Tema 11 mgh

TEMA 11 AMORTIZACIÓN DE INMOVILIZADO Y PROVISIONES

AMORTIZACIÓN

Depreciación sistemática e irreversible que sufre el inmovilizado en su aplicación al
proceso productivo.
Este concepto supone en la práctica un GASTO.

Causas:
 Uso  envejecimiento funcional o físico
 Obsolescencia  envejecimiento económico
 Tiempo  envejecimiento funcional o físico

A pesar de ser un gasto no representa una salida de efectivo a CP sino una salida de
efectivo a medio o largo plazo

http://www.plancontable2007.com/

CONTABILIDAD Y FISCALIDAD CSAF


FACTORES DE CÁLCULO DE LAS AMORTIZACIONES

 Precio de adquisición: también llamado “precio histórico”

 Precio de reposición: precio estimado de la futura reposición.

 Vida útil: Es un cálculo a priori del tiempo durante el cual se considera que el coste de
mantenimiento va a ser inferior al rendimiento. Es un concepto muy relativo, por lo que
se deberá tender a restringir el cálculo de la vida útil, ya que es mejor amortizar por
exceso que por defecto, si no queremos que nos sorprenda un déficit de financiación.

 Valor residual: Es también un concepto relativo, por estar calculado a priori. Es el
valor que se considera tendrá el elemento inmovilizado al ser retirado de servicio.

 Base: Es la cantidad a amortizar durante los años de vida útil. Suele tomarse como tal
el «precio histórico» (coste inicial) menos el «valor residual». Es el criterio del PGC.

 Tipo: Es el porcentaje que se aplica sobre la base, para hallar la anualidad de
amortización. Puede ser, según el elemento del que se trate, constante, decreciente,
creciente y variable. Fiscalmente, sólo se admite la amortización lineal o constante y la
degresiva.

 Temporalidad: Los elementos del inmovilizado material empezarán a amortizarse
desde el momento en que estén en condiciones de funcionamiento.



CLASES DE AMORTIZACIÓN

Aunque la empresa pueda acogerse a cualquiera de los métodos de cálculo que vamos a
exponer, no todos son admitidos fiscalmente.
Por lo tanto, una cuestión es la amortización contable, que normalmente se hará coincidir
con la depreciación económica, y otra cuestión es la amortización fiscal, es decir, la
cantidad que anualmente puede imputarse como gasto fiscalmente deducible.

 Amortización según tablas (admitida fiscalmente)
Según el art. 11.1 de la Ley 43/1995 del IS, las dotaciones a la amortización cumplen el
requisito de efectividad y, por tanto, son deducibles “cuando sean el resultado de aplicar los
coeficientes de amortización lineal establecidos en las tablas de amortización oficialmente
aprobadas”.
Las tablas las podemos consultar en Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio, por el que se
aprueba el RIS. Ver http://noticias.juridicas.com/base_datos/Fiscal/rd1777-2004.html .
Ejemplos en Tabla 2: agrupación 62 y grupo 721.

 Si el inmovilizado a amortizar se usa en más de un turno de trabajo o fue adquirido
de segunda mano ver Art. 2 RIS



 Amortización constante, lineal o de cuota fija

Si está entre los límites será un caso particular de amortización «según tablas».

El cálculo va a depender del período que la empresa considere como vida útil. Y la cuota
anual vendrá determinada por la división de la base entre esa vida útil:

Anualidad = Coste inicial — Valor residual
Vida útil
Si, en lugar de calcular directamente la anualidad, queremos calcular el tipo:

tipo constante = 100 (n = años de vida útil)
n

Ejemplo: El precio de adquisición de un vehículo ha sido 20.000 euros; su vida útil se
calcula en 5 años y el valor residual al final de los mismos en 5.000 euros. ¿Cuál será la
amortización anual?

Anualidad = (20.000 – 5.000) / 5 = 3.000 euros

O también: tipo constante = 100 / n = 100 / 5 = 20% anual

20% x 15.000 = 3.000 euros

Ejemplo 1 pág. 261


En función de la actividad desarrollada (unidades producidas, horas de uso, kilómetros
recorridos)

Ci x Base
Cuotai =
Ct

Ejemplo 2 pág. 262

 Primer año
20.000 x 4.500
Cuota1 = = 900
100.000

 Segundo año
25.000 x 4.500
Cuota2 = = 1.125
100.000



 Amortización degresiva con porcentaje constante (admitida fiscalmente)

Consiste en aplicar un porcentaje fijo sobre el valor contable del último balance.

Por ejemplo: supongamos una máquina cuyo coste inicial fue 100.000 euros, a la que todos
los años se le aplica un 12% sobre el valor del último balance.
Tendríamos:
Año 1º: 12% x 100.000 = 12.000 euros
Año 2º: 12 % x 88.000 = 10.560 euros
Año 3º: 12 % x 77.440 = 9.292,80 euros

Cada año nos resulta una amortización menor. Pero el porcentaje lo hemos cogido al azar,
lo cual no tendría por qué ser válido desde el punto de vista fiscal. ¿Cómo se calcula ese
porcentaje constante?

Primeramente calcularemos el tipo constante; suponiendo que el periodo de amortización
lineal según tablas sea 10 años, tendríamos:

tipo constante = 100 / 10 = 10%

En segundo lugar, multiplicaríamos el tipo constante por uno de estos tres coeficientes, en
función de la vida útil:
—si la vida útil es inferior a 5 años: X 1,5;
—si la vida útil es igual o superior a 5 años e inferior a 8 años: x 2;
—si la vida útil es igual o superior a 8 años: x 2,5.


Por lo tanto, en este caso, como el período de amortización es superior a 8 años, para hallar
el porcentaje fijo a aplicar sería: 2,5 x 10 % = 25 % anual.

El cuadro de amortización redondeado a euros seria el siguiente:

Amortización Pendiente de
anual amortización
Año 1º 25 % s/ 100.000 25.000 75.000
Año 2º 25 % s/ 75.000 18.750 56.250
Año 3º 25 % s/ 56.250 14.062 42.188
Año 4º 25 % s/ 42.188 10.547 31.641
Año 5º 25 % s/ 31.641 7.910 23.731
Año 6º 25 % s/ 23.731 5.932 17.799
Año 7º 25 % s/ 17.799 4.449 13.350
Año 8º 25 % s/ 13.350 3.337 10.013
Año 9º 25 % s/ 10.013 2.503 7.510
Año 10º el resto 7.510 0

En ningún caso el porcentaje constante podrá ser inferior al 11 %.
El importe pendiente de amortizar en el período impositivo en que se produzca la
conclusión de la vida útil se amortizará en dicho período impositivo.
Este método degresivo y el siguiente no son aplicables fiscalmente a los edificios ni al mo-
biliario ni a las inmovilizaciones inmateriales.
NOTA: El ejemplo 3 pág. 263 no es correcto en 2ª parte al multiplicar por 1,6 Art. 3 RIS


El ejemplo 3 pág. 263

Por lo tanto, en este caso, como el período de amortización es inferior a 5 años, para hallar
el porcentaje fijo a aplicar sería: 1,5 x 25 % = 37,5 % anual.

El cuadro de amortización redondeado a euros seria el siguiente:

Años de Amortización Pendiente de
vida útil anual amortización
0 - 3.600,00
Año 1º 37,5 % s/ 3.600 1.350,00 2.250,00
Año 2º 37,5 % s/ 2.250 843,75 1.406,25
Año 3º 37,5 % s/ 1.406,25 527,34 878,91
Año 4º El resto 878,91 0,00



Amortización degresiva por suma de dígitos (admitida fiscalmente)

La forma de efectuar el cálculo es la siguiente:

1. Se forma una serie numérica decreciente, asignando al primer término de la serie un
número igual al periodo de amortización (10 en el ejemplo anterior) y se suman:

10 + 9 + 8 + 7 + 6 + 5 + 4 + 3 + 2 + 1 = 55

2. Se obtiene la cuota de amortización por dígito dividiendo la base entre la suma de
dígitos:

Cuota por dígito = Base a amortizar / Suma de dígitos = 100.000 / 55 = 1.818,18

3. Se calcula la cuota de amortización anual multiplicando la «cuota por dígito» por el
valor numérico del dígito que corresponda en la serie numérica. Por ejemplo, el año 1º
será 10 x 1.818,18; el 2º año será 9 x 1.818,18;etc.



El cuadro de amortización seria el siguiente:

Años Cuota Valor Amortización
por dígito numérico anual

1 1.818,18 x 10 = 18.181,80
2 1.818,18 x 9 = 16.363,62
3 1.818,18 x 8 = 14.545,44
4 1.818,18 x 7 = 12.727,26
5 1.818,18 x 6 = 10.909,08
6 1.818,18 x 5 = 9.090,90
7 1.818,18 x 4 = 7.272,72
8 1.818,18 x 3 = 5.454,54
9 1.818,18 x 2 = 3.636,36
*
10 1.818,18 x 1 = ( )1.818,18
1.818,28

(*) Al no ser exacta la «cuota por dígito», si sumamos las amortizaciones anuales, veremos
que da 99.999,90. Por ello, el último año, en lugar de amortizar 1.818,18, amortizaríamos
1.818,28, con lo que se habrá amortizado el 100%.

Ejemplo 4 pág. 265



CONTABILIZACIÓN

El asiento contable podría efectuarse por dos métodos.

1. Método directo: consiste en abonar la depreciación en la cuenta que representa el
elemento amortizable.
Supongamos una amortización del 10% de una máquina que costó 9.000,00 euros:
_____________ xxx ______________

900,00 681 Amortización del
inmovilizado material a Maquinaria 213 900,00
______________ xxx ______________

2. Método indirecto: consiste en abonar la depreciación a una cuenta que figurará como
correctora de la cuenta activa que representa el elemento amortizable.
_____________ xxx ______________

900,00 681 Amortización del
inmovilizado material a Amort. acumulada 281 900,00
del inmovilizado
material
_____________ xxx ______________



La cuenta 281 figurará en el activo del balance con signo negativo, minorando el valor
del inmovilizado material.
El método que utilizaremos es el indirecto, por dos razones: porque en el balance deberá
figurar el importe de las amortizaciones acumuladas y porque la contabilidad así resulta más
informativa.
Veamos lo que reflejaría la contabilidad en ambos casos al cabo de tres años:
Método directo
D Maquinaria H
8.100,00

Método indirecto
D Maquinaria H D Amort. acum.de H
IM
9.000,00 900,00

El método directo sólo refleja el valor contable actual.
El método indirecto refleja:
 precio de adquisición
 depreciación acumulada
 valor contable actual (por diferencia entre los dos anteriores)


ACTIVIDAD 1 pág. 267

1.-
100
Vida útil = = 8 años
12,50
2.-
a) Instalaciones técnicas
Cuadro del plan de amortización
Años Cuota anual de Total Valor pendiente de
amortización amortizado amortizar
0 27.600
1er año= 35% s/27.600 = 9.660 1 9.660 9.660 17.940
2º año = 35% s/17.940 = 6.279 2 6.279 15.939 11.661
… 3 4.081 20.020 7.580
4 2.653 22.673 4.927
5 1.724 24.397 3.203
6 1.121 25.518 2.082
7 729 26.247 1.353
8 474 26.721 879
9 879 27.600 0



b) Equipo informático
Años Díg. Cuota anual de Total Valor
amortización amortizado pendiente de
amortizar
0 19.200
er
1 año= (19.200x5):15 = 1 5 6.400 6.400 12.800
6.400
2º año = (19.200x4):15 = 2 4 5.120 11.520 7.680
5.120
3er año= (19.200x3):15 = 3 3 3.840 15.360 3.840
3.840
4º año = (19.200x2):15 = 4 2 2.560 17.920 1.280
2.560
5º año= (19.200x1):15 = 5 1 1.280 19.200 0
1.280



c) Vehículos de reparto

Base = 44.600 – 1.800 = 42.800
Cuota anual = 12,5% s/42.800 = 5.350


Años Cuota anual de Total Valor pendiente de
amortización amortizado amortizar
0 44.600
1 5.350 5.350 39.250
2 5.350 10.700 33.900
3 5.350 16.050 28.550
4 5.350 21.400 23.200
5 5.350 26.750 17.850
6 5.350 32.100 12.500
7 5.350 37.450 7.150
8 5.350 42.800 1.800



CUENTAS
20. INMOVILIZACIONES INTANGIBLES 21. INMOVILIZACIONES MATERIALES
200. Investigación 210. Terrenos y bienes naturales
201. Desarrollo 211. Construcciones
202. Concesiones administrativas 212. Instalaciones técnicas
203. Propiedad industrial 213. Maquinaria
204. Fondo de comercio 214. Utillaje
205. Derechos de traspaso 215. Otras instalaciones
206. Aplicaciones informáticas 216. Mobiliario
209. Anticipos para inmovilizaciones 217. Equipos para procesos de información
intangibles
218. Elementos de transporte
219. Otro inmovilizado material
68. DOTACIONES PARA 28. AMORTIZACIÓN ACUMULADA DEL
AMORTIZACIONES INMOVILIZADO
680. Amortización del inmovilizado intangible 280. Amortización acumulada del inmovilizado
intangible
681. Amortización del inmovilizado material
281. Amortización acumulada del inmovilizado
material



22. INVERSIONES INMOBILIARIAS
220. Inversiones en terrenos y bienes naturales
221. Inversiones en construcciones

68. DOTACIONES PARA 28. AMORTIZACIÓN ACUMULADA DEL
AMORTIZACIONES INMOVILIZADO
682. Amortización de las inversiones 282. Amortización acumulada de las
inmobiliarias inversiones inmobiliarias



NORMAS CONTABLES PARA LA AMORTIZACIÓN NV 2ª, 3ª, 5ª y 6ª

NV 2ª Inmovilizado material
2.1. Amortización
Las amortizaciones habrán de establecerse de manera sistemática y racional en función de
la vida útil de los bienes y de su valor residual, atendiendo a la depreciación que
normalmente sufran por su funcionamiento, uso y disfrute, sin perjuicio de considerar
también la obsolescencia técnica o comercial que pudiera afectarlos.

El inmovilizado debe amortizarse en función de la depreciación estimada desde un punto
de vista económico calculada sobre la base (precio de adquisición menos valor residual)

No se puede amortizar en función del valor de reposición



NV 5ª Inmovilizado intangible

Los criterios contenidos en las normas relativas al inmovilizado material, se aplicarán a los
elementos del inmovilizado intangible, sin perjuicio de lo dispuesto a continuación…
…La empresa apreciará si la vida útil de un inmovilizado intangible es definida o
indefinida…
…Un elemento de inmovilizado intangible con una vida útil indefinida no se amortizará…
…La vida útil de un inmovilizado intangible que no esté siendo amortizado se revisará cada
ejercicio para determinar si existen hechos y circunstancias que permitan seguir
manteniendo una vida útil indefinida para ese activo. En caso contrario, se cambiará la vida
útil de indefinida a definida...

NV 6ª Normas particulares sobre el inmovilizado intangible

…Los gastos de Investigación que figuren en el activo deberán amortizarse durante su vida
útil, y siempre dentro del plazo de cinco años…
El mismo criterio rige para Desarrollo y Aplicaciones informáticas
…El Fondo de comercio no se amortizará…



PERÍODOS Y FECHAS DE CONTABILIZACIÓN

Lo habitual es hacerlo anualmente a 31 de diciembre pero nada impide hacerlo con una
periodicidad menor (trimestral, mensual…)

Si el elemento patrimonial no estaba desde principio de año la depreciación se calculará por
la parte proporcional.



CONTABILIZACIÓN

_______________ ________________
680 AII a AA de investigación 2800
a AA de desarrollo 2801
a AA de conc administrativ 2802
a AA de propiedad industr 2803
a AA de dchos de traspaso 2805
a AA de aplic informáticas 2806
_______________ ________________

_______________ ________________
681 AIM a AA de construcciones 2811
a AA de inst técnicas 2812
a AA de maquinaria 2813
a AA de utillaje 2814
a AA de otr instalaciones 2815
a AA de mobiliario 2816
a AA de eq proc informac 2817
a AA de element de transp 2818
a AA de otro IM 2819
_______________ ________________




Primer año:
______________ ________________
21.410 681 AIM a AA de inst técnicas 2812 9.660
a AA de eq proc informac 2817 6.400
a AA de element de transp 2818 5.350

_______________ ________________

Segundo año:
_______________ ________________
16.749 681 AIM a AA de inst técnicas 2812 6.279
a AA de eq proc informac 2817 5.120
a AA de element de transp 2818 5.350

_______________ ________________




________________ 31/12 _________________
600,00 680 AII a AA de aplic informáticas 2806 600,00

________________ 31/12 _________________
3.570,00 681 AIM a AA de mobiliario 2816 1.680,00
a AA de eq proc informac 2817 1.890,00

________________ _________________



ASPECTOS FISCALES DE LA AMORTIZACIÓN

Empresarios individuales → IRPF
Empresas societarias → IS

AMORTIZACIÓN → CRITERIOS ECONÓMICOS

Para que las amortizaciones sean consideradas gastos deducibles a efectos fiscales
deben cumplir ciertos requisitos.

Si no sucede esto RESULTADO CONTABLE ≠ RESULTADO FISCAL. En este caso
debemos realizar ajustes que se comentarán más adelante.

A efectos fiscales existen unas TABLAS OFICIALES DE COEFICIENTES DE
AMORTIZACIÓN ya comentadas http://noticias.juridicas.com/base_datos/Fiscal/rd1777-2004.html



Para ser deducibles fiscalmente las amortizaciones deben cumplir tres requisitos
fundamentales:

 Efectivas
 Contabilizadas
 No superar los máximos establecidos en las tablas oficiales

Existe una tabla simplificada para empresarios individuales acogidos a estimación directa
simplificada.

Existe una tabla abreviada para empresarios individuales acogidos a estimación objetiva de
IRPF.



VENTA DE INMOVILIZADO
No forma parte de la actividad económica de la empresa por tanto el resultado
obtenido tendrá carácter extraordinario.

Cuando vendemos un inmovilizado éste debe desaparecer de nuestra contabilidad
junto con las cuentas correctoras que le afecten.

La venta se contabilizará llevando la diferencia con respecto al valor contable (beneficio o
pérdida) a las siguientes cuentas de resultados:
 (670) Pérdidas procedentes de II  (770) Beneficios procedentes de II
 (671) Pérdidas procedentes de IM  (771) Beneficios procedentes de IM

Si la venta es con pago aplazado, los créditos contra los compradores se cargarán, según
sea el plazo, a las cuentas:
 (253) Créditos a LP por enajenación de inmovilizado
 (543) Créditos a CP por enajenación de inmovilizado
Si los créditos están documentados con efectos aceptados crearíamos las siguientes
cuentas:
 (2531) Efectos a cobrar a LP
 (5431) Efectos a cobrar a CP



Ejemplo 1:
Coste de la máquina: 2.000,00
Amortización acumulada: 600,00
Precio de venta: 800,00, Forma de cobro: contado (efectivo)
IVA 18%. (La base imponible será siempre el precio de venta)
________________ xxx _________________

944,00 570 Caja
600,00 281 AAIM
600,00 671 Pérdidas procedentes IM a Maquinaria 213 2.000,00
a HP, iva repercutido 477 144,00
________________ xxx _________________

Ejemplo 2:
Caso anterior con precio de venta 1.500,00 y pago a 30 días
________________ xxx _________________

1.770,00 543 Créditos CP enaj. inmov.
600,00 281 AAIM a Maquinaria 213 2.000,00
a Benefic procedentes IM 771 100,00
________________ xxx _________________



Ejemplo 7 pág. 272

Coste de la máquina: 5.110,00
Amortización acumulada: 2.794,00 (10% anual)
Precio de venta: 2.800,00
Forma de cobro: contado (cheque)
IVA 18%. (La base imponible será siempre el precio de venta)

______________ 18/4 ______________
149,80 681 AIM a AA de maquinaria 2813 149,80

_____________ 18/4 ______________

2.943,80 2813 AA de maquinaria
3.304,00 572 Bancos c/c a Maquinaria 213 5.110,00
a Benefic procedentes IM 771 633,80
________________ xxx _________________




______________ 21/6 ______________
3.129,53 681 AIM a AA equipo proc informac 2817 3.129,53

_____________ 21/6 ______________

18.159,53 2817 AA equipos proc informac
16.638,00 572 Bancos c/c
1.140,47 671 Pérdid procedentes de IM a Equipos proc información 217 33.400,00
a HP, iva repercutido 477 2.538,00

________________ xxx _________________



Deterioro de valor (PROVISIONES)

Depreciaciones reversibles y coyunturales.

PRINCIPIO DE PRUDENCIA → Contabilización de gastos y pérdidas en cuanto sean
conocidos

CUENTAS FONDO DE LAS DOTACIONES
Subgrupo 29 Deterioro de valor de Activos no corrientes**
Subgrupo 39 Deterioro de valor de existencias*
Subgrupo 49 Deterioro de valor de créditos comerciales y provisiones CP**
Subgrupo 59 Deterioro de valor de IF CP y activos no corrientes mantenidos para
la venta
CUENTAS DE GASTOS POR DETERIORO DE VALOR
Subgrupo 69 Pérdidas por deterioro y otras dotaciones
CUENTAS DE INGRESOS POR REVERSIÓN DEL DETERIORO
Subgrupo 79 Excesos y aplicaciones de provisiones y de pérdidas por deterioro
* ya visto
** lo veremos en este tema



INMOVILIZADO

Contabilización:
1. Por la dotación anual, en función de la pérdida de valor estimada
_____________ xxx ______________

691 Pérd por deterioro del
IM a Deterioro valor IM 291

_____________ xxx ______________

La cuenta 291 figurará en el activo del balance, minorando el valor del IM.



2. Cuando desaparezcan las causas que motivaron la dotación, se rebajará el saldo de la
provisión, por el valor recuperado, mediante el asiento:

_____________ xxx ______________

291 Deterioro valor IM a Reversión deterioro 791
IM
_____________ xxx ______________

Si el valor de mercado fuese igual o superior al valor contable (coste – AA) habríamos
anulado totalmente la provisión.



Depreciaciones (irreversibles)

Las depreciaciones darán lugar a un abono en la cuenta que ha sufrido el deterioro y a un
cargo en la cuenta 671:
_____________ xxx ______________

671 Pérd procedentes de
IM a Inmovilizado material 21-

_____________ xxx ______________

Bajas en inventario
Si no existen amortizaciones acumuladas o provisiones correspondientes al bien siniestrado,
se realizará un asiento igual al anterior. Si las hubiera tendríamos que cancelarlas al dar de
baja el bien.



Ejemplo: Un vehículo de la empresa, cuyo precio de adquisición fue de 20.000,00 euros, ha
sufrido un accidente, dándole de baja en inventario por siniestro total. Tenía dotadas
amortizaciones y provisiones por el 50% y por el 20% del coste, respectivamente.

_____________ xxx ______________

10.000,00 281 AA del IM
4.000,00 291 Deterioro valor IM
6.000,00 671 Pérd procedentes de IM a Elementos de transporte 218 20.000,00

_____________ xxx ______________



Mejoras, ampliaciones y sustituciones NV 3ª f)

Las mejoras se cargarán en la cuenta de activo que represente el elemento mejorado,
siempre que la ampliación o mejora haya supuesto un aumento de capacidad,
productividad o alargamiento de su vida útil.

Contabilización:
_____________ xxx ______________

21- Inmovilizado material
(Por el valor de la mejora)
472 HP, iva soportado a Tesorería 57-
a Proveed. inmovilizad CP 523

_____________ xxx ______________

Si se trata de una sustitución de piezas o elementos, exigen las normas del plan que,
además de que se dé un aumento de capacidad, productividad o alargamiento de vida útil,
sea posible conocer o estimar el valor contable de los elementos que, al haber sido
sustituidos, deban ser dados de baja.



Ejemplo: Supongamos que la grúa pluma instalada en un camión costó 6.000,00 euros y
que está amortizada en un 80% cuando se sustituye por otra cuyo precio es de 10.000,00
euros (IVA 18%).

_____________ xxx ______________

4.800,00 2818 AA Elementos transporte
1.200,00 671 Pérd procedentes del IM a Elementos de transporte 218 6.000,00

_____________ xxx ______________

10.000,00 218 Elementos de transporte
1.800,00 472 HP, iva soportado a Tesorería 57- 11.800,00

_____________ xxx ______________

Si la sustitución supone simplemente una reparación o mantenimiento se cargará la cuenta
(622) Reparaciones y conservación.



Gastos de mantenimiento y otros
 Por las reparaciones, limpieza, engrase...
______________ xxx _______________

622 Reparac y conservación
472 HP iva soportado a Acreed prest. servicios 410
a Tesorería 57-

_______________ xxx _______________

 Por los impuestos y tasas (contribución, radicación1, circulación de vehículos, publicidad
en rótulos...)
_______________ xxx ________________

631 Otros tributos a Tesorería 57-
_______________ xxx ________________

1
Constituye el hecho imponible del impuesto de radicación la utilización o disfrute, para fines industriales o comerciales y para el
ejercicio de actividades profesionales, de locales de cualquier naturaleza sitos en el término municipal.


 Por los suministros (agua, gas, electricidad...) cuando no son almacenables
_______________ xxx ________________

628 Suministros
472 HP iva soportado a Tesorería 57-
_______________ xxx ________________

 Por las primas de seguros de los vehículos, máquinas...
________________ xxx _________________

625 Primas de seguros a Tesorería 57-
________________ xxx _________________

 Por los traslados de inmovilizado material de un lugar de trabajo a otro
_____________ xxx ______________

624 Transportes
472 HP iva soportado a Tesorería 57-
_____________ xxx _____________



Ingresos por cesión de uso o prestación de servicios

 Si la prestación del servicio (empresa de transportes, por ejemplo) constituye la actividad
básica de la empresa:
_______________ xxx ________________
430 Clientes a Prestaciones servicios 705
a HP iva repercutido 477
_______________ xxx ________________

 Si la prestación de servicios es actividad accesoria
_____________ xxx ______________

440 Deudores a Ingr. por servic diversos 759
_____________ xxx ______________

 Por las cesiones de uso de inmovilizados materiales
_____________ xxx ______________
440 Deudores a Ingr por arrendamientos 752

________________ xxx _________________

Supuesto nº 30


DETERIORO DE VALOR DE LAS EXISTENCIAS

Ya visto



DETERIORO DE VALOR DE los créditos comerciales. Insolvencias de clientes y
deudores

CLIENTES DE DUDOSO COBRO
 (436) Clientes de dudoso cobro  ACTIVO
Esta cuenta recoge los saldos de clientes, incluidos los formalizados en efectos de giro,
en los que concurran circunstancias que permitan razonablemente su calificación como
de dudoso cobro.
Su contabilización será:
_____________ ______________
436 Clientes de dudoso cobro
a Clientes 430
a Efectos comerciales... 431-
_____________ _____________



DETERIORO DE VALOR DE CRÉDITOS COMERCIALES

Intenta cubrir anticipadamente la pérdida por la insolvencia del cliente.

 (490) Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales  PASIVO (figura
en el Activo del balance minorando las cuentas del subgrupo 43 Y 44)
 (694) Pérdidas por deterioro de créditos comerciales  GASTOS

Para poder crear una provisión para insolvencias es requisito imprescindible la previa
consideración del cliente como de dudoso cobro.
Su contabilización será:
_____________ ______________
694 Pérdidas por deterioro de
créditos comerciales a Deterioro de valor de 490
créditos por operaciones
comerciales

_____________ ______________



Ejemplo 1:
a) Vendemos mercaderías a crédito por 1.000 euros. IVA 18%
b) Nos llegan noticias documentadas de que ese cliente tiene graves problemas
económicos, por lo que lo consideramos de dudoso cobro y estimamos conveniente dotar
una provisión.
_____________ a) ______________

1.180 430 Clientes a Ventas de mercaderías 700 1.000
a HP, IVA repercutido 477 180

_____________ b) ______________

1.180 436 Clientes dudoso cobro a Clientes 430 1.180

_____________ b’) ______________

1.180 694 Pérdidas por deterioro de a Deterioro de valor de 490 1.180
créditos comerciales créditos por operaciones
comerciales

________________ _________________



FINALIZACIÓN DEL DUDOSO COBRO

A. Definitivamente el cliente no paga y damos por cerrado el caso. Esta situación
registrará la pérdida cargando la cuenta de gastos «(650) Pérdidas de créditos
incobrables», a saldar en la regularización y con abono a la «(436) Clientes de dudoso
cobro».

_______________ _______________

650 Pérd. de créd. comerciales a Clientes dudoso cobro 436
incobrables
_______________ ________________

Hasta este punto, la pérdida o gasto ocasionada por este cliente está registrada dos veces:
- En la «(650) Pérdidas de créditos incobrables»
- y en la «(694) Pérdidas por deterioro de créditos comerciales »,



Para compensar este doble registro de gastos de un mismo hecho se hace un asiento en el
que se utiliza una cuenta de ingresos: la «(794) Reversión del deterioro de créditos
comerciales». Ésta quedará anulada en la regularización, y se abona con cargo a la «(490)
Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales ». Así, esta última quedará
saldada, ya que el caso del dudoso cobro se ha cerrado.

________________ _________________

490 Deterioro de valor de
créditos por operaciones
comerciales a Reversión del deterioro 794
de créditos comerciales
________________ _________________



Ejemplo 2:

a) Nos llegan noticias de la grave situación económica que atraviesa un cliente del que
tenemos un efecto impagado de 800 euros, por lo que procedemos a crear una provisión.
b) Un tiempo después damos por perdido el derecho anterior.

________________ a) _________________

800 436 Clientes dudoso cobro a Efect. com. impagados 4315 800

________________ a’) _________________
800 694 Pérd deterioro crédi comerc a Deterioro valor créditos 490 800
operaciones comerciales
________________ b) _________________
800 650 Pérd. de créd. comerciales
incobrables a Clientes dudoso cobro 436 800

________________ b’) ________________
800 490 Deterioro valor créditos
operaciones comerciales a Reversión del deterioro 794 800
________________ _________________



B. El cliente paga una parte y damos el resto por perdido. Se contabiliza la entrada en
tesorería, por lo que pague, y en la «(650) Pérdidas de créditos incobrables» la parte
definitivamente impagada. A continuación, en otro asiento, se anula la provisión.

________________ _________________

57- Tesorería
650 Pérd. de créd. comerciales
incobrables a Clientes dudoso cobro 436
________________ _________________

490 Deterioro valor créditos
operaciones comerciales a Reversión del deterioro 794
________________ _________________



Ejemplo 3:

a) Un cliente al que hemos girado un efecto en gestión de cobro de 600 euros pasa a ser
considerado como de dudoso cobro, y dotamos su oportuna provisión.
b) Llegado el vencimiento, el cliente nos paga 500 euros y el resto se da por perdido.
________________ a) _________________
600 436 Clientes dudoso cobro a Efect. com. gestión cobro 4312 600

________________ a’) _________________
600 694 Pérd deterioro crédi comerc a Deterioro valor créditos
operaciones comerciales 490 600

________________ b) _________________
500 57- Tesorería

________________ b’) _________________
________________ _________________



C. El cliente de dudoso cobro se recupera y paga toda su deuda. En este caso se
registra el ingreso, y después se anula la provisión.

________________ _________________

57- Tesorería a Clientes de dudoso cobro 436

________________ _________________

________________ _________________



Ejemplo 4:

a) El cliente C1 atraviesa graves dificultades económicas, por lo que creamos una provisión
por los 700 euros de su deuda.

b) C1 se recupera de sus problemas y nos paga su deuda a su vencimiento.

________________ a) _________________

700 436 Clientes dudoso cobro a Clientes 430 700

________________ a’) _________________

700 694 Pérd deterioro crédi comerc a Deterioro valor créditos 490 700
________________ b) _________________

700 57- Tesorería a Clientes dudoso cobro 436 700

________________ b’) _________________

700 490 Deterioro valor créditos a Reversión del deterioro 794 700
operaciones comerciales de créditos comerciales
________________ xxx _________________



D. El cliente paga una parte y el resto queda pendiente. Se contabiliza la entrada en
tesorería, por lo que pague. A continuación, en otro asiento, se anula la provisión por la
parte cobrada.

________________ _________________

57- Tesorería
a Clientes dudoso cobro 436

________________ _________________

________________ _________________



Ejemplo 5:

a) Un cliente al que hemos girado un efecto en gestión de cobro de 1.000 euros pasa a ser
considerado como de dudoso cobro, y dotamos su oportuna provisión.
b) Llegado el vencimiento, el cliente nos paga 750 euros y el resto queda pendiente.
________________ a) _________________
1.000 436 Clientes dudoso cobro a Efect. com. gestión cobro 4312 1.000

________________ a’) _________________
1.000 694 Pérd deterioro crédi comerc a Deterioro valor créditos
operaciones comerciales 490 1.000

________________ b) _________________
750 57- Tesorería

a Clientes dudoso cobro 436 750

________________ b’) _________________
________________ _________________



c) Llegado un momento damos por perdido el resto (250 €)
________________ c) _________________

________________ c’) _________________
________________ _________________

d) Llegado un momento el cliente nos paga el resto (250 €) SI NO HUBIESE OCURRIDO c)
________________ d) _________________
250 57- Tesorería
a Clientes dudoso cobro 436 250

________________ d’) _________________
________________ _________________



e) PROVISIÓN PARA INSOLVENCIAS POR ESTIMACIÓN GLOBAL
Es una alternativa al funcionamiento explicado en el apartado anterior.
Existen muchas actividades empresariales en las que resultaría muy difícil y costoso hacer
un seguimiento individualizado de la solvencia de nuestros deudores por ser estos muy
numerosos y sus deudas relativamente pequeñas.
En estos casos, basándose en la experiencia y en datos de carácter macroeconómico, se
realiza al final del ejercicio una estimación global del riesgo de fallidos existente en los
saldos de clientes y deudores.
Aquí no utilizaremos las cuentas 436 (Clientes de dudoso cobro) y 445 (Deudores de
dudoso cobro), sino que, partiendo de los saldos existentes en las cuentas de los
subgrupos 43 (Clientes) y 44 (Deudores) al cierre del ejercicio se hará un cálculo estimativo
de las posibles insolvencias que puedan originarse en el siguiente ejercicio y se procederá
como en el ejemplo:



Supongamos que sobre unos saldos totales de 100.000 euros a 31-12-X1 se estima un
riesgo de insolvencias del 5% para el próximo ejercicio. El asiento al 31-12-X1 será:
________________ 31-12-X1 _________________
5.000 694 Pérd deterioro crédi
comerc a Deterioro valor créditos 490 5.000
________________ xxx _________________

Al cerrar el ejercicio siguiente (31-12-X2), anulamos la dotación del ejercicio anterior:
________________ 31-12-X2 _________________
5.000 490 Deterioro valor créditos
operaciones comerciales a Reversión del deterioro 794 5.000
________________ xxx _________________

Y se dotará la que se estime necesaria en función del riesgo de insolvencias que se
considere para el año X3, de los créditos vivos al final del año X2.
________________ 31-12-X2 _________________
694 Pérd deterioro crédi
comerc a Deterioro valor créditos 490
________________ xxx _________________



Esta provisión sólo pretende cumplir el principio de prudencia, ya que las insolvencias
definitivas que vayan teniendo lugar durante el ejercicio se cargarán a la cuenta 650
(Pérdidas de créditos comerciales incobrables). Si estas hubiesen sido superiores a
5.000 euros, simplemente se nos podría reprochar de “poco prudentes” y, en caso contrario
de “excesivamente prudentes”.
Una empresa podría desglosar su cartera de Clientes entre “grandes” y “pequeños” y hacer
un seguimiento individual de los primeros (primera alternativa) y una dotación global para las
posibles insolvencias de los segundos.



PROVISIONES PARA OTRAS OPERACIONES COMERCIALES

 (4999) Provisión para otras operaciones comerciales
Provisiones para cobertura de gastos por devoluciones de ventas, garantías de
reparación, revisiones y otros conceptos análogos.

Ejemplo 5:

1. Las ventas con garantía realizadas por la empresa durante el año 01 han ascendido a
20.000 euros, estimándose que dichas ventas originarán durante el siguiente año por
devoluciones de ventas y gastos dentro de garantía por un 10% de las ventas. Al
cerrar el ejercicio del año 01 se dota una provisión para la cobertura de dichos gastos:
________________ _________________

2.000 6959 Dot. prov otras op. a Prov. otras op. comerciales 4999 2.000
comerciales
________________ _________________

La cuenta Provisión para otras operaciones comerciales figurará en el pasivo
corriente del balance, en el apartado «Provisiones a corto plazo».



2. Al cierre del ejercicio del año 02, la empresa estima que durante el ejercicio 03 puede
haber por devoluciones de ventas y gastos dentro de garantía 1.500 euros.
Se deberá cancelar la provisión que se dotó al cerrar el año 01 y se dotará la nueva
que se ha estimado:

________________ _________________

2.000 4999 Prov. otras op. comerciales a Exceso de provisión para 79549 2.000
otras op. comerciales
________________ _________________

1.500 6959 Dot. prov otras op. a Prov. otras op. 4999 1.500
comerciales comerciales
________________ _________________

El funcionamiento contable que hemos expuesto indica que esta provisión sólo pretende
cumplir el principio de prudencia, ya que las devoluciones y atenciones de garantía que se
hayan producido durante el ejercicio se habrán cargado a la cuenta Devoluciones de
ventas y operaciones similares, Sueldos y salarios, S. social c/emp, AIM, etc.. Si las
devoluciones y atenciones de garantía durante el año 02 hubiesen sido más de 2.000 euros,
simplemente se nos podría tachar de ser malos previsores o «poco prudentes»; pero nada
más.
SUPUESTOS 31 y 32



VALORACIÓN Y AJUSTES DE LOS SALDOS EN MONEDA EXTRANJERA
La NV 11ª (13ª del PGC de PYMES) establece cómo ha de hacerse la conversión en
moneda nacional (euros) de los créditos y débitos en moneda extranjera y cómo han de
ajustarse los saldos en función de la fluctuación del cambio que experimente la divisa
extranjera en que ha de efectuarse el cobro o pago.
“Una transacción en moneda extranjera es aquélla cuyo importe se denomina o exige su
liquidación en una moneda distinta del euro…
…1. Valoración inicial
Toda transacción en moneda extranjera se convertirá al euro, mediante la aplicación al
importe en moneda extranjera, del tipo de cambio de contado…
…2. Valoración posterior
2.1. Partidas monetarias
Al cierre del ejercicio se valorarán aplicando el tipo de cambio existente en esa fecha.
Las diferencias de cambio, tanto positivas como negativas, que se originen en este proceso,
así como las que se produzcan al liquidar dichos elementos patrimoniales, se reconocerán
en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en el que surjan.



1. Conversión en moneda nacional al contabilizar las facturas:
La conversión en moneda nacional de los créditos y débitos extranjeros se realizará
aplicando el tipo de cambio vigente en la fecha de la operación.

Ejemplo: Venta por 1.000.000 de francos suizos, estando el cambio a 0,65 euros/fr.:
________________ xxx _________________

650.000 4304 Clientes, moned extranjera a Ventas de mercaderías 700 650.000

________________ xxx _________________

Tengamos en cuenta que el cliente no nos debe 650.000 euros, sino 1.000.000 de francos;
por tanto, el día que cobremos el crédito el cambio puede haber variado hacia arriba o hacia
abajo, originándose un resultado positivo o negativo que contabilizaremos en las cuentas:
 668. Diferencias negativas de cambio.
 768. Diferencias positivas de cambio.



Ejemplos:

0,69 €/franco
________________ _________________
690.000 572 Bancos c/c a Clientes, mon extranjera 4304 650.000
a Dif positivas de cambio 768 40.000
________________ _________________

0,63 €/franco
________________ _________________
630.000 572 Bancos c/c
20.000 668 Dif negativas de cambio a Clientes, mon extranjera 4304 650.000
________________ _________________



El riesgo de pérdida por la fluctuación de los cambios puede paliarse concertando un
seguro de cambio con un banco. En estos casos, si al cobrar los créditos de nuestros
clientes extranjeros el cambio de esa divisa ha bajado con respecto al euro, el banco nos
abonará en cuenta al cambio concertado, siendo a su cargo la diferencia. En los casos de
débitos con proveedores extranjeros, si al vencer el plazo el cambio está más alto que el
concertado con el banco, será éste el que complete el pago.
Si el crédito está pendiente de cobro, al cerrar el ejercicio habrá que ajustar los saldos de
acuerdo con la siguiente normativa:
Al cierre del ejercicio, los créditos y débitos en moneda extranjera se valorarán al tipo
de cambio vigente en ese momento, llevando a resultados la diferencia. En los casos
de que exista un seguro de cambio, se considerará únicamente como variación la
parte del riesgo no cubierto.



2. Diferencias negativas al cierre del ejercicio: Según el principio de prudencia,
coincidiendo con el apartado b) anterior “los riesgos previsibles y las pérdidas eventuales
con origen en el ejercicio o en otro anterior, deberán contabilizarse tan pronto como sean
conocidas”.

Ejemplo: Partiendo del caso anterior, ¿qué asiento haríamos al cierre del ejercicio si en esa
fecha está el franco suizo a 0,63 euros?
- Crédito contabilizado: 1.000.000 frs. x 0,65 euros = 650.000 euros.
- Cambio al cierre: 1.000.000 frs. x 0,63 euros = 630.000 euros.
EL asiento de corrección del saldo sería:
________________ xxx _________________

20.000 668 Diferencias negativas de
cambio a Clientes, mon extranjera 4304 20.000
________________ xxx _________________

Si se tratase de débitos o deudas, en lugar de créditos, las diferencias negativas se
producirían al subir el cambio de la divisa. Nuestra deuda en moneda extranjera sería la
misma, pero “traducida” a euros sería mayor.



3. Diferencias positivas al cierre del ejercicio:

Ejemplo: Partiendo del caso anterior, ¿qué asiento haríamos al cierre del ejercicio si en esa
fecha está el franco suizo a 0,68 euros?
- Crédito contabilizado: 1.000.000 frs. x 0,65 euros = 650.000 euros.
- Cambio al cierre: 1.000.000 frs. x 0,68 euros = 680.000 euros.
-
________________ xxx _________________

30.000 4304 Clientes, moned extranjera a Dif. positivas de cambio 768 30.000
________________ xxx _________________

Si se tratase de débitos, en lugar de créditos, las diferencias positivas se producirían al bajar
el cambio de la divisa: nuestra deuda en moneda extranjera sería la misma pero “traducida”
a euros sería inferior. .

SUPUESTOS 33 y 34


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