Iva. parte ii

Impuesto al Valor Agregado
Caso: Venezuela
Parte II: El IVA como Obligación-
Base Legal – Interpretación de la
Norma Tributaria - El Hecho
Imponible – Sujetos del Impuesto
-Alícuotas

“Todo impuesto específico, así como todo el sistema de impuestos de
una nación, se invalida a sí mismo por encima de una cierta tasa de
impuestos”.
Ludwig von Mises
Tópicos Tributarios
Material elaborado para facilitar contenido docente
Yenini Y. Rodriguez Piñero Página 27/04/2014
2

El IVA COMO OBLIGACIÓN
TRIBUTARIA
Todo estudio tributario debe considerar los elementos básicos del tributo sujeto a
estudio, los cuales dictarán la pauta de la relación Estado-Contribuyente:
Gráfico 1: Elaboración propia
Para el estudio específico del IVA, se sugiere ingresar al portal SENIAT y recopilar la
información normativa actualizada que impacta la materia:
Gráfico 2: Elaboración propia
Obligación Tributaria Hecho Imponible
Base Imponible
Temporalidad
Territorialidad
Tarifa
Sujeto Activo
Sujeto Pasivo
HACER DAR NO HACER
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Art . 1 y 2 COTArt . 1 y 2 COTArt . 1 y 2 COTArt . 1 y 2 COT
 Constitución Nacional
 Código Orgánico Tributario
 Ley de IVA y su Reglamentación
 Decretos, Resoluciones y demás
normativa de interés

BASE LEGAL DEL IVA
Para la aplicación del derecho es de una gran importancia la ordenación del conjunto
de normas aplicable a un tema específico.
De acuerdo a lo estipulado en el artículo 2 del Código Orgánico Tributario constituyen
fuentes del Derecho Tributario:
• Las disposiciones Constitucionales.
• Los Tratados acuerdos internacionales celebrados por la República.
• Las Leyes y los Actos con fuerza de Ley.
• Los contratos relativos a la estabilidad jurídica de regímenes de tributos
nacionales, estadales y municipales.
• Las reglamentaciones y demás disposiciones de carácter general
establecidas por los órganos administrativos facultados al efecto.
Además de lo anterior, para entender el sentido o significado de la norma con el fin de
poder aplicarla en un caso específico, se deben aplicar diversos métodos jurídicos de
interpretación. En el caso tributario los Artículos del 1 al 12 del COT, son
fundamentales para entender este aspecto, sin embargo, sin menoscabo de la
metodología que aplique en un momento determinado, al momento de una duda o a
falta de norma expresa, siempre se recomienda tener presente los “Principios
Generales del Derecho Universal”, según el Diccionario Jurídico de la UNAM, “son los
principios más generales de ética social, derecho natural o axiología jurídica,
descubiertos por la razón humana, fundados en la naturaleza racional y libre del
hombre, los cuales constituyen el fundamento de todo sistema jurídico posible o
actual”, estos principios se resumen en:
• “Donde la ley no distingue, no se tiene porque distinguir”
• “A lo imposible nadie está obligado”
• “Donde no hay ambigüedad, no cabe interpretación”
• “Es inadmisible toda interpretación que conduzca al absurdo”
• “Las leyes nuevas respetan los derechos adquiridos”
• “La especie deroga al género”
• “El acto que no está jurídicamente prohibido, tácitamente está permitido”
• “Quien puede lo más, puede lo menos”
• “Lo accesorio sigue la suerte de lo principal”
• “Lo que no está prohibido, está permitido”
• “El primero en tiempo, es primero en derecho”
• “Nulo el cobro del tributo, Nula debe ser declarada la Multa y los Recargos”
• “Donde hay la misma razón, es aplicable la misma disposición legal”
• “Las obligaciones no se presumen, hay que demostrarlas”
• “El dolo no se presume”
• “Donde existe la misma situación de hecho, debe existir la misma razón de
derecho”
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En el caso venezolano en el año 2004, el Tribunal Supremos de Justicia a través de la
Sala Constitucional, emitió sentencia relacionada con la interpretación de las normas
jurídicas que transcribimos a continuación:
"(...). Savigny (Metodología Jurídica, Clásicos del Derecho y Ciencias Sociales No. 2.
Buenos Aires, Ediciones Depalma, 1994, pag. 187), señaló que para interpretar una
norma jurídica se deben tomar en consideración ciertos elementos, todos
concurrentes, a saber, el gramatical, el lógico o teleológico, el histórico y el
sistemático. El primero de los elementos mencionados atiende al significado de las
palabras de la norma y de la conexión de éstas entre sí; el segundo, proviene de
rechazar toda interpretación que conduzca al absurdo, así como a tomar en cuenta la
finalidad de la institución prevista en la norma; el tercero, parte de la indagación de la
voluntad del creador de la norma, plasmada en los debates previos a su promulgación;
y el cuarto, implica que el derecho es un sistema, por lo que mal puede considerarse
que existe norma alguna aislada de dicho sistema y, en consecuencia, el análisis de la
norma en cuestión debe efectuarse en interconexión con el resto del ordenamiento,
especialmente con la Constitución, contentiva de los principios y normas de más alta
jerarquía dentro del ordenamiento.
Sin embargo, también debe tomarse en cuenta el principio contenido en el aforismo
romano favorabilia amplianda, odiosa restringenda, según el cual las disposiciones de
carácter prohibitivo deben ser interpretadas restrictivamente y aquellas favorables a
las libertades consagradas en el ordenamiento deben serlo extensivamente.
En conclusión, el arte de la interpretación jurídica tiene una serie de elementos
concurrentes, así como diversos métodos, los cuales orientarán la labor del intérprete
respecto del sentido que otorgará a la norma jurídica bajo análisis. Igualmente se
concluye que la argumentación jurídica debe hacerse favor libertatis y acorde con los
principios y derechos recogidos en el Texto Constitucional (...)". (Tribunal Supremo
de Justicia. Sala Constitucional. Ponente Dr. Pedro Rafael Rondón Haaz. Exp.
No. 03-1754. Sentencia del 15-11-2004).
EL HECHO IMPONIBLE
Constituyen hechos imponibles del IVA en Venezuela, las siguientes actividades,
negocios jurídicos u operaciones (Art. 1 y 3 LIVA):
1) La venta de bienes muebles corporales, incluida la de partes alícuotas en los
derechos de propiedad sobre ellos; así como el retiro o desincorporación de bienes
muebles realizado por los contribuyentes de este impuesto.
2) La importación definitiva de bienes muebles.
3) La prestación a título oneroso de servicios independientes ejecutados o
aprovechados en el país, incluyendo aquellos que provengan del exterior, en los
términos de esta Ley. También constituye hecho imponible, el consumo de los servicios
propios del objeto, giro o actividad del negocio, en los casos a que se refiere el
numeral 4 del artículo 4 la Ley.
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4) La venta de exportación de bienes muebles corporales.
5) La exportación de servicios.
Visto lo anterior, el Artículo 4 de la Ley del IVA entiende por:
1) Venta: La transmisión de propiedad de bienes muebles realizada a título oneroso,
cualquiera sea la calificación que le otorguen los interesados, así como las ventas con
reserva de dominio; las entregas de bienes muebles que conceden derechos análogos
a los de un propietario y cualesquiera otras prestaciones a título oneroso en las cuales
el mayor valor de la operación consista en la obligación de dar bienes muebles.
2) Bienes muebles: Los que pueden cambiar de lugar, bien por sí mismos o movidos
por una fuerza exterior, siempre que fuesen corporales o tangibles, con exclusión de
los títulos valores.
3) Retiro o desincorporación de bienes muebles: La salida de bienes muebles del
inventario de productos destinados a la venta, efectuada por los contribuyentes
ordinarios con destino al uso o consumo propio, de los socios, de los directores o del
personal de la empresa o a cualquier otra finalidad distinta, tales como rifas, sorteos o
distribución gratuita con fines promocionales y, en general, por cualquier causa distinta
de su disposición normal por medio de la venta o entrega a terceros a título oneroso.
También constituirá hecho imponible el retiro o desincorporación de bienes
representativos del activo fijo del contribuyente, cuando éstos hubiesen estado
gravados al momento de su adquisición. Se consideran retirados o desincorporados y,
por lo tanto, gravables, los bienes que falten en los inventarios y cuya salida no pueda
ser justificada por el contribuyente, a juicio de la Administración Tributaria.
No constituirá hecho imponible el retiro de bienes muebles, cuando éstos sean
destinados a ser utilizados o consumidos en el objeto, giro o actividad del negocio, a
ser trasladados al activo fijo del mismo o a ser incorporados a la construcción o
reparación de un inmueble destinado al objeto, giro o actividad de la empresa.
4) Servicios: Cualquier actividad independiente en la que sean principales las
obligaciones de hacer. También se consideran servicios los contratos de obras
mobiliarias e inmobiliarias, incluso cuando el contratista aporte los materiales; los
suministros de agua, electricidad, teléfono y aseo; los arrendamientos de bienes
muebles, arrendamiento de bienes inmuebles con fines distintos al residencial y
cualesquiera otra cesión de uso, a título oneroso, de tales bienes o derechos, los
arrendamientos o cesiones de bienes muebles destinados a fondo de comercio situados
en el país, así como los arrendamientos o cesiones para el uso de bienes incorporales
tales como marcas, patentes, derechos de autor, obras artísticas e intelectuales,
proyectos científicos y técnicos, estudios, instructivos, programas de informática y
demás bienes comprendidos y regulados en la legislación sobre propiedad industrial,
comercial, intelectual o de transferencia tecnológica. Igualmente, califican como
servicios las actividades de lotería, distribución de billetes de lotería, bingos, casinos y
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demás juegos de azar. Asimismo, califican como servicios las actividades realizadas
por clubes sociales y deportivos, ya sea en favor de los socios o afiliados que concurren
para conformar el club o de terceros.
No califican como servicios las actividades realizadas por los hipódromos, ni las
actividades realizadas por las loterías oficiales del Estado.
5) Importación definitiva de bienes: La introducción de mercaderías extranjeras
destinadas a permanecer definitivamente en el territorio nacional, con el pago,
exención o exoneración de los tributos aduaneros, previo el cumplimiento de las
formalidades establecidas en la normativa aduanera.
6) Venta de exportación de bienes muebles corporales: La venta en los términos
de esta Ley, en la cual se produzca la salida de los bienes muebles del territorio
aduanero nacional, siempre que sea a título definitivo y para su uso o consumo fuera
de dicho territorio.
7) Exportación de servicios: La prestación de servicios en los términos de esta Ley,
cuando los beneficiarios o receptores no tienen domicilio o residencia en el país,
siempre que dichos servicios sean exclusivamente utilizados o aprovechados en el
extranjero.
En este orden de ideas y para los efectos de la aplicación del Impuesto, el Artículo 10
del Reglamento de la Ley del IVA (RLIVA) indica que se considerará VENTA, entre
otros, los siguientes actos y contratos que versan sobre transferencias onerosas del
dominio de bienes muebles o de una parte alícuota del derecho de propiedad sobre
ellos:
1) Transferencias efectuadas en pública subasta; adjudicaciones en pago o remate.
2) Permutas en las cuales cada una de las partes se obliga a dar una cosa para
obtener otra por ella. Se perfecciona por el sólo consentimiento de las partes y cada
una se considerará como enajenante del bien que transfiere por el cual recibe otro a
cambio.
3) Venta o cesión del derecho de propiedad o de títulos representativos de ella, cuya
tradición se efectúa mediante la entrega del título. No se incluye bajo este concepto la
cesión del derecho de herencia y de prenda, así como los títulos mencionados en el
numeral 2 del artículo 16 de la Ley.
4) Mutuo de cosas o préstamos de consumo, por el cual una de las partes entrega a la
otra cierta cantidad de bienes fungibles o consumibles, con cargo de restituir otros de
la misma especie y
calidad, haciéndose el mutuario propietario de los bienes dados en préstamo. En este
caso, ambas partes son contribuyentes del impuesto, debiendo facturarse
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independientemente la operación por ambos contratantes, y la obligación tributaria
nacerá y se perfeccionará oportunamente en cada caso por la entrega y restitución real
de los bienes.
5) Aporte o acto de transferir el dominio de bienes para la constitución, ampliación,
modificación, fusión, absorción u otra forma similar, respecto de sociedades o entes
jurídicos o económicos. No constituyen hecho imponible los aportes de derechos de
propiedad consistentes en acciones sociales anónimas o de otro tipo de sociedad,
cuotas sociales o participación en otras sociedades o entes jurídicos o económicos, ni el
aporte de derechos de todo o parte del activo y pasivo de una sociedad a otra.
En todo caso, si las nuevas sociedades surgidas continúan el mismo giro, objeto o
actividades de las sociedades o empresas antecesoras, sean en su totalidad o
parcialmente, no se considerará que ha existido un acto, operación o transmisión de
dominio de bienes corporales asimilable a enajenación, para los efectos de la aplicación
del impuesto, salvo que se aumente el capital o la participación en él con aportes de
nuevos bienes muebles. Este aumento, por el aporte de bienes gravados a la sociedad
constituye la base imponible, para lo cual a dichos bienes no se les podrá asignar un
valor inferior al corriente del mercado. En este caso será contribuyente quien efectúe
el aporte y el hecho imponible nacerá en la oportunidad en que se entreguen los
bienes a la sociedad.
6) Adjudicaciones o transferencias como consecuencia de disoluciones y liquidación o
de reducciones o devoluciones de capital de sociedades u otras personas jurídicas,
sociedades irregulares o de hecho y otros entes colectivos.
Se excluyen, por no ser a título oneroso, la adjudicación en la liquidación de
sociedades o comunidades conyugales y comunidades hereditarias.
En los casos anteriores, el contribuyente del impuesto es la sociedad o ente colectivo
que transfiere el bien adjudicado, y la base imponible estará constituida por el valor
asignado a los bienes adjudicados, el cual no podrá ser inferior al corriente de
mercado.
7) Transferencias de establecimientos o de fondos de comercio o de empresas fabriles,
mineras, agrícolas y mercantiles, respecto únicamente de los bienes muebles incluidos
en la operación. Si la venta o transferencia fuere por una suma global o de alzada,
deberá determinarse el valor de dichos bienes muebles, considerando para este efecto
el que tengan como valor corriente en el mercado.
8) Constitución o transferencia onerosa del derecho real de usufructo o uso sobre
bienes muebles, así como las sucesivas transferencias onerosas de éstos. La base
imponible en este caso estará constituida por el valor de los bienes objeto del acto o
contrato, el cual no podrá ser inferior al corriente de mercado.
9) Promesa de venta con otorgamiento de la tenencia del bien. El hecho imponible
nace al momento de dicho otorgamiento y la base imponible estará constituida por el
valor de la transacción, el cual no podrá ser inferior al corriente de mercado.
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10) Dación en pago mediante la cual las partes acuerdan extinguir una obligación,
transfiriendo el deudor al acreedor un bien mueble gravado, distinto de dinero o del
bien debido.
Para este efecto la base imponible se establecerá considerando el monto de la
obligación y el valor corriente de mercado que tenga el bien gravado dado en pago.
11) Pago de servicios con bienes muebles gravados. En este caso serán contribuyentes
del impuesto quien transmite los bienes en pago del servicio y quien lo presta.
12) Venta de un bien que no existe pero se espera que exista. Se entiende
perfeccionada dicha venta bajo la condición de su existencia futura y el hecho
imponible se entiende ocurrido si el bien llega a existir. Si la venta del bien no está
condicionada a su existencia, el hecho imponible se genera al celebrarse el contrato de
compra-venta.
13) La transmisión de propiedad a título oneroso de bienes representativos del activo
fijo.
14) Arrendamiento de bienes muebles, en el cual el arrendador contrae la obligación
de transmitir al arrendatario, en cualquier tiempo, la propiedad de los bienes
arrendados. Se considera para los efectos de la aplicación del impuesto, que tal
operación constituye una venta a plazos. En este caso, el hecho imponible se verifica
en el momento de suscribirse el contrato de arrendamiento que constituye a los
efectos de este impuesto el documento equivalente, y el impuesto deberá pagarse por
el total de la operación con inclusión de los intereses.
15) La venta de bienes objeto de arrendamiento financiero, efectuada por las
arrendadoras financieras y los bancos universales, regidos por la Ley General de
Bancos y otras Instituciones Financieras, el impuesto se aplicará sobre dicho
arrendamiento con carácter de servicio, hasta tanto se realice la opción de compra del
bien arrendado. Si ésta se efectúa, constituirá también hecho imponible la venta del
bien en la fecha que se ejerza el derecho de opción de compra, gravándose, en dicho
momento, la diferencia entre el precio total del bien y lo pagado previamente por
concepto de amortización del mismo. Respecto del arrendamiento, se considerará
ocurrido o perfeccionado el hecho imponible, y nacida la obligación tributaria, en el
momento en que se pague o sea exigible la contraprestación o cada una de las cuotas,
que se hubieran causado, según sea lo que ocurra primero; debiendo declararse y
pagarse el impuesto por cada uno de los períodos de imposición correspondientes.
Cuando se ejerza el derecho de opción de compra se considerará ocurrido el hecho
imponible y perfeccionada la venta, y en tal oportunidad deberá emitirse la factura o
documento equivalente.
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LOS SUJETOS PASIVOS
CONTRIBUYENTES ORDINARIOS
Se consideran contribuyentes ordinarios del IVA (Art. 5 LIVA):
1) Los importadores habituales de bienes,
2) Los industriales,
3) Los comerciantes,
4) Los prestadores habituales de servicios,
5) Toda persona natural o jurídica que como parte de su giro, objeto u ocupación,
realice las actividades, negocios jurídicos u operaciones, que constituyen Hechos
Imponibles.
6) Las empresas de arrendamiento financiero y los bancos universales, en calidad de
prestadores de servicios, por las operaciones de arrendamiento financiero o leasing,
sólo sobre la porción de la contraprestación o cuota que amortiza el precio del bien,
excluidos los intereses en ella contenida.
7) Las almacenadoras generales de depósito, sólo por la prestación del servicio de
almacenamiento, excluida la emisión de títulos valores que se emitan con garantía de
los bienes objetos del depósito.
CONTRIBUYENTES OCASIONALES
1) Importadores no Habituales (Art. 6 LIVA).
2) Empresas Públicas, Sociedades Mercantiles, Institutos autónomos y demás entes
descentralizados y desconcentrados de la República, los Estados y Municipios (Art. 7
LIVA).
CONTRIBUYENTES FORMALES
1) Los que realicen exclusivamente actividades u operaciones exentas o exoneradas
del Impuesto (Art. 8 LIVA).
RESPONSABLES
1) El comprador de los bienes, si el vendedor no tiene domicilio en el país (Art. 9
LIVA).
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2) El importador de Servicios (Art. 9 LIVA).
3) Los comisionistas (Art. 10 LIVA).
4) Apoderados (Art. 10 LIVA).
5) Factores mercantiles-mandatarios (Art. 10 LIVA).
6) Consignatarios-subastadoras-terceros representados o mandantes (Art. 10 LIVA).
7) Los Agentes de Retención del IVA (Art. 11 LIVA).
8) Los Agentes de Percepción del IVA (Art. 12 LIVA).
LAS ALICUOTAS IMPOSITIVAS
La alícuota del IVA, debe ser fijada en el Presupuesto Anual y estará comprendida
entre un límite mínimo de 8% y un máximo de 16%; para la exportación de bienes y
servicios por Venta, y la ventas de hidrocarburos naturales, la alícuota es del 0%; en el
caso de Bienes de Consumo Suntuario, se aplicará un alícuota adicional del 10%.
(Artículo 27 LIVA).
EVOLUCIÓN DE LA ALICUOTA DEL IVA EN VENEZUELA
Alícuota
Gaceta
Oficial No.
Fecha de
Publicación
Entrada en
Vigencia
10,00% 33.304 Ord. 24/09/1993 01/08/1994
12,50% 4.815 Ext. 22/12/1994 01/01/1995
16,50% 36.007 Ord. 25/07/1996 01/08/1996
15,50% 5.1 Ext. 05/05/1999 01/06/1999
14,50% 37.002 Ord. 28/07/2000 01/08/2000
16,00% 5.600 Ext. 26/08/2002 01/09/2002
15,00% 37.999 Ord. 11/08/2004 01/09/2004
14,00% 38.263 Ord. 01/09/2005 01/10/2005
11,00% 38632 Ord. 26/02/2007 01/03/2007
9,00% 38632 Ord. 26/02/2007 01/07/2007
12,00% 39147 Ord. 26/03/2009 01/04/2009
Tabla 1 Fuente. Elaboración Propia. Data de Gacetas Oficiales.
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EVOLUCIÓN HISTÓRICA DE LA ALÍCUOTA DEL
IVA PERÍODO 1994 - 2011
0,00%
5,00%
10,00%
15,00%
20,00%
1
PERÍODOS
ALÍCUOTA
1994
1995
1996
1999
2000
2002
2004
2005
2007
2007
2009
Gráfico 3 Fuente. Elaboración Propia. Data Tabla 1.
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