicación y de la información, cuando su utilización sólo pueda realizarse fuera del lugar y horario de trabajo. ■ Salvo posible ampliación del plazo en futuros cambios normativos (se había aprobado esta medida sólo para los gastos e inversiones efectuados durante los años 2007, 2008, 2009, 2010 y 2011). ■ Se prorroga para el año 2012 la aplicación de la deducción prevista en el artículo 40 del TRLIS, según la DF 2ª.Tercero.Uno.1.b) del RD-Ley 20/2011. 33
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidas tributarias de carácter indefinido Ampliación plazo compensación BINs ■ Ampliación del plazo de compensación de BINs en el Impuesto sobre Sociedades que pasa a ser de 18 años (en lugar de 15 años) a partir del ejercicio 2012, para la generalidad de los sujetos pasivos. ■ La ampliación de plazo de compensación se aplicará igualmente a aquellas BINs que estén pendientes de compensar al inicio del periodo impositivo que comience a partir del 1 de enero de 2012. 34
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidas tributarias de carácter indefinido ■ Medidas tributarias de carácter permanente. Aplicables a los períodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2012. ■ Limitación deducibilidad gastos financieros por adquisiciones intragrupo (14.1.h LIS): ■ No deducibilidad de gastos financieros: - Derivados de deudas con entidades del grupo en el sentido del 42 Código Comercio, y - destinados a la realización de determinadas operaciones: ● a la adquisición, a otras entidades del grupo, de participaciones en el capital o fondos propios de cualquier tipo de entidades, o ● a la realización de aportaciones al capital o fondos propios de otras entidades del grupo ■ “Salvo que el sujeto pasivo acredite que existen motivos económicos válidos para la realización de dichas operaciones”. 35
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidas tributarias de carácter indefinido ■ Esquema de funcionamiento: MATRIZ MATRIZ HOLANDA HOLANDA Préstamo 100% 100% 100% FILIAL FILIAL FILIAL ESPAÑA REINO UNIDO ESPAÑA 100% FILIAL REINO UNIDO ■ Tributación de Filial España: - Hasta RDL 12/2012: exención de los ingresos por dividendos derivados de “Filial Reino Unido” y deducibilidad de los gastos financieros satisfechos a “Matriz Holanda” por préstamo percibido para adquisición. - Tras RDL 12/2012: exención de los ingresos por dividendos y no deducibilidad de gastos financieros. 36
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidas tributarias de carácter indefinido ■ Ejemplos de motivos económicos válidos que permitirían la deducción de los gastos financieros intragrupo (Exposición de motivos del RDL 12/2012): - Supuestos de reestructuración dentro del grupo como consecuencia de una adquisición a terceros. - Auténtica gestión de las entidades participadas adquiridas desde el territorio español. ■ Cuestiones/Dudas prácticas: - Gastos financieros vs gastos financieros netos - Endeudamiento indirecto - Financiación no específica - Efecto grupos de consolidación fiscal 37
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidas tributarias de carácter indefinido ■ Limitación deducibilidad gastos financieros (art. 20 LIS): ■ Sustituye al anterior régimen de subcapitalización, que consistía en: - No deducibilidad gastos financieros correspondientes al endeudamiento que excediera al ratio de capital fiscal 3:1. - No aplicable con entidades vinculadas residentes en Unión Europea. ■ Nuevo régimen no aplicable a: - Entidades de crédito y aseguradoras - En el caso de filiales que no tengan la consideración de entidades de crédito o aseguradoras, el límite se calculará teniendo en cuenta exclusivamente a estas filiales. - No se aplica el límite en caso de que se produzca la extinción de la entidad, excepto: - Cuando la extinción sea consecuencia de una operación de reestructuración acogida al régimen de neutralidad fiscal. - Cuando sea consecuencia de una operación realizada dentro de un grupo fiscal y la entidad extinguida tenga gastos financieros pendientes de deducir en el momento de su integración en el grupo. 38
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidas tributarias de carácter indefinido ■ Los gastos financieros netos serán deducibles con el límite del 30% del beneficio operativo del ejercicio: - Gastos financieros netos: Exceso de gastos financieros respecto de los ingresos derivados de la cesión a terceros de capitales propios devengados en el ejercicio, excluidos los gastos financieros que no sean deducibles por corresponder a deudas intragrupo que financien la adquisición de participaciones en otras empresas del grupo. - Beneficio operativo del ejercicio: ● +/- Resultado de explotación. ● + Amortización del inmovilizado. ● - Subvenciones de inmovilizado. ● + Deterioros ● - Resultado enajenaciones de inmovilizado. ● + Ingresos por dividendos si porcentaje de participación mayor o igual al 5% o valor de adquisición mayor a 6 millones € (salvo 14.1.h). ■ En todo caso, serán deducibles gastos financieros netos del periodo impositivo por importe de 1 millón de €. - El límite se aplicará en proporción a la duración del período impositivo. En caso de períodos impositivos con una duración inferior al año el límite se ponderará atendiendo a la duración del período impositivo respecto del año. 39
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidas tributarias de carácter indefinido ■ Exceso de gastos financieros contabilizados sobre límite fiscal: - Puede deducirse en los 18 años inmediatos y sucesivos, con el mismo límite. ■ Defecto de gastos financieros contabilizados sobre límite fiscal: - Se acumula para los cinco años inmediatos y sucesivos, incrementando el límite general. ■ Grupos fiscales: - El límite del 30% se refiere al grupo fiscal. - ¿Eliminación ingresos con gastos financieros recíprocos? - Gastos financieros netos pendientes de deducir en el momento de su integración en el grupo: ● Se deducirán con el límite del 30% del beneficio operativo de la propia entidad. - Salida del grupo fiscal o extinción del mismo: ● Si existieran gastos financieros netos, mismo tratamiento que las bases imponibles negativas del grupo pendientes de compensar. 40
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidas tributarias de carácter indefinido Resolución de la DGT de 16 de julio de 2012 ■ Tras las numerosas dudas suscitadas por la normativa, la DGT emite una resolución en la que se establecen los criterios interpretativos que deben seguirse en cuanto a la deducibilidad de los gastos financieros. ■ Gasto financiero neto: resultado de la diferencia entre los gastos financieros e ingresos financieros. ■ Concepto de gasto financiero - Serán los derivados de deudas con terceros o entidades del grupo, tales como: ● Intereses de obligaciones y bonos ● Intereses de deuda ● Dividendos de acciones o participaciones que sean pasivos financieros ● Intereses por descuentos y operaciones de “factoring” - No se incluyen los (i) gastos que se incorporen al valor de activos, ni (ii) los derivados de la actualización de provisiones. ■ Concepto de ingreso financiero - Serán los derivados de valores representativos de deuda e ingresos de créditos ■ Asimismo analiza determinados supuestos específicos de gastos e ingresos financieros que no se contabilizan como tales (deterioro de valor de créditos, diferencias de cambio, cuentas en participación, entre otros). 41
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidas tributarias de carácter indefinido Resolución de la DGT de 16 de julio de 2012 ■ Concepto de beneficio operativo De acuerdo con el art. 20 LIS el beneficio operativo es el resultado de eliminar del resultado de explotación la amortización del inmovilizado, la imputación de subvenciones, y el resultado por enajenaciones del inmovilizado. A este respecto, la DGT aclara lo siguiente en cuanto a la determinación del beneficio operativo: - En el caso de entidades holding no deben añadirse dos veces los dividendos procedentes de la participación en las filiales. - Exclusión de dividendos de entidades adquiridas con deudas que no dan derecho a la deducción de gastos financieros (art. 14.1. h) LIS). ■ Aprovechamiento futuro de gastos financieros netos no deducidos o del beneficio operativo no aprovechado - Los gastos financieros que no hayan sido objeto de deducción podrán deducirse en los períodos impositivos que concluyan en los 18 años inmediatos y sucesivos. - La DGT considera que el orden en dichos ejercicios posteriores será el siguiente: ● En primer lugar, se deducirán los gastos financieros netos del propio período impositivo ● E segundo lugar, si no se ha excedido del límite del 30% del beneficio operativo o del millón de Euros en el período, en su caso, podrán aprovecharse hasta alcanzar dicho límite aquellos gastos financieros que no se dedujeron por ser superiores al 30% del beneficio operativo en que se devengaron. 42
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidas tributarias de carácter indefinido Resolución de la DGT de 16 de julio de 2012 - En el caso de que los gastos financieros netos no alcanzaran el límite del 30% del beneficio operativo, la diferencia entre el límite citado y los gastos financieros se adicionará al citado límite respecto de la deducción de gastos financieros netos en períodos futuros. ● Podrá aprovecharse esta diferencia dentro de los cinco años siguientes, adicionalmente al límite del propio período y con posterioridad a éste. ● Si los gastos financieros no alcanzan el límite del millón de Euros, la diferencia con dicha cantidad no puede aprovecharse en ejercicios futuros. ■ Reglas específicas para grupos de consolidación fiscal - Para la determinación de los gastos financieros y del beneficio operativo se tendrán en cuenta las eliminaciones e incorporaciones que correspondan. - Si los gastos financieros superan el límite del 30% del beneficio operativo y del millón de euros, la parte no deducible deberá distribuirse entre las entidades del grupo, siguiendo las siguientes reglas: ● Se distribuirá sólo entre aquellas entidades en las que a nivel individual sus gastos financieros netos excedan de los límites individualmente considerados. ● Si los gastos financieros netos del grupo no deducibles superan a los de cada entidad, el exceso se distribuirá entre todas las entidades, en proporción a sus gastos financieros. - En caso de incorporación al grupo fiscal, los gastos financieros pendientes de deducir serán deducibles con un doble límite: el del grupo fiscal y el individual. - En caso de que una entidad abandone el grupo fiscal o se extinga el grupo, cada entidad asumirá el derecho a la deducción de aquellos gastos que no se hayan deducido y les hayan sido imputados, así como aquella parte de los beneficios que no hayan aprovechado. 43
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidas tributarias de carácter indefinido ■ Ejemplo práctico limitaciones a la deducibilidad de financieros: CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS 2012 CÁLCULO DEL BENEFICIO OPERATIVO: Importe neto de la cifra de negocios 80 Resultado de explotación 23 Aprovisionamientos -15 Eliminaciones/Adiciones: Gastos de personal -30 Amortizaciones 10 Amortizaciones -10 Imputación subvenciones -3 Imputación subvenciones 3 Deterioro y resultado por inmovilizado 5 Deterioro y resultado por inmovilizado -5 Dividendos participada 100% 6 Resultado de explotación 23 Total beneficio operativo 41 Ingresos financieros* 8 Gastos financieros** -22 CÁLCULO DE LOS GASTOS FINANCIEROS NETOS: Resultado financiero -14 Gastos financieros 22 Resultado antes de impuestos 9 Gastos financieros no deducibles 14.1.h -2 Ingresos financieros cesión terceros -2 *Desglose del saldo: Total gastos financieros netos 18 B Dividendos participada 100% 6 Intereses banco 2 LÍMITE FISCAL DEDUCIBILIDAD GASTOS FINANCIEROS NETOS Total ingresos financieros 8 30% beneficio operativo 12,3 A **Desglose del saldo: BASE IMPONIBLE DEL EJERCICIO 2012 Gastos financieros grupo adquisición filial 2 Resultado antes de impuestos 9 Resto gastos financieros 20 Gastos financieros netos no deducibles 5,7 A-B Total gastos financieros 22 Gastos financieros grupo no deduibles 2 Total base imponible 16,7 44
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidas tributarias de carácter indefinido ■ Derogación de la libertad de amortización: ■ Derogación de la LA con efectos desde el 31-3-2012: - Aplicable a inversiones puestas a disposición del sujeto pasivo hasta el 30 de marzo de 2012. - Sigue vigente la LA para empresas de reducida dimensión (artículo109 LIS), vinculada al mantenimiento de empleo. ■ Régimen transitorio: - Ejercicios iniciados en 2012 y 2013: ● Si la LA pendiente de aplicación procede del RDL 6/2010 (mantenimiento de empleo): límite del 40% de la BI previa a su aplicación y a la compensación de BINs. ● Si la LA pendiente de aplicación procededel RDL 13/2010 (sin mantenimiento de empleo): límite del 20% de la BI previa a su aplicación y a la compensación de BINs. ● Si se conserva LA pendiente de los dos tipos, aplica el límite del 40%, entendiéndose aplicada primero la procedente del RDL 6/2010. No obstante, la LA aplicada derivada del RDL 13/2010, no podrá exceder del 20% de la BI del periodo menos lo aplicado por la LA del RDL 6/2010. - 2014 y en adelante: ● Sin limitación. - Inversiones en curso a 31-3-2012: ● Aplicable la LA con los límites anteriores, siempre que el plazo de ejecución de las obras o proyectos de inversión requiera un plazo superior a dos años entre “la fecha de encargo o inicio de la inversión y la fecha de su puesta a disposición o en funcionamiento”. 45
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidas tributarias de carácter indefinido ■ Ejemplo de los nuevos límites de la LA para 2012 y 2013: 2012 2013 2014 Base imponible previa 8 8 8 Límite 40% LA mant. empleo 3,2 3,2 N/A Límite 20% resto LA 1,6 1,6 N/A LA 2010 aplicada -3,2 -0,8 0 LA 2011 aplicada 0 -0,8 -0,4 LA 2012 aplicada 0 0 -4 Base imponible ejercicio 4,8 6,4 3,6 2011 2012 2013 2014 Final Ejercicio 2010 (mantenimiento empleo) 4 -3,2 -0,8 0 0 Ejercicio 2011 (no mantenimiento empleo) 2 0 -0,8 -1,2 0 Inversiones 2012 hasta 30-3-2012 4 0 0 -4 0 Total libertad de amortización pendiente 10 -3,2 -1,6 -5,2 0 46
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidas tributarias de carácter indefinido ■ Conforme con lo dispuesto en la DA 16ª del TRLIS aprobada por la DF 1ª del RD- Ley 18/2012, de 11 mayo, a partir del 12/05/2012 se establece una exención del 50% para las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de bienes inmuebles urbanos que tengan la condición de activos no corrientes, que se adquieran entre el 12/05/2012 y el 31/12/2012. 47
Novedades Fiscales 2013 Ley 17/2012, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado NUEVAS NORMAS DE TRIBUTACIÓN EN EL IRPF 48
Novedades Fiscales 2013: Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Las principales novedades son: ■ Ganancias patrimoniales generadas en menos de un año: A partir de 1 de enero de 2013, las alteraciones patrimoniales se clasifican en 3 categorías: ■ Las no derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales ■ Las derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales adquiridos o de mejoras realizadas en dichos elementos con más de un año de antelación a la transmisión, o de derechos de suscripción de valores adquiridos con la misma antelación ■ Las anteriores pero generadas en un año o menos ■ Únicamente las indicadas en el segundo apartado, formarán parte de la base del ahorro, es decir, tributarán a los tipos fijos de gravamen del 21%, 23% y 27%. El resto de alteraciones se integrará en la base imponible general, tributando al tipo marginal 49 49
Novedades Fiscales 2013: Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Esta modificación va acompañada de un cambio en el régimen de integración y compensación de rentas: ■ Las alteraciones generadas en un período de hasta un año pasan a integrarse con aquellas que no deriven de la transmisión o mejora de elementos patrimoniales ■ Si tras dicha integración resulta un saldo negativo, su importe se compensará con el saldo positivo resultante de la integración y compensación de los rendimientos e imputaciones de rentas hasta un 10% (antes era un 25%) de dicho saldo positivo. ■ Por otra parte, se establece un régimen transitorio de compensación de las pérdidas patrimoniales de los años 2009 a 2012 (DT séptima, apartados 5 y 6): ■ Las pérdidas patrimoniales generadas en un plazo no superior a un año no prescritas y pendientes de compensación, se pueden seguir compensando con el saldo positivo de las ganancias y pérdidas patrimoniales del ahorro. ■ Las pérdidas no derivadas de transmisiones de elementos patrimoniales se pueden compensar con los rendimientos e imputaciones de renta de la base general con el límite anterior del 25% del saldo positivo resultante de la integración y compensación de dichos rendimientos e imputaciones. 50
Novedades Fiscales 2013: Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Tributación de determinados premios del juego Con efectos desde 1 de enero de 2013 queda suprimida la exención aplicable a las ganancias obtenidas de los premios y loterías (Loterías y apuestas del Estado, las CCAA, la ONCE, la Cruz Roja, etc.). Se crea, paralelamente, un gravamen especial para: ■ Los premios de loterías y apuestas organizadas por la Sociedad Estatal Loterías y Apuestas del Estado, por lo órganos o entidades de las Comunidades Autónomas y a los derivados de los sorteos de la Cruz Roja y de los juegos autorizados a la ONCE; y ■ Los premios de loterías, apuestas y sorteos organizados por organismos públicos o entidades que realicen actividades de carácter social o asistencial sin ánimo de lucro de otros Estados de la UE o del Espacio Económico Europeo. Se trata de un gravamen exigible por décimo, fracción o cupón premiado a los premios superiores a 2.500 euros y sólo por la parte que exceda de este importe. Si la apuesta es inferior a 0,50 euros, la cuantía exenta máxima se reducirá proporcionalmente. La base imponible es el importe del premio no exento. En caso de premios en especie, la base imponible será el valor de mercado del premio, minorado en el ingreso a cuenta y en el importe exento de 2.500 euros. La cuota será el resultado de aplicar a la base imponible un tipo del 20%, menos las retenciones e ingresos a cuentas practicados. En este sentido, los premios estarán sometidos a retención o ingreso a cuenta a un tipo del 20%. 51
Novedades Fiscales 2013: Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Asimismo, los sujetos estarán obligados a presentar una autoliquidación por el gravamen especial, salvo que el premio sea inferior al importe exento o se haya practicado retención o ingreso a cuenta por el pagador. El pasado 30 de enero fue publicada en el BOE la Orden HAP/70/2013, que aprobaba precisamente el modelo 230 "Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas e Impuesto sobre la Renta de no Residentes: Retenciones e ingresos a cuenta del Gravamen Especial sobre los premios de determinadas loterías y apuestas; Impuesto sobre Sociedades: Retenciones e ingresos a cuenta sobre los premios de determinadas loterías y apuestas. Autoliquidación" y el modelo 136 "Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas e Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Gravamen Especial sobre los Premios de determinadas Loterías y Apuestas. Autoliquidación“. El gravamen, que se devenga cuando se satisfaga o abone el premio, no resultará de aplicación a los premios derivados con anterioridad a 1 de enero de 2013. ■ Finalmente, con efectos 1 de enero de 2012, se modifica el apartado relativo a las pérdidas derivadas del juego, permitiéndose a partir de ahora computar las pérdidas en el juego con el límite de las ganancias obtenidas. 52
Novedades Fiscales 2013: Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Deducción por inversión en vivienda habitual ■ A partir de 1 de enero de 2013 se suprime la deducción por inversión en vivienda habitual. ■ No obstante, se establece un régimen transitorio de deducción por inversión en vivienda habitual (DT 18ª) para los contribuyentes que con anterioridad a 1 de enero de 2013 hubieran: - I. Adquirido su vivienda habitual - II. Satisfecho cantidades para su construcción - III. Satisfecho cantidades para obras de rehabilitación o ampliación de la vivienda habitual - IV. Satisfecho cantidades para obras e instalaciones de adecuación de la vivienda habitual de las personas con discapacidad. - En estos dos últimos casos, las obras deberán estar terminadas antes de 1 de enero de 2017. ■ En todo caso, para poder aplicar el régimen transitorio de deducción se exige que los contribuyentes hayan aplicado la deducción por dicha vivienda en un período devengado antes de 1 de enero de 2013, salvo que no la hayan podido aplicar todavía porque el importe invertido en la misma no haya superado el importe exento por reinversión o las bases efectivas de deducción de viviendas anteriores. ■ Por último, los contribuyentes que con anterioridad a 1 de enero de 2013 hayan depositado cantidades en cuentas viviendas destinadas a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual, siempre que en dicha fecha no hubiera transcurrido el plazo de 4 años desde la apertura de la cuenta, podrán sumar a la cuota líquida estatal y autonómica devengadas en el ejercicio de 2012 las deducciones practicadas hasta el ejercicio 2011 sin intereses de demora. 53
Novedades Fiscales 2013: Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Tributación de las indemnizaciones por despido o cese A partir de 1 de enero de 2013 se endurece la tributación de las indemnizaciones por despido o cese de “cuantía muy elevada”, afectando tanto en la tributación de sus perceptores como en la de los pagadores de las correspondientes indemnizaciones, que sean sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades. ■ En el Impuesto sobre Sociedades del pagador Serán no deducibles los gastos derivados de la extinción de la relación laboral, común o especial, o de la relación mercantil (administradores o miembros del Consejo de Administración), que excedan, para cada perceptor, del importe de 1,000,000 de euros, o en caso de resultar superior, del importe que esté exento en el IRPF, aún cuando se satisfagan en varios períodos impositivos. De este modo: ■ Si la indemnización exenta para un determinado perceptor es superior a 1.000.000 de euros y asciende, por ejemplo, a 1.500.000 euros, y se satisface una indemnización de 2.000.000 de euros, será deducible el gasto sólo hasta el importe de 1.500.000 euros exento, siendo el resto no deducible. ■ Si la indemnización exenta es inferior a 1.000.000 de euros, pero la indemnización satisfecha efectivamente es superior a dicho importe, será deducible el gasto hasta 1.000.000 de euros, siendo el exceso no deducible. 54
Novedades Fiscales 2013: Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ En el IRPF del perceptor En caso de rentas irregulares, se modifica el tratamiento de las indemnizaciones estableciéndose que en caso de cese de la relación laboral o mercantil, la reducción del 40% se aplica de la siguiente forma: ■ Se mantiene como regla general, que dicha reducción podrá aplicarse sobre un máximo de 300.000 euros anuales. ■ Si la indemnización está comprendida entre 700.000,01 euros y 1.000.000 de euros, la reducción del 40% se aplicará sobre la cantidad que resulte de minorar 300.000 euros en la diferencia entre la cuantía del rendimiento y 700.000 euros. ■ Si la cuantía de la indemnización fuera igual o superior a 1.000.000 de euros, no podrá aplicarse la reducción. ■ Estas reducciones no resultarán aplicables a los rendimientos del trabajo que deriven de extinciones producidas con anterioridad a 1 de enero de 2013. 55
Novedades Fiscales 2013: Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Valoración en la cesión del uso de vivienda ■ La cesión de uso de vivienda se ha valorado a los efectos de su consideración como retribución en especie hasta la fecha por el 5% o el 10% del valor catastral de la vivienda con el límite del 10 % de las restantes retribuciones del trabajo. ■ A partir de 1 de enero de 2013 esta regla de valoración solo será aplicable a los casos en que la vivienda sea propiedad del pagador. ■ En el resto de los casos, la retribución en especie se valorará por el coste para el pagador (incluyendo los tributos que graven la operación), sin que, además, esa valoración pueda ser inferior a la que hubiera correspondido de aplicarse la regla anterior correspondiente a viviendas propiedad del pagador. ■ No obstante lo anterior, durante 2013 podrá seguir aplicándose la normativa anterior para aquellas viviendas que no sean propiedad del pagador pero en las que la entidad empleadora ya viniera cediendo su uso con anterioridad al 4 de octubre de 2012. 56
Novedades Fiscales 2013: Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Obligación de imputar las aportaciones a los compromisos por pensiones ■ Determinadas contribuciones o aportaciones satisfechas por los empresarios para hacer frente a los compromisos por pensiones son de imputación voluntaria, permitiendo la falta de imputación que los trabajadores no tributen por este tipo de rentas en tanto no perciban las correspondientes prestaciones. ■ Concretamente, la imputación es voluntaria en el caso de contratos de seguro colectivo distintos de los planes de previsión social empresarial, exigiéndose únicamente que la decisión que se adopte se mantenga respecto del resto de primas que se satisfagan hasta la extinción del contrato de seguro. Es obligatoria, en los contratos de seguro de riesgo salvo que se cubran conjuntamente las contingencias de jubilación y de fallecimiento o incapacidad. ■ A partir de 1 de enero de 2013 la imputación será siempre obligatoria por el importe que exceda de 100.000 euros anuales por el contribuyente, respecto del mismo empresario, salvo en los seguros colectivos contratados en el marco de despidos colectivos. ■ No operará esta modificación para contratos de seguro colectivos contratados con anterioridad a 1 de diciembre de 2012 siempre que: - Figuren primas de importe determinado expresamente - Su importe anual supere el límite de 100.000 euros 57
Novedades Fiscales 2013: Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Coeficientes de actualización del valor de adquisición para transmisiones de inmuebles Los coeficientes de actualización de valor de adquisición aplicables en el cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial correspondiente a las transmisiones de bienes inmuebles no afectos a actividades económicas para 2013 son: Año de Coeficiente Año de Coeficiente adquisición adquisición 1994 y anteriores 1,3167 2004 1,1489 31/12/1994 y 1,3911 2005 1,1263 1995 1996 1,3435 2006 1,1042 1997 1,3167 2007 1,0826 1998 1,2912 2008 1,0614 1999 1,2680 2009 1,0406 2000 1,2436 2010 1,0303 2001 1,2192 2011 1,0201 2002 1,1952 2012 1,0100 2003 1,1719 2013 1,0000 58
Novedades Fiscales 2013: Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Otras novedades en el IRPF: ■ Se extiende para el ejercicio 2013 la vigencia de la reducción del rendimiento neto de actividades económicas por creación o mantenimiento de empleo. ■ Esta reducción, del 20% de rendimiento neto positivo declarado, es aplicable a los contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de negocios para el conjunto de sus actividades es inferior a 5 millones de euros y con una plantilla media inferior a 25 empleados, cuando mantengan o creen empleo. ■ Asimismo se mantiene para 2013 el tratamiento de los gastos e inversiones para habituar a los empleados en la utilización de las nuevas tecnologías de la comunicación y de la información, considerándose gastos de formación y generando rentas no sujetas en el IRPF. 59
Novedades Fiscales 2013: Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Se incrementa para el periodo comprendido desde 1 de enero 2012 y hasta 31 de diciembre de 2013: ■ Los tipos impositivos establecidos en los artículos 19.2 y 25.f de la Ley del IRNR aplicables a los dividendos, intereses y ganancias patrimoniales que pasan del 19% vigente hasta el 31 de diciembre de 2011 al 21% ■ El tipo impositivo general aumenta del 24% al 24,75%, para los rendimientos obtenidos por no residentes sin establecimiento permanente 60
Novedades Fiscales 2013 NOVEDADES FISCALES CANARIAS 61
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (I) ■ Como novedad, el artículo 17.Cinco de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica, introduce, al igual que ya se había aprobado a efectos del IVA, un nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo (letra h) del artículo 19.1.2º de la Ley del IGIC, en los siguientes términos: “2.º Excepcionalmente, se invierte la condición de sujeto pasivo en los empresarios o profesionales y, en todo caso, en los entes públicos y personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales, para quienes se realicen las operaciones sujetas a gravamen en los siguientes supuestos: (…) h) Cuando se trate de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, así como las cesiones de personal para su realización, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones. Lo establecido en el párrafo anterior será también de aplicación cuando los destinatarios de las operaciones sean a su vez el contratista principal u otros subcontratistas en las condiciones señaladas”. 62 62
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (II) ■ El objetivo es evitar comportamientos fraudulentos en los que el IGIC no se ingresa en la Hacienda Pública (aplazamiento o concurso) pero sí se deduce por el destinatario. ■ Entrada en vigor: 28 de diciembre de 2012. ■ Para analizar el alcance de la norma y los requisitos en orden a su adecuado cumplimiento: - Consulta Vinculante DGT Ministerio (V2583-12) de 27 de diciembre de 2012: análisis detallado en el ámbito del IVA, que podría extrapolarse al ámbito del IGIC. - A efectos del IGIC, recientemente la DGT de Canarias ha evacuado dos Consultas Vinculantes, de fecha 23 de enero y 1 de febrero de 2013 63 63
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (III) ■ Requisitos: - Subjetivos: destinatario empresario o profesional y, en todo caso, entes públicos y personas jurídicas, con independencia de que actúen o no como empresarios o profesionales. En IVA, el destinatario debe actuar siempre con la condición de empresario o profesional. - Objetivos: ● Objeto: urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones. ● Naturaleza jurídica: ejecuciones de obra (con o sin aportación de materiales), incluida la cesión de personal para su realización. ● Que deriven de contratos formalizados directamente entre el promotor y el contratista, alcanzando, en su caso, a toda la cadena de subcontratación. 64 64
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (IV) ■ Concepto general de empresario o profesional (art. 5.4 b) de la LIGIC) En todo caso, quienes lleven a cabo la urbanización de terrenos y la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones para su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque se realicen ocasionalmente. ■ Urbanizador de terrenos como empresario o profesional: desde que le son imputados los costes de urbanización en forma de derramas, con el fin de afectar el suelo resultante a una actividad empresarial o profesional (intención de venta, adjudicación o cesión de los terrenos que se urbanizan). ■ Promotor de edificaciones: - Propietario de los inmuebles que construye (promotor-constructor) o contrata la construcción (promotor) de los mismos para destinarlos a la venta, el alquiler o el uso propio. - Concepto de promotor según Ley 38/1999, de 5 de noviembre, de Ordenación de la Edificación. ■ La consulta V2583-12 prevé que si el promotor no es sujeto pasivo, ello no impide que pueda aplicar la regla de ISP a los servicios prestados al/los contratistas principales por los sucesivos subcontratistas. 65 65
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (V) ■ Las personas físicas, las asociaciones, las cooperativas y las demás entidades “sin ánimo de lucro” deben comunicar de forma expresa y fehaciente al contratista principal que están adquiriendo el bien o servicio en su calidad de empresario o profesional. ■ Esta comunicación no es necesaria si no actúan con dicho carácter (no aplicación de la regla de ISP). ■ Urbanización de terrenos ■ Delimitación negativa del concepto de edificación del artículo 5º.5 de la Ley del IGIC. ■ Las obras se realicen en el marco de un proceso de urbanización - Delimitación positiva: Actuaciones para dotar a terreno de elementos previstos por legislación urbanística (acceso rodado, abastecimiento y evacuación de aguas, suministro de energía eléctrica, etc) para servir a la edificación que sobre ellos vaya a existir (referencia a la Ley del Suelo). 66 66
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (VI) - Delimitación negativa: Estudios previos (doctrina de la DGT). No en curso de urbanización hasta que no se inicien sobre el mismo la ejecución de las obras. ■ Concepto de construcción. Quedan excluidas las operaciones de mantenimiento, reparación y conservación, salvo que participen del concepto de rehabilitación. ■ Concepto de rehabilitación (artículo 10º.1.22) LIGIC): La propiedad del inmueble es independiente (i.e obras a realizar por el arrendatario). ■ Fuera de este objeto y, aún cuando se realicen ejecuciones de obra, no aplica la regla de ISP ■ Comunicación expresa y fehaciente por el contratista principal o los sucesivos subcontratistas destinatarios al prestador del servicio que los mismos se integran en el marco de un contrato principal que tiene por objeto la urbanización de terrenos y/o de construcción o rehabilitación de edificaciones. ■ Aclaraciones ■ No aplica ISP en contratos de conservación y mantenimiento de carreteras, salvo que este contrato pueda considerarse que participa del objeto anterior. ■ La regla de ISP se extiende a los trabajos –ejecuciones de obra- que se deriven directamente del contrato principal en período de garantía tras la entrega de la obra final (reparación de humedades, alicatados, trabajos similares, etc). 67 67
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (VII) ■ Concepto de Ejecución de obra. Interpretación en términos de derecho comunitario (similar al arrendamiento de obra en derecho nacional) ■ C-139/84. La ejecución de obra implica la obtención de un bien distinto a los bienes que se hayan utilizado para su realización, y ello tanto si la operación es calificada de entrega de bienes como de prestación de servicios. ■ Artículo 1544 C Civil y jurisprudencia del Tribunal Supremo ■ Distinto del mero suministro de materiales, alquileres, prestaciones de servicios en las que no existe la obtención de un bien distinto, etc. ■ Contratos mixtos. Aplicación de la regla de ISP si la prestación de servicios se enmarca en la ejecución de obra. Criterio del TJUE del concepto de accesoriedad (prestación única versus prestaciones diferenciadas) ■ Cesiones de personal  Para la realización de operaciones que tengan la naturaleza jurídica de ejecuciones de obra que tengan el objeto antes expuesto. ■ Aclaración  Procede ISP en la cesión de personal que los socios de una UTE o AIE efectúen a favor de estas entidades siempre que éstas realicen ejecuciones de obra en el marco de los contratos con el objeto antes definido (urbanización de terrenos y/o construcción o rehabilitación de edificaciones) 68 68
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (VIII) ■ Devengo (destinatario no AAPP) ■ Ejecuciones de obra con aportación de materiales (entregas o prestaciones). Puesta a disposición del dueño de la obra (expresa o tácita, parcial o total) - La mera expedición de certificaciones de obra no determina per se la puesta a disposición, salvo que de las relaciones contractuales se derive lo contrario. ■ Ejecuciones de obra sin aportación de materiales. Cuando se presten o ejecuten las operaciones gravadas. ■ Pago anticipado. Supuestos particulares (endoso, descuento, pignoración, pagarés, confirming). ■ Devengo. Destinatario AAPP. Momento recepción. Artículo 235 LCSP ■ Supuesto de no recepción por razones excepcionales (ocupación o puesta en servicios para el uso público) ■ No resulta de aplicación la regla de ISP a las ejecuciones de obra devengadas con anterioridad (aún por pago anticipado) y sí a las devengadas a partir de 28 de diciembre de 2012 (inclusive). ■ Delimitación momento del devengo ■ Reglas anteriores. ■ Supuesto habitual: Pagos efectuados por confirming no vencidos a 28 de diciembre de 2012 pero sí anticipada financiación al proveedor ■ Rectificación de las facturas expedidas y efectos de los importes de IGIC cobrados. Devolución o pago a cuenta de futuras certificaciones. 69 69
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (IX) ■ La aplicación de la regla de inversión de sujeto pasivo debe identificarse en las facturas que documenten las operaciones (artículo 6 Reglamento de facturación) ■ Identificación del NIF del destinatario ■ Mención “inversión del sujeto pasivo” (hasta 31 de diciembre de 2012, se hacía constar que el sujeto pasivo del impuesto es el destinatario de la operación) ■ La factura expedida, con cumplimiento de los requisitos, es el documento justificativo del derecho a la deducción del “IGIC autorrepercutido” para el destinatario ■ A estos nuevos supuestos le resulta de aplicación la infracción y la sanción prevista en el artículo 63 de la Ley del IGIC. ■ En relación con la aplicación de esta regla, la consulta prevé expresamente como elemento a tomar en consideración para apreciar “diligencia” para exonerar la imposición de sanciones la recepción por el destinatario de una comunicación expresa y fehaciente sobre el objeto del contrato principal. 70 70
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Otras modificaciones en el IGIC: ■ Concepto de entrega de bienes: - Se amplía el concepto de entrega de bienes a “las aportaciones no dinerarias efectuadas por los sujetos pasivos del IVA y del IGIC de elementos de su patrimonio empresarial o profesional, no solo a sociedades o comunidades de bienes, sino también a cualquier otro tipo de entidades”. - Se aclara que se califica como entrega de bienes la adjudicación de inmuebles promovidos por comunidades de bienes a sus comuneros en proporción a su participación (hasta ahora, la jurisprudencia del Tribunal Supremo consideraba que no existía tal hecho imponible). ■ Hecho imponible: se elimina la excepción de la incompatibilidad existente entre el IGIC y el ITP-AJD en los supuestos de transmisión de valores a los que resulte de aplicación el artículo 108 de la LMV. ■ Se modifican reglas de localización de algunas entregas de bienes. De este modo, se entenderán realizadas en Canarias: - Las entregas de bienes muebles corporales que deban ser objeto de expedición o transporte, cuando tal expedición o transporte se inicie en Canarias. - Las entregas de bienes objeto de instalación o montaje que se ultime en Canarias cuando: ● Los bienes entregados queden inmovilizados. ● Su coste exceda del 15% de la contraprestación total de la entrega de los bienes instalados. 71 71
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Se incluyen nuevas reglas de localización en entregas de bienes. De este modo, se entenderán realizadas en Canarias: - Las entregas de bienes a pasajeros a bordo de un buque o de un avión, cuando el lugar de inicio y finalización se encuentre en Canarias. - Las entregas de gas natural mediante redes situadas en Canarias, de electricidad y de calor o frío, cuando se efectúen a un empresario o profesional revendedor que tenga la sede de su actividad económica, un establecimiento permanente o su domicilio en Canarias y dichas entregas tengan por destinatario dichos lugares. ■ Nuevas reglas de devengo en el IGIC ■ Entregas de bienes Tipo de operación Devengo Contratos de venta con pacto de reserva de dominio Puesta a disposición Arrendamiento-venta Puesta a disposición Arrendamiento con cláusula de transferencia de la propiedad Puesta a disposición vinculante entre ambas partes ■ Prestaciones de servicios en las que se cumplan las siguientes condiciones: 31 de diciembre de cada año por la parte proporcional - Plazo superior a un año - Destinatario sea sujeto pasivo - No hayan pagos anticipados Excepción: en las ejecuciones de obra con aportación de materiales, el devengo se producirá con la puesta a disposición al dueño de la obra. 72 72
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Ejecuciones de obra con o sin aportación de materiales: cuando los destinatarios sean las Administraciones Públicas: El devengo se producirá en el momento de su recepción. ■ Operaciones de tracto sucesivo: como excepción a la regla general en el momento de la exigibilidad: 31 de diciembre de cada año por la parte proporcional - Cuando no se haya pactado precio o, - Cuando habiéndose pactado no se haya determinado el momento de su exigibilidad o, - Cuando su exigibilidad sea superior a 1 año  Base imponible  Se completa la regla general estableciendo que la base estará formada por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo “procedente del destinatario o de terceras personas”.  Se consideran subvenciones vinculadas al precio las subvenciones establecidas en función del número de unidades entregadas o del volumen de servicios prestados cuando se determinen con anterioridad a la realización de la operación. 73 73
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Base Imponible: ■ Se incluirían como parte de la contraprestación: - El importe de los envases y embalajes, incluso los susceptibles de devolución, cargado a los destinatarios de la operación. - El importe de las deudas asumidas por el destinatario de las operaciones sujetas como contraprestación total o parcial de las mismas. ■ Deber de fijar el importe de la contraprestación si éste no fuera conocido en el momento del devengo, sin perjuicio de su posterior rectificación. ■ Se introducen reglas especiales: - Operaciones con constraprestación no dineraria y - Operaciones con bienes o servicios de distinta naturaleza ■ En la base imponible de las operaciones en las que la norma establece reglas especiales se deberá, en cuanto proceda, aplicar los componentes de la regla general. 74 74
Novedades Fiscales 2013: Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Introducción de medidas en relación con la morosidad: ■ En operaciones a plazo bastará con instar el cobro (vía reclamación judicial o requerimiento notarial) de uno de los plazos para poder rectificar la base imponible. ■ Los destinatarios que no actúen como empresarios o profesionales y cuyas facturas hayan sido rectificadas por impago, no serán deudores del Impuesto en caso de pago parcial o total a posteriori. 75 75
Novedades Fiscales 2013: Decreto 27/2013, de 17 de enero, por el que se modifica el Decreto 268/2011, de 4 de agosto, por el que se aprueba el Reglamento de gestión de los tributos derivados del Régimen Económico y Fiscal de Canarias ■ Las principales modificaciones introducidas por el Decreto 27/2013, de 17 de enero son: ■ En relación con la autoliquidación periódica, se establece en el artículo 57.7 del Reglamento de gestión que la misma será única para cada empresario o profesional en cada período de liquidación, salvo en supuestos determinados, entre los cuales se incluye como novedad (desde el 01/01/2013) la declaración de concurso, en cuyo caso, y respecto al período de liquidación en que se haya declarado, han de presentarse 2 autoliquidaciones: (i) En una de las autoliquidaciones deberá declararse las cuotas devengadas con anterioridad a la declaración de concurso, en la que deberán deducirse las cuotas soportadas con anterioridad a la declaración del mismo y pendiente de deducir y aplicarse obligatoriamente la totalidad de los saldos acumulados a compensar de períodos de liquidación anteriores a la declaración de concurso. (ii) En la otra autoliquidación deberá declararse las cuotas devengadas con posterioridad a la declaración de concurso. 76
Novedades Fiscales 2013: Decreto 27/2013, de 17 de enero, por el que se modifica el Decreto 268/2011, de 4 de agosto, por el que se aprueba el Reglamento de gestión de los tributos derivados del Régimen Económico y Fiscal de Canarias ■ En cuanto a la obligación de presentar la autoliquidación ocasional (modelo 412), el Reglamento de gestión establece la obligación de presentar las mismas por los empresarios o profesionales no establecidos en Canarias que realicen entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto por las que no se produzcan la inversión del sujeto pasivo (artículo 19.1.2ª Ley 20/1991). Pues bien, como novedad desde el 30/01/2013 se establece la no obligación de presentar el modelo 412 para aquellos empresarios o profesionales no establecidos que realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al tipo cero, salvo que pretendan la devolución de las cuotas del IGIC soportadas 77
Novedades Fiscales 2013: Ley de Presupuestos Comunidad Autónoma de Canarias ■ Modificación de los tipos de gravamen del ITP-AJD introducida por la Disposición Final Tercera de la Ley 10/2012, de 29 de diciembre, de Presupuestos Generales de la Comunidad Autónoma de Canarias para 2013 ■ Con efectos desde el 1 de enero de 2013. ■ Modificación en los tipos de gravamen aplicables en la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas: ■ Nuevo tipo impositivo del 7% para los siguientes supuestos: - Otorgamiento de concesiones administrativas, así como en las transmisiones y constituciones de derechos sobre las mismas, actos y negocios administrativos equiparados a concesiones administrativas, siempre que tengan por objeto bienes inmuebles radicados en la Comunidad Autónoma de Canarias. En caso de que tengan por objeto bienes muebles, el tipo aplicable sería del 5,5 %. - En los expedientes de dominio, actas de notoriedad o actas complementarias de documentos públicos a que se refiere el Título VI de la Ley Hipotecaria y las certificaciones expedidas para inscripción de inmuebles propiedad del Estado, la provincia, el municipio, las Corporaciones de derecho público y la Iglesia. - Transmisión de bienes inmuebles realizada por subasta judicial, administrativa o notarial (hasta ahora el tipo general del 6,5%). 78 78
Novedades Fiscales 2013: Ley de Presupuestos Comunidad Autónoma de Canarias ■ Nuevo tipo impositivo del 5,5% para la transmisión de bienes muebles y semovientes, así como en la constitución y cesión de derechos reales sobre los mismos, excepto los derechos reales de garantía (hasta el 31 de diciembre de 2012 se aplicaba un 4%). ■ Se mantiene, con carácter general: - El tipo del 6,5% para la transmisión de bienes inmuebles, así como la constitución y cesión de derechos reales que recaigan sobre los mismo, excepto los derechos reales de garantía. - El tipo del 1 % en el caso de constitución de opciones de compra sobre bienes inmuebles. ■ La aplicación de los nuevos tipos impositivos se entenderá sin perjuicio de la aplicación de los tipos de gravamen reducidos en los casos en los que sea procedente. ■ Modificación en los tipos de gravamen aplicables en la modalidad de Actos Jurídicos Documentados: ■ Con carácter general, se mantiene el tipo impositivo del 0,75% aplicable a los documentos notariales. ■ Como novedad, se introduce un tipo impositivo del 1% a aquellas operaciones que estuviesen sujetas al IGIC. 79 79
Novedades Fiscales 2013: Impuesto de la Comunidad Autónoma de Canarias sobre el Impacto Medioambiental Causado por los Grandes Establecimientos Comerciales ■ A día de hoy, no se han realizado las gestiones oportunas por parte de la Administración Tributaria Canaria dirigidas a constituir el Padrón de contribuyentes en el ámbito de este Impuesto, a partir de los datos que obren en poder de la Consejería competente en materia de comercio, así como los que, en su caso, puedan ser requeridos por la propia Administración. 80
Novedades Fiscales 2013 Ley 16/2012, de 27 de diciembre REGLAMENTO DE FACTURACIÓN 81
Novedades Fiscales 2013: Real Decreto 1619/2012, por el se aprueba el Reglamento que regula las obligaciones de facturación ■ Normativa aplicable a las operaciones realizadas en todo el territorio español, ya se encuentren sujetas a IVA o IGIC (DA2ª RD). ■ Entrada en vigor: 1 de enero de 2013 ■ Establecimiento de puntos de conexión (antes no regulados) para mayor seguridad jurídica: - Operación localizada en territorio de aplicación IVA/IGIC, salvo que el proveedor se encuentre establecido fuera de dicho territorio, opere la inversión de sujeto pasivo y no se haya delegado la emisión de la factura en el destinatario. - Proveedor establecido en territorio IVA/IGIC o tenga EP o, en su defecto, domicilio/residencia habitual desde el que se efectúa la operación y ésta no se entienda realizada en dicho territorio, lo cual ocurrirá en los siguientes supuestos: ● Operación sujeta en otro Estado Miembro, opere la inversión del sujeto pasivo y no se haya delegado la emisión de factura en el destinatario. ● Operación realizada fuera de la Comunidad 82 82
Novedades Fiscales 2013: Real Decreto 1619/2012 por el se aprueba el Reglamento que regula las obligaciones de facturación ■ Supuestos de expedición obligatoria de factura: ■ Mismos supuestos que el RD 1496/2003, con exclusión de la prestación de servicios financieros y de seguros, salvo que se localicen en territorio de aplicación de IVA o IGIC y queden sujetos y no exentos (NOVEDAD) ■ Supuestos de expedición de factura por terceros: ■ Mismos supuestos que el RD 1496/2003: expedición por destinatarios y mediante la contratación de terceros ■ Destinatario o tercero radicado fuera de la UE y de países con instrumentos jurídicos de asistencia mutua: no es necesaria autorización de la Administración Tributaria Canaria como hasta ahora, basta con mera comunicación previa. ■ Si el tercero es destinatario de la operación, se exige: - Acuerdo previo entre las partes - Procedimiento de aceptación de las facturas que decidan las partes - Obligación del destinatario de remitir copia al empresario que realizó la operación - Expresa mención en contenido de la factura: “facturación por destinatario” 83 83
Novedades Fiscales 2013: Real Decreto 1619/2012 por el se aprueba el Reglamento que regula las obligaciones de facturación ■ NOVEDAD: Sustitución de los tiques por las FACTURAS SIMPLIFICADAS Objetivo: establecer un sistema armonizado de facturación en la UE y promover y facilitar el funcionamiento de PYMES y profesionales. Dos tipos de facturas: la completa u ordinaria y la simplificada ■ Supuestos de expedición (optativos) de facturas simplificadas: ■ Importe de la operación inferior a 400 € (IGIC incluido) ■ Facturas rectificativas ■ Actuales supuestos autorizados para expedición de tiques, siempre que el importe de la operación no supere los 3.000 € (IGIC incluido) ■ Cuando se autorice por la Administración Tributaria Canaria (a partir 1 de enero de 2013) 84 84
Novedades Fiscales 2013: Real Decreto 1619/2012 por el se aprueba el Reglamento que regula las obligaciones de facturación ■ Contenido factura simplificada: ■ Número y serie ■ Fecha de expedición ■ Datos identificativos prestador y NIF expedidor ■ Identificación del tipo de bienes entregados o servicios prestados (NOVEDAD) ■ Tipo aplicable y, opcionalmente, expresión “IGIC incluido” (NOVEDAD) ■ Contraprestación total ■ Fecha de devengo si no coincide con expedición (NOVEDAD) ■ Menciones específicas: operación exenta, inversión sujeto pasivo, etc. (NOVEDAD) ■ Posibilidad de habilitar el derecho de la deducción del IGIC: menciones adicionales. ■ En los casos en que las prácticas comerciales o administrativas del sector de actividad de que se trate o por las condiciones técnicas de expedición no se puedan incluir todos los datos, la Administración Tributaria Canaria podrá autorizar la eliminación de menciones obligatorias o exigir la inclusión de menciones adicionales. 85 85
Novedades Fiscales 2013: Real Decreto 1619/2012 por el se aprueba el Reglamento que regula las obligaciones de facturación Contenido facturas Contenido facturas Contenido tiques RD Contenido facturas Contenido facturas RD 1496/2003 RD 1619/2012 1496/2003 simplificadas simplificadas (art. 31) Número y serie Número y serie Número y serie Número y serie (*) Número y serie(*) Fecha expedición Fecha expedición Fecha expedición Fecha expedición Datos identificativos de Datos identificativos de Datos identificativos Datos identificativos del Datos identificativos del prestador y destinatario prestador y destinatario del prestador prestador prestador NIF expedidor NIF expedidor NIF expedidor NIF expedidor NIF expedidor NIF destinatario en supuestos NIF destinatario en supuestos NIF destinatario tasados tasados Domicilio de prestador y Domicilio de prestador y Domicilio de prestador y destinatario destinatario1 (1) destinatario Identificación del tipo de Identificación del tipo de Descripción de la operación Descripción de la operación bienes entregados o bienes entregados o servicios prestados servicios prestados Datos necesarios para Datos necesarios para determinar la base imponible, determinar la base imponible, incluyendo precio unitario y incluyendo precio unitario y descuentos descuentos Tipo aplicado y, también Tipo aplicado y, también Tipo aplicado o "IGIC Tipo impositivo Tipo impositivo opcionalmente "IGIC opcionalmente "IGIC incluido" incluido" (*) incluido"(*) Cuota Cuota Contraprestación total Contraprestación total (*) Cuota Fecha de devengo si no Fecha de devengo si no Fecha devengo si no coincide Fecha devengo si no coincide coincide con la de coincide con la de con la de expedición con la de expedición expedición (*) expedición (*) Menciones específicas Menciones específicas Menciones específicas(*) Menciones específicas(*) 86 86
Novedades Fiscales 2013: Real Decreto 1619/2012 por el se aprueba el Reglamento que regula las obligaciones de facturación MENCIONES ESPECÍFICAS FACTURAS RD 1496/2003 RD 1619/2012 Operación exenta (1) Operación exenta (1) Operación no sujeta Operación con inversión del sujeto pasivo Operación con inversión del sujeto pasivo Facturación por destinatario Medios de transporte nuevos Medios de transporte nuevos Operaciones triangulares (intermediario) Régimen de agencias de viaje (2) Régimen de agencias de viaje (2) Régimen especial de bienes usados objetos de arte y Régimen especial de bienes usados objetos de arte y colección colección Comerciante minorista Comerciante minorista AIEM incluido (3) AIEM incluido (3) En caso de aplicación de la exención establecida en el art. 25 de la Ley 19/1994, se deberá incluir (1) mención "Operación exenta art. 25 de la Ley 19/1994". Las operaciones exentas realizadas por entidades de la Zona Especial Canaria se documentarán en factura haciendo constar la mención "Operación exenta art. 47 de la Ley 19/1994". (2) Lossujetos pasivos no estarán obligados a consignar por separado en la factura que expidan la cuota repercutida, y el Impuesto deberá entenderse incluido en el precio. No obstante, se podrá hacer constar en factura, a solicitud del destinatario y bajo la denominación "cuotas IGIC incluidas en el precio", la cantidad resultante de multiplicar el precio total de la operación por 2 y dividir por 100. (3) Los sujetos pasivos por sus operaciones sujetas y no exentas de AIEM están autorizados a emitir facturas con la expresión "AIEM incluido", salvo que el destinatario exija factura para poder solicitar las correspondientes devoluciones. 87 87
Novedades Fiscales 2013: Real Decreto 1619/2012 por el se aprueba el Reglamento que regula las obligaciones de facturación ■ FACTURACIÓN ELECTRÓNICA ■ Concepto: la que haya sido expedida y recibida en formato electrónico sin necesidad de sujetarse al empleo de una tecnología determinada (NOVEDAD). ■ Consentimiento/aceptación del destinatario para su validez (se elimina la referencia a “consentimiento expreso”). ¿forma en qué debe producirse la aceptación? INFORME DGT 21/12/2012 ■ Equiparación de la factura electrónica y en papel, en ambos casos: - Deben reflejar la realidad de las operaciones y garantizar esta certidumbre durante su vigencia, sin que ello pueda suponer nuevas cargas administrativas. - Debe garantizarse su autenticidad, integridad y legibilidad por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, en particular, mediante los “controles de gestión usuales de la actividad empresarial o profesional”. - En caso de factura electrónica, la autenticidad del origen y la integridad del contenido quedarán garantizados mediante: ● Uso firma electrónica avanzada, sistema EDI o cualquier otro medio comunicado previamente a su utilización y validado por la Administración. 88 88
Novedades Fiscales 2013: Real Decreto 1619/2012 por el se aprueba el Reglamento que regula las obligaciones de facturación ■ Plazo expedición factura: ■ Momento de realización de la operación ■ Si el destinatario es empresario: hasta el día 16 del mes siguiente a la fecha de devengo del IGIC. - Se elimina el otro plazo de un mes antes regulado y la referencia se hace al mes de devengo y no al periodo de liquidación. ■ Conservación de las facturas: ■ En procedimientos de conservación se debe garantizar autenticidad del origen, integridad de su contenido y su legibilidad ■ Si se delega la conservación en un tercero radicado fuera de la UE y de países que no hayan suscrito instrumentos jurídicos de asistencia mutua: deberá comunicarse previamente a la Administración Tributaria Canaria. ■ Se extiende la obligación de conservación a otros documentos acreditativos del derecho a la deducción (los que contengan la liquidación del IGIC en las importaciones, autoliquidación del IGIC en operaciones asimiladas a la importación). 89 89
Novedades Fiscales 2013: Real Decreto 1619/2012 por el se aprueba el Reglamento que regula las obligaciones de facturación ■ Sustitución o canje de facturas simplificadas por facturas: ■ Se mantiene en términos similares a la normativa precedente la sustitución de las facturas simplificadas por facturas. ■ Régimen transitorio: - Los documentos sustitutivos expedidos conforme al Reglamento en vigor podrán sustituirse por facturas cuando el destinatario sea empresario o exija factura, dentro del plazo de los cuatro años siguientes al devengo. - No tendrán carácter de factura rectificativa. ■ Obligaciones de documentación en regímenes especiales del IGIC: ■ Se extienden expresamente las obligaciones de documentación a efectos de cualquier subvención o ayuda pública. ■ Las obligaciones de documentación son sin perjuicio de las que puedan resultar aplicables en otros ámbitos, adicionando al mercantil financiero, asegurador y subvenciones o ayudas públicas. 90 90
Novedades Fiscales 2013: Real Decreto 1619/2012 por el se aprueba el Reglamento que regula las obligaciones de facturación ■ Régimen transitorio en relación con las autorizaciones concedidas: ■ Mantendrán su vigencia con la entrada del nuevo texto reglamentario, mientras no sean expresamente revocadas. ■ Excepciones (pierden su vigencia con efecto 1 de enero de 2013): - Autorizaciones para la no consignación de los datos del destinatario no empresario. - Autorizaciones para la simplificación de las menciones obligatorias de las facturas, salvo que, en relación con la simplificación concedida, la factura contenga en todo caso: ● Fecha de expedición de la factura ● Identidad del obligado a su expedición ● Identificación del tipo de bienes o servicios prestados ● Cuota o datos necesarios para su cálculo ■ Autorizaciones para la expedición de tiques se entenderán concedidas a partir del 1 de enero de 2013 para la expedición de facturas simplificadas. 91 91
Novedades Fiscales 2013 LEY DE PREVENCIÓN DEL FRAUDE FISCAL 92
Novedades Fiscales 2013: Ley de Prevención del Fraude Fiscal ■ La limitación a los pagos e ingresos en efectivo se introduce por la Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación a la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude fiscal. ■ La limitación opera respecto de operaciones cuyo importe supere los 2.500 €. ■ La limitación se aplica en operaciones realizadas entre empresas y/o profesionales, así como las realizadas por personas físicas con empresas y/o profesionales. ■ No se aplica: - Operaciones realizadas entre particulares, - Operaciones realizadas con entidades de crédito. ■ El ámbito espacial de aplicación de la prohibición de pagos en efectivo por encima de 2.500 euros se limita al territorio español (art. 8.1 Código Civil). Por ello, las operaciones realizadas y pagadas fuera del territorio español no se encuentran afectadas por esta limitación. ■ Sanción: 25% sobre el pago en efectivo que incumpla la prohibición ■ La prohibición resulta de aplicación con efectos desde el 19 de noviembre de 2012. 93
Novedades Fiscales 2013: Ley de Prevención del Fraude Fiscal ■ Operaciones realizadas en España por un no residente: ■ El importe por el que no se puede pagar en efectivo es de 15.000 euros o su contravalor en moneda extranjera cuando el pagador es una persona física que justifique que no tiene su domicilio fiscal en España y no actúe en calidad de empresario o profesional. ■ Cuestiones prácticas de la limitación de los pagos en efectivo En el programa Informa de la página web de la Agencia Tributaria han sido publicadas diversas cuestiones de carácter práctico relativas a la aplicación de la limitación de los pagos e ingresos en efectivo. Entre las que cabe destacar la siguientes: ■ A efectos de la no aplicación de las limitaciones a los pagos e ingresos en efectivo ¿qué se entiende por entidades de crédito? El concepto de entidad de crédito se recoge en la normativa financiera. A tales efectos, tiene la consideración de entidades de crédito: - El Instituto de Crédito Oficial - Bancos - Cajas de Ahorro - Cooperativas de crédito - Establecimientos financieros de crédito 94
Novedades Fiscales 2013: Ley de Prevención del Fraude Fiscal ■ Cuestiones prácticas de la limitación de los pagos en efectivo ■ Operaciones entre particulares. - No afecta la limitación de los pagos en efectivo. ■ Facturas recapitulativas: - Si se trata de operaciones de tracto sucesivo documentadas en una factura recapitulativa se tendrá en cuenta el importe conjunto de dicha operación, aunque haya generado diversos pagos parciales. - Si se trata de operaciones distintas e independientes, el límite de 2.500 € se considerará para cada una de las operaciones. ■ Fraccionamiento del pago de una operación: - A efectos de la limitación hay que tener en cuenta el importe conjunto de la operación. ■ Pago parcial en efectivo: - Se encuentra sometida a la prohibición de los pagos en efectivo las operaciones cuyo importe supere los 2.500 €. - La prohibición de los pagos en efectivo opera cuando se paguen en efectivo operaciones por un importe superior a 2.500 €, aunque se fraccione el pago de la misma, o parte del pago se efectúe por cualquier otro medio de pago (p.e. transferencia bancaria). 95
Novedades Fiscales 2013: Ley de Prevención del Fraude Fiscal ■ Cuestiones prácticas de la limitación de los pagos en efectivo ■ Realización de varias operaciones en el mismo día: - Puede tratarse de operaciones distintas e independientes, que pueden satisfacerse en efectivo siempre que no superen los 2.500 €. - No obstante, si las operaciones se refieren a los mismos bienes o a operaciones directamente relacionadas, opera el límite a los pagos e ingresos en efectivo. ■ Operaciones entre las cooperativas y sus socios - Si se trata de operaciones distintas que tienen pagos independientes, a cada una de ellas se le aplicará el limite de 2.500 €, sin que éstas puedan fraccionarse. ■ Operaciones facturadas desde varios locales del empresario - Constituye una única operación, siempre que se trate del mismo comprador, del mismo vendedor, y del mismo contrato de suministro de bienes. 96
Novedades Fiscales 2013: Ley de Prevención del Fraude Fiscal ■ Obligación de información de bienes y derechos en el extranjero La Ley 7/2012 introduce asimismo, una nueva obligación específica de información en materia de bienes y derechos situados en el extranjero. La información, que ha de presentarse a través del modelo 720, ha de versar sobre los siguientes bienes y derechos: ■ Cuentas en entidades financieras situadas en el extranjero ■ Valores, derechos, seguros y rentas depositados, gestionados u obtenidas en el extranjero ■ Bienes inmuebles y derechos sobre bienes inmuebles situados en el extranjero. ■ El Modelo 720 ha sido aprobado por la Orden HAP/72/2013, de 30 de enero publicada en el BOE el pasado día 31 de enero de 2013. ■ Obligados a presentar dicho Modelo: las personas físicas y jurídicas residentes en territorio español, los establecimientos permanentes en dicho territorio de personas o entidades no residentes, cuando se encuentren en alguna de las siguientes circunstancias: ■ Cuando tengan obligación de informar acerca de las cuentas en entidades financieras situadas en el extranjero. ■ Cuando resulten ser titulares o titulares reales de valores o derechos representativos de la participación en cualquier tipo de entidad, valores representativos de la cesión a terceros de capitales propios, o valores aportados para su gestión o administración. ■ Cuando resulten ser titulares de acciones y participaciones en el capital social de instituciones de inversión colectiva situadas en el extranjero. ■ Cuando resulten tomadores de seguros de vida o invalidez cuando la entidad aseguradora esté situada en el extranjero. ■ Cuando sean titulares o tengan la consideración de titular real de bienes inmuebles o derechos sobre bienes inmuebles situados en el extranjero. 97
Novedades Fiscales 2013: Ley de Prevención del Fraude Fiscal ■ Obligación de información de bienes y derechos en el extranjero ■ Se exceptúa de la obligación de presentar el Modelo 720 a los siguientes sujetos y entidades: - Cuando se trate de alguna de las siguientes entidades: ● El Estado, las Comunidades Autónomas, y las entidades locales. ● Los organismos autónomos del Estado, y entidades de derecho público. ● El Banco de España, los Fondos de Garantía de depósitos, y los Fondos de Garantía de inversiones. ● Las entidades publicas encargadas de la gestión de la Seguridad Social. ● El Instituto de España y las Reales Academias Oficiales. - Cuando se trate de personas jurídicas o entidades residentes en España que tengan registrados en su contabilidad de forma individualizada los valores, derechos, seguros y rentas situadas en el extranjero. - Cuando el valor liquidativo de los valores, el valor de rescate de los seguros, o el valor de capitalización no superen el límite conjunto de 50.000 Euros. ● En el caso de superarse dicho límite, deberá informarse sobre todos los títulos, activos, valores, derechos, seguros o rentas. - 98
Novedades Fiscales 2013 Ley 16/2012, de 27 de diciembre EL NUEVO RÉGIMEN DE LAS SOCIMIS 99
Novedades Fiscales 2013: Nuevo Régimen de las SOCIMI Una de las novedades de mayor trascendencia que se incluyen en la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica, es la reforma de las denominadas Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión el Mercado Inmobiliario (en adelante, “SOCIMI”), que tiene por objeto simplificar y flexibilizar su régimen legal y fiscal y equipararlo al de otros países de nuestro entorno. Recordemos que los principales rasgos de las SOCIMI son el objeto social, consistente en el arrendamiento de bienes inmuebles de naturaleza urbana y la obligación de distribuir anualmente un porcentaje determinado de sus beneficios. El nuevo régimen fiscal de las SOCIMI también resulta aplicable a las denominadas “SOCIMI no cotizadas”, que son entidades residentes con el mismo objeto social y política de distribución de dividendos que las SOCIMI, y que están íntegramente participadas por otras SOCIMI o por REIT (Real Estate Investment Trusts) extranjeros 100 100
Novedades Fiscales 2013: Nuevo Régimen de las SOCIMI Con carácter previo al análisis de las modificaciones más importante introducidas por la DF Octava de la Ley de Medidas Tributarias, sería interesante: ■ Entender la razón de ser y el porqué de la tributación especial de los REIT ■ Y conocer los motivos por los que las “antiguas” SOCIMI se apartaban del régimen REIT tradicional. 101 101
Novedades Fiscales 2013: Nuevo Régimen de las SOCIMI ■ REIT: características generales ■ Eliminación de un nivel de tributación (se asimila a la transparencia) ■ Distribución de dividendos ■ Restricciones menores en cuanto al objeto de la inversión ■ Negociación en mercados de valores ■ Existencia de un “impuesto de entrada” en el régimen fiscal especial ■ Algunos REITs europeos : ■ Francia: Sociétés d’Invesstissements Inmobiliers Cotées (SIIC) – 2003, modificado en 2007 ■ Holanda: Fiscale Belegginggsinstelling (FBI) - 1969 ■ Reino Unido: 1 de enero de 2007 ■ Alemania: 1 de enero de 2007 ■ Italia: 1 de enero de 2007 102 102
Novedades Fiscales 2013: Nuevo Régimen de las SOCIMI ■ Sociedades anónimas cotizadas ■ Objeto social: adquisición y promoción de bienes inmuebles de naturaleza urbana para su arrendamiento ■ Se permite la inversión a través de vehículos societarios no cotizados ■ Tributación al 19% en el IS en el momento en que se distribuyan los dividendos ■ Obligación de distribuir dividendos anualmente ■ No se establece un porcentaje máximo de participación ■ Inversores: tributación de dividendos ■ Sujetos pasivos del IS: deducción del 19% ■ Sujetos pasivos del IRPF: exención ■ No residentes: exención, salvo residentes en territorios sin intercambio de información 103 103
Novedades Fiscales 2013: Nuevo Régimen de las SOCIMI ■ La configuración de las SOCIMI, como una entidad sujeta y no exenta del Impuesto sobre Sociedades, se aparta del esquema tradicional de REIT: ■ Soluciona el problema de la recaudación en el Estado donde radican los inmuebles (i.e. en el Estado fuente de las rentas) ■ Complica la aplicación de mecanismos para evitar la doble imposición internacional en los Estados de residencia de inversores no residentes y, en particular, en relación con REIT no residentes interesados en invertir en España a través de SOCIMI ■ Reacción del sector inmobiliario: ■ Fracaso de las SOCIMI: ¿momento o régimen fiscal? ■ Preocupación entre REIT extranjeros e inversores institucionales no residentes en general pues el régimen fiscal de las SOCIMI podía resultar en una doble imposición internacional 104 104
Novedades Fiscales 2013: Nuevo Régimen de las SOCIMI ■ Tributación: ■ SOCIMI: 19% ■ REIT: 0% o exento ■ Impuesto de entrada: ■ SOCIMI: no hay impuesto de entrada (cálculo lineal de plusvalías) ■ REIT: impuesto de entrada a tipos favorables ■ Integración en estructuras internacionales: ■ SOCIMI: - Posibilidad de “SOCIMI no cotizadas” a un único nivel - El impuesto a nivel de la SOCIMI dificulta los mecanismos para evitar la doble imposición internacional ■ REIT: - Posibilidad de invertir a través de vehículos societarios - Que la tributación sea sobre el no residente en vez de sobre el vehículo facilita los mecanismos para evitar la doble imposición internacional 105 105
Novedades Fiscales 2013: Nuevo Régimen de las SOCIMI Las nuevas SOCIMI ■ Ley 11/2009, de 26 de octubre: fracaso de las SOCIMI: ■ Crisis del sector inmobiliario ■ Régimen fiscal distinto al de los regímenes REIT de nuestro entorno ■ A 31-12-12: existían algunas “SOCIMI no cotizadas” y ninguna SOCIMI cotizada ■ Decisión de reactivar las SOCIMI: ■ Se incluyen las modificaciones, en principio, en el Proyecto de Ley de Flexibilización del Alquiler ■ Se traspasan, sin embargo, a la Ley de Medidas Tributarias, con el fin de no retrasar la entrada en vigor ■ El nuevo régimen de SOCIMI flexibiliza el anterior y adapta su régimen fiscal al de los REIT de nuestro entorno 106 106
Novedades Fiscales 2013: Nuevo Régimen de las SOCIMI ¿Qué estructura accionarial y de inversión pueden tener las nuevas SOCIMI? SOCIEDADES PERSONAS RESIDENTES NO RESIDENTES FÍSICAS (TB SOCIMIs) (TB REITs) RESIDENTES SOCIMI Adquisición y Promoción SOCIMI S.A./S.L. Sociedades IICI para arrendar REIT No Residentes SOCIMI NO COTIZADA 107 107
Novedades Fiscales 2013: Nuevo Régimen de las SOCIMI ¿Qué estructura accionarial y de inversión pueden tener las nuevas SOCIMI? SOCIMIs REITs SOCIMI NO COTIZADA Adquisición para arrendar 108 108
Novedades Fiscales 2013: Nuevo Régimen de las SOCIMI ¿Qué estructura accionarial y de inversión pueden tener las nuevas SOCIMIs? SOCIMIs REITs SOCIMI No Cotizada Promoción para Adquisición para arrendamiento arrendamiento 109 109
Novedades Fiscales 2013: Nuevo Régimen de las SOCIMI ¿Cuáles son los requisitos básicos de inversión? ■ Al menos el 80% de los activos de las SOCIMI deben ser: ■ Inmuebles urbanos destinados al arrendamiento ■ Terrenos para promoción de inmuebles si se inicia en los 3 años siguientes ■ Participaciones en otras SOCIMI, SOCIMI no cotizadas o IICI ■ Cómputo a nivel grupo (si la SOCIMI es dominante) y a valores de mercado ■ Mínimo 3 inmuebles y ninguno más del 40% (ELIMINADO) ■ Al menos el 80% de las rentas de las SOCIMI debe provenir de: ■ Arrendamientos ■ Dividendos de las entidades participadas ■ No se computan las rentas derivadas de la transmisión de inmuebles o de entidades participadas ■ Período mínimo de arrendamiento: ■ En general 3 años ■ Inmuebles promovidos por la SOCIMI, 7 años (ELIMINADO) 110 110
Novedades Fiscales 2013: Nuevo Régimen de las SOCIMI Otros aspectos de interés ■ Obligación de negociación: ■ Mercados regulados o sistemas multilaterales de negociación ■ En España, UE o EEE ■ Acciones nominativas ■ Capital social: 5 MM de euros (antes 15 MM) ■ Obligación de distribución del beneficio en los 6 meses posteriores al cierre: ■ 80% de las rentas ordinarias (antes 90%) ■ 50% de las plusvalías a condición de reinvertir el 50% restante en un período de 3 años ■ 100% de dividendos procedentes de entidades participadas ■ Apalancamiento (art.7): 70% del valor de mercado del activo (ELIMINADO) 111 111
Novedades Fiscales 2013: Nuevo Régimen de las SOCIMI Resumen de los principales cambios “no fiscales” ■ Se suavizan requisitos de inversión, financiación y distribución de beneficios : ■ Capital social: de 15 MM a 5 MM ■ Se elimina requisito de diversificación de la inversión (antes 3 inmuebles y ninguno más del 40%) ■ Se reduce período mínimo de tenencia de inmuebles promovidos por la propia SOCIMI: de 7 años a 3 años ■ Se elimina el límite al apalancamiento del 70% ■ Se reduce los beneficios que deben ser distribuidos del 90% al 80% (se mantiene la obligación de distribuir el 100% de los dividendos y el 50% de las plusvalías, reinvirtiendo el 50% restante en 3 años) ■ Se flexibiliza el requisito de cotización: ■ Se admite el MAB ■ No se exige cotización desde el primer día (período transitorio de dos años) ■ Se requieren acciones nominativas 112 112
Novedades Fiscales 2013: Nuevo Régimen de las SOCIMI Régimen fiscal de las SOCIMI y de sus socios ■ Se modifica el régimen fiscal: ■ SOCIMI tributa al 0%, salvo que sus socios que tengan al menos un 5% en la SOCIMI no tributen al menos a un 10%, en cuyo caso la SOCIMI tributa al 19% ■ Si SOCIMI 0%: - Socio residente persona física (dividendos y plusvalías): tributación en IRPF como renta del ahorro (21%, 24% o 27%) - Socio residente persona jurídica (dividendos y plusvalías): tributación en IS al 30% - Socio no residente (dividendos y plusvalías): tributación en España en régimen general (21% salvo Directiva Matriz Filial – UE – o Convenio de Doble Imposición) ■ SOCIMI 19%: - Socio residente persona física: No aplicable (nunca tributará menos del 10%) - Socio residente persona jurídica: Aplicable en caso de IIC o FFPP - Socio no residente (dividendos y plusvalías): En función de CDI y/o Directiva UE 113 113
Novedades Fiscales 2013: Nuevo Régimen de las SOCIMI Régimen fiscal de las SOCIMI y de sus socios ■ Se modifica el régimen fiscal: ■ No pueden compensar Bases Imponibles Negativas ■ No pueden aplicar deducciones fiscales ■ Rentas de activos en los que se haya incumplido el período de tenencia: régimen general ■ Régimen de entrada: ■ Ajustes fiscales pendientes de revertir: tributación en régimen general ■ Posibilidad de compensar BINs y de aplicar deducciones pendientes con las rentas que tributen en régimen general ■ Cálculo lineal de las plusvalías en activos pre-existentes a la aplicación del régimen, salvo prueba en contrario ■ Presunción de motivos económicos válidos en operaciones de reestructuración dirigidas a la formación de SOCIMIs ■ Régimen de salida: ■ Cálculo lineal de las plusvalías en activos existentes durante la aplicación del régimen, salvo prueba en contrario 114 114
Novedades Fiscales 2013: Nuevo Régimen de las SOCIMI Régimen fiscal de las SOCIMI y de sus socios ■ SOCIMI no cotizadas: ■ El requisito del impuesto mínimo del 10% en el socio para que no aplique el gravamen especial del 19% pasa a referirse a los socios del REIT que a su vez participa en la SOCIMI ■ Controversia sobre el tenor literal de la norma (art. 9.3 Ley SOCIMI) ■ En caso de tributar al 0% la SOCIMI no cotizada, los dividendos distribuidos a los accionistas no residentes no estarán sometidos a retención 115 115
Novedades Fiscales 2013: Nuevo Régimen de las SOCIMI Régimen fiscal de las SOCIMI y de sus socios ■ Verificación del requisito del impuesto mínimo del 10%: ■ SOCIMI cotizada: los socios con participación igual o superior al 5% que tributen sobre los dividendos de la SOCIMI a un tipo igual o superior al 10% deberán notificarlo en el plazo de diez días tras la percepción del dividendo ■ SOCIMI no cotizada: su accionista, REIT no residente, deberán acreditar en el mismo plazo que, razonablemente, y teniendo en cuenta su estructura accionarial, los dividendos percibidos de la SOCIMI tributarán a un tipo mínimo del 10%; no obstante, la tributación del 19% queda condicionada a que ese sea el caso una vez el REIT distribuya esos dividendos 116 116
Novedades Fiscales 2013: Nuevo Régimen de las SOCIMI Valoración de los cambios ■ Reducción de los requisitos de inversión, financiación y distribución de beneficios: ■ “Bienvenidos”, aunque se apartan de los REIT tradicionales ■ Cotización en el MAB: ■ Previsible segmento especial para SOCIMI ■ Cabe esperar exigencia de un “free float” mínimo ■ Acciones nominativas: ■ Ligado al requisito de tributación del 10% en el socio ■ Controversia “Acciones nominativas vs. anotaciones en cuenta” 117 117
Novedades Fiscales 2013: Nuevo Régimen de las SOCIMI Valoración de los cambios ■ Régimen fiscal (SOCIMI gravada al 0%): ■ Posibilidad de que rentas inmobiliarias de fuente española no tributen en España si el socio no residente tributa en su estado de residencia a un tipo de al menos el 10% ■ Posibilidad de diferir tributación sobre los beneficios no distribuidos ■ Socios personas físicas: - Permite gravar rentas “inmobiliarias” como rentas del ahorro ■ Socios personas jurídicas: - Sin grandes cambios con respecto al régimen actual 118 118
Novedades Fiscales 2013: Nuevo Régimen de las SOCIMI ¿Cuándo tendremos SOCIMI? ■ Opción por el régimen (art. 8.1.): ■ Acuerdo por Junta General de Accionistas ■ Comunicación a la AEAT ■ Antes de los tres últimos meses previos a la conclusión del período impositivo al que resulte de aplicación el régimen ■ Régimen transitorio (DT Primera): ■ Posible opción por el régimen aún cuando no se cumplan los requisitos exigidos por la norma. ■ A condición de que los mismos se cumplan dentro de los dos años siguientes ■ ¿Se refiere a los requisitos de inversión o a todos los requisitos? - Entendemos que el requisito de opción por el régimen en plazo es inseparable de la aplicación del régimen y, por tanto, no se ve afectado por la DT Primera 119 119
Novedades Fiscales 2013: Régimen Fiscal de las entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas ■ Otra de las novedades introducidas por la Ley de Medidas Tributarias en relación con la modificación del Régimen Fiscal de las Entidades Dedicadas al Arrendamiento de Viviendas, regulado en el artículo 53 del Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo). ■ A este respecto, mediante la DF Segunda de la Ley de Medidas Tributarias se vienen a flexibilizar, para los ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2013, los requisitos para la aplicación de este régimen en el Impuesto sobre Sociedades. En concreto: ■ Se reduce de 10 a 8 viviendas el número mínimo de viviendas que deben estar arrendadas u ofrecidas en arrendamiento en cada periodo para la aplicación del régimen especial. ■ Se elimina el requisito relativo a la superficie máxima construida por vivienda. ■ Se reduce de 7 a 3 años el número de años mínimo en el que las viviendas deben permanecer arrendadas u ofrecidas en arrendamiento. 120 120
Novedades Fiscales 2013: Régimen Fiscal de las entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas ■ Se flexibilizan las condiciones para la aplicación del régimen fiscal especial a aquellas entidades que desarrollen actividades complementarias a la actividad económica principal de arrendamiento de viviendas. Así, podrá aplicarse el régimen especial: (i) No solo cuando el 55% de las rentas del periodo –excluidas las derivadas de la transmisión de los inmuebles arrendados transcurrido el periodo de mantenimiento- puedan beneficiarse de las bonificaciones del régimen especial (como sucedía hasta el momento). (ii) Sino también, como novedad, cuando al menos el 55% del valor del activo sea susceptible de generar rentas que tengan derecho a la aplicación del régimen especial. 121 121
Novedades Fiscales 2013 OTRAS NORMAS EN TRAMITACIÓN 122
Novedades Fiscales 2013: Normas en tramitación Ley de Emprendedores ■ La Ley de Emprendedores, que continúa en fase de estudio por varios ministerios, podría lanzar incentivos a la exportación e incluirá la creación de un mercado de financiación alternativo para las PYMES como exige el Memorándum de Entendimiento con la UE del rescate a la banca. ■ A día de hoy, no existe todavía un borrador oficial, pero según información facilitada por el Ministerio de Hacienda, las medidas que se podrían adoptar serían las siguientes: ■ La posibilidad para las pymes y autónomos con hasta 5 empleados de no pagar el IVA e IGIC a la Agencia Tributaria hasta que cobren las facturas de las Administraciones Públicas. Se pretende que ninguna PYME tenga que pagar el IVA/IGIC hasta que no cobre las facturas, algo que durante la crisis ha provocado el cierre de cientos de empresas. ■ Se propone, con el objetivo de apoyar la exportación, una deducción en la cuota del IS para compensar los costes (como abrir una sucursal o una filial en otro país) que deben afrontar las pymes que se internacionalicen. ■ También se estudian pasos para dinamizar la contratación (que aquellas empresas que contraten personal para su salto al exterior puedan obtener bonificaciones). ■ La bonificación de toda la cotización de la Seguridad Social del propio autónomo y del pequeño empresario. ■ La protección de la vivienda habitual del pequeño empresario contra los embargos. 123

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Curso novedades fiscales 2013

  • 1.
    Novedades Fiscales 2013 César Acosta, Marta Esteban, Domingo Domínguez Santa Cruz de Tenerife, 20 de febrero de 2013
  • 2.
    ÍNDICE ■ Consideraciones previas ■ La actualización de balances ■ Novedades en el IS ■ Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Novedades fiscales Canarias ■ Nuevo Reglamento de facturación ■ Ley de Prevención del Fraude Fiscal ■ Nuevo régimen fiscal de las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario (SOCIMIS) ■ Normas en tramitación: Ley de Emprendedores 2
  • 3.
    CONSIDERACIONES PREVIAS ■ La Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica, introduce diversas modificaciones de gran relevancia en el ámbito tributario, tales como: ■ El nuevo régimen de la actualización de balances, cuyo ámbito de aplicación se extiende a los sujetos pasivos del IRPF, IS y del IRNR. ■ El nuevo régimen de las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario. ■ Asimismo, la Ley 17/2012, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 2013, introduce las siguientes modificaciones en el ámbito del IS y del IRPF que serán objeto de análisis a continuación: ■ Limitación a las amortizaciones fiscalmente deducibles. ■ Nuevo régimen de tributación en el IRPF: ■ Tributación de las ganancias patrimoniales con un período de generación inferior a un año. ■ Tributación de los premios derivados del juego. ■ Deducción por inversión en vivienda habitual. ■ Indemnizaciones por despido o cese del trabajador. ■ Por otra parte, serán objeto de análisis las principales novedades introducidas en el ámbito del Impuesto General Indirecto Canario, con especial atención a los nuevos supuestos de inversión del sujeto pasivo en los casos de contratas o subcontratas de obra. ■ Adicionalmente, abordaremos las novedades incorporadas en el ámbito de los tributos cedidos a la Comunidad Autónoma de Canarias por la Ley de Presupuestos de la Comunidad Autónoma de Canarias. ■ Por último, analizaremos las modificaciones introducidas por la Ley de Prevención del Fraude Fiscal. 3
  • 4.
    Novedades Fiscales 2013. Ley16/2012, de 27 de diciembre ACTUALIZACIÓN DE BALANCES 4
  • 5.
    Novedades Fiscales 2013:Actualización de balances ■ Regulación: Artículo 9 de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica. ■ Justificación de la medida: Según la Exposición de motivos de la Ley, la misma tiene como principal objetivo “los efectos positivos que puede generar en el ámbito empresarial, al favorecer tanto la financiación interna como el mejor acceso al mercado de capitales (…). Esta actualización monetaria de valores contables, que cuenta con diversos antecedentes normativos, incorpora técnicas de actualización ya conocidas y conlleva una carga fiscal reducida.” ■ Principales características: ■ Se permite a las empresas actualizar el valor de determinados activos de sus balances a través de la aplicación de determinados coeficientes que compensen el efecto de la depreciación monetaria que pueden haber experimentado los mencionados activos ■ La actualización tiene como límite el valor de mercado de los activos - Para la determinación del valor de mercado de los elementos patrimoniales que sean objeto de actualización deberán seguirse criterios objetivos (Consulta número 1 del BOICAC 28 en relación con la actualización de balances del ejercicio 1996) ■ El aumento de valor tiene como contrapartida una cuenta de reservas especial que formará parte de los fondos propios de la compañía: Reserva de Revalorización. ■ La actualización estará sujeta a un gravamen único del 5% 5
  • 6.
    Novedades Fiscales 2013:Actualización de balances ■ El incremento neto de valor de los activos tendrá plenos efectos en el IS, IRPF y/o IRNR ■ Principal ventaja fiscal: posibilidad de amortizar el incremento neto de valor de los activos actualizados durante el tiempo que reste para completar la vida útil - Se aplican las normas correspondientes a las ampliaciones, renovaciones, o mejoras - La amortización será efectiva desde del periodo impositivo que se inicie a partir del 1 de enero de 2015 ■ Ámbito de aplicación ■ Sujetos pasivos del IS - Grupos de Consolidación Fiscal: La actualización se aplicará a nivel individual ■ Sujetos pasivos del IRPF que realicen actividades económicas ■ Sujetos pasivos del IRNR con establecimiento permanente 6
  • 7.
    Novedades Fiscales 2013:Actualización de balances ■ Activos susceptibles de actualización: ■ Elementos del inmovilizado material e Inversiones inmobiliarias que estén situados en España y/o en el extranjero ■ Se permite expresamente: - La aplicación en el caso de elementos del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias adquiridos en régimen de arrendamiento financiero. - Acuerdos de concesión registrados como inmovilizado intangible por las empresas concesionarias. ■ La actualización deberá afectar a la totalidad de los elementos registrados en el balance - Con posibilidad de optar por los inmuebles de forma independiente para cada uno de ellos (en este caso deberá distinguirse además entre el valor del suelo y de la construcción) - Límite de la actualización del conjunto de los elementos del inmovilizado material: Valor de mercado. - La norma sólo lo requiere afectación a una actividad económica para actualizaciones en sede del IRPF ■ Únicamente afectará a elementos que fiscalmente no hayan sido amortizados en su totalidad. ■ Los elementos objeto de actualización deberán figurar en el primer balance cerrado con posterioridad a la entrada en vigor de la Ley 16/2012 (con carácter general, balance cerrado a 31 de diciembre de 2012). 7
  • 8.
    Novedades Fiscales 2013:Actualización de balances ■ La actualización no resultará de aplicación a elementos que no hayan estado previamente registrados en el balance de la entidad ni a la eliminación de pasivos inexistentes. ■ La actualización deberá realizarse elemento por elemento. ■ Se requiere información diferenciada en relación con la fecha y el valor de adquisición de cada uno de ellos (ver Resolución de la DGT 614/1997 (en la que se analizaba un supuesto similar en relación con la actualización de balances correspondiente al ejercicio 1996) ■ Identificación de la reserva de revalorización por elemento actualizado. ■ Plazo de las operaciones de actualización: ■ Deberán llevarse a cavo entre la fecha de cierre del balance y el día en que termina el plazo para su aprobación (conforme a la norma mercantil de aplicación). ■ Consulta ICAC nº 5 (BOICAC 92/2012): - El sujeto que desee acogerse a la actualización sólo podrá hacerlo en tiempo y forma previa elaboración de un balance “ad hoc” de actualización. - Considerando que los elementos patrimoniales cuyo valor se actualiza son los incluidos en el balance cerrado a 31 de diciembre de 2012, la actualización que apruebe el órgano societario surtirá efectos retroactivos, contables y fiscales, sin solución de continuidad, a partir de 1 de enero de 2013. ■ El balance actualizado deberá estar aprobado por el órgano social competente. 8
  • 9.
    Novedades Fiscales 2013:Actualización de balances ■ Pago del gravamen único: ■ El gravamen único se exigirá sobre el saldo acreedor de la cuenta de Reservas de Revalorización ■ Será exigible en la fecha de presentación de las declaraciones IS o IRNR relativa al periodo impositivo al que corresponda el balance en el que consten las operaciones de actualización ■ En el caso del IRPF, será exigible en la fecha de presentación de la declaración correspondiente al ejercicio 2012 ■ El gravamen se autoliquidará con la presentación de las mencionadas declaraciones del IS, IRPF o IRNR ■ La presentación de la declaración fuera de plazo invalidará las operaciones de actualización. ■ Consulta BOICAC 92/2012: El gravamen único se reconocerá en el ejercicio 2013, cuando el órgano competente apruebe el balance de actualización ■ El importe del gravamen único del 5%: ■ No tendrá la consideración de cuota del IS, IRPF o IRNR ■ No será gasto fiscalmente deducible ■ Se cargará directamente contra la cuenta especial de reserva de revalorización ■ Tendrá la consideración de deuda tributaria. ■ Está pendiente la aprobación del modelo específico para realizar en ingreso del gravamen único 9
  • 10.
    Novedades Fiscales 2013:Actualización de balances ■ Cálculo del importe de la actualización ■ Misma mecánica que la prevista para los supuestos de aplicación de la corrección monetaria (artículo 15.9 del TRLIS) ■ Los coeficientes de actualización son los mismos que los aplicables para transmisiones realizadas en períodos impositivos iniciados durante 2012. ■ Los coeficientes se aplicarán: - Sobre el precio de adquisición o coste de producción del elemento del inmovilizado, atendiendo al año de adquisición o producción. - El coeficiente aplicable a las mejoras será el correspondiente al año en que se hubiesen realizado. - Sobre las amortizaciones contables correspondientes al precio de adquisición o coste de producción que fueron fiscalmente deducibles, atendiendo al año en que se realizaron. ■ Una vez obtenido el precio de adquisición y las amortizaciones actualizadas, el importe de esta diferencia se minora en el anterior valor neto contable del elemento patrimonial 10
  • 11.
    Novedades Fiscales 2013:Actualización de balances ■ Cálculo del importe de la actualización ■ A dicho resultado se aplicará, si procede, un coeficiente de endeudamiento: PN _______________________________________________ PN + Pasivo Total – Dchs. de Crédito + Tesorería ■ Las anteriores magnitudes serán, a elección del sujeto pasivo, las correspondientes al tiempo de tenencia del elemento patrimonial o las de los cinco ejercicios anteriores a la fecha del balance de actualización (si este último plazo fuese menor) ■ El coeficiente no se aplicará cuando resulte superior a 0,4. ■ Transmisiones de elementos objeto de actualización: ■ Transmisiones que generan una plusvalía: para el cálculo de la plusvalía se tomará como valor fiscal de adquisición el resultante de las operaciones de actualización - La aplicación del régimen para supuestos en los que se vayan a transmitir los inmuebles objeto de la actualización en el corto plazo no parece recomendable por el efecto de la aplicación del mecanismo de la corrección monetaria. ■ Las pérdidas originadas en la transmisión o deterioros de valor de los elementos patrimoniales actualizados se minorarán (vía ajuste extracontable positivo), a los efectos de su integración en la base imponible, en el importe del saldo de la reserva especial correspondiente a dichos elementos - Dicho saldo de la reserva se convertirá en disponible 11
  • 12.
    Novedades Fiscales 2013:Actualización de balances 12
  • 13.
    Novedades Fiscales 2013:Actualización de balances ■ La actualización de balances: Consulta DGT de 7 de febrero de 2013 ■ En el caso de que se opte por la aplicación del régimen de la actualización de balances, las sociedades deberán elaborar un balance “ad hoc” específico y distinto del correspondiente al ejercicio 2012. - En el caso de Grupos de consolidación fiscal el balance deberá elaborarse tanto por la entidad dominante, como por las dependientes. ■ Características del balance de actualización “ad hoc” - Debe tener la misma fecha de cierre que el balance de las cuentas anuales del ejercicio que sirve de referencia para realizar las operaciones de actualización de balances. - Deberá ser objeto de aprobación por el órgano competente. - Debe ser incorporado a la declaración correspondiente al gravamen único que debe satisfacerse con ocasión de la actualización de balances. ■ Devengo e ingreso del gravamen único - El gravamen único del 5% se devengará con ocasión de la probación de balance ad hoc por parte del órgano competente. - Deberá autoliquidarse e ingresarse junto con la declaración del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2012. 13
  • 14.
    Novedades Fiscales 2013:Actualización de balances ■ La actualización de balances: Consulta DGT de 7 de febrero de 2013 ■ Efectos contables y fiscales de la actualización: - La elaboración del balance ad hoc no supone que la actualización de balances deba reflejarse en las Cuentas Anuales del ejercicio 2012. - De este modo, los efectos contables de la actualización y, por tanto, su incorporación a las Cuentas Anuales, se producirá en el ejercicio 2013, con la aprobación del balance ad hoc por parte del órgano competente. ● La DGT manifiesta que la actualización tendrá efectos contables con carácter retroactivo desde el 1 de enero de 2013, siguiendo la Consulta del ICAC número 5 de diciembre de 2012. - Los efectos fiscales de la actualización se producirán igualmente a partir del 1 de enero de 2013, teniendo en cuenta los efectos contables. 14
  • 15.
    Novedades Fiscales 2013:Actualización de balances ■ La Reserva de Revalorización ■ La reserva de revalorización se configura como una reserva indisponible, cuya finalidad natural es que forme parte de los fondos propios de la sociedad a largo plazo. ■ Indisponibilidad durante los 3 primeros años desde la presentación de la declaración - Es el plazo del que dispone la Administración Tributaria para comprobar las operaciones de actualización y el saldo de la cuenta de reserva especial - Excepciones: ● Separación de los socios o accionistas ● Eliminación de la reserva como consecuencia de operaciones de reestructuración empresarial a las que resulte de aplicación el régimen fiscal especial establecido en el Capítulo VIII del Título VII del TRLIS ● Aplicación del saldo de la cuenta de reserva especial en virtud de un imperativo legal ■ Disponibilidad limitada (tras la comprobación por parte de la Administración Tributaria, o transcurrido el plazo de 3 años anteriormente señalado) - El saldo de la Reserva de Revalozación podrá destinarse a: ● Eliminación de resultados contables negativos ● Ampliación de capital 15
  • 16.
    Novedades Fiscales 2013:Actualización de balances ■ Disponibilidad de la reserva para su distribución - Transcurridos 10 años a partir de la fecha del balance en el que se realizaron las operaciones de actualización la reserva especial puede destinarse a reservas de libre disposición - No obstante lo anterior, la reserva especial no podrá ser objeto de distribución hasta que los elementos patrimoniales actualizados estén totalmente amortizados, se hayan transmitido o dado de baja en el balance - La distribución de la reserva dará derecho a la aplicación de la DDI prevista en el artículo 30 del TRLIS ● ¿También aplicable en los supuestos de transmisión de acciones? Sí, según DGT 1187/2000, entre otras, para actualización del ’96 con misma redacción que la actual. ■ El incumplimiento de las reglas relativas a la indisponibilidad de la reserva especial determinará la integración del referido saldo en la base imponible del período impositivo en el que se produzca la aplicación, no pudiendo compensarse dicho saldo con bases imponibles negativas de períodos impositivos anteriores. - La transmisión de los elementos patrimoniales objeto de actualización antes del transcurso del plazo de 10 años no conlleva la posibilidad de distribución de la reserva disponible. - La liquidación y disolución de la sociedad dentro del plazo de 10 años de indisponibilidad de la reserva supone el incumplimiento de dicho período de mantenimiento y, con ello, la necesaria integración de la reserva como ingreso en la base imponible del IS. 16
  • 17.
    Novedades Fiscales 2013:Actualización de balances ■ Menciones obligatorias en la Memoria de las Cuentas Anuales. ■ De acuerdo con la Consulta del ICAC nº 5, el procedimiento a seguir por las sociedades de capital será el siguiente: - En el ejercicio 2013, dentro del plazo legal previsto, el Consejo de Administración formulará las cuentas anuales del ejercicio 2012, sin incluir en el balance la rectificación de valores, pero informando en la memoria de la situación en que se encuentra el proceso de actualización. - En el ejercicio 2013, la Junta General aprobará las cuentas anuales del ejercicio 2012, sin incluir la actualización, y aprobará también la correspondiente actualización. - En las cuentas anuales de 2013, el importe de la Reserva de revalorización se mostrará en una partida con el adecuado desglose. Asimismo en la Memoria deberán especificarse los criterios para la dotación de la cuenta de fondos propios denominada “Reserva de revalorización Ley 16/2012, de 27 de diciembre”. ■ En las Memorias de las CCAA correspondientes a los ejercicios en los que los elementos actualizados formen parte del Activo de la entidad, deberán incluirse las siguientes menciones: - Criterios empleados para la actualización, con indicación de los elementos patrimoniales afectados - Importe de la actualización de los distintos elementos actualizados del balance y efecto de la actualización sobre las amortizaciones. 17
  • 18.
    Novedades Fiscales 2013:Actualización de balances ■ Menciones obligatorias en la Memoria de las Cuentas Anuales. - Movimientos de la reserva de revalorización y explicación, en su caso, de la causa justificativa de su variación ■ El incumplimiento de las referidas obligaciones podrá ser sancionado con: - Multa pecuniaria fija de 200 euros por cada dato omitido durante los cuatro primeros años en los que no se cumpla la obligación - Multa pecuniaria fija de 1000 euros por cada dato omitido durante los siguientes años con el límite del 50% del saldo total de la reserva de revalorización ■ Si se produce un incumplimiento sustancial de las obligaciones de información, se integrará la totalidad del saldo de la reserva de revalorización en la base imponible del período impositivo más antiguo de los no prescritos, no pudiendo compensarse el saldo con bases imponibles negativas de períodos impositivos anteriores. 18
  • 19.
    Novedades Fiscales 2013:Actualización de balances ■ Ejemplo actualización de balances: ■ La compañía “INMA, S.A.” adquirió en el año X1 unas instalaciones por importe de 20.000 €. Su vida útil se fijó en 10 años y se optó por un sistema de amortización lineal. La empresa desea acogerse al mecanismo de la actualización de balances. Los coeficientes de actualización, que desarrolla la Ley de Presupuestos, son los siguientes: Año Coeficiente X1 1,3 X2 1,2 X3 1,1 X4 1 El proceso de actualización se realizará a finales del año X4. Los saldos que presentan las cuentas relativas a la instalación de la sociedad serán los siguientes: Instalaciones técnicas: 20.000 Amortización acumulada: 8.000 Para revalorizar el activo se multiplica el precio de adquisición del mismo por el coeficiente del año en el que se adquirió y las cantidades dotadas a la amortización por los coeficientes de los años en que han sido efectuadas. 19
  • 20.
    Novedades Fiscales 2013:Actualización de balances El importe del activo revalorizado será: 20.000 x 1,3 = 26.000 Para actualizar la amortización se desarrollará la siguiente tabla: Año Amortización Coeficiente Amortización realizada actualizada X1 2.000 1,3 2.600 X2 2.000 1,2 2.400 X3 2.000 1,1 2.200 X4 2.000 1 2.000 Total 8.000 9.200 Una vez realizada la actualización, el asiento a realizar será el siguiente: Concepto Debe Haber Instalaciones técnicas (222) 6.000 Amortizac. Acumulada 1.200 Reserva de Revalorización 4.800 20
  • 21.
    Novedades Fiscales 2013:Actualización de balances ■ Sobre el saldo acreedor de la cuenta de “Reserva de Revalorización” derivado de las operaciones de actualización de los elementos patrimoniales, se cargará el gravamen único del 5%. - Para las sociedades con ejercicio coincidente con el año natural, la fecha límite será el 25 de julio de 203. Movimientos contables Debe Haber Mayor valor del activo XX Reserva de revalorización XX Reserva de revalorización XX Hacienda pública acreedora XX 21
  • 22.
    Novedades Fiscales 2013:Actualización de balances ■ Valoración de la actualización de balances ■ Será necesario comparar las ventajas obtenidas con la actualización respecto del coste del gravamen único del 5%. ■ Condicionantes: - Naturaleza contable y antigüedad de los activos. - Nivel de endeudamiento de la entidad. - Valor de mercado de los activos. - Destino de los inmuebles. - Proyecciones futuras. 22
  • 23.
  • 24.
    Novedades Fiscales 2013 Ley17/2012, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado LIMITACIONES A LA DEDUCIBILIDAD DE LAS AMORTIZACIONES DEL INMOVILIZADO 24
  • 25.
    Novedades Fiscales 2013:Limitaciones deducibilidad amortizaciones del inmovilizado ■ Con efectos para los periodos impositivos que se inicien en 2013 y 2014. ■ Limitación de la deducción de la amortización contable: ■ Inmovilizado material, intangible, inversiones inmobiliarias y la que proceda según el régimen especial de contratos de arrendamiento financiero. ■ Límite: 70 % de la amortización contable que hubiera resultado fiscalmente deducible de acuerdo con los apartados 1 y 4 del artículo 11 del TRLIS. ■ La amortización contable que no resulte deducible por aplicación de esta limitación: ■ No tendrá la consideración de deterioro. ■ Podrá deducirse a partir del primer periodo impositivo que se inicie dentro del año 2015, de forma lineal durante el plazo de 10 años o durante la vida útil del elemento patrimonial, a opción del sujeto pasivo. 25 25
  • 26.
    Novedades Fiscales 2013:Limitaciones deducibilidad amortizaciones del inmovilizado ■ Quedan excluidas de la aplicación de esta limitación: ■ Las entidades de reducida dimensión (en adelante, ERD), que seguirán pudiendo deducir sus amortizaciones sin limitación. ■ Tienen la consideración de ERD aquellas cuyo importe neto de la cifra de negocios en el ejercicio inmediato anterior sea inferior a 10 millones de euros. - No obstante, sí se les aplicará esta limitación a las entidades que hubieran dejado de cumplir los requisitos para ser ERD y continúen aplicando este régimen durante los tres periodos impositivos siguientes. ■ Elementos patrimoniales que hayan sido objeto de un procedimiento específico de comunicación o de autorización por parte de la Administración Tributaria, en relación con su amortización. 26 26
  • 27.
    REFORMAS FISCALES DE2012: Seguimiento y actualización OTRAS NOVEDADES RELATIVAS AL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES (RECORDATORIO) 27
  • 28.
    IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidastributarias de carácter temporal Limitaciones a la compensación de Bases Imponibles Negativas ■ Se restringe la compensación de BINs para los períodos 2011 a 2013: El RDL 9/2011 estableció limites a la compensación de BIN procedentes de ejercicios anteriores, en función del importe neto de la cifra de negocios durante los doce meses anteriores a la fecha de inicio del periodo impositivo, así se limita al 75% o 50% de la BI previa a la compensación, en función de la cifra de negocios y con efectos en un principio, para los periodos impositivos iniciados dentro de los años 2011, 2012 y 2013. 28
  • 29.
    IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidastributarias de carácter temporal ■ Por su parte, el Real Decreto-Ley 20/2012, de 13 de julio, limita aún más esta compensación, en relación con los sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones haya superado 20 millones de euros durante los doces meses anteriores a la fecha en que se inicien los períodos iniciados dentro de 2012 ó 2013, quedando de la siguiente manera: ■ Limitación al 50% de la base imponible si el INCN en los doce meses anteriores se encuentra entre 20 y 60 millones de euros. ■ Limitación al 25% de la base imponible si el INCN en los doce meses anteriores es de 60 millones de euros o superior - Relevancia de las deducciones en cuota y los métodos para reducir la base imponible del ejercicio - Efectos en los pagos fraccionados (no aplicación de deducciones en los mismos) 29
  • 30.
    IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidastributarias de carácter temporal ■ Medidas tributarias de carácter temporal. Aplicables exclusivamente para los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2012 y 2013. ■ Deducción fiscal del fondo de comercio. ■ Reducción del porcentaje de deducción fiscal del fondo de comercio oneroso (12.6 LIS) y de fusión (89.3 LIS) del 5% al 1%, en línea con la modificación de la amortización del fondo de comercio por adquisición de entidades no residentes por el RDL 9/2011. ■ Cuestiones/Dudas prácticas: - ¿Ampliación del plazo de compensación una vez excedido el plazo de 20 años?. - No limitación en caso de deterioro (V1544-09 y V1227-10). 30
  • 31.
    IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidas tributarias de carácter temporal ■ Limitación a la aplicación de deducciones por reinversión y fomento de actividades: ■ Límite de las deducciones sobre la cuota íntegra previstas en el Capítulo IV del Titulo VI del TRLIS: - Antes: 35% de la cuota íntegra minorada en las deducciones para evitar la doble imposición, bonificaciones y deducción por reinversión. - 2012 y 2013: 25% de la cuota íntegra minorada en las deducciones para evitar la doble imposición y bonificaciones. - El límite se aplicará igualmente a la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios. - El límite para las deducciones en Canarias, por lo tanto, pasa del 70% al 60%. ■ Límites en deducción por I+D: - Antes: límite del 60% por gastos e inversiones que excedan del 10% de la cuota íntegra minorada en deducciones por doble imposición y bonificaciones. - 2012 y 2013: límite del 50%. ■ Deducciones no aplicadas por insuficiencia de cuota: - Antes: 10 años inmediatos y sucesivos (15 para I+D+t). - Ejercicios iniciados a partir de 1-1-2012: 15 años (18 años para I+D+i). Modificación indefinida 31
  • 32.
    IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidastributarias de carácter temporal ■ El Real Decreto-Ley 20/2012 establece que para los periodos iniciados en 2012 y 2013, el límite máximo de la deducción fiscal correspondiente al inmovilizado intangible con vida útil indefinida (artículo 12.7 del TRLIS), se reduce al 2% anual. ■ Se modifica el apartado 1 de la DA 12ª de la Ley del IS (DF 3ª del RDL 20/2011), extendiendo al periodo impositivo 2012 la aplicación del tipo superreducido del Impuesto sobre Sociedades del 20% a las entidades: ■ Cuyo importe neto de la cifra de negocios en el periodo sea inferior a 5 millones de euros ■ Tengan una plantilla media en el periodo inferior a 25 empleados ■ Creen o mantengan empleo (tomando como referencia la plantilla media de los doce meses anteriores al inicio del primer periodo impositivo iniciado a partir del 1 de enero de 2009) ■ Se incrementa del 19% al 21% el porcentaje de retención e ingreso a cuenta general del IS desde el 1 de enero 2012 y hasta el 31 de diciembre de 2013 32
  • 33.
    IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidastributarias de carácter temporal ■ Deducción por gastos de formación profesional para habituar a los empleados en la utilización de las nuevas tecnologías de la comunicación y de la información, cuando su utilización sólo pueda realizarse fuera del lugar y horario de trabajo. ■ Salvo posible ampliación del plazo en futuros cambios normativos (se había aprobado esta medida sólo para los gastos e inversiones efectuados durante los años 2007, 2008, 2009, 2010 y 2011). ■ Se prorroga para el año 2012 la aplicación de la deducción prevista en el artículo 40 del TRLIS, según la DF 2ª.Tercero.Uno.1.b) del RD-Ley 20/2011. 33
  • 34.
    IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidastributarias de carácter indefinido Ampliación plazo compensación BINs ■ Ampliación del plazo de compensación de BINs en el Impuesto sobre Sociedades que pasa a ser de 18 años (en lugar de 15 años) a partir del ejercicio 2012, para la generalidad de los sujetos pasivos. ■ La ampliación de plazo de compensación se aplicará igualmente a aquellas BINs que estén pendientes de compensar al inicio del periodo impositivo que comience a partir del 1 de enero de 2012. 34
  • 35.
    IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidastributarias de carácter indefinido ■ Medidas tributarias de carácter permanente. Aplicables a los períodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2012. ■ Limitación deducibilidad gastos financieros por adquisiciones intragrupo (14.1.h LIS): ■ No deducibilidad de gastos financieros: - Derivados de deudas con entidades del grupo en el sentido del 42 Código Comercio, y - destinados a la realización de determinadas operaciones: ● a la adquisición, a otras entidades del grupo, de participaciones en el capital o fondos propios de cualquier tipo de entidades, o ● a la realización de aportaciones al capital o fondos propios de otras entidades del grupo ■ “Salvo que el sujeto pasivo acredite que existen motivos económicos válidos para la realización de dichas operaciones”. 35
  • 36.
    IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidastributarias de carácter indefinido ■ Esquema de funcionamiento: MATRIZ MATRIZ HOLANDA HOLANDA Préstamo 100% 100% 100% FILIAL FILIAL FILIAL ESPAÑA REINO UNIDO ESPAÑA 100% FILIAL REINO UNIDO ■ Tributación de Filial España: - Hasta RDL 12/2012: exención de los ingresos por dividendos derivados de “Filial Reino Unido” y deducibilidad de los gastos financieros satisfechos a “Matriz Holanda” por préstamo percibido para adquisición. - Tras RDL 12/2012: exención de los ingresos por dividendos y no deducibilidad de gastos financieros. 36
  • 37.
    IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidastributarias de carácter indefinido ■ Ejemplos de motivos económicos válidos que permitirían la deducción de los gastos financieros intragrupo (Exposición de motivos del RDL 12/2012): - Supuestos de reestructuración dentro del grupo como consecuencia de una adquisición a terceros. - Auténtica gestión de las entidades participadas adquiridas desde el territorio español. ■ Cuestiones/Dudas prácticas: - Gastos financieros vs gastos financieros netos - Endeudamiento indirecto - Financiación no específica - Efecto grupos de consolidación fiscal 37
  • 38.
    IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidastributarias de carácter indefinido ■ Limitación deducibilidad gastos financieros (art. 20 LIS): ■ Sustituye al anterior régimen de subcapitalización, que consistía en: - No deducibilidad gastos financieros correspondientes al endeudamiento que excediera al ratio de capital fiscal 3:1. - No aplicable con entidades vinculadas residentes en Unión Europea. ■ Nuevo régimen no aplicable a: - Entidades de crédito y aseguradoras - En el caso de filiales que no tengan la consideración de entidades de crédito o aseguradoras, el límite se calculará teniendo en cuenta exclusivamente a estas filiales. - No se aplica el límite en caso de que se produzca la extinción de la entidad, excepto: - Cuando la extinción sea consecuencia de una operación de reestructuración acogida al régimen de neutralidad fiscal. - Cuando sea consecuencia de una operación realizada dentro de un grupo fiscal y la entidad extinguida tenga gastos financieros pendientes de deducir en el momento de su integración en el grupo. 38
  • 39.
    IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidastributarias de carácter indefinido ■ Los gastos financieros netos serán deducibles con el límite del 30% del beneficio operativo del ejercicio: - Gastos financieros netos: Exceso de gastos financieros respecto de los ingresos derivados de la cesión a terceros de capitales propios devengados en el ejercicio, excluidos los gastos financieros que no sean deducibles por corresponder a deudas intragrupo que financien la adquisición de participaciones en otras empresas del grupo. - Beneficio operativo del ejercicio: ● +/- Resultado de explotación. ● + Amortización del inmovilizado. ● - Subvenciones de inmovilizado. ● + Deterioros ● - Resultado enajenaciones de inmovilizado. ● + Ingresos por dividendos si porcentaje de participación mayor o igual al 5% o valor de adquisición mayor a 6 millones € (salvo 14.1.h). ■ En todo caso, serán deducibles gastos financieros netos del periodo impositivo por importe de 1 millón de €. - El límite se aplicará en proporción a la duración del período impositivo. En caso de períodos impositivos con una duración inferior al año el límite se ponderará atendiendo a la duración del período impositivo respecto del año. 39
  • 40.
    IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidastributarias de carácter indefinido ■ Exceso de gastos financieros contabilizados sobre límite fiscal: - Puede deducirse en los 18 años inmediatos y sucesivos, con el mismo límite. ■ Defecto de gastos financieros contabilizados sobre límite fiscal: - Se acumula para los cinco años inmediatos y sucesivos, incrementando el límite general. ■ Grupos fiscales: - El límite del 30% se refiere al grupo fiscal. - ¿Eliminación ingresos con gastos financieros recíprocos? - Gastos financieros netos pendientes de deducir en el momento de su integración en el grupo: ● Se deducirán con el límite del 30% del beneficio operativo de la propia entidad. - Salida del grupo fiscal o extinción del mismo: ● Si existieran gastos financieros netos, mismo tratamiento que las bases imponibles negativas del grupo pendientes de compensar. 40
  • 41.
    IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidas tributarias de carácter indefinido Resolución de la DGT de 16 de julio de 2012 ■ Tras las numerosas dudas suscitadas por la normativa, la DGT emite una resolución en la que se establecen los criterios interpretativos que deben seguirse en cuanto a la deducibilidad de los gastos financieros. ■ Gasto financiero neto: resultado de la diferencia entre los gastos financieros e ingresos financieros. ■ Concepto de gasto financiero - Serán los derivados de deudas con terceros o entidades del grupo, tales como: ● Intereses de obligaciones y bonos ● Intereses de deuda ● Dividendos de acciones o participaciones que sean pasivos financieros ● Intereses por descuentos y operaciones de “factoring” - No se incluyen los (i) gastos que se incorporen al valor de activos, ni (ii) los derivados de la actualización de provisiones. ■ Concepto de ingreso financiero - Serán los derivados de valores representativos de deuda e ingresos de créditos ■ Asimismo analiza determinados supuestos específicos de gastos e ingresos financieros que no se contabilizan como tales (deterioro de valor de créditos, diferencias de cambio, cuentas en participación, entre otros). 41
  • 42.
    IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidastributarias de carácter indefinido Resolución de la DGT de 16 de julio de 2012 ■ Concepto de beneficio operativo De acuerdo con el art. 20 LIS el beneficio operativo es el resultado de eliminar del resultado de explotación la amortización del inmovilizado, la imputación de subvenciones, y el resultado por enajenaciones del inmovilizado. A este respecto, la DGT aclara lo siguiente en cuanto a la determinación del beneficio operativo: - En el caso de entidades holding no deben añadirse dos veces los dividendos procedentes de la participación en las filiales. - Exclusión de dividendos de entidades adquiridas con deudas que no dan derecho a la deducción de gastos financieros (art. 14.1. h) LIS). ■ Aprovechamiento futuro de gastos financieros netos no deducidos o del beneficio operativo no aprovechado - Los gastos financieros que no hayan sido objeto de deducción podrán deducirse en los períodos impositivos que concluyan en los 18 años inmediatos y sucesivos. - La DGT considera que el orden en dichos ejercicios posteriores será el siguiente: ● En primer lugar, se deducirán los gastos financieros netos del propio período impositivo ● E segundo lugar, si no se ha excedido del límite del 30% del beneficio operativo o del millón de Euros en el período, en su caso, podrán aprovecharse hasta alcanzar dicho límite aquellos gastos financieros que no se dedujeron por ser superiores al 30% del beneficio operativo en que se devengaron. 42
  • 43.
    IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidastributarias de carácter indefinido Resolución de la DGT de 16 de julio de 2012 - En el caso de que los gastos financieros netos no alcanzaran el límite del 30% del beneficio operativo, la diferencia entre el límite citado y los gastos financieros se adicionará al citado límite respecto de la deducción de gastos financieros netos en períodos futuros. ● Podrá aprovecharse esta diferencia dentro de los cinco años siguientes, adicionalmente al límite del propio período y con posterioridad a éste. ● Si los gastos financieros no alcanzan el límite del millón de Euros, la diferencia con dicha cantidad no puede aprovecharse en ejercicios futuros. ■ Reglas específicas para grupos de consolidación fiscal - Para la determinación de los gastos financieros y del beneficio operativo se tendrán en cuenta las eliminaciones e incorporaciones que correspondan. - Si los gastos financieros superan el límite del 30% del beneficio operativo y del millón de euros, la parte no deducible deberá distribuirse entre las entidades del grupo, siguiendo las siguientes reglas: ● Se distribuirá sólo entre aquellas entidades en las que a nivel individual sus gastos financieros netos excedan de los límites individualmente considerados. ● Si los gastos financieros netos del grupo no deducibles superan a los de cada entidad, el exceso se distribuirá entre todas las entidades, en proporción a sus gastos financieros. - En caso de incorporación al grupo fiscal, los gastos financieros pendientes de deducir serán deducibles con un doble límite: el del grupo fiscal y el individual. - En caso de que una entidad abandone el grupo fiscal o se extinga el grupo, cada entidad asumirá el derecho a la deducción de aquellos gastos que no se hayan deducido y les hayan sido imputados, así como aquella parte de los beneficios que no hayan aprovechado. 43
  • 44.
    IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidastributarias de carácter indefinido ■ Ejemplo práctico limitaciones a la deducibilidad de financieros: CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS 2012 CÁLCULO DEL BENEFICIO OPERATIVO: Importe neto de la cifra de negocios 80 Resultado de explotación 23 Aprovisionamientos -15 Eliminaciones/Adiciones: Gastos de personal -30 Amortizaciones 10 Amortizaciones -10 Imputación subvenciones -3 Imputación subvenciones 3 Deterioro y resultado por inmovilizado 5 Deterioro y resultado por inmovilizado -5 Dividendos participada 100% 6 Resultado de explotación 23 Total beneficio operativo 41 Ingresos financieros* 8 Gastos financieros** -22 CÁLCULO DE LOS GASTOS FINANCIEROS NETOS: Resultado financiero -14 Gastos financieros 22 Resultado antes de impuestos 9 Gastos financieros no deducibles 14.1.h -2 Ingresos financieros cesión terceros -2 *Desglose del saldo: Total gastos financieros netos 18 B Dividendos participada 100% 6 Intereses banco 2 LÍMITE FISCAL DEDUCIBILIDAD GASTOS FINANCIEROS NETOS Total ingresos financieros 8 30% beneficio operativo 12,3 A **Desglose del saldo: BASE IMPONIBLE DEL EJERCICIO 2012 Gastos financieros grupo adquisición filial 2 Resultado antes de impuestos 9 Resto gastos financieros 20 Gastos financieros netos no deducibles 5,7 A-B Total gastos financieros 22 Gastos financieros grupo no deduibles 2 Total base imponible 16,7 44
  • 45.
    IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidas tributarias de carácter indefinido ■ Derogación de la libertad de amortización: ■ Derogación de la LA con efectos desde el 31-3-2012: - Aplicable a inversiones puestas a disposición del sujeto pasivo hasta el 30 de marzo de 2012. - Sigue vigente la LA para empresas de reducida dimensión (artículo109 LIS), vinculada al mantenimiento de empleo. ■ Régimen transitorio: - Ejercicios iniciados en 2012 y 2013: ● Si la LA pendiente de aplicación procede del RDL 6/2010 (mantenimiento de empleo): límite del 40% de la BI previa a su aplicación y a la compensación de BINs. ● Si la LA pendiente de aplicación procededel RDL 13/2010 (sin mantenimiento de empleo): límite del 20% de la BI previa a su aplicación y a la compensación de BINs. ● Si se conserva LA pendiente de los dos tipos, aplica el límite del 40%, entendiéndose aplicada primero la procedente del RDL 6/2010. No obstante, la LA aplicada derivada del RDL 13/2010, no podrá exceder del 20% de la BI del periodo menos lo aplicado por la LA del RDL 6/2010. - 2014 y en adelante: ● Sin limitación. - Inversiones en curso a 31-3-2012: ● Aplicable la LA con los límites anteriores, siempre que el plazo de ejecución de las obras o proyectos de inversión requiera un plazo superior a dos años entre “la fecha de encargo o inicio de la inversión y la fecha de su puesta a disposición o en funcionamiento”. 45
  • 46.
    IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidastributarias de carácter indefinido ■ Ejemplo de los nuevos límites de la LA para 2012 y 2013: 2012 2013 2014 Base imponible previa 8 8 8 Límite 40% LA mant. empleo 3,2 3,2 N/A Límite 20% resto LA 1,6 1,6 N/A LA 2010 aplicada -3,2 -0,8 0 LA 2011 aplicada 0 -0,8 -0,4 LA 2012 aplicada 0 0 -4 Base imponible ejercicio 4,8 6,4 3,6 2011 2012 2013 2014 Final Ejercicio 2010 (mantenimiento empleo) 4 -3,2 -0,8 0 0 Ejercicio 2011 (no mantenimiento empleo) 2 0 -0,8 -1,2 0 Inversiones 2012 hasta 30-3-2012 4 0 0 -4 0 Total libertad de amortización pendiente 10 -3,2 -1,6 -5,2 0 46
  • 47.
    IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Medidastributarias de carácter indefinido ■ Conforme con lo dispuesto en la DA 16ª del TRLIS aprobada por la DF 1ª del RD- Ley 18/2012, de 11 mayo, a partir del 12/05/2012 se establece una exención del 50% para las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de bienes inmuebles urbanos que tengan la condición de activos no corrientes, que se adquieran entre el 12/05/2012 y el 31/12/2012. 47
  • 48.
    Novedades Fiscales 2013 Ley17/2012, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado NUEVAS NORMAS DE TRIBUTACIÓN EN EL IRPF 48
  • 49.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Las principales novedades son: ■ Ganancias patrimoniales generadas en menos de un año: A partir de 1 de enero de 2013, las alteraciones patrimoniales se clasifican en 3 categorías: ■ Las no derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales ■ Las derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales adquiridos o de mejoras realizadas en dichos elementos con más de un año de antelación a la transmisión, o de derechos de suscripción de valores adquiridos con la misma antelación ■ Las anteriores pero generadas en un año o menos ■ Únicamente las indicadas en el segundo apartado, formarán parte de la base del ahorro, es decir, tributarán a los tipos fijos de gravamen del 21%, 23% y 27%. El resto de alteraciones se integrará en la base imponible general, tributando al tipo marginal 49 49
  • 50.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Esta modificación va acompañada de un cambio en el régimen de integración y compensación de rentas: ■ Las alteraciones generadas en un período de hasta un año pasan a integrarse con aquellas que no deriven de la transmisión o mejora de elementos patrimoniales ■ Si tras dicha integración resulta un saldo negativo, su importe se compensará con el saldo positivo resultante de la integración y compensación de los rendimientos e imputaciones de rentas hasta un 10% (antes era un 25%) de dicho saldo positivo. ■ Por otra parte, se establece un régimen transitorio de compensación de las pérdidas patrimoniales de los años 2009 a 2012 (DT séptima, apartados 5 y 6): ■ Las pérdidas patrimoniales generadas en un plazo no superior a un año no prescritas y pendientes de compensación, se pueden seguir compensando con el saldo positivo de las ganancias y pérdidas patrimoniales del ahorro. ■ Las pérdidas no derivadas de transmisiones de elementos patrimoniales se pueden compensar con los rendimientos e imputaciones de renta de la base general con el límite anterior del 25% del saldo positivo resultante de la integración y compensación de dichos rendimientos e imputaciones. 50
  • 51.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Tributación de determinados premios del juego Con efectos desde 1 de enero de 2013 queda suprimida la exención aplicable a las ganancias obtenidas de los premios y loterías (Loterías y apuestas del Estado, las CCAA, la ONCE, la Cruz Roja, etc.). Se crea, paralelamente, un gravamen especial para: ■ Los premios de loterías y apuestas organizadas por la Sociedad Estatal Loterías y Apuestas del Estado, por lo órganos o entidades de las Comunidades Autónomas y a los derivados de los sorteos de la Cruz Roja y de los juegos autorizados a la ONCE; y ■ Los premios de loterías, apuestas y sorteos organizados por organismos públicos o entidades que realicen actividades de carácter social o asistencial sin ánimo de lucro de otros Estados de la UE o del Espacio Económico Europeo. Se trata de un gravamen exigible por décimo, fracción o cupón premiado a los premios superiores a 2.500 euros y sólo por la parte que exceda de este importe. Si la apuesta es inferior a 0,50 euros, la cuantía exenta máxima se reducirá proporcionalmente. La base imponible es el importe del premio no exento. En caso de premios en especie, la base imponible será el valor de mercado del premio, minorado en el ingreso a cuenta y en el importe exento de 2.500 euros. La cuota será el resultado de aplicar a la base imponible un tipo del 20%, menos las retenciones e ingresos a cuentas practicados. En este sentido, los premios estarán sometidos a retención o ingreso a cuenta a un tipo del 20%. 51
  • 52.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Asimismo, los sujetos estarán obligados a presentar una autoliquidación por el gravamen especial, salvo que el premio sea inferior al importe exento o se haya practicado retención o ingreso a cuenta por el pagador. El pasado 30 de enero fue publicada en el BOE la Orden HAP/70/2013, que aprobaba precisamente el modelo 230 "Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas e Impuesto sobre la Renta de no Residentes: Retenciones e ingresos a cuenta del Gravamen Especial sobre los premios de determinadas loterías y apuestas; Impuesto sobre Sociedades: Retenciones e ingresos a cuenta sobre los premios de determinadas loterías y apuestas. Autoliquidación" y el modelo 136 "Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas e Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Gravamen Especial sobre los Premios de determinadas Loterías y Apuestas. Autoliquidación“. El gravamen, que se devenga cuando se satisfaga o abone el premio, no resultará de aplicación a los premios derivados con anterioridad a 1 de enero de 2013. ■ Finalmente, con efectos 1 de enero de 2012, se modifica el apartado relativo a las pérdidas derivadas del juego, permitiéndose a partir de ahora computar las pérdidas en el juego con el límite de las ganancias obtenidas. 52
  • 53.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Deducción por inversión en vivienda habitual ■ A partir de 1 de enero de 2013 se suprime la deducción por inversión en vivienda habitual. ■ No obstante, se establece un régimen transitorio de deducción por inversión en vivienda habitual (DT 18ª) para los contribuyentes que con anterioridad a 1 de enero de 2013 hubieran: - I. Adquirido su vivienda habitual - II. Satisfecho cantidades para su construcción - III. Satisfecho cantidades para obras de rehabilitación o ampliación de la vivienda habitual - IV. Satisfecho cantidades para obras e instalaciones de adecuación de la vivienda habitual de las personas con discapacidad. - En estos dos últimos casos, las obras deberán estar terminadas antes de 1 de enero de 2017. ■ En todo caso, para poder aplicar el régimen transitorio de deducción se exige que los contribuyentes hayan aplicado la deducción por dicha vivienda en un período devengado antes de 1 de enero de 2013, salvo que no la hayan podido aplicar todavía porque el importe invertido en la misma no haya superado el importe exento por reinversión o las bases efectivas de deducción de viviendas anteriores. ■ Por último, los contribuyentes que con anterioridad a 1 de enero de 2013 hayan depositado cantidades en cuentas viviendas destinadas a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual, siempre que en dicha fecha no hubiera transcurrido el plazo de 4 años desde la apertura de la cuenta, podrán sumar a la cuota líquida estatal y autonómica devengadas en el ejercicio de 2012 las deducciones practicadas hasta el ejercicio 2011 sin intereses de demora. 53
  • 54.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Tributación de las indemnizaciones por despido o cese A partir de 1 de enero de 2013 se endurece la tributación de las indemnizaciones por despido o cese de “cuantía muy elevada”, afectando tanto en la tributación de sus perceptores como en la de los pagadores de las correspondientes indemnizaciones, que sean sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades. ■ En el Impuesto sobre Sociedades del pagador Serán no deducibles los gastos derivados de la extinción de la relación laboral, común o especial, o de la relación mercantil (administradores o miembros del Consejo de Administración), que excedan, para cada perceptor, del importe de 1,000,000 de euros, o en caso de resultar superior, del importe que esté exento en el IRPF, aún cuando se satisfagan en varios períodos impositivos. De este modo: ■ Si la indemnización exenta para un determinado perceptor es superior a 1.000.000 de euros y asciende, por ejemplo, a 1.500.000 euros, y se satisface una indemnización de 2.000.000 de euros, será deducible el gasto sólo hasta el importe de 1.500.000 euros exento, siendo el resto no deducible. ■ Si la indemnización exenta es inferior a 1.000.000 de euros, pero la indemnización satisfecha efectivamente es superior a dicho importe, será deducible el gasto hasta 1.000.000 de euros, siendo el exceso no deducible. 54
  • 55.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ En el IRPF del perceptor En caso de rentas irregulares, se modifica el tratamiento de las indemnizaciones estableciéndose que en caso de cese de la relación laboral o mercantil, la reducción del 40% se aplica de la siguiente forma: ■ Se mantiene como regla general, que dicha reducción podrá aplicarse sobre un máximo de 300.000 euros anuales. ■ Si la indemnización está comprendida entre 700.000,01 euros y 1.000.000 de euros, la reducción del 40% se aplicará sobre la cantidad que resulte de minorar 300.000 euros en la diferencia entre la cuantía del rendimiento y 700.000 euros. ■ Si la cuantía de la indemnización fuera igual o superior a 1.000.000 de euros, no podrá aplicarse la reducción. ■ Estas reducciones no resultarán aplicables a los rendimientos del trabajo que deriven de extinciones producidas con anterioridad a 1 de enero de 2013. 55
  • 56.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Valoración en la cesión del uso de vivienda ■ La cesión de uso de vivienda se ha valorado a los efectos de su consideración como retribución en especie hasta la fecha por el 5% o el 10% del valor catastral de la vivienda con el límite del 10 % de las restantes retribuciones del trabajo. ■ A partir de 1 de enero de 2013 esta regla de valoración solo será aplicable a los casos en que la vivienda sea propiedad del pagador. ■ En el resto de los casos, la retribución en especie se valorará por el coste para el pagador (incluyendo los tributos que graven la operación), sin que, además, esa valoración pueda ser inferior a la que hubiera correspondido de aplicarse la regla anterior correspondiente a viviendas propiedad del pagador. ■ No obstante lo anterior, durante 2013 podrá seguir aplicándose la normativa anterior para aquellas viviendas que no sean propiedad del pagador pero en las que la entidad empleadora ya viniera cediendo su uso con anterioridad al 4 de octubre de 2012. 56
  • 57.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Obligación de imputar las aportaciones a los compromisos por pensiones ■ Determinadas contribuciones o aportaciones satisfechas por los empresarios para hacer frente a los compromisos por pensiones son de imputación voluntaria, permitiendo la falta de imputación que los trabajadores no tributen por este tipo de rentas en tanto no perciban las correspondientes prestaciones. ■ Concretamente, la imputación es voluntaria en el caso de contratos de seguro colectivo distintos de los planes de previsión social empresarial, exigiéndose únicamente que la decisión que se adopte se mantenga respecto del resto de primas que se satisfagan hasta la extinción del contrato de seguro. Es obligatoria, en los contratos de seguro de riesgo salvo que se cubran conjuntamente las contingencias de jubilación y de fallecimiento o incapacidad. ■ A partir de 1 de enero de 2013 la imputación será siempre obligatoria por el importe que exceda de 100.000 euros anuales por el contribuyente, respecto del mismo empresario, salvo en los seguros colectivos contratados en el marco de despidos colectivos. ■ No operará esta modificación para contratos de seguro colectivos contratados con anterioridad a 1 de diciembre de 2012 siempre que: - Figuren primas de importe determinado expresamente - Su importe anual supere el límite de 100.000 euros 57
  • 58.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Coeficientes de actualización del valor de adquisición para transmisiones de inmuebles Los coeficientes de actualización de valor de adquisición aplicables en el cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial correspondiente a las transmisiones de bienes inmuebles no afectos a actividades económicas para 2013 son: Año de Coeficiente Año de Coeficiente adquisición adquisición 1994 y anteriores 1,3167 2004 1,1489 31/12/1994 y 1,3911 2005 1,1263 1995 1996 1,3435 2006 1,1042 1997 1,3167 2007 1,0826 1998 1,2912 2008 1,0614 1999 1,2680 2009 1,0406 2000 1,2436 2010 1,0303 2001 1,2192 2011 1,0201 2002 1,1952 2012 1,0100 2003 1,1719 2013 1,0000 58
  • 59.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Otras novedades en el IRPF: ■ Se extiende para el ejercicio 2013 la vigencia de la reducción del rendimiento neto de actividades económicas por creación o mantenimiento de empleo. ■ Esta reducción, del 20% de rendimiento neto positivo declarado, es aplicable a los contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de negocios para el conjunto de sus actividades es inferior a 5 millones de euros y con una plantilla media inferior a 25 empleados, cuando mantengan o creen empleo. ■ Asimismo se mantiene para 2013 el tratamiento de los gastos e inversiones para habituar a los empleados en la utilización de las nuevas tecnologías de la comunicación y de la información, considerándose gastos de formación y generando rentas no sujetas en el IRPF. 59
  • 60.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevas normas de tributación en el IRPF ■ Se incrementa para el periodo comprendido desde 1 de enero 2012 y hasta 31 de diciembre de 2013: ■ Los tipos impositivos establecidos en los artículos 19.2 y 25.f de la Ley del IRNR aplicables a los dividendos, intereses y ganancias patrimoniales que pasan del 19% vigente hasta el 31 de diciembre de 2011 al 21% ■ El tipo impositivo general aumenta del 24% al 24,75%, para los rendimientos obtenidos por no residentes sin establecimiento permanente 60
  • 61.
    Novedades Fiscales 2013 NOVEDADES FISCALES CANARIAS 61
  • 62.
    Novedades Fiscales 2013:Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (I) ■ Como novedad, el artículo 17.Cinco de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica, introduce, al igual que ya se había aprobado a efectos del IVA, un nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo (letra h) del artículo 19.1.2º de la Ley del IGIC, en los siguientes términos: “2.º Excepcionalmente, se invierte la condición de sujeto pasivo en los empresarios o profesionales y, en todo caso, en los entes públicos y personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales, para quienes se realicen las operaciones sujetas a gravamen en los siguientes supuestos: (…) h) Cuando se trate de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, así como las cesiones de personal para su realización, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones. Lo establecido en el párrafo anterior será también de aplicación cuando los destinatarios de las operaciones sean a su vez el contratista principal u otros subcontratistas en las condiciones señaladas”. 62 62
  • 63.
    Novedades Fiscales 2013:Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (II) ■ El objetivo es evitar comportamientos fraudulentos en los que el IGIC no se ingresa en la Hacienda Pública (aplazamiento o concurso) pero sí se deduce por el destinatario. ■ Entrada en vigor: 28 de diciembre de 2012. ■ Para analizar el alcance de la norma y los requisitos en orden a su adecuado cumplimiento: - Consulta Vinculante DGT Ministerio (V2583-12) de 27 de diciembre de 2012: análisis detallado en el ámbito del IVA, que podría extrapolarse al ámbito del IGIC. - A efectos del IGIC, recientemente la DGT de Canarias ha evacuado dos Consultas Vinculantes, de fecha 23 de enero y 1 de febrero de 2013 63 63
  • 64.
    Novedades Fiscales 2013:Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (III) ■ Requisitos: - Subjetivos: destinatario empresario o profesional y, en todo caso, entes públicos y personas jurídicas, con independencia de que actúen o no como empresarios o profesionales. En IVA, el destinatario debe actuar siempre con la condición de empresario o profesional. - Objetivos: ● Objeto: urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones. ● Naturaleza jurídica: ejecuciones de obra (con o sin aportación de materiales), incluida la cesión de personal para su realización. ● Que deriven de contratos formalizados directamente entre el promotor y el contratista, alcanzando, en su caso, a toda la cadena de subcontratación. 64 64
  • 65.
    Novedades Fiscales 2013:Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (IV) ■ Concepto general de empresario o profesional (art. 5.4 b) de la LIGIC) En todo caso, quienes lleven a cabo la urbanización de terrenos y la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones para su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque se realicen ocasionalmente. ■ Urbanizador de terrenos como empresario o profesional: desde que le son imputados los costes de urbanización en forma de derramas, con el fin de afectar el suelo resultante a una actividad empresarial o profesional (intención de venta, adjudicación o cesión de los terrenos que se urbanizan). ■ Promotor de edificaciones: - Propietario de los inmuebles que construye (promotor-constructor) o contrata la construcción (promotor) de los mismos para destinarlos a la venta, el alquiler o el uso propio. - Concepto de promotor según Ley 38/1999, de 5 de noviembre, de Ordenación de la Edificación. ■ La consulta V2583-12 prevé que si el promotor no es sujeto pasivo, ello no impide que pueda aplicar la regla de ISP a los servicios prestados al/los contratistas principales por los sucesivos subcontratistas. 65 65
  • 66.
    Novedades Fiscales 2013:Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (V) ■ Las personas físicas, las asociaciones, las cooperativas y las demás entidades “sin ánimo de lucro” deben comunicar de forma expresa y fehaciente al contratista principal que están adquiriendo el bien o servicio en su calidad de empresario o profesional. ■ Esta comunicación no es necesaria si no actúan con dicho carácter (no aplicación de la regla de ISP). ■ Urbanización de terrenos ■ Delimitación negativa del concepto de edificación del artículo 5º.5 de la Ley del IGIC. ■ Las obras se realicen en el marco de un proceso de urbanización - Delimitación positiva: Actuaciones para dotar a terreno de elementos previstos por legislación urbanística (acceso rodado, abastecimiento y evacuación de aguas, suministro de energía eléctrica, etc) para servir a la edificación que sobre ellos vaya a existir (referencia a la Ley del Suelo). 66 66
  • 67.
    Novedades Fiscales 2013:Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (VI) - Delimitación negativa: Estudios previos (doctrina de la DGT). No en curso de urbanización hasta que no se inicien sobre el mismo la ejecución de las obras. ■ Concepto de construcción. Quedan excluidas las operaciones de mantenimiento, reparación y conservación, salvo que participen del concepto de rehabilitación. ■ Concepto de rehabilitación (artículo 10º.1.22) LIGIC): La propiedad del inmueble es independiente (i.e obras a realizar por el arrendatario). ■ Fuera de este objeto y, aún cuando se realicen ejecuciones de obra, no aplica la regla de ISP ■ Comunicación expresa y fehaciente por el contratista principal o los sucesivos subcontratistas destinatarios al prestador del servicio que los mismos se integran en el marco de un contrato principal que tiene por objeto la urbanización de terrenos y/o de construcción o rehabilitación de edificaciones. ■ Aclaraciones ■ No aplica ISP en contratos de conservación y mantenimiento de carreteras, salvo que este contrato pueda considerarse que participa del objeto anterior. ■ La regla de ISP se extiende a los trabajos –ejecuciones de obra- que se deriven directamente del contrato principal en período de garantía tras la entrega de la obra final (reparación de humedades, alicatados, trabajos similares, etc). 67 67
  • 68.
    Novedades Fiscales 2013:Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (VII) ■ Concepto de Ejecución de obra. Interpretación en términos de derecho comunitario (similar al arrendamiento de obra en derecho nacional) ■ C-139/84. La ejecución de obra implica la obtención de un bien distinto a los bienes que se hayan utilizado para su realización, y ello tanto si la operación es calificada de entrega de bienes como de prestación de servicios. ■ Artículo 1544 C Civil y jurisprudencia del Tribunal Supremo ■ Distinto del mero suministro de materiales, alquileres, prestaciones de servicios en las que no existe la obtención de un bien distinto, etc. ■ Contratos mixtos. Aplicación de la regla de ISP si la prestación de servicios se enmarca en la ejecución de obra. Criterio del TJUE del concepto de accesoriedad (prestación única versus prestaciones diferenciadas) ■ Cesiones de personal  Para la realización de operaciones que tengan la naturaleza jurídica de ejecuciones de obra que tengan el objeto antes expuesto. ■ Aclaración  Procede ISP en la cesión de personal que los socios de una UTE o AIE efectúen a favor de estas entidades siempre que éstas realicen ejecuciones de obra en el marco de los contratos con el objeto antes definido (urbanización de terrenos y/o construcción o rehabilitación de edificaciones) 68 68
  • 69.
    Novedades Fiscales 2013:Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (VIII) ■ Devengo (destinatario no AAPP) ■ Ejecuciones de obra con aportación de materiales (entregas o prestaciones). Puesta a disposición del dueño de la obra (expresa o tácita, parcial o total) - La mera expedición de certificaciones de obra no determina per se la puesta a disposición, salvo que de las relaciones contractuales se derive lo contrario. ■ Ejecuciones de obra sin aportación de materiales. Cuando se presten o ejecuten las operaciones gravadas. ■ Pago anticipado. Supuestos particulares (endoso, descuento, pignoración, pagarés, confirming). ■ Devengo. Destinatario AAPP. Momento recepción. Artículo 235 LCSP ■ Supuesto de no recepción por razones excepcionales (ocupación o puesta en servicios para el uso público) ■ No resulta de aplicación la regla de ISP a las ejecuciones de obra devengadas con anterioridad (aún por pago anticipado) y sí a las devengadas a partir de 28 de diciembre de 2012 (inclusive). ■ Delimitación momento del devengo ■ Reglas anteriores. ■ Supuesto habitual: Pagos efectuados por confirming no vencidos a 28 de diciembre de 2012 pero sí anticipada financiación al proveedor ■ Rectificación de las facturas expedidas y efectos de los importes de IGIC cobrados. Devolución o pago a cuenta de futuras certificaciones. 69 69
  • 70.
    Novedades Fiscales 2013:Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IGIC: contratas y subcontratas de obras (IX) ■ La aplicación de la regla de inversión de sujeto pasivo debe identificarse en las facturas que documenten las operaciones (artículo 6 Reglamento de facturación) ■ Identificación del NIF del destinatario ■ Mención “inversión del sujeto pasivo” (hasta 31 de diciembre de 2012, se hacía constar que el sujeto pasivo del impuesto es el destinatario de la operación) ■ La factura expedida, con cumplimiento de los requisitos, es el documento justificativo del derecho a la deducción del “IGIC autorrepercutido” para el destinatario ■ A estos nuevos supuestos le resulta de aplicación la infracción y la sanción prevista en el artículo 63 de la Ley del IGIC. ■ En relación con la aplicación de esta regla, la consulta prevé expresamente como elemento a tomar en consideración para apreciar “diligencia” para exonerar la imposición de sanciones la recepción por el destinatario de una comunicación expresa y fehaciente sobre el objeto del contrato principal. 70 70
  • 71.
    Novedades Fiscales 2013:Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Otras modificaciones en el IGIC: ■ Concepto de entrega de bienes: - Se amplía el concepto de entrega de bienes a “las aportaciones no dinerarias efectuadas por los sujetos pasivos del IVA y del IGIC de elementos de su patrimonio empresarial o profesional, no solo a sociedades o comunidades de bienes, sino también a cualquier otro tipo de entidades”. - Se aclara que se califica como entrega de bienes la adjudicación de inmuebles promovidos por comunidades de bienes a sus comuneros en proporción a su participación (hasta ahora, la jurisprudencia del Tribunal Supremo consideraba que no existía tal hecho imponible). ■ Hecho imponible: se elimina la excepción de la incompatibilidad existente entre el IGIC y el ITP-AJD en los supuestos de transmisión de valores a los que resulte de aplicación el artículo 108 de la LMV. ■ Se modifican reglas de localización de algunas entregas de bienes. De este modo, se entenderán realizadas en Canarias: - Las entregas de bienes muebles corporales que deban ser objeto de expedición o transporte, cuando tal expedición o transporte se inicie en Canarias. - Las entregas de bienes objeto de instalación o montaje que se ultime en Canarias cuando: ● Los bienes entregados queden inmovilizados. ● Su coste exceda del 15% de la contraprestación total de la entrega de los bienes instalados. 71 71
  • 72.
    Novedades Fiscales 2013:Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Se incluyen nuevas reglas de localización en entregas de bienes. De este modo, se entenderán realizadas en Canarias: - Las entregas de bienes a pasajeros a bordo de un buque o de un avión, cuando el lugar de inicio y finalización se encuentre en Canarias. - Las entregas de gas natural mediante redes situadas en Canarias, de electricidad y de calor o frío, cuando se efectúen a un empresario o profesional revendedor que tenga la sede de su actividad económica, un establecimiento permanente o su domicilio en Canarias y dichas entregas tengan por destinatario dichos lugares. ■ Nuevas reglas de devengo en el IGIC ■ Entregas de bienes Tipo de operación Devengo Contratos de venta con pacto de reserva de dominio Puesta a disposición Arrendamiento-venta Puesta a disposición Arrendamiento con cláusula de transferencia de la propiedad Puesta a disposición vinculante entre ambas partes ■ Prestaciones de servicios en las que se cumplan las siguientes condiciones: 31 de diciembre de cada año por la parte proporcional - Plazo superior a un año - Destinatario sea sujeto pasivo - No hayan pagos anticipados Excepción: en las ejecuciones de obra con aportación de materiales, el devengo se producirá con la puesta a disposición al dueño de la obra. 72 72
  • 73.
    Novedades Fiscales 2013:Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Ejecuciones de obra con o sin aportación de materiales: cuando los destinatarios sean las Administraciones Públicas: El devengo se producirá en el momento de su recepción. ■ Operaciones de tracto sucesivo: como excepción a la regla general en el momento de la exigibilidad: 31 de diciembre de cada año por la parte proporcional - Cuando no se haya pactado precio o, - Cuando habiéndose pactado no se haya determinado el momento de su exigibilidad o, - Cuando su exigibilidad sea superior a 1 año  Base imponible  Se completa la regla general estableciendo que la base estará formada por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo “procedente del destinatario o de terceras personas”.  Se consideran subvenciones vinculadas al precio las subvenciones establecidas en función del número de unidades entregadas o del volumen de servicios prestados cuando se determinen con anterioridad a la realización de la operación. 73 73
  • 74.
    Novedades Fiscales 2013:Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Base Imponible: ■ Se incluirían como parte de la contraprestación: - El importe de los envases y embalajes, incluso los susceptibles de devolución, cargado a los destinatarios de la operación. - El importe de las deudas asumidas por el destinatario de las operaciones sujetas como contraprestación total o parcial de las mismas. ■ Deber de fijar el importe de la contraprestación si éste no fuera conocido en el momento del devengo, sin perjuicio de su posterior rectificación. ■ Se introducen reglas especiales: - Operaciones con constraprestación no dineraria y - Operaciones con bienes o servicios de distinta naturaleza ■ En la base imponible de las operaciones en las que la norma establece reglas especiales se deberá, en cuanto proceda, aplicar los componentes de la regla general. 74 74
  • 75.
    Novedades Fiscales 2013:Ley 16/2012, de 27 de diciembre, de Medidas ■ Introducción de medidas en relación con la morosidad: ■ En operaciones a plazo bastará con instar el cobro (vía reclamación judicial o requerimiento notarial) de uno de los plazos para poder rectificar la base imponible. ■ Los destinatarios que no actúen como empresarios o profesionales y cuyas facturas hayan sido rectificadas por impago, no serán deudores del Impuesto en caso de pago parcial o total a posteriori. 75 75
  • 76.
    Novedades Fiscales 2013:Decreto 27/2013, de 17 de enero, por el que se modifica el Decreto 268/2011, de 4 de agosto, por el que se aprueba el Reglamento de gestión de los tributos derivados del Régimen Económico y Fiscal de Canarias ■ Las principales modificaciones introducidas por el Decreto 27/2013, de 17 de enero son: ■ En relación con la autoliquidación periódica, se establece en el artículo 57.7 del Reglamento de gestión que la misma será única para cada empresario o profesional en cada período de liquidación, salvo en supuestos determinados, entre los cuales se incluye como novedad (desde el 01/01/2013) la declaración de concurso, en cuyo caso, y respecto al período de liquidación en que se haya declarado, han de presentarse 2 autoliquidaciones: (i) En una de las autoliquidaciones deberá declararse las cuotas devengadas con anterioridad a la declaración de concurso, en la que deberán deducirse las cuotas soportadas con anterioridad a la declaración del mismo y pendiente de deducir y aplicarse obligatoriamente la totalidad de los saldos acumulados a compensar de períodos de liquidación anteriores a la declaración de concurso. (ii) En la otra autoliquidación deberá declararse las cuotas devengadas con posterioridad a la declaración de concurso. 76
  • 77.
    Novedades Fiscales 2013:Decreto 27/2013, de 17 de enero, por el que se modifica el Decreto 268/2011, de 4 de agosto, por el que se aprueba el Reglamento de gestión de los tributos derivados del Régimen Económico y Fiscal de Canarias ■ En cuanto a la obligación de presentar la autoliquidación ocasional (modelo 412), el Reglamento de gestión establece la obligación de presentar las mismas por los empresarios o profesionales no establecidos en Canarias que realicen entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto por las que no se produzcan la inversión del sujeto pasivo (artículo 19.1.2ª Ley 20/1991). Pues bien, como novedad desde el 30/01/2013 se establece la no obligación de presentar el modelo 412 para aquellos empresarios o profesionales no establecidos que realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al tipo cero, salvo que pretendan la devolución de las cuotas del IGIC soportadas 77
  • 78.
    Novedades Fiscales 2013:Ley de Presupuestos Comunidad Autónoma de Canarias ■ Modificación de los tipos de gravamen del ITP-AJD introducida por la Disposición Final Tercera de la Ley 10/2012, de 29 de diciembre, de Presupuestos Generales de la Comunidad Autónoma de Canarias para 2013 ■ Con efectos desde el 1 de enero de 2013. ■ Modificación en los tipos de gravamen aplicables en la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas: ■ Nuevo tipo impositivo del 7% para los siguientes supuestos: - Otorgamiento de concesiones administrativas, así como en las transmisiones y constituciones de derechos sobre las mismas, actos y negocios administrativos equiparados a concesiones administrativas, siempre que tengan por objeto bienes inmuebles radicados en la Comunidad Autónoma de Canarias. En caso de que tengan por objeto bienes muebles, el tipo aplicable sería del 5,5 %. - En los expedientes de dominio, actas de notoriedad o actas complementarias de documentos públicos a que se refiere el Título VI de la Ley Hipotecaria y las certificaciones expedidas para inscripción de inmuebles propiedad del Estado, la provincia, el municipio, las Corporaciones de derecho público y la Iglesia. - Transmisión de bienes inmuebles realizada por subasta judicial, administrativa o notarial (hasta ahora el tipo general del 6,5%). 78 78
  • 79.
    Novedades Fiscales 2013:Ley de Presupuestos Comunidad Autónoma de Canarias ■ Nuevo tipo impositivo del 5,5% para la transmisión de bienes muebles y semovientes, así como en la constitución y cesión de derechos reales sobre los mismos, excepto los derechos reales de garantía (hasta el 31 de diciembre de 2012 se aplicaba un 4%). ■ Se mantiene, con carácter general: - El tipo del 6,5% para la transmisión de bienes inmuebles, así como la constitución y cesión de derechos reales que recaigan sobre los mismo, excepto los derechos reales de garantía. - El tipo del 1 % en el caso de constitución de opciones de compra sobre bienes inmuebles. ■ La aplicación de los nuevos tipos impositivos se entenderá sin perjuicio de la aplicación de los tipos de gravamen reducidos en los casos en los que sea procedente. ■ Modificación en los tipos de gravamen aplicables en la modalidad de Actos Jurídicos Documentados: ■ Con carácter general, se mantiene el tipo impositivo del 0,75% aplicable a los documentos notariales. ■ Como novedad, se introduce un tipo impositivo del 1% a aquellas operaciones que estuviesen sujetas al IGIC. 79 79
  • 80.
    Novedades Fiscales 2013:Impuesto de la Comunidad Autónoma de Canarias sobre el Impacto Medioambiental Causado por los Grandes Establecimientos Comerciales ■ A día de hoy, no se han realizado las gestiones oportunas por parte de la Administración Tributaria Canaria dirigidas a constituir el Padrón de contribuyentes en el ámbito de este Impuesto, a partir de los datos que obren en poder de la Consejería competente en materia de comercio, así como los que, en su caso, puedan ser requeridos por la propia Administración. 80
  • 81.
    Novedades Fiscales 2013 Ley16/2012, de 27 de diciembre REGLAMENTO DE FACTURACIÓN 81
  • 82.
    Novedades Fiscales 2013:Real Decreto 1619/2012, por el se aprueba el Reglamento que regula las obligaciones de facturación ■ Normativa aplicable a las operaciones realizadas en todo el territorio español, ya se encuentren sujetas a IVA o IGIC (DA2ª RD). ■ Entrada en vigor: 1 de enero de 2013 ■ Establecimiento de puntos de conexión (antes no regulados) para mayor seguridad jurídica: - Operación localizada en territorio de aplicación IVA/IGIC, salvo que el proveedor se encuentre establecido fuera de dicho territorio, opere la inversión de sujeto pasivo y no se haya delegado la emisión de la factura en el destinatario. - Proveedor establecido en territorio IVA/IGIC o tenga EP o, en su defecto, domicilio/residencia habitual desde el que se efectúa la operación y ésta no se entienda realizada en dicho territorio, lo cual ocurrirá en los siguientes supuestos: ● Operación sujeta en otro Estado Miembro, opere la inversión del sujeto pasivo y no se haya delegado la emisión de factura en el destinatario. ● Operación realizada fuera de la Comunidad 82 82
  • 83.
    Novedades Fiscales 2013:Real Decreto 1619/2012 por el se aprueba el Reglamento que regula las obligaciones de facturación ■ Supuestos de expedición obligatoria de factura: ■ Mismos supuestos que el RD 1496/2003, con exclusión de la prestación de servicios financieros y de seguros, salvo que se localicen en territorio de aplicación de IVA o IGIC y queden sujetos y no exentos (NOVEDAD) ■ Supuestos de expedición de factura por terceros: ■ Mismos supuestos que el RD 1496/2003: expedición por destinatarios y mediante la contratación de terceros ■ Destinatario o tercero radicado fuera de la UE y de países con instrumentos jurídicos de asistencia mutua: no es necesaria autorización de la Administración Tributaria Canaria como hasta ahora, basta con mera comunicación previa. ■ Si el tercero es destinatario de la operación, se exige: - Acuerdo previo entre las partes - Procedimiento de aceptación de las facturas que decidan las partes - Obligación del destinatario de remitir copia al empresario que realizó la operación - Expresa mención en contenido de la factura: “facturación por destinatario” 83 83
  • 84.
    Novedades Fiscales 2013:Real Decreto 1619/2012 por el se aprueba el Reglamento que regula las obligaciones de facturación ■ NOVEDAD: Sustitución de los tiques por las FACTURAS SIMPLIFICADAS Objetivo: establecer un sistema armonizado de facturación en la UE y promover y facilitar el funcionamiento de PYMES y profesionales. Dos tipos de facturas: la completa u ordinaria y la simplificada ■ Supuestos de expedición (optativos) de facturas simplificadas: ■ Importe de la operación inferior a 400 € (IGIC incluido) ■ Facturas rectificativas ■ Actuales supuestos autorizados para expedición de tiques, siempre que el importe de la operación no supere los 3.000 € (IGIC incluido) ■ Cuando se autorice por la Administración Tributaria Canaria (a partir 1 de enero de 2013) 84 84
  • 85.
    Novedades Fiscales 2013:Real Decreto 1619/2012 por el se aprueba el Reglamento que regula las obligaciones de facturación ■ Contenido factura simplificada: ■ Número y serie ■ Fecha de expedición ■ Datos identificativos prestador y NIF expedidor ■ Identificación del tipo de bienes entregados o servicios prestados (NOVEDAD) ■ Tipo aplicable y, opcionalmente, expresión “IGIC incluido” (NOVEDAD) ■ Contraprestación total ■ Fecha de devengo si no coincide con expedición (NOVEDAD) ■ Menciones específicas: operación exenta, inversión sujeto pasivo, etc. (NOVEDAD) ■ Posibilidad de habilitar el derecho de la deducción del IGIC: menciones adicionales. ■ En los casos en que las prácticas comerciales o administrativas del sector de actividad de que se trate o por las condiciones técnicas de expedición no se puedan incluir todos los datos, la Administración Tributaria Canaria podrá autorizar la eliminación de menciones obligatorias o exigir la inclusión de menciones adicionales. 85 85
  • 86.
    Novedades Fiscales 2013:Real Decreto 1619/2012 por el se aprueba el Reglamento que regula las obligaciones de facturación Contenido facturas Contenido facturas Contenido tiques RD Contenido facturas Contenido facturas RD 1496/2003 RD 1619/2012 1496/2003 simplificadas simplificadas (art. 31) Número y serie Número y serie Número y serie Número y serie (*) Número y serie(*) Fecha expedición Fecha expedición Fecha expedición Fecha expedición Datos identificativos de Datos identificativos de Datos identificativos Datos identificativos del Datos identificativos del prestador y destinatario prestador y destinatario del prestador prestador prestador NIF expedidor NIF expedidor NIF expedidor NIF expedidor NIF expedidor NIF destinatario en supuestos NIF destinatario en supuestos NIF destinatario tasados tasados Domicilio de prestador y Domicilio de prestador y Domicilio de prestador y destinatario destinatario1 (1) destinatario Identificación del tipo de Identificación del tipo de Descripción de la operación Descripción de la operación bienes entregados o bienes entregados o servicios prestados servicios prestados Datos necesarios para Datos necesarios para determinar la base imponible, determinar la base imponible, incluyendo precio unitario y incluyendo precio unitario y descuentos descuentos Tipo aplicado y, también Tipo aplicado y, también Tipo aplicado o "IGIC Tipo impositivo Tipo impositivo opcionalmente "IGIC opcionalmente "IGIC incluido" incluido" (*) incluido"(*) Cuota Cuota Contraprestación total Contraprestación total (*) Cuota Fecha de devengo si no Fecha de devengo si no Fecha devengo si no coincide Fecha devengo si no coincide coincide con la de coincide con la de con la de expedición con la de expedición expedición (*) expedición (*) Menciones específicas Menciones específicas Menciones específicas(*) Menciones específicas(*) 86 86
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    Novedades Fiscales 2013:Real Decreto 1619/2012 por el se aprueba el Reglamento que regula las obligaciones de facturación MENCIONES ESPECÍFICAS FACTURAS RD 1496/2003 RD 1619/2012 Operación exenta (1) Operación exenta (1) Operación no sujeta Operación con inversión del sujeto pasivo Operación con inversión del sujeto pasivo Facturación por destinatario Medios de transporte nuevos Medios de transporte nuevos Operaciones triangulares (intermediario) Régimen de agencias de viaje (2) Régimen de agencias de viaje (2) Régimen especial de bienes usados objetos de arte y Régimen especial de bienes usados objetos de arte y colección colección Comerciante minorista Comerciante minorista AIEM incluido (3) AIEM incluido (3) En caso de aplicación de la exención establecida en el art. 25 de la Ley 19/1994, se deberá incluir (1) mención "Operación exenta art. 25 de la Ley 19/1994". Las operaciones exentas realizadas por entidades de la Zona Especial Canaria se documentarán en factura haciendo constar la mención "Operación exenta art. 47 de la Ley 19/1994". (2) Lossujetos pasivos no estarán obligados a consignar por separado en la factura que expidan la cuota repercutida, y el Impuesto deberá entenderse incluido en el precio. No obstante, se podrá hacer constar en factura, a solicitud del destinatario y bajo la denominación "cuotas IGIC incluidas en el precio", la cantidad resultante de multiplicar el precio total de la operación por 2 y dividir por 100. (3) Los sujetos pasivos por sus operaciones sujetas y no exentas de AIEM están autorizados a emitir facturas con la expresión "AIEM incluido", salvo que el destinatario exija factura para poder solicitar las correspondientes devoluciones. 87 87
  • 88.
    Novedades Fiscales 2013:Real Decreto 1619/2012 por el se aprueba el Reglamento que regula las obligaciones de facturación ■ FACTURACIÓN ELECTRÓNICA ■ Concepto: la que haya sido expedida y recibida en formato electrónico sin necesidad de sujetarse al empleo de una tecnología determinada (NOVEDAD). ■ Consentimiento/aceptación del destinatario para su validez (se elimina la referencia a “consentimiento expreso”). ¿forma en qué debe producirse la aceptación? INFORME DGT 21/12/2012 ■ Equiparación de la factura electrónica y en papel, en ambos casos: - Deben reflejar la realidad de las operaciones y garantizar esta certidumbre durante su vigencia, sin que ello pueda suponer nuevas cargas administrativas. - Debe garantizarse su autenticidad, integridad y legibilidad por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, en particular, mediante los “controles de gestión usuales de la actividad empresarial o profesional”. - En caso de factura electrónica, la autenticidad del origen y la integridad del contenido quedarán garantizados mediante: ● Uso firma electrónica avanzada, sistema EDI o cualquier otro medio comunicado previamente a su utilización y validado por la Administración. 88 88
  • 89.
    Novedades Fiscales 2013:Real Decreto 1619/2012 por el se aprueba el Reglamento que regula las obligaciones de facturación ■ Plazo expedición factura: ■ Momento de realización de la operación ■ Si el destinatario es empresario: hasta el día 16 del mes siguiente a la fecha de devengo del IGIC. - Se elimina el otro plazo de un mes antes regulado y la referencia se hace al mes de devengo y no al periodo de liquidación. ■ Conservación de las facturas: ■ En procedimientos de conservación se debe garantizar autenticidad del origen, integridad de su contenido y su legibilidad ■ Si se delega la conservación en un tercero radicado fuera de la UE y de países que no hayan suscrito instrumentos jurídicos de asistencia mutua: deberá comunicarse previamente a la Administración Tributaria Canaria. ■ Se extiende la obligación de conservación a otros documentos acreditativos del derecho a la deducción (los que contengan la liquidación del IGIC en las importaciones, autoliquidación del IGIC en operaciones asimiladas a la importación). 89 89
  • 90.
    Novedades Fiscales 2013:Real Decreto 1619/2012 por el se aprueba el Reglamento que regula las obligaciones de facturación ■ Sustitución o canje de facturas simplificadas por facturas: ■ Se mantiene en términos similares a la normativa precedente la sustitución de las facturas simplificadas por facturas. ■ Régimen transitorio: - Los documentos sustitutivos expedidos conforme al Reglamento en vigor podrán sustituirse por facturas cuando el destinatario sea empresario o exija factura, dentro del plazo de los cuatro años siguientes al devengo. - No tendrán carácter de factura rectificativa. ■ Obligaciones de documentación en regímenes especiales del IGIC: ■ Se extienden expresamente las obligaciones de documentación a efectos de cualquier subvención o ayuda pública. ■ Las obligaciones de documentación son sin perjuicio de las que puedan resultar aplicables en otros ámbitos, adicionando al mercantil financiero, asegurador y subvenciones o ayudas públicas. 90 90
  • 91.
    Novedades Fiscales 2013:Real Decreto 1619/2012 por el se aprueba el Reglamento que regula las obligaciones de facturación ■ Régimen transitorio en relación con las autorizaciones concedidas: ■ Mantendrán su vigencia con la entrada del nuevo texto reglamentario, mientras no sean expresamente revocadas. ■ Excepciones (pierden su vigencia con efecto 1 de enero de 2013): - Autorizaciones para la no consignación de los datos del destinatario no empresario. - Autorizaciones para la simplificación de las menciones obligatorias de las facturas, salvo que, en relación con la simplificación concedida, la factura contenga en todo caso: ● Fecha de expedición de la factura ● Identidad del obligado a su expedición ● Identificación del tipo de bienes o servicios prestados ● Cuota o datos necesarios para su cálculo ■ Autorizaciones para la expedición de tiques se entenderán concedidas a partir del 1 de enero de 2013 para la expedición de facturas simplificadas. 91 91
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    Novedades Fiscales 2013 LEY DE PREVENCIÓN DEL FRAUDE FISCAL 92
  • 93.
    Novedades Fiscales 2013:Ley de Prevención del Fraude Fiscal ■ La limitación a los pagos e ingresos en efectivo se introduce por la Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación a la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude fiscal. ■ La limitación opera respecto de operaciones cuyo importe supere los 2.500 €. ■ La limitación se aplica en operaciones realizadas entre empresas y/o profesionales, así como las realizadas por personas físicas con empresas y/o profesionales. ■ No se aplica: - Operaciones realizadas entre particulares, - Operaciones realizadas con entidades de crédito. ■ El ámbito espacial de aplicación de la prohibición de pagos en efectivo por encima de 2.500 euros se limita al territorio español (art. 8.1 Código Civil). Por ello, las operaciones realizadas y pagadas fuera del territorio español no se encuentran afectadas por esta limitación. ■ Sanción: 25% sobre el pago en efectivo que incumpla la prohibición ■ La prohibición resulta de aplicación con efectos desde el 19 de noviembre de 2012. 93
  • 94.
    Novedades Fiscales 2013:Ley de Prevención del Fraude Fiscal ■ Operaciones realizadas en España por un no residente: ■ El importe por el que no se puede pagar en efectivo es de 15.000 euros o su contravalor en moneda extranjera cuando el pagador es una persona física que justifique que no tiene su domicilio fiscal en España y no actúe en calidad de empresario o profesional. ■ Cuestiones prácticas de la limitación de los pagos en efectivo En el programa Informa de la página web de la Agencia Tributaria han sido publicadas diversas cuestiones de carácter práctico relativas a la aplicación de la limitación de los pagos e ingresos en efectivo. Entre las que cabe destacar la siguientes: ■ A efectos de la no aplicación de las limitaciones a los pagos e ingresos en efectivo ¿qué se entiende por entidades de crédito? El concepto de entidad de crédito se recoge en la normativa financiera. A tales efectos, tiene la consideración de entidades de crédito: - El Instituto de Crédito Oficial - Bancos - Cajas de Ahorro - Cooperativas de crédito - Establecimientos financieros de crédito 94
  • 95.
    Novedades Fiscales 2013:Ley de Prevención del Fraude Fiscal ■ Cuestiones prácticas de la limitación de los pagos en efectivo ■ Operaciones entre particulares. - No afecta la limitación de los pagos en efectivo. ■ Facturas recapitulativas: - Si se trata de operaciones de tracto sucesivo documentadas en una factura recapitulativa se tendrá en cuenta el importe conjunto de dicha operación, aunque haya generado diversos pagos parciales. - Si se trata de operaciones distintas e independientes, el límite de 2.500 € se considerará para cada una de las operaciones. ■ Fraccionamiento del pago de una operación: - A efectos de la limitación hay que tener en cuenta el importe conjunto de la operación. ■ Pago parcial en efectivo: - Se encuentra sometida a la prohibición de los pagos en efectivo las operaciones cuyo importe supere los 2.500 €. - La prohibición de los pagos en efectivo opera cuando se paguen en efectivo operaciones por un importe superior a 2.500 €, aunque se fraccione el pago de la misma, o parte del pago se efectúe por cualquier otro medio de pago (p.e. transferencia bancaria). 95
  • 96.
    Novedades Fiscales 2013:Ley de Prevención del Fraude Fiscal ■ Cuestiones prácticas de la limitación de los pagos en efectivo ■ Realización de varias operaciones en el mismo día: - Puede tratarse de operaciones distintas e independientes, que pueden satisfacerse en efectivo siempre que no superen los 2.500 €. - No obstante, si las operaciones se refieren a los mismos bienes o a operaciones directamente relacionadas, opera el límite a los pagos e ingresos en efectivo. ■ Operaciones entre las cooperativas y sus socios - Si se trata de operaciones distintas que tienen pagos independientes, a cada una de ellas se le aplicará el limite de 2.500 €, sin que éstas puedan fraccionarse. ■ Operaciones facturadas desde varios locales del empresario - Constituye una única operación, siempre que se trate del mismo comprador, del mismo vendedor, y del mismo contrato de suministro de bienes. 96
  • 97.
    Novedades Fiscales 2013:Ley de Prevención del Fraude Fiscal ■ Obligación de información de bienes y derechos en el extranjero La Ley 7/2012 introduce asimismo, una nueva obligación específica de información en materia de bienes y derechos situados en el extranjero. La información, que ha de presentarse a través del modelo 720, ha de versar sobre los siguientes bienes y derechos: ■ Cuentas en entidades financieras situadas en el extranjero ■ Valores, derechos, seguros y rentas depositados, gestionados u obtenidas en el extranjero ■ Bienes inmuebles y derechos sobre bienes inmuebles situados en el extranjero. ■ El Modelo 720 ha sido aprobado por la Orden HAP/72/2013, de 30 de enero publicada en el BOE el pasado día 31 de enero de 2013. ■ Obligados a presentar dicho Modelo: las personas físicas y jurídicas residentes en territorio español, los establecimientos permanentes en dicho territorio de personas o entidades no residentes, cuando se encuentren en alguna de las siguientes circunstancias: ■ Cuando tengan obligación de informar acerca de las cuentas en entidades financieras situadas en el extranjero. ■ Cuando resulten ser titulares o titulares reales de valores o derechos representativos de la participación en cualquier tipo de entidad, valores representativos de la cesión a terceros de capitales propios, o valores aportados para su gestión o administración. ■ Cuando resulten ser titulares de acciones y participaciones en el capital social de instituciones de inversión colectiva situadas en el extranjero. ■ Cuando resulten tomadores de seguros de vida o invalidez cuando la entidad aseguradora esté situada en el extranjero. ■ Cuando sean titulares o tengan la consideración de titular real de bienes inmuebles o derechos sobre bienes inmuebles situados en el extranjero. 97
  • 98.
    Novedades Fiscales 2013:Ley de Prevención del Fraude Fiscal ■ Obligación de información de bienes y derechos en el extranjero ■ Se exceptúa de la obligación de presentar el Modelo 720 a los siguientes sujetos y entidades: - Cuando se trate de alguna de las siguientes entidades: ● El Estado, las Comunidades Autónomas, y las entidades locales. ● Los organismos autónomos del Estado, y entidades de derecho público. ● El Banco de España, los Fondos de Garantía de depósitos, y los Fondos de Garantía de inversiones. ● Las entidades publicas encargadas de la gestión de la Seguridad Social. ● El Instituto de España y las Reales Academias Oficiales. - Cuando se trate de personas jurídicas o entidades residentes en España que tengan registrados en su contabilidad de forma individualizada los valores, derechos, seguros y rentas situadas en el extranjero. - Cuando el valor liquidativo de los valores, el valor de rescate de los seguros, o el valor de capitalización no superen el límite conjunto de 50.000 Euros. ● En el caso de superarse dicho límite, deberá informarse sobre todos los títulos, activos, valores, derechos, seguros o rentas. - 98
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    Novedades Fiscales 2013 Ley16/2012, de 27 de diciembre EL NUEVO RÉGIMEN DE LAS SOCIMIS 99
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    Novedades Fiscales 2013:Nuevo Régimen de las SOCIMI Una de las novedades de mayor trascendencia que se incluyen en la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica, es la reforma de las denominadas Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión el Mercado Inmobiliario (en adelante, “SOCIMI”), que tiene por objeto simplificar y flexibilizar su régimen legal y fiscal y equipararlo al de otros países de nuestro entorno. Recordemos que los principales rasgos de las SOCIMI son el objeto social, consistente en el arrendamiento de bienes inmuebles de naturaleza urbana y la obligación de distribuir anualmente un porcentaje determinado de sus beneficios. El nuevo régimen fiscal de las SOCIMI también resulta aplicable a las denominadas “SOCIMI no cotizadas”, que son entidades residentes con el mismo objeto social y política de distribución de dividendos que las SOCIMI, y que están íntegramente participadas por otras SOCIMI o por REIT (Real Estate Investment Trusts) extranjeros 100 100
  • 101.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevo Régimen de las SOCIMI Con carácter previo al análisis de las modificaciones más importante introducidas por la DF Octava de la Ley de Medidas Tributarias, sería interesante: ■ Entender la razón de ser y el porqué de la tributación especial de los REIT ■ Y conocer los motivos por los que las “antiguas” SOCIMI se apartaban del régimen REIT tradicional. 101 101
  • 102.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevo Régimen de las SOCIMI ■ REIT: características generales ■ Eliminación de un nivel de tributación (se asimila a la transparencia) ■ Distribución de dividendos ■ Restricciones menores en cuanto al objeto de la inversión ■ Negociación en mercados de valores ■ Existencia de un “impuesto de entrada” en el régimen fiscal especial ■ Algunos REITs europeos : ■ Francia: Sociétés d’Invesstissements Inmobiliers Cotées (SIIC) – 2003, modificado en 2007 ■ Holanda: Fiscale Belegginggsinstelling (FBI) - 1969 ■ Reino Unido: 1 de enero de 2007 ■ Alemania: 1 de enero de 2007 ■ Italia: 1 de enero de 2007 102 102
  • 103.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevo Régimen de las SOCIMI ■ Sociedades anónimas cotizadas ■ Objeto social: adquisición y promoción de bienes inmuebles de naturaleza urbana para su arrendamiento ■ Se permite la inversión a través de vehículos societarios no cotizados ■ Tributación al 19% en el IS en el momento en que se distribuyan los dividendos ■ Obligación de distribuir dividendos anualmente ■ No se establece un porcentaje máximo de participación ■ Inversores: tributación de dividendos ■ Sujetos pasivos del IS: deducción del 19% ■ Sujetos pasivos del IRPF: exención ■ No residentes: exención, salvo residentes en territorios sin intercambio de información 103 103
  • 104.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevo Régimen de las SOCIMI ■ La configuración de las SOCIMI, como una entidad sujeta y no exenta del Impuesto sobre Sociedades, se aparta del esquema tradicional de REIT: ■ Soluciona el problema de la recaudación en el Estado donde radican los inmuebles (i.e. en el Estado fuente de las rentas) ■ Complica la aplicación de mecanismos para evitar la doble imposición internacional en los Estados de residencia de inversores no residentes y, en particular, en relación con REIT no residentes interesados en invertir en España a través de SOCIMI ■ Reacción del sector inmobiliario: ■ Fracaso de las SOCIMI: ¿momento o régimen fiscal? ■ Preocupación entre REIT extranjeros e inversores institucionales no residentes en general pues el régimen fiscal de las SOCIMI podía resultar en una doble imposición internacional 104 104
  • 105.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevo Régimen de las SOCIMI ■ Tributación: ■ SOCIMI: 19% ■ REIT: 0% o exento ■ Impuesto de entrada: ■ SOCIMI: no hay impuesto de entrada (cálculo lineal de plusvalías) ■ REIT: impuesto de entrada a tipos favorables ■ Integración en estructuras internacionales: ■ SOCIMI: - Posibilidad de “SOCIMI no cotizadas” a un único nivel - El impuesto a nivel de la SOCIMI dificulta los mecanismos para evitar la doble imposición internacional ■ REIT: - Posibilidad de invertir a través de vehículos societarios - Que la tributación sea sobre el no residente en vez de sobre el vehículo facilita los mecanismos para evitar la doble imposición internacional 105 105
  • 106.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevo Régimen de las SOCIMI Las nuevas SOCIMI ■ Ley 11/2009, de 26 de octubre: fracaso de las SOCIMI: ■ Crisis del sector inmobiliario ■ Régimen fiscal distinto al de los regímenes REIT de nuestro entorno ■ A 31-12-12: existían algunas “SOCIMI no cotizadas” y ninguna SOCIMI cotizada ■ Decisión de reactivar las SOCIMI: ■ Se incluyen las modificaciones, en principio, en el Proyecto de Ley de Flexibilización del Alquiler ■ Se traspasan, sin embargo, a la Ley de Medidas Tributarias, con el fin de no retrasar la entrada en vigor ■ El nuevo régimen de SOCIMI flexibiliza el anterior y adapta su régimen fiscal al de los REIT de nuestro entorno 106 106
  • 107.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevo Régimen de las SOCIMI ¿Qué estructura accionarial y de inversión pueden tener las nuevas SOCIMI? SOCIEDADES PERSONAS RESIDENTES NO RESIDENTES FÍSICAS (TB SOCIMIs) (TB REITs) RESIDENTES SOCIMI Adquisición y Promoción SOCIMI S.A./S.L. Sociedades IICI para arrendar REIT No Residentes SOCIMI NO COTIZADA 107 107
  • 108.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevo Régimen de las SOCIMI ¿Qué estructura accionarial y de inversión pueden tener las nuevas SOCIMI? SOCIMIs REITs SOCIMI NO COTIZADA Adquisición para arrendar 108 108
  • 109.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevo Régimen de las SOCIMI ¿Qué estructura accionarial y de inversión pueden tener las nuevas SOCIMIs? SOCIMIs REITs SOCIMI No Cotizada Promoción para Adquisición para arrendamiento arrendamiento 109 109
  • 110.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevo Régimen de las SOCIMI ¿Cuáles son los requisitos básicos de inversión? ■ Al menos el 80% de los activos de las SOCIMI deben ser: ■ Inmuebles urbanos destinados al arrendamiento ■ Terrenos para promoción de inmuebles si se inicia en los 3 años siguientes ■ Participaciones en otras SOCIMI, SOCIMI no cotizadas o IICI ■ Cómputo a nivel grupo (si la SOCIMI es dominante) y a valores de mercado ■ Mínimo 3 inmuebles y ninguno más del 40% (ELIMINADO) ■ Al menos el 80% de las rentas de las SOCIMI debe provenir de: ■ Arrendamientos ■ Dividendos de las entidades participadas ■ No se computan las rentas derivadas de la transmisión de inmuebles o de entidades participadas ■ Período mínimo de arrendamiento: ■ En general 3 años ■ Inmuebles promovidos por la SOCIMI, 7 años (ELIMINADO) 110 110
  • 111.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevo Régimen de las SOCIMI Otros aspectos de interés ■ Obligación de negociación: ■ Mercados regulados o sistemas multilaterales de negociación ■ En España, UE o EEE ■ Acciones nominativas ■ Capital social: 5 MM de euros (antes 15 MM) ■ Obligación de distribución del beneficio en los 6 meses posteriores al cierre: ■ 80% de las rentas ordinarias (antes 90%) ■ 50% de las plusvalías a condición de reinvertir el 50% restante en un período de 3 años ■ 100% de dividendos procedentes de entidades participadas ■ Apalancamiento (art.7): 70% del valor de mercado del activo (ELIMINADO) 111 111
  • 112.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevo Régimen de las SOCIMI Resumen de los principales cambios “no fiscales” ■ Se suavizan requisitos de inversión, financiación y distribución de beneficios : ■ Capital social: de 15 MM a 5 MM ■ Se elimina requisito de diversificación de la inversión (antes 3 inmuebles y ninguno más del 40%) ■ Se reduce período mínimo de tenencia de inmuebles promovidos por la propia SOCIMI: de 7 años a 3 años ■ Se elimina el límite al apalancamiento del 70% ■ Se reduce los beneficios que deben ser distribuidos del 90% al 80% (se mantiene la obligación de distribuir el 100% de los dividendos y el 50% de las plusvalías, reinvirtiendo el 50% restante en 3 años) ■ Se flexibiliza el requisito de cotización: ■ Se admite el MAB ■ No se exige cotización desde el primer día (período transitorio de dos años) ■ Se requieren acciones nominativas 112 112
  • 113.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevo Régimen de las SOCIMI Régimen fiscal de las SOCIMI y de sus socios ■ Se modifica el régimen fiscal: ■ SOCIMI tributa al 0%, salvo que sus socios que tengan al menos un 5% en la SOCIMI no tributen al menos a un 10%, en cuyo caso la SOCIMI tributa al 19% ■ Si SOCIMI 0%: - Socio residente persona física (dividendos y plusvalías): tributación en IRPF como renta del ahorro (21%, 24% o 27%) - Socio residente persona jurídica (dividendos y plusvalías): tributación en IS al 30% - Socio no residente (dividendos y plusvalías): tributación en España en régimen general (21% salvo Directiva Matriz Filial – UE – o Convenio de Doble Imposición) ■ SOCIMI 19%: - Socio residente persona física: No aplicable (nunca tributará menos del 10%) - Socio residente persona jurídica: Aplicable en caso de IIC o FFPP - Socio no residente (dividendos y plusvalías): En función de CDI y/o Directiva UE 113 113
  • 114.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevo Régimen de las SOCIMI Régimen fiscal de las SOCIMI y de sus socios ■ Se modifica el régimen fiscal: ■ No pueden compensar Bases Imponibles Negativas ■ No pueden aplicar deducciones fiscales ■ Rentas de activos en los que se haya incumplido el período de tenencia: régimen general ■ Régimen de entrada: ■ Ajustes fiscales pendientes de revertir: tributación en régimen general ■ Posibilidad de compensar BINs y de aplicar deducciones pendientes con las rentas que tributen en régimen general ■ Cálculo lineal de las plusvalías en activos pre-existentes a la aplicación del régimen, salvo prueba en contrario ■ Presunción de motivos económicos válidos en operaciones de reestructuración dirigidas a la formación de SOCIMIs ■ Régimen de salida: ■ Cálculo lineal de las plusvalías en activos existentes durante la aplicación del régimen, salvo prueba en contrario 114 114
  • 115.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevo Régimen de las SOCIMI Régimen fiscal de las SOCIMI y de sus socios ■ SOCIMI no cotizadas: ■ El requisito del impuesto mínimo del 10% en el socio para que no aplique el gravamen especial del 19% pasa a referirse a los socios del REIT que a su vez participa en la SOCIMI ■ Controversia sobre el tenor literal de la norma (art. 9.3 Ley SOCIMI) ■ En caso de tributar al 0% la SOCIMI no cotizada, los dividendos distribuidos a los accionistas no residentes no estarán sometidos a retención 115 115
  • 116.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevo Régimen de las SOCIMI Régimen fiscal de las SOCIMI y de sus socios ■ Verificación del requisito del impuesto mínimo del 10%: ■ SOCIMI cotizada: los socios con participación igual o superior al 5% que tributen sobre los dividendos de la SOCIMI a un tipo igual o superior al 10% deberán notificarlo en el plazo de diez días tras la percepción del dividendo ■ SOCIMI no cotizada: su accionista, REIT no residente, deberán acreditar en el mismo plazo que, razonablemente, y teniendo en cuenta su estructura accionarial, los dividendos percibidos de la SOCIMI tributarán a un tipo mínimo del 10%; no obstante, la tributación del 19% queda condicionada a que ese sea el caso una vez el REIT distribuya esos dividendos 116 116
  • 117.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevo Régimen de las SOCIMI Valoración de los cambios ■ Reducción de los requisitos de inversión, financiación y distribución de beneficios: ■ “Bienvenidos”, aunque se apartan de los REIT tradicionales ■ Cotización en el MAB: ■ Previsible segmento especial para SOCIMI ■ Cabe esperar exigencia de un “free float” mínimo ■ Acciones nominativas: ■ Ligado al requisito de tributación del 10% en el socio ■ Controversia “Acciones nominativas vs. anotaciones en cuenta” 117 117
  • 118.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevo Régimen de las SOCIMI Valoración de los cambios ■ Régimen fiscal (SOCIMI gravada al 0%): ■ Posibilidad de que rentas inmobiliarias de fuente española no tributen en España si el socio no residente tributa en su estado de residencia a un tipo de al menos el 10% ■ Posibilidad de diferir tributación sobre los beneficios no distribuidos ■ Socios personas físicas: - Permite gravar rentas “inmobiliarias” como rentas del ahorro ■ Socios personas jurídicas: - Sin grandes cambios con respecto al régimen actual 118 118
  • 119.
    Novedades Fiscales 2013:Nuevo Régimen de las SOCIMI ¿Cuándo tendremos SOCIMI? ■ Opción por el régimen (art. 8.1.): ■ Acuerdo por Junta General de Accionistas ■ Comunicación a la AEAT ■ Antes de los tres últimos meses previos a la conclusión del período impositivo al que resulte de aplicación el régimen ■ Régimen transitorio (DT Primera): ■ Posible opción por el régimen aún cuando no se cumplan los requisitos exigidos por la norma. ■ A condición de que los mismos se cumplan dentro de los dos años siguientes ■ ¿Se refiere a los requisitos de inversión o a todos los requisitos? - Entendemos que el requisito de opción por el régimen en plazo es inseparable de la aplicación del régimen y, por tanto, no se ve afectado por la DT Primera 119 119
  • 120.
    Novedades Fiscales 2013:Régimen Fiscal de las entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas ■ Otra de las novedades introducidas por la Ley de Medidas Tributarias en relación con la modificación del Régimen Fiscal de las Entidades Dedicadas al Arrendamiento de Viviendas, regulado en el artículo 53 del Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo). ■ A este respecto, mediante la DF Segunda de la Ley de Medidas Tributarias se vienen a flexibilizar, para los ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2013, los requisitos para la aplicación de este régimen en el Impuesto sobre Sociedades. En concreto: ■ Se reduce de 10 a 8 viviendas el número mínimo de viviendas que deben estar arrendadas u ofrecidas en arrendamiento en cada periodo para la aplicación del régimen especial. ■ Se elimina el requisito relativo a la superficie máxima construida por vivienda. ■ Se reduce de 7 a 3 años el número de años mínimo en el que las viviendas deben permanecer arrendadas u ofrecidas en arrendamiento. 120 120
  • 121.
    Novedades Fiscales 2013:Régimen Fiscal de las entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas ■ Se flexibilizan las condiciones para la aplicación del régimen fiscal especial a aquellas entidades que desarrollen actividades complementarias a la actividad económica principal de arrendamiento de viviendas. Así, podrá aplicarse el régimen especial: (i) No solo cuando el 55% de las rentas del periodo –excluidas las derivadas de la transmisión de los inmuebles arrendados transcurrido el periodo de mantenimiento- puedan beneficiarse de las bonificaciones del régimen especial (como sucedía hasta el momento). (ii) Sino también, como novedad, cuando al menos el 55% del valor del activo sea susceptible de generar rentas que tengan derecho a la aplicación del régimen especial. 121 121
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    Novedades Fiscales 2013 OTRAS NORMAS EN TRAMITACIÓN 122
  • 123.
    Novedades Fiscales 2013:Normas en tramitación Ley de Emprendedores ■ La Ley de Emprendedores, que continúa en fase de estudio por varios ministerios, podría lanzar incentivos a la exportación e incluirá la creación de un mercado de financiación alternativo para las PYMES como exige el Memorándum de Entendimiento con la UE del rescate a la banca. ■ A día de hoy, no existe todavía un borrador oficial, pero según información facilitada por el Ministerio de Hacienda, las medidas que se podrían adoptar serían las siguientes: ■ La posibilidad para las pymes y autónomos con hasta 5 empleados de no pagar el IVA e IGIC a la Agencia Tributaria hasta que cobren las facturas de las Administraciones Públicas. Se pretende que ninguna PYME tenga que pagar el IVA/IGIC hasta que no cobre las facturas, algo que durante la crisis ha provocado el cierre de cientos de empresas. ■ Se propone, con el objetivo de apoyar la exportación, una deducción en la cuota del IS para compensar los costes (como abrir una sucursal o una filial en otro país) que deben afrontar las pymes que se internacionalicen. ■ También se estudian pasos para dinamizar la contratación (que aquellas empresas que contraten personal para su salto al exterior puedan obtener bonificaciones). ■ La bonificación de toda la cotización de la Seguridad Social del propio autónomo y del pequeño empresario. ■ La protección de la vivienda habitual del pequeño empresario contra los embargos. 123