1. PONENCIA INDIVIDUAL
TEMA I
LA IRRETROACTIVIDAD DE LAS LEYES Y LA
SEGURIDAD JURIDICA
LUIS HERNÁNDEZ BERENGUEL
*
1. INTRODUCCION
Todos sabemos que la obligación tri-
butaria nace cuando se produce en la rea-
lidad el presupuesto de hecho legalmente
establecido. Puede haber transcurrido
mucho tiempo desde que está en vigencia
una ley que ha creado un tributo; sin que
se haya producido dicho presupuesto de
hecho y sin que, por lo tanto, se genere
alguna obligación tributaria sustancial al
respecto. En teoría, podría ocurrir que
esa ley sea derogada y que durante todo
el tiempo en que estuvo vigente jamás
haya surgido la obligación referida al
tributo que regula.
Imaginemos que una ley grava las
transferencias de acciones emitidas por
sociedades anónimas y en comandita por
acciones, y que con anterioridad a su en-
trada en vigencia esas transferencias no
constituían hechos afectos a tributo algu-
no. Supongamos, al mismo tiempo, que
la ley nueva -es decir, la que crea el tri-
buto- entró en vigencia el 1° de enero de
1991 y rigió solamente hasta el 31 de di-
ciembre de 1991, pues a partir del 1° de
enero de 1992 quedó derogada por una
ley posterior. En tal caso, resulta evidente
que únicamente las transferencias de ac-
ciones producidas entre el 1° de enero de
1991 -fecha en que entró en vigencia la
ley que creó el tributo- y el 31 de diciem-
bre de 1991 -fecha en que terminó su vi-
gencia- determinaran la existencia de
*
Presidente del Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario. Presidente del Instituto Peruano de
Derecho Tributario. Ex Miembro del Consejo General de International Fiscal Association (IFA). Ex
Presidente de Asociación Fiscal Internacional (IFA) Grupo Peruano. Profesor de la Facultad de Derecho
de la Pontificia Universidad Católica del Perú. Profesor de la Facultad de Derecho y Ciencias Políticas
de la Universidad de Lima. Miembro de la Asociación Española de Derecho Financiero.
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2. obligaciones tributarias sustantivas. Las
transferencias anteriores al 1° de enero de
1991 no están afectas al tributo en cues-
tión, pues cuando ellas se produjeron la
legislación vigente no regulaba como gra-
vable dicho presupuesto. Tampoco esta-
rán afectas las transferencias producidas a
partir del 15 de enero de 1992, porque
cuando tales hechos se realizaron la legis-
lación vigente no las contemplaba como
presupuestos gravados.
En consecuencia, cualquier persona
que hubiera decidido intervenir como
parte contratante en una transferencia de
acciones anterior al 1° de enero de 1991 o
producida el 1° de enero de 1992 o des-
pués, habría tenido la seguridad que ese
hecho no generaba obligación tributaria.
Esa seguridad no es más que el resultado
de constatar que la legislación vigente no
establecía tributo alguno por la realiza-
ción de tal hecho. En otras palabras, es
una seguridad que surge del conocimiento
de las obligaciones que impone la le-
gislación vigente. Es decir, lo que se co-
noce como seguridad jurídica.
En este ejemplo, la seguridad jurídica
implica el tener la certeza que la realiza-
ción de un hecho nunca puede generar
tributación, si al momento de su produc-
ción la legislación vigente no lo grava; y
que, por lo tanto, ninguna fuerza es capaz
de alterar, a posteriori, esa certeza.
Esa seguridad desaparecería si fuera
posible que con posterioridad a la realiza-
ción del hecho, una nueva ley válidamente
pudiera determinar que el hecho produ-
cido con anterioridad a su vigencia es ge-
nerador de una obligación tributaria
sustancial. Ello no es posible debido a
que es de aplicación el principio de irre-
troactividad de las leyes, de donde surge
que el tema de la irretroactividad le hace
al de la seguridad jurídica. Dicha nueva
ley Sólo será de aplicación para las trans-
ferencias de acciones que acaezcan du-
rante su vigencia.
No puede haber, pues, seguridad jurí-
dica si al mismo tiempo el Derecho posi-
tivo de los países no consagra el principio
de irretroactividad de las leyes. Es cierto,
sin embargo, que la seguridad jurídica
depende de muchos otros factores que
nada tienen que ver con el tema de la
irretroactividad de las leyes, pero que por
razones de extensión no serán materia del
presente trabajo.
De otro lado, es cierto que el tema de
la irretroactividad de las leyes no se agota
en un simple enunciado ni en el tipo de
ejemplo que se ha descrito anteriormente.
La irretroactividad plantea todo un con-
junto de cuestiones que el Derecho positi-
vo de los países tiene que tratar adecua-
damente, más aun si la doctrina reconoce
que hay situaciones que ameritan una re-
troactividad deseable y que, por lo tanto,
el principio de irretroactividad no debe ser
absoluto sino admitir excepciones ple-
namente justificadas, pero al mismo tiem-
po plenamente reguladas.
Por eso, es objetivo del presente traba-
jo describir las principales cuestiones que
doctrinariamente se han discutido en torno
al principio de irretroactividad de las
leyes, de forma tal que sea posible con-
cluir respecto de la manera más acertada
cómo debe ser regulado dicho principio
por nuestro Derecho positivo a fin de ga-
rantizar, por esa vía, la seguridad jurídica.
2. LA IRRETROACTIVIDAD Y EL
DERECHO POSITIVO PERUANO
De las normas relativas a la irretroacti-
vidad de las leyes que encontramos en el
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3. Derecho positivo peruano vigente, nos in-
teresa destacar las que están contenidas
en la Constitución Política, el Código Ci-
vil y el Código Tributario. A continua-
ción nos referimos a ellas.
2.1 La Constitución Política
En primer lugar, es preciso citar el se-
gundo párrafo del artículo 187 de la
Constitución Política, que establece que
“Ninguna ley tiene fuerza ni efectos re-
troactivos, salvo en materia penal, laboral
o tributaria, cuando es más favorable al
reo, trabajador o contribuyente, respecti-
vamente”.
De esta manera, el principio de irre-
troactividad de las leyes ha sido incorpo-
rado a nuestro ordenamiento jurídico, al
más alto nivel, esto es, en una norma con
rango superior. Así, dicho principio no
solamente obliga al juez sino también al
legislador. El Congreso de la República
no puede dar leyes retroactivas, porque
ellas resultarían violatorias de la Consti-
tución Política y, por lo tanto, inconstitu-
cionales.
Conviene tener presente que el princi-
pio de irretroactividad resulta de aplica-
ción para todo tipo de leyes y no sola-
mente para las de derecho privado. Sin
embargo, la propia Constitución Política
establece excepciones al principio de irre-
troactividad, al consagrar la retroactivi-
dad benigna.
La retroactividad benigna está circuns-
crita a tres áreas o materias: el área penal,
el área laboral y el área tributaria. En esas
tres áreas cabe perfectamente que una ley
sea retroactiva sin violar la Constitución,
pero a condición de que cumpla con de-
terminados requisitos, en forma acumula-
tiva. El primer requisito es el de la be-
nignidad de la norma. El segundo requisi-
to apunta al sujeto que debe estar alcanza-
do por el carácter retroactivo de la norma,
y que sólo puede ser un reo, un trabajador
o un contribuyente, en sus respectivas
áreas.
En consecuencia, cabe que una ley sea
retroactiva si es más benigna para el reo y
corresponde a materia penal. Cabe tam-
bién que una ley sea retroactiva si es más
benigna para el trabajador y corresponde a
materia laboral. Finalmente, cabe que una
ley sea más favorable para el contri-
buyente si corresponde a materia tributa-
ria.
Pero conviene, en segundo lugar, to-
mar en cuenta lo dispuesto en el numeral
1 del artículo 186 de la Constitución Polí-
tica, según el cual es atribución del Con-
greso interpretar las leyes existentes.
En torno a las normas transcritas, se
presentan algunos problemas. El primer
problema es de la real extensión y alcan-
ces de la excepción de retroactividad be-
nigna. El segundo problema es el de la
retroactividad de la ley interpretativa.
En cuanto al primer problema, se dis-
cute si corresponde atribuir a la norma de
retroactividad una interpretación literal.
Una interpretación de este tipo llevaría a
consecuencias absurdas, por ejemplo en
materia tributaria. Así, no creo que un
omiso al pago de un tributo pueda invocar
la retroactividad benigna para quedar
definitivamente liberado de la obligación,
si es que una ley nueva suprime el tributo
dejado de pagar porque, entre otras razo-
nes, no puede haber sido el espíritu de la
norma constitucional hacer en ese caso
una excepción a los principios de igual-
dad que en materia tributaria recogen los
artículos 77 y 139 de la propia Constitu-
45

4. ción y que quedarían vulnerados por una
interpretación de tal naturaleza.
Por lo tanto, es preciso negar que co-
rresponda una interpretación literal. Tam-
poco creo que, en materia tributaria, la
retroactividad benigna solamente pueda
estar referida al caso de sanciones que
quedan suprimidas o son reducidas por
una ley nueva.
Pondré un ejemplo. Hasta el ejercicio
de 1991 inclusive, todas las empresas ge-
neradoras de rentas de la tercera categoría
estaban obligadas a revaluar sus bienes
del activo fijo sin tener que pagar el ya
suprimido impuesto a la revaluación. Su-
pongamos que se restablezca la obliga-
ción de revaluar y el impuesto referido, y
que la nueva ley señale que el hecho im-
ponible se produce en la fecha en que, en
los libros de la empresa, debe quedar re-
gistrada la revaluación. Supongamos tam-
bién que la revaluación es anual y que la
fecha del registro contable es el 31 de di-
ciembre de cada año. Supongamos, ade-
más, que el plazo para el pago del im-
puesto vence el 31 de marzo del año si-
guiente. Pues bien, en cumplimiento de
estas normas, imaginemos que las empre-
sas obligadas proceden a efectuar la reva-
luación correspondiente a 1993 y a regis-
trarla en sus libros el 31 de diciembre de
1993. Antes de que venza el plazo para
el pago del impuesto, pero después del 31
de diciembre de 1993, asumamos que se
promulga, publica y entra en vigencia una
ley que reduce la base imponible sobre la
que se calcula el tributo, con el consi-
guiente efecto de reducción del impuesto.
Si esta ley posterior expresamente señala-
ra que sus normas se aplicarán retroacti-
vamente respecto del impuesto que nació
el 31 de diciembre de 1993, esto es, con
anterioridad a su vigencia, creemos que
nadie, conceptualmente, podría sostener
que la norma es inconstitucional. Esta ley
retroactiva beneficiaría a todas las empre-
sas contribuyentes por igual, y no vulne-
raría el principio de igualdad que en ma-
teria tributaria consagra nuestra Carta Po-
lítica ni los demás limites al poder impo-
sitivo que ésta contiene. La reducción de
la base imponible produciría un efecto
beneficioso para todos los contribuyentes.
No podría ser objeto del presente tra-
bajo, realizar un estudio exhaustivo de los
verdaderos alcances de la excepción de
retroactividad benigna a que se refiere la
Constitución. Pero, lo importante es dejar
sentado lo siguiente: no cabe una inter-
pretación literal de la norma constitucio-
nal de retroactividad benigna, pero tam-
poco corresponde una interpretación res-
trictiva que, por ejemplo en materia tribu-
taria, restrinja la aplicación de la norma al
caso de sanciones.
En cuanto al segundo problema, si
bien el Congreso está facultado para in-
terpretar las leyes, consideramos que la
ley interpretativa produce el efecto nuevo
de establecer alcances de la ley no inter-
pretada que no era posible inferir de su
texto, solucionando en esta forma situa-
ciones de duda, oscuridad o controversia,
y por ello sólo podría ser retroactiva, de
acuerdo a lo que establece el segundo pá-
rrafo del artículo 187 de la Constitución,
si se refiere a materia penal, laboral y tri-
butaria y es más benigna para el reo, tra-
bajador o contribuyente, respectivamente.
No existe en nuestra Constitución una
disposición que le dé a la ley interpretati-
va alcances retroactivos, de manera gene-
ral e inexorable. En otras palabras, el
Congreso puede interpretar las leyes, pero
esto no significa necesariamente que la
ley interpretada tenga alcances retroac-
tivos. Sólo los tendrá si versa sobre las
tres materias antes indicadas y, además,
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5. es más favorable para el reo, trabajador o
contribuyente.
En tercer lugar, es importante mencio-
nar el artículo 195 de la Constitución que
regula la entrada en vigencia de las leyes,
aspecto que es uno de los tres que confor-
man la extensión y alcances del tema de
la vigencia de las leyes en el tiempo. Se-
gún dicho artículo: “La ley es obligatoria
desde el decimosexto día ulterior al de su
publicación en el diario oficial, salvo, en
cuanto al plazo, disposición contraria de
la misma ley. Las leyes que se refieren a
tributos de periodicidad anual rigen desde
el primer día del siguiente año calenda-
rio”.
Esta norma tiene dos defectos de re-
dacción, porque sólo se refiere a tributos
de periodicidad anual y no, como debería
ser, a todos los demás tributos de carácter
periódico, y porque, además, establece
que en tal caso la ley entra en vigencia
“el primer día del siguiente año calenda-
rio”. Una adecuada redacción sería la si-
guiente: “Las leyes que se refieran a tri-
butos de carácter periódico rigen desde el
primer día del siguiente período grava-
do”.
En rigor, nada obsta para interpretar
que -a pesar de su defectuosa redacción-
la norma en comentario esta realmente
referida a todo tipo de tributos de carácter
periódico y que cuando una ley se refiere
a ellos sólo puede entrar en vigencia a
partir del primer día del siguiente período
gravado. Creemos que ésta es la verdade-
ra interpretación de lo que dispone la se-
gunda parte del artículo 195 de la Consti-
tución, no siendo pertinente aplicar las
limitaciones que en materia de interpreta-
ción de las leyes tributarias contiene el
segundo párrafo de la norma IX del Títu-
lo Preliminar del Código Tributario, por-
que tales limitaciones están contenidas en
una norma con rango de ley y no se apli-
can para interpretar normas de rango su-
perior como son las contenidas en la
Constitución Política.
Dentro de este orden de ideas, la doc-
trina que ha recogido nuestra Constitu-
ción en materia tributaria implica el reco-
nocimiento de que una ley referida a un
tributo de carácter periódico resultaría
violatoria del principio de irretroactividad
que consagra el artículo 187 de dicha
Carta si establece su aplicación respecto
del mismo período gravado en que ella es
publicada en el diario oficial, salvo que
tal ley sea más benigna para el contribu-
yente.
De otro lado, y en cuarto lugar, nada
dice nuestra Constitución sobre la ultrac-
tividad de las leyes que, como es de no-
tar, consiste en la aplicación de una ley
anterior a pesar de estar derogada por una
ley posterior, extendiéndose así los efec-
tos de la ley anterior.
2.2 El Código Civil de 1984
Cuatro son las normas del Código Ci-
vil, cuyos alcances interesa comentar.
Los artículos III y IX del Título Prelimi-
nar y los artículos 2120 y 2121.
El artículo III del Título Preliminar
precisa que la ley se aplica a las conse-
cuencias de las relaciones y situaciones
jurídicas existentes, y que no tiene fuerza
ni efectos retroactivos, salvo las excep-
ciones previstas en la Constitución Políti-
ca del Perú. La segunda parte del artículo
III se limita a recoger lo que establece el
segundo párrafo del artículo 187 de la
Constitución, de manera tal que en este
aspecto nada habría que agregar. Pero en
su primera parte, el artículo III debe ser
47

6. destacado, por cuanto da solución al pro-
blema relativo a qué ley es aplicable para
las consecuencias que se producen bajo el
imperio de la ley nueva, cuando ellas pro-
vienen de relaciones y situaciones jurídi-
cas existentes, estableciendo al respecto
que la ley aplicable es la nueva.
Hay dos supuestos regulados por la
primera parte del referido artículo III. El
primer supuesto es la existencia de una
relación jurídica. El segundo supuesto es
la existencia de una situación jurídica.
Dichos supuestos deben darse bajo la vi-
gencia de la ley antigua y existir cuando
entra en vigencia la ley nueva. Producido
el supuesto, si sobreviene una consecuen-
cia jurídica, siempre bajo el imperio de la
ley nueva, ésta es la ley aplicable a tal
consecuencia.
El Código Civil, en nuestro entendi-
miento, asume una posición según la cual
todos los hechos jurídicos generan rela-
ciones jurídicas -por ejemplo, un hecho
imponible genera una relación jurídica
tributaria cuyo objeto es un comporta-
miento humano que deberá traducirse en
el pago de un tributo- o situaciones jurí-
dicas -por ejemplo, la patria potestad es
una situación jurídica que surge para los
padres con el nacimiento de un hijo-. A
su vez, según el referido Código, de las
relaciones jurídicas y de las situaciones
jurídicas constituidas surgen otros hechos
jurídicos que son efectos jurídicos, llama-
dos “consecuencias” por el Código.
De otro lado, el artículo 2120 del Có-
digo Civil, dispone que se rigen por la
legislación anterior los derechos nacidos,
según ella, de hechos realizados bajo su
imperio, “aunque este Código no los re-
conozca”.
En consecuencia, el artículo 2120 del
Código Civil se refiere a los casos de ul-
tractividad de la ley anterior. Sabido es
que existe controversia respecto a los ver-
daderos alcances de la parte final de di-
cho artículo, en cuanto expresa que se da
la aplicación ultractiva aún cuando los
derechos nacidos bajo la ley anterior no
sean reconocidos por el Código. Rubio (1)
opina que esta expresión implica una im-
precisión legislativa que debe ser supera-
da por vía de interpretación, encontrándo-
se la solución en la aplicación del método
histórico de interpretación, combinado
con el método sistemático, deduciendo
que la interpretación más coherente, para
evitar la contradicción del mandato del
artículo 2120 con el artículo 2121 y el
artículo III, “... consiste en decir que
cuando la materia haya sido regulada en
el Código anterior y también en el nuevo,
rige la teoría de los hechos cumplidos re-
conocida como principio general y, en
consecuencia, las normas del nuevo Có-
digo tienen aplicación inmediata. Sólo
cuando la materia haya sido tratada por el
Código de 1936 y ya no sea tratada nor-
mativamente en el nuevo Código, estare-
mos ante la situación excepcional de que
trata el artículo 2120 y, por tanto, en este
caso sí se aplicará la teoría de los dere-
chos adquiridos, y procederá la aplicación
ultractiva de las normas del Código de
1936”. (2)
El artículo 2121 del Código Civil esta-
blece que, a partir de la vigencia de dicho
Código, esto es, desde el 14 de noviem-
bre de 1984, las disposiciones de dicho
(1) RUBIO CORREA, Marcial (ver bibliografía al final del texto).
(2) RUBIO CORREA, Marcial (ver bibliografía al final del texto).
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7. Código “se aplicarán inclusive a las con-
secuencias de las relaciones y situaciones
jurídicas existentes”, concordantemente
con lo dispuesto en el artículo III del Tí-
tulo Preliminar.
La conclusión antes expuesta por Ru-
bio, parte de la premisa de que la inter-
pretación literal del artículo 2120 llevaría
inexorablemente a la aplicación ultractiva
del Código de 1936 para todos los dere-
chos existentes. (3)
Analicemos un caso concreto referido
a materia tributaria, pero modifiquemos
la descripción de la forma como se reguló
en la realidad. Digamos que bajo la ley
antigua -que rigió durante los años 1, 2 y
3-, era posible capitalizar utilidades dentro
de los seis meses siguientes a la fecha de
cierre del ejercicio en que se generaron,
con una tasa reducida del 5% por concep-
to del Impuesto a la Renta, en vez de la
tasa general del 10%. Digamos también
que la ley antigua establecía que en caso
de reducción de capital dentro de los cin-
co años siguientes al acuerdo de capitali-
zación, se presumía -sin admitir prueba
en contrario- que el monto objeto de re-
ducción estaba constituido en primer lu-
gar por el monto de las utilidades capita-
lizadas con reducción de tasa y que, hasta
por este último monto, debía reintegrarse
el impuesto dejado de pagar más sus co-
rrespondientes recargos.
Ahora bien, asumamos que se han pro-
ducido los siguientes tres hechos. En pri-
mer lugar, que un contribuyente “X”, que
es una sociedad anónima domiciliada en
el país, el 18 de abril del año 2 ha acorda-
do en Junta de Accionistas capitalizar uti-
lidades generadas en el año 1 por un
monto de 100. En segundo lugar, que la
ley antigua sólo rigió hasta el 31 de di-
ciembre del año 3 y que a partir del 1° de
enero del año 4 empezó a regir la ley nue-
va, la que ya no contempla el derecho a
capitalizar con tasa reducida ni el reinte-
gro de impuesto en caso de reducción de
capital. En tercer lugar, que en el año 4,
antes de los cinco años del acuerdo de
capitalización, “X” reduce su capital en
un monto de 100. La pregunta es si la
reducción de capital está sujeta a las esti-
pulaciones de la ley antigua o de la ley
nueva.
Si se aplicara la ley antigua, ultractiva-
mente, “X” tendría que reintegrar 5 de
impuesto -por la diferencia entre la tasa
reducida y la tasa general del Impuesto a
la Renta-, más recargos. Si se aplicara la
ley nueva, “X” no tendría que reintegrar
nada ni pagar recargos, tratándose de un
caso de aplicación inmediata de la ley.
Cuando “X” acordó la capitalización,
el Fisco no tenía un derecho adquirido
sino una simple expectativa de cobrar la
diferencia de tasa y los correspondientes
recargos en caso que “X” redujera el ca-
pital dentro de los cinco años del acuerdo
de capitalización. El Fisco va a adquirir
tal derecho cuando se produzca la reduc-
ción de capital. Esta no es una conse-
cuencia de la capitalización sino un he-
cho totalmente nuevo y distinto. No es
pues una consecuencia de una relación
jurídica que surgió como resultado del
acuerdo de capitalización.
Por lo tanto, cuando “X” reduce el ca-
pital se tiene que aplicar la ley nueva,
pues tal hecho acaece durante la vigencia
de esta última. En tal virtud, como la ley
(3) RUBIO CORREA, Marcial (ver bibliografía al final del texto).
49

8. nueva no establece ninguna consecuencia
de carácter tributario para el supuesto de
reducción de capital, “X” no tendrá nin-
guna obligación frente al Fisco. No hay
aplicación ultractiva de la ley antigua sino
aplicación inmediata de la ley nueva. Sin
embargo, hubiera resultado admisible que
en una norma transitoria de la ley nueva,
para casos como el descrito, se hubiera
establecido la ultractividad de la ley
antigua.
Finalmente, existe la norma del artícu-
lo IX del Título Preliminar del Código
Civil, que establece que “Las disposicio-
nes del Código Civil se aplican supleto-
riamente a las relaciones y situaciones ju-
rídicas reguladas por otras leyes, siempre
que no sean incompatibles con su natura-
leza”. La aplicación supletoria supone
que las otras leyes no contengan disposi-
ciones diferentes específicas sobre la ma-
teria, pues de haberlas se aplicarían éstas.
2.3 El Código Tributario
Recientemente, por Decreto Legislati-
vo 769, en vigencia desde el 1° de abril
de 1992, se ha sustituido el Titulo Prelimi-
nar y el Libro Primero del Código Tribu-
tario y algunas otras disposiciones del
mismo.
La irretroactividad no tiene norma ex-
presa, aun cuando sí el tema de la vigen-
cia de la ley en el tiempo y, específica-
mente, el de su entrada en vigencia que
está contemplado en la Norma XI del Ti-
tulo Preliminar, y el aspecto relativo a la
retroactividad benigna que se consagra en
el artículo 150.
La Norma XI establece lo siguiente:
– En estos aspectos el Código Tributario
se limita, en principio, a repetir las
normas contenidas en el artículo 195
de la Constitución, pero refiriéndolas a
las leyes exclusivamente tributarias.
Sin embargo, es preciso tener en cuen-
ta una novedad, consagrada en el inci-
so c) y en el último párrafo de la Nor-
ma III del Título Preliminar de dicho
Código, que extiende -a normas dis-
tintas de las leyes en sentido formal y
material- las regulaciones sobre el
tema de la entrada en vigencia. La ci-
tada Norma III considera en su inciso
c), como fuentes del Derecho Tributa-
rio, las leyes tributarias y las normas
de rango equivalente. En el párrafo fi-
nal de dicha Norma se define como
“normas de rango equivalente” aque-
llas por las que, conforme a la Consti-
tución, “se pueden crear, modificar,
suspender o suprimir tributos y conce-
der beneficios tributarios”, agregando
que toda referencia que contenga el
Código Tributario “a la ley” debe en-
tenderse referida, también, a las nor-
mas de rango equivalente. A nuestro
juicio, esta norma del Código Tributa-
rio resultaba necesaria y concuerda
plenamente con el concepto de “ley” a
que alude el artículo 195 de la Consti-
tución, que no puede ser entendido so-
lamente -en materia tributaria- como
ley dada por el Congreso.
– Los reglamentos rigen desde la vigen-
cia de la ley reglamentada. Cuando se
promulguen con posterioridad a la vi-
gencia de la ley, rigen desde el día si-
guiente al de su publicación en el Dia-
rio Oficial, salvo disposición contraria
del propio reglamento. Es evidente que
la disposición contraria no puede ser
retroactiva y que debe extender la
entrada en vigencia para una fecha
posterior al día siguiente de su publi-
cación. Obviamente nos referimos a
normas reglamentarias en el estricto
50

9. sentido de la expresión, que no se li-
mitan a repetir el texto de una norma
de la ley y cuyo contenido no es posi-
ble apreciar de una cabal interpretación
de la ley pero que tampoco la trasgrede
o desnaturaliza.
– Las resoluciones que contengan direc-
tivas o instrucciones de carácter tribu-
tario que, por su naturaleza, sean de
aplicación general, deberán ser publi-
cadas en el Diario Oficial. Justamente
se exige su publicación por ser de apli-
cación general.
Importa destacar que nadie ha discuti-
do que la ley posterior más benigna en
materia de sanciones tributarias, tiene que
aplicarse -por retroactividad benigna- a
infracciones cometidas bajo el imperio de
una ley anterior, partiendo de la premisa
de que toda infracción está sujeta a las
sanciones vigentes cuando ella se come-
tió. Se ha visto que hay discusión en
cuanto a otros alcances de la norma cons-
titucional sobre retroactividad benigna en
materia tributaria.
Ahora bien, el artículo 150 del Código
Tributario recoge la norma constitucional
en materia de retroactividad benigna,
pero circunscribiéndola -a nuestro juicio,
inconstitucionalmente- a las sanciones
por infracciones formales. En efecto, el
nuevo texto de dicho artículo 150 -modi-
ficado por el Decreto Legislativo 769-
señala que “Las normas tributarias que
establezcan supresión o reducción de san-
ciones por infracciones formales, extin-
guirán o reducirán las que se encuentren
en trámite o ejecución” (las negritas son
nuestras), excluyendo de la posibilidad de
retroactividad benigna a las sanciones por
infracciones sustantivas seguramente por
el criterio adoptado para cuantificar estas
sanciones. A diferencia del texto anterior
de dicho artículo 150, vigente hasta el 31
de marzo de 1992, que a la letra decía:
“Las normas tributarias administrativas
que establezcan supresión o reducción de
sanciones extinguirán o reducirán las que
se encuentren en trámite o en ejecución”,
comprendiendo las sanciones por infrac-
ciones sustanciales y por infracciones for-
males.
En lo que sí creemos que es una ade-
cuada corrección, el nuevo texto del artí-
culo 150 alude a “normas tributarias”, en
vez de “normas tributarias administrati-
vas” a que hacía mención el texto ante-
rior. Era equivocado hacer referencia a
“normas tributarias administrativas”, pues
por ellas no es legalmente posible reducir
o suprimir sanciones, aun cuando es
necesario advertir que tal expresión no
fue interpretada literalmente sino en el
sentido de la redacción actual del artículo
150.
3. ANALISIS DE LAS CUESTIONES
PRINCIPALES QUE PLANTEA EL
TEMA DE LA IRRETROACTI-
VIDAD DE LAS LEYES
Trataré de concretar los principales
aspectos que se discuten cuando se habla
de la irretroactividad y la ultractividad de
las leyes.
3.1 La Aplicación de la Ley en el Tiem-
po
En definitiva, la aplicación de la ley en
el tiempo determina la existencia de tres
grandes problemas. El primero de ellos,
es el de la entrada en vigencia de la ley,
que a su vez está ligado a las cuestiones
de la promulgación y publicación de la
ley. El segundo problema, es el de la
irretroactividad de la ley, que los tratadis-
tas llaman también “la no retroactividad
51

10. de la ley”, de donde se derivan los con-
flictos de leyes en el tiempo y las aplica-
ciones inmediata, ultractiva, retroactiva y
diferida de la ley. El tercer problema, es
el del fin de la vigencia de la ley en el
tiempo, lo que ocurre con su abrogación,
la misma que puede ser expresa o tácita,
planteándose la posibilidad de abrogación
tácita cuando existe contradicción entre la
ley general y la ley especial y resolvién-
dose este conflicto por la vía de señalar
que una ley especial no es abrogada por
una ley general posterior, salvo que la in-
tención de tal abrogación sea manifiesta.
De los tres grandes problemas, sólo el
segundo es objeto de este trabajo. La no
retroactividad o irretroactividad de la ley
tiene vinculación con la llamada ultractivi-
dad de la ley. Sólo existe ultractividad de
la ley anterior, debido a que la ley nueva
no debe aplicarse retroactivamente siendo
así que continúan produciéndose conse-
cuencias de hechos realizados bajo el im-
perio de la ley anterior, sometiéndose tales
consecuencias, bajo determinados supues-
tos, a la normatividad de la ley anterior.
Puede ocurrir que los hechos produci-
dos bajo la ley anterior, hayan generado
todas sus consecuencias dentro de la vi-
gencia de dicha ley. En otras palabras,
cuando entra en vigencia la ley nueva, no
se producirán ya nuevas consecuencias de
tales hechos. En este caso, es evidente
que la ley nueva no debe ni puede apli-
carse a tales hechos y consecuencias, por-
que así lo exige el respeto a la regla de
irretroactividad. La ley nueva, en cambio,
se aplica en forma inmediata a todos los
hechos que se produzcan durante su im-
perio, así como a las consecuencias de
tales hechos.
Es posible, también que los hechos
producidos bajo la ley anterior produzcan
tres tipos de consecuencias. Un primer
tipo, constituido por consecuencias que se
produjeron durante el imperio de la ley
anterior, siendo claro que en este caso,
como lo expresé en el párrafo precedente,
se aplica la ley anterior a mérito de la
irretroactividad de la ley nueva. Un se-
gundo tipo de consecuencias, que son las
iniciadas durante el imperio de la ley an-
terior y que se completan cuando ya se
está aplicando la ley nueva; aquí surge la
pregunta de si tales consecuencias deben
regirse por la ley anterior o por la ley
nueva. Este segundo tipo comprende, por
lo tanto, a aquellas consecuencias que ne-
cesitan un período de tiempo para su con-
formación; en otras palabras, dichas con-
secuencias no se producen instantánea-
mente. El tercer tipo está integrado por
las consecuencias que se producen bajo el
imperio de la ley nueva, ya sea porque
siendo de realización instantánea tal reali-
zación ocurre cuando es de aplicación la
ley nueva, o porque necesitando de un
período para su realización tanto el inicio
como el fin del período ocurren bajo el
imperio de la ley nueva.
Finalmente, es posible que los hechos
se produzcan bajo el imperio de la ley
nueva, siendo ésta de aplicación para
ellos, por efecto de la aplicación inmedia-
ta de la ley, así como para sus consecuen-
cias que inevitablemente serán posterio-
res.
Cuando se habla aquí de “hechos”, se
está mencionando de manera genérica a
todo aquello que genera consecuencias
jurídicas. Por lo tanto, los “hechos” así
entendidos, comprenden lo que algunos
autores llaman hechos y actos, o lo que
otros llaman hechos y situaciones, o lo
que llaman hechos, relaciones y situacio-
nes. Creo que la distinción fundamental
hay que hacerla entre “hechos”, entendi-
52

11. dos de la manera antes indicada, y sus
“consecuencias” que, al final, resultan ser
también “hechos” pero que tienen como
antecedente uno o más hechos anteriores.
Cabe, por supuesto, que los hechos se rea-
licen, como las consecuencias, de mane-
ra inmediata, esto es en un solo instante,
o durante un período de tiempo. Para este
último caso, es válido lo que se diga res-
pecto a si es aplicable la ley anterior o la
ley nueva.
3.2 La Irretroactividad como Princi-
pio
Los autores, al tratar el tema de la no
retroactividad o irretroactividad de las le-
yes, hablan de “regla” o de “principio”.
Siendo imprescindible que todo sistema
jurídico recoja la irretroactividad, inde-
pendientemente de que ella admita excep-
ciones, esto a mi juicio significa elevar a
la categoría de principio el enunciado de
irretroactividad. Dicho de otra manera,
nada impide considerar que la irretroacti-
vidad es un principio.
El reconocimiento del principio no se
ve alterado, en mi opinión, por el hecho
que las distintas ramas del derecho, y
concretamente la distinción entre derecho
público y derecho privado, exijan una
elaboración más precisa de los verdade-
ros alcances del principio. Ello única-
mente determina, en todo caso, que no
estemos frente a un principio de enuncia-
do muy simple sino más o menos com-
plejo y elaborado.
En tal virtud, aún cuando la Constitu-
ción Política y las leyes de un país no
recogieran expresamente la irretroactivi-
dad como principio, incorporándola al or-
denamiento jurídico positivo, resultaría
aplicable a mérito de la doctrina, en tanto
ésta es fuente del Derecho, y de la juris-
prudencia, también como fuente del De-
recho, y se tendría que admitir la irre-
troactividad.
3.3 Inicio de la Vigencia de las Leyes
Como se dijo anteriormente, el inicio
de la vigencia de la ley está vinculado a
su promulgación y publicación. Por la
promulgación, el Poder Ejecutivo hace
que la ley resulte definitiva. Por la publi-
cación, se posibilita que la ley entre en
vigencia. Ninguna ley puede entrar en vi-
gencia si no ha sido publicada.
De alguna manera, la publicación de la
ley es un aspecto que tiene que ver con la
irretroactividad de la misma. En efecto,
si una ley es publicada un día cualquiera
y es aplicada para hechos realizados antes
de la publicación, resulta en tal caso re-
troactiva. Para que ello no ocurra, es pre-
ciso que no se aplique a hechos realiza-
dos antes de su publicación.
En consecuencia, cuando se dice que
una ley nueva es para el porvenir, se está
diciendo que debe aplicarse para lo que
ocurra después de su publicación. El por-
venir es lo que ocurre una vez publicada
la ley. El pasado es lo que ocurrió antes
de la publicación de la ley. Tal es la vin-
culación entre la publicación de la ley y
la irretroactividad de la ley.
Dentro de este orden de ideas, la cir-
cunstancia de que el inicio de la vigencia
de una ley esté condicionado a que trans-
curran uno o más días desde su publica-
ción -según el Derecho positivo de un
país en concreto- no determinaría que la
ley resulte retroactiva si tal sistema es
cambiado para que las leyes puedan en-
trar en vigencia desde su publicación. Sin
embargo, siendo absolutamente necesaria
la publicación de una ley para que ésta
53

12. pueda entrar en vigencia, cabría discutir
si es indispensable que la ley sólo entre
en vigencia al día siguiente de su publica-
ción pero no el mismo día de la misma.
Dado que por la publicación se pretende
que se tome conocimiento del contenido
de la ley y que es imposible sostener que
la ley ha sido publicada y pudo ser cono-
cida en el primer instante de un día cual-
quiera, parece congruente la exigencia de
que tal ley sólo entre en vigencia desde el
día siguiente de su publicación y no des-
de el día en que ella se produjo, para evi-
tar que la ley termine aplicándose a he-
chos que en rigor se realizaron el mismo
día de la publicación pero antes del mo-
mento en que ésta se produjo y, por lo
tanto y en rigor, durante el imperio de la
ley anterior.
3.4 Justificación del Principio de Irre-
troactividad
Se han dado diversos argumentos para
justificar la existencia del principio de
irretroactividad. En algunos casos se ha
dicho que tales argumentos resultan dis-
tintos según que se hable del derecho pri-
vado o del derecho público, e inclusive
según que, dentro del derecho público,
estemos frente al derecho penal o frente a
otra rama.
Un argumento es que las leyes son ór-
denes y, racionalmente, una orden sólo
puede darse para el futuro. Este argumen-
to es, evidentemente, de pura lógica.
Se dice que la irretroactividad se jus-
tifica por razones de equidad. Cuando
se habla de equidad se alude a la jus-
ticia natural por oposición a la letra de
la ley.
Otro argumento es de tipo económico. La
irretroactividad se justifica, según él, para
lograr la estabilidad del comercio ju-
rídico. A su vez, este argumento lleva a
otro, estrictamente jurídico: la seguridad
jurídica. Colin y Capitant (4) definen en
cierto modo la seguridad jurídica como
una garantía, para quien realiza un acto
jurídico, en cuanto las consecuencias del
acto se regirán por las normas que esta-
ban vigentes al momento de su realiza-
ción y que él conocía cuando decidió rea-
lizarlo. Quien realiza el acto debe estar
seguro de cuáles serán las normas que se
aplicarán a todas las consecuencias de di-
cho acto. Si no pudiera tener tal seguri-
dad, lo que evidentemente ocurre cuando
la ley nueva y posterior es retroactiva,
podría preferir abstenerse de realizar el
acto jurídico. Sin embargo, es preciso re-
conocer que este argumento está exclusi-
vamente referido a los actos jurídicos y
no a todos los hechos con consecuencias
jurídicas.
La exigencia de estabilidad de las rela-
ciones jurídicas es también un argumento
utilizado para justificar la irretroactivi-
dad. Aun cuando es válido, a mi juicio,
sostener que cuando se habla de estabili-
dad se está tocando la seguridad jurídi-
ca.
En materia de contratos, el argumen-
to más frecuentemente usado para justifi-
car la irretroactividad es el de la necesi-
dad de no alterar la economía del contrato
celebrado bajo el imperio de la ley ante-
rior.
Otro argumento para la justificación es
el que se refiere a la necesidad de impedir
la arbitrariedad, que podría producirse si
(4) COLIN Y CAPITANT (ver bibliografía al final del texto).
54

13. estuviera librado al capricho del legisla-
dor o del juzgador el que hechos pasados
y consecuencias pasadas pudieran verse
afectados por leyes nuevas. Como deriva-
ción de tal argumento, surge el argumen-
to de que la irretroactividad se justifica
como una regla de moral, legislativa o
judicial.
3.5 La Irretroactividad obliga al Juez y
al Legislador
Se sostiene que la irretroactividad
obliga al juez y al legislador, cuando el
principio de irretroactividad está consa-
grado por la Constitución Política de un
país. En cambio, la irretroactividad sólo
obligaría al juez, pero no al legislador,
cuando la irretroactividad está consagra-
da en una ley, lo que ocurre en aquellos
países en que el principio es recogido por
el Código Civil (Francia e Italia, para ci-
tar dos ejemplos), por cuanto una ley,
como es el caso de los Códigos, puede
modificarse por otra ley. En esta última
hipótesis, en rigor, el principio de irre-
troactividad recogido por un Código Civil
podría ser eliminado, restringido o altera-
do por una ley posterior modificatoria de
dicho Código.
Sin embargo, enunciado el problema
de la manera absoluta con que está ex-
puesto en el párrafo precedente, resultaría
que la irretroactividad no obligaría ni al
juez ni al legislador si tampoco recogiera
el principio un Código o cualquier otra
norma con rango de ley. Esto significaría
reducir la eficacia de la irretroactividad a
los países en los que una Constitución o
una ley han recogido expresamente el
principio, cuando en realidad el juez ten-
dría que aplicarla pero elaborando su pro-
pio concepto de irretroactividad a través
de la doctrina y de la jurisprudencia como
fuentes del Derecho.
Se ha visto antes que la irretroactivi-
dad tiene diversos argumentos que la jus-
tifican. A saber, la estabilidad de las
relaciones jurídicas, la seguridad jurídica,
la equidad, la economía de un contrato, la
estabilidad del comercio jurídico, etc.
Todos estos argumentos subsisten aun
cuando en un país determinado la Consti-
tución Política, los Códigos y las leyes
hayan omitido recoger el principio de
irretroactividad. Por lo tanto, aun en esa
hipótesis la irretroactividad debería ser
aplicada por los jueces, pues la doctrina,
en tanto fuente del derecho, reconoce la
necesidad de su aplicación. Por lo demás,
está en la naturaleza del derecho que no
se deba aplicar retroactivamente una ley
nueva, por ejemplo, a hechos que se han
producido y agotado sus consecuencias
bajo el imperio de la ley anterior. La ca-
rencia de normas constitucionales o de
normas en el Código Civil u otras leyes
que recogieran el principio de irretroacti-
vidad, no deberían, en nuestra opinión
-como ya se dijo-, liberar a un juez de la
obligación de impedir que la ley nueva
pretenda, en un caso concreto, ser aplica-
da a hechos y consecuencias que se ago-
taron bajo el imperio de la ley anterior.
La necesidad de que el principio de
irretroactividad esté regulado por la
Constitución Política de un país o por sus
Códigos o leyes, no radica pues en una
razón de supervivencia del principio, sino
más bien en la constatación de que hay
situaciones en las que la doctrina y la ju-
risprudencia resultan adoptando posicio-
nes contradictorias o variables debido a la
inexistencia de unanimidad de criterios
respecto a los verdaderos alcances del
principio.
Tales situaciones son básicamente
dos y aparecen ya expuestas en este tra-
bajo. A saber: a) que ley se aplica a las
55

14. consecuencias de hechos producidos en el
pasado, si tales consecuencias se confor-
man en un período de tiempo y, habién-
dose iniciado bajo el imperio de la ley
anterior, se han completado bajo el impe-
rio de la ley nueva; b) que ley se aplica a
las consecuencias de hechos producidos
en el pasado, si tales consecuencias ínte-
gramente se producen bajo el imperio de
una ley nueva.
En síntesis, hay casos en los que la
irretroactividad resulta natural y debe ser
reconocida por el juez y por el legislador,
aun cuando la Constitución Política de un
país, sus Códigos y leyes no la recojan
expresamente. Pero hay otros casos en
que, por falta de unanimidad en la doctri-
na y en la jurisprudencia, la seguridad
jurídica exige que la Constitución o la ley
digan qué norma se aplica, para que el
legislador y el juez, si la Constitución
contiene la solución, queden inexorable-
mente obligados por la norma.
3.6 El Derecho Transitorio y la Irre-
troactividad
Se ha visto ya que hay casos de duda
en la aplicación del principio de irretroac-
tividad y, en consecuencia, respecto de los
verdaderos alcances de este principio.
Una solución que la doctrina aporta
para dichos casos, es la del derecho tran-
sitorio. Es ésta la posición que asume
Messineo, (5) para quien todos los proble-
mas de interpretación respecto a si se
aplica la ley anterior o la ley nueva, que-
darían resueltos si la ley nueva es explíci-
ta en sus disposiciones transitorias y en
ellas se da solución a cada una de las si-
tuaciones de duda.
Ahora bien, a pesar de que existen si-
tuaciones en que el principio de irretroac-
tividad no requeriría, teóricamente, de re-
gulación constitucional o legal, hay otras
situaciones dudosas que exigen la regula-
ción. Lo ideal sería que tal regulación se
haga en la Constitución Política de un
país, para que no sea fácil que el legisla-
dor la modifique y adquiera, por lo tanto,
una mayor permanencia. Sin embargo, de
no ser ello totalmente posible, las solu-
ciones pueden ser aportadas ciertamente a
través de las disposiciones transitorias que
contengan las leyes nuevas.
3.7 Aplicación Inmediata de la Ley.
Irretroactividad y Ultractividad
La ley nueva se aplica para el porve-
nir. En tal virtud, es de aplicación inme-
diata para todos los hechos que se produ-
cen bajo su imperio y para las consecuen-
cias posteriores de tales hechos.
Cuando los hechos se han producido
bajo el imperio de la ley anterior, pero
siguen generando consecuencias que se
realizan o se completan bajo el imperio de
la ley nueva, surge la cuestión relativa a
precisar si se aplica la ley antigua o la ley
nueva y los límites del concepto de
irretroactividad.
Si se está frente a una consecuencia
futura de un hecho pasado, de derecho
público, debe aplicarse la ley anterior
bajo cuyo imperio se produjo el hecho
pasado. Sirven para el efecto, tanto la
teoría de los derechos adquiridos como la
teoría de los hechos cumplidos. Veamos
como ejemplo el caso de un hecho impo-
nible producido bajo el imperio de la ley
anterior, que dio origen al nacimiento de
(5) MESSINEO (ver bibliografía al final del texto).
56

15. la obligación de pago de un tributo que
posteriormente es aumentado por la ley
nueva. La circunstancia de que no haya
vencido aún el plazo para el pago del tri-
buto, o de que estando vencido dicho pla-
zo el tributo no hubiera sido pagado, o de
que se hubiera pagado el tributo estando
o no vencido el plazo fijado al efecto, en
nada modifica que la ley aplicable es la
ley anterior. Si se paga el tributo bajo el
imperio de la ley nueva, lo que constituye
la consecuencia del hecho imponible rea-
lizado cuando estaba en pleno vigor la ley
anterior, dicha consecuencia no se ve al-
terada por la ley nueva que aumentó el
tributo. En otras palabras, el aumento del
tributo no se aplica. Si en cambio lo que
varía la ley es el procedimiento de pago,
el mecanismo para hacerlo efectivo o el
formulario a ser utilizado, para citar algu-
nos ejemplos, la nueva ley es de aplica-
ción inmediata, no pudiendo hablarse en
tal caso de retroactividad porque el pago
de la obligación nacida bajo la ley anti-
gua se estaría efectuando en plena vigen-
cia de la ley nueva.
Si se está frente a una consecuencia
futura de un hecho pasado, de derecho
privado, como podría ser la consecuencia
derivada de un contrato celebrado bajo el
imperio de la ley anterior, se sostiene
también que dicha consecuencia debe
quedar regulada por la ley anterior, sin
someterse a la ley nueva, tanto si se apli-
ca la teoría de los derechos adquiridos
como si se aplica la teoría de los hechos
cumplidos.
Hay que recodar que se considera más
precisa la teoría de los hechos cumplidos.
La teoría de los hechos adquiridos es
combatida por la dificultad que en mu-
chos casos se presenta para determinar si
se está frente a derechos adquiridos o
simples expectativas.
Bajo la expresión “consecuencias fu-
turas” se engloba no solamente a aquellas
que se realizan íntegramente bajo el im-
perio de la ley nueva, sino también a
aquellas que, necesitando de un período
de tiempo para su realización, se inicia-
ron bajo la vigencia de la ley anterior
pero se completaron bajo la vigencia de
la ley nueva.
Las consecuencias futuras de las que se
está hablando, quedan sometidas a la ley
anterior, de manera que se produce la apli-
cación ultractiva de dicha ley. La apli-
cación de la ley nueva supondría, frente a
la existencia de hechos cumplidos, una
aplicación retroactiva que rompería con el
principio de irretroactividad de la ley.
Sin embargo, de no mediar un hecho
cumplido, la consecuencia futura tendría
que regirse por la ley nueva, que de esta
manera se aplicaría en forma inmediata.
La ultractividad de la ley anterior se
produce para evitar que la ley nueva re-
sulte retroactiva. A su vez, la aplicación
de la ley nueva a consecuencias futuras
de hechos cumplidos bajo la ley antigua
-en casos tales como el pago bajo el im-
perio de la ley nueva que aumenta el
monto de una obligación tributaria nacida
bajo la vigencia de la ley antigua-, resul-
taría retroactiva. Abandonamos aquí, por
las dificultades ya mencionadas, la teoría
de los derechos adquiridos.
Colin y Capitant (6) plantean el caso
de una ley supletoria anterior que, a falta
(6) COLIN Y CAPITANT (ver bibliografía al final del texto).
57

16. de voluntad expresa de las partes, ha ve-
nido siendo aplicada, entrando en vigen-
cia posteriormente una ley nueva que
también es supletoria pero que da una so-
lución contraria a la ley supletoria ante-
rior. Para este caso, dichos autores consi-
deran que se produce la misma excep-
ción. Vale decir que continúa
aplicándose la ley supletoria anterior. Se
da pues la aplicación ultractiva de una ley
supletoria anterior.
En cuestiones de competencia y de
procedimiento civil, en cambio, la ley
nueva resulta de aplicación inmediata. No
se produce respecto de estas materias, la
ultractividad de la ley anterior. Lo mismo
ocurre en cuestiones de competencia y de
procedimiento en materia tributaria.
Si la ley nueva se refiere al orden
público, aunque sea de derecho privado,
se aplica en forma inmediata. No se da
tampoco la ultractividad de la ley ante-
rior.
3.8 Excepciones a la Irretroactividad
Existen diversas razones que explican y
justifican las excepciones a la irretroac-
tividad de las leyes. Existen, además di-
versas situaciones en que tales excepcio-
nes se aplican.
Si se habla de excepción a la irretroac-
tividad, se está afirmando la posibilidad
de que la ley, válidamente y sin objecio-
nes, pueda ser retroactiva. De otro lado,
la ley resulta siendo retroactiva cuando se
aplica para el pasado y, más concreta-
mente, cuando se aplica respecto de he-
chos cumplidos bajo el imperio de la ley
anterior.
Una primera excepción es la de las le-
yes nuevas que se refieren a cuestiones de
orden público. El orden público justifica
la aplicación retroactiva.
Algunos autores hablan del “interés
general”. La ley nueva se debe aplicar re-
troactivamente si el interés general lo
aconseja, aunque esto resulta peligroso
para la seguridad jurídica en tanto que el
concepto de “interés general” es muy
impreciso.
Otra excepción es la de las leyes que se
refieren al derecho público material y
formal, siempre que no violen derechos
adquiridos.
Se considera como una tercera excep-
ción el caso de las leyes nuevas que re-
sultan retroactivas porque así lo quiere el
legislador. Esta retroactividad no es, a
nuestro juicio, defendible, pues un enun-
ciado tan general deja al arbitrio del le-
gislador hacer tabla rasa del principio de
irretroactividad. En todo caso, la excep-
ción tendría que ser reformulada, de for-
ma tal que el legislador sólo esté en apti-
tud de disponer la retroactividad de la ley
nueva cuando no viole la irretroactividad
consagrada por la Constitución y siempre
que se trate de cuestiones de orden públi-
co o de aspectos dudosos en que la doc-
trina y la jurisprudencia no sean unáni-
mes.
Como cuarta excepción se habla de las
leyes que se refieren a las buenas costum-
bres. Como quinta y última excepción se
comprende a las leyes interpretativas, de
las que ya nos hemos ocupado y a las que
nos volveremos a referir a continuación.
3.9 Leyes Interpretativas
Se sostiene que las leyes interpretativas
se aplican desde que entró en vigencia la
ley anterior que están interpretando.
58

17. Ahora bien, una ley interpretativa puede,
bajo el pretexto de serlo, estar en realidad
modificando la ley anterior que dice in-
terpretar, en cuyo caso resulta inadmisi-
ble que se acepte tal carácter. En rigor,
aquí se estaría frente a una ley nueva vio-
latoria del principio de irretroactividad.
Normalmente, la ley interpretativa
debe buscar la solución para una ley ante-
rior que resulta dudosa, oscura, contro-
vertida. En otras palabras, la ley interpre-
tativa pretende eliminar la duda, la oscu-
ridad o la controversia generadas por la
ley anterior. Por eso es que, se afirma,
debe aplicarse desde que entró en vigen-
cia la ley que está interpretando. Empero,
la circunstancia de que se admita que la
ley anterior ha necesitado de interpreta-
ción, implica reconocer que nadie pudo
estar seguro de los verdaderos alcances
de dicha ley hasta que no fue interpretada
por la ley nueva. Siendo ello así, de algu-
na manera la ley interpretativa tendría
una aplicación retroactiva que resultaría
objetable.
4. LA SEGURIDAD JURIDICA
Los autores que tratan el tema de la
irretroactividad siempre la vinculan a lo
que es la seguridad jurídica, considerando
que la observancia de la primera es vital
para la plena vigencia de la segunda.
Hemos visto anteriormente como Co-
lin y Capitant, por citar un caso, en cierto
modo definen la seguridad jurídica como
una garantía, para quien realiza un acto
jurídico, que las consecuencias del acto
se regirán por las normas que estaban vi-
gentes y que él conocía cuando decidió
realizar ese acto.
Lacruz Berdejo (7) señala que “Las reglas
jurídicas constituyen, entonces, de-
terminaciones arbitrarias, fundadas en
consideraciones prácticas y dirigidas a
dar seguridad a los derechos y proyectos
de cada uno y evitar la colisión de las
conductas individuales”. Agrega lo si-
guiente “Por ejemplo: hoy hemos llegado
a casa en automóvil, y lo hemos hecho,
como siempre que circulamos en un vehí-
culo por una vía pública de doble direc-
ción, por la parte derecha de la calzada,
dejando la izquierda para los vehículos
que vienen en dirección contraria. Tal es
la ley, que todos debemos respetar. Pero
el legislador, al promulgar esta ley, no ha
intentado hacer justicia, sino poner or-
den. Hubiera sido igualmente justo que
regulase obligatoriamente la circulación
por la izquierda, según ocurre en otros
países. Pues lo verdaderamente importan-
te no es el lado por el que se circula, sino
que todos los que van en la misma
dirección circulen por el mismo lado. Si
no fuera así, el desorden colapsaría inme-
diatamente la circulación; a falta de re-
glas la convivencia de los vehículos se
haría tan imposible como la convivencia
de las personas”.
Esa seguridad jurídica que surge de la
existencia de reglas, a su vez requiere
para su plenitud de otras circunstancias o
factores. Uno de estos últimos, como ha
quedado demostrado anteriormente, es la
observancia del principio de irretroactivi-
dad de las leyes, que a su vez debe ser
adecuadamente regulado a nivel de nor-
mas constitucionales.
Ataliba (8) afirma que “... las leyes re-
troactivas repugnan a nuestro sistema.
(7) LACRUZ BERDEJO (ver bibliografía al final del texto).
(8) ATALIBA, GERALDO (ver bibliografía al final del texto).
59

18. Generalmente, conllevan el sello de la ar-
bitrariedad, del casuismo, de la personali-
dad...”.
Para Ataliba, es consecuencia básica
del principio de seguridad jurídica “la
previsibilidad absoluta y completa de la
actuación estatal por parte de ciudadanos
y administrados”. Citando a Gordillo se-
ñala que en un Estado democrático, en el
que se respeta la Constitución, se observa
que “el individuo aparece así protegido
contra los avances injustos de los poderes
públicos en una doble faz: por un lado,
que la Administración respete a la ley, y
por otro, que el legislador respete la
Constitución”.
El principio de irretroactividad de las
leyes adquiere especial relevancia en
materia tributaria, sobre todo en lo que se
refiere a la hipótesis de incidencia tribu-
taria. Como lo dice Paulick, citado tam-
bién por Ataliba, las reglas en materia tri-
butaria “... deben estar tan determinadas
que el contribuyente pueda calcular con
antelación la carga tributaria que va a re-
caer sobre él”. Agrega Ataliba que “La
previsibilidad de la actuación estatal es un
magno designio que resulta de todo el
contexto de preceptos orgánicos y funcio-
nales integrantes del sistema constitucio-
nal”.
Ataliba recuerda, por eso, cómo es que
el principio de seguridad jurídico es valo-
rado en la doctrina y jurisprudencia ale-
mana, al punto “que a sus exigencias ce-
den los intereses recaudatorios e incluso
los de realización de una imposición le-
gal”. La importancia de seguridad jurídi-
ca es tal que Ataliba impugna la tenden-
cia, cada vez más creciente en el mundo
moderno, que muestra a los tecnócratas
apoderándose de los instrumentos de go-
bierno y pretendiendo relegar la seguri-
dad jurídica de los ciudadanos, atrope-
llando muchas veces la rigurosidad de la
normatividad tributaria. Por eso, también,
señala que la seguridad jurídica es una
noción mucho más fecunda, amplia y
limpia que el concepto de seguridad na-
cional, y que donde haya “una rigurosa
delimitación de las esferas jurídicas y,
sobre todo en el ámbito del Derecho
público, como sólido pilar de los dere-
chos subjetivos privados -libertad y pro-
piedad- aquélla no puede dejar de apo-
yarse en un principio que confiera estabi-
lidad a las esferas así delimitadas, sustra-
yendo la actividad de los ciudadanos de
las áreas de lo contingente y lo arbitra-
rio”.
Para concluir con las opiniones de
Ataliba, que compartimos plenamente,
sólo cabe resaltar que para él la seguridad
jurídica se instrumenta a través de los
principios de generalidad, tipicidad y le-
galidad de la imposición; y que “El clima
de seguridad, certeza, previsibilidad e
igualdad (sin el cual no hay libre compe-
tencia) sólo puede realizarse dentro de la
legalidad, la generalidad y la irretroacti-
vidad de la ley”.
Como se puede observar de todo lo
antes expuesto, no es posible negar que el
principio de irretroactividad de las leyes
resulta absolutamente indispensable para
garantizar la seguridad jurídica de los
ciudadanos.
5. CONCLUSIONES
5.1 La observancia plena de las normas
que regulan el accionar de toda so-
ciedad y de las personas, garantiza la
seguridad jurídica. A su vez, ésta
depende de la observancia, entre
otros factores, del principio de irre-
troactividad de las leyes.
60

19. 5.2 El principio de irretroactividad de las
leyes constituye, pues, un meca-
nismo que debe ser observado a ca-
balidad en aras de la seguridad jurí-
dica.
5.3 En nuestro Derecho positivo existen
normas que recogen el principio de
irretroactividad de las leyes. En pri-
mer término, lo hace nuestra Consti-
tución Política. Además, hay nor-
mas referidas a dicho principio en el
Código Civil y en el Código Tribu-
tario, sin que ello implique negar la
existencia de normas similares en
otros textos legales.
5.4 La aplicación de la ley en el tiempo
determina la existencia de tres gran-
des problemas: el de la entrada en
vigencia de la ley, el de la irretroac-
tividad de la ley y el del fin de la vi-
gencia de la ley.
5.5 La irretroactividad de las leyes
constituye un principio, que sin em-
bargo no es absoluto pues se acep-
tan casos en que la retroactividad
está permitida e inclusive es desea-
ble.
5.6 El principio de irretroactividad se
justifica en función de diversos ar-
gumentos, tales como que las leyes
son órdenes y, racionalmente, una
orden sólo puede darse para el futu-
ro; razones de equidad, aludiendo a
la justicia natural por oposición a la
letra de la ley; la estabilidad del
comercio jurídico; la seguridad jurí-
dica; la exigencia de estabilidad de
las relaciones jurídicas; la necesidad
de no alterar, en el caso de los con-
tratos, la economía de los mismos; el
impedir la arbitrariedad y el capricho
del legislador o del juzgador.
5.7 Cuando la irretroactividad ha sido
recogida por una norma constitucio-
nal, obliga al juez y al legislador.
Cuando la irretroactividad sólo ha
sido recogida por la ley y no por la
Constitución, sólo obliga al juzga-
dor.
5.8 En los casos de vigencia de una ley
nueva pueden suscitarse dudas res-
pecto de la aplicación del principio
de irretroactividad. La mejor manera
de poner fin a las dudas es por la vía
de normas adecuadas de derecho
transitorio, si no existe una regula-
ción en la Constitución sobre el
principio de irretroactividad que eli-
mine tales dudas.
5.9 La ley nueva se aplica para el porve-
nir y, por lo tanto, es de aplicación
inmediata para todos los hechos que
se producen bajo su imperio y para
las consecuencias posteriores de ta-
les hechos.
5.10Bajo la expresión “consecuencias
posteriores” o “consecuencias futu-
ras” se comprende no solamente
aquellas que se realizan íntegramen-
te bajo el imperio de la ley nueva,
sino también las que -necesitando de
un período de tiempo para su rea-
lización- se iniciaron bajo la vigen-
cia de la ley anterior pero se com-
pletaron bajo la vigencia de la ley
nueva.
5.11Sólo en el caso que las consecuen-
cias futuras se hubieran producido
también bajo la vigencia de la ley
antigua, pese a haber quedado dero-
gada ésta por la ley nueva seguiría
aplicándose la ley antigua, ultracti-
vamente, a tales consecuencias por
constituir éstas “hechos cumplidos”.
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20. 5.12Existen diversas razones que expli-
can y justifican las excepciones a la
irretroactividad de las leyes. Así: en
cuestiones de orden público; cuando
se trata del “interés general”; cuando
la ley nueva se refiere al derecho
público material y formal, siempre
que no viole derechos adquiridos;
cuando la ley nueva se refiere a las
buenas costumbres.
5.13La ley interpretativa no tiene que
aplicarse desde la vigencia de la ley
interpretada, pues en rigor siempre
resulta necesaria para aclarar dudas
o aspectos oscuros o controvertidos.
Por lo tanto, con anterioridad a la
ley interpretativa nadie pudo estar
seguro de los verdaderos alcances
de la ley interpretada, de donde re-
sulta que pretender que la ley inter-
pretativa rija desde la vigencia de la
ley interpretada supondría hacerla
retroactiva, siendo tal retroactividad
objetable.
6. RECOMENDACIONES
6.1 Es deseable, como ocurre en nuestro
Derecho positivo, que el principio de
irretroactividad de las leyes esté re-
cogido por la Constitución Política.
6.2 Es deseable, como también ocurre en
nuestro Derecho positivo, que la
Constitución Política recoja las ex-
cepciones al principio de irretroacti-
vidad, y que tales excepciones con-
duzcan a una retroactividad benigna
en materia tributaria.
6.3 Es deseable también, lo cual no ocu-
rre en nuestro Derecho positivo, que
el principio de irretroactividad y las
excepciones permitidas se encuen-
tren debidamente reguladas.
6.4 Es deseable que la Constitución Po-
lítica regule adecuadamente y de
manera completa los casos en que
está permitida la ultractividad de la
ley antigua. Esto adquiere especial
importancia en materia tributaria, y
específicamente -en este campo-
tratándose del hecho generador de la
obligación sustancial y de todos los
aspectos que integran ese hecho, así
como tratándose de infracciones ad-
ministrativas y penales.
6.5 En todos aquellos casos en los que
suscite dudas la regulación del prin-
cipio de irretroactividad, las excep-
ciones al principio y la aplicación
ultractiva de la ley antigua, éstas
pueden ser resueltas en la ley nueva
con una adecuada normatividad de
carácter transitorio.
San Isidro, 24 de agosto de 1992
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