Aspectos fiscales clave en el desplazamiento de personas entre España y Portugal Ponente: Francisco Veiga. Abogado J&A Garrigues, Abogados y Asesores Tributarios en el ámbito del Foro NACCE de Cooperación celebrado en Pontevedra el día 20 de septiembre de 2012 www.nacce.es

1. Aspectos fiscales clave en el
desplazamiento de personas entre
España y Portugal
Septiembre, 2012

2. El contenido del presente documento es meramente informativo y
no constituye una opinión legal. Su contenido se ha elaborado en el
marco de la ponencia realizada por el despacho J&A Garrigues,
Abogados y Asesores Tributarios en el ámbito del Foro NACCE de
Cooperación celebrado en Pontevedra el día 20 de septiembre de
2012

3. Índice de asuntos a tratar
■ Análisis de los siguientes aspectos:
■ Consideraciones preliminares en relación con la residencia fiscal
■ El régimen tributario del trabajador o profesional desplazado
■ El mecanismo para evitar la doble imposición de rentas obtenidas en Portugal
■ Incentivos fiscales aplicables a trabajadores y profesionales
■ Incentivos fiscales aplicables a trabajadores
■ Incentivos fiscales aplicables a profesionales
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4. Consideraciones preliminares en relación con la residencia
fiscal
■ Residencia fiscal vs nacionalidad
■ Residencia fiscal como punto de conexión para someter a imposición a las
personas físicas
■ Se determina por la regulación de cada país
■ Todos los Estados asumen el criterio de los 183 días para fijar la residencia
fiscal de las personas físicas
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5. Consideraciones preliminares en relación con la residencia
fiscal
■ Ámbito de la residencia fiscal
■ Consideraciones temporales
- Países en los que la residencia fiscal se fija para todo el año fiscal (España,
Portugal, Italia)
- Países en los que la residencia fiscal se define desde la fecha de llegada hasta la
fecha de salida (UK, USA, Países Bajos)
- Muchos países tienen medidas antiabuso que extienden la residencia fiscal
cuando una persona física pasa a residir a un paraíso fiscal
■ Rentas a las que aplica
- Normalmente para la mayoría de los Países la residencia fiscal implica la
tributación en el país de residencia por todas las rentas mundiales (España,
Portugal)
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6. Consideraciones preliminares en relación con la residencia
fiscal
La residencia fiscal en España
¿Ha permanecido en
territorio español más
1er Criterio No
de 183 días del año
Sí
natural?
¿Radica en España el núcleo
principal o la base de sus
2º Criterio No actividades e intereses Sí
económicos, directa o
indirectamente?
No residencia
No residencia Residencia fiscal
Residencia fiscal
fiscal en España
fiscal en España en España
en España
Presunción de residencia fiscal en España:
Si el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan del
contribuyente tienen su residencia habitual en territorio español.
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7. Consideraciones preliminares en relación con la residencia
fiscal
La residencia fiscal en Portugal
¿Ha permanecido en
territorio portugués
1er Criterio No
más de 183 días del
Sí
año natural?
¿Tiene a su disposición en
Portugal el 31 de diciembre una
2º Criterio No vivienda en condiciones que Sí
indiquen que la va a emplear como
residencia habitual?
No residencia
No residencia Residencia fiscal
Residencia fiscal
fiscal en Portugal
fiscal en Portugal en Portugal
en Portugal
Presunción de residencia fiscal en Portugal:
Si el cónyuge es residente fiscal en Portugal, salvo que se pruebe una estancia en
Portugal inferior a 183 días y ubicación de centro de intereses económicos fuera de
Portugal.
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8. Consideraciones preliminares en relación con la residencia
fiscal
Resolución de conflictos de residencia conforme al Convenio para
Artículo 4 CDI España-Portugal
evitar la doble imposición entre España y Portugal
1er criterio:
Disposición ¿En ambos estados?
de vivienda
permanente
Sí
2º criterio:
Relaciones ¿En ambos estados?
económicas y
personales más Sí
estrechas
3er criterio: ¿En ambos estados?
donde se viva
habitualmente
Si
4º criterio: ¿En ambos estados?
nacionalidad
Si
5º criterio: acuerdo mutuo de los
Estados
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9. Consideraciones preliminares en relación con la residencia
fiscal
Qué implica la residencia fiscal en un país
No residencia fiscal
No residencia fiscal Residencia fiscal
Residencia fiscal
Imposición en el otro país solo sobre las fuentes de
Imposición en el otro país solo sobre las fuentes de Gravamen de la renta mundial
Gravamen de la renta mundial
renta que tengan su origen en ese país
renta que tengan su origen en ese país
Las rentas que tengan su origen en otro país se gravan Normalmente imposición sobre las rentas mundiales a un
normalmente a tipos fijos gravamen progresivo
Normalmente aplicación muy reducida de deducciones Aplicación de deducciones fiscales para el residente fiscal
fiscales para el no residente
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10. El régimen de tributación del trabajador o profesional
desplazado
■ Las dos esferas de tributación:
■ Obligación de tributar por parte del residente fiscal en España o en Portugal
por la totalidad de las rentas mundiales obtenidas (criterio de la residencia)
- La obligación de tributar se materializa en la declaración del IRPF efectuada por
el obligado tributario
- Las retención efectuada por el pagador tienen en general el carácter de un pago
a cuenta del IRPF
■ Obligación de tributar por las rentas obtenidas en el extranjero en el país de
generación de dichas rentas (criterio de la fuente de la renta)
- La obligación de tributar se materializa en la retención efectuada por el pagador
de la renta
- La retención efectuada por el pagador se constituye normalmente en el impuesto
definitivo
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11. El régimen de tributación del trabajador o profesional
desplazado
■ La escala estatal y autonómica de Galicia del tipo de gravamen del IRPF 2012 y
2013 (base imponible general)
Hasta euros Euros Hasta euros Porcentaje
0,00 0,00 17.707,20 24,75%
17.707,20 2.124,86 15.300,00 30,00%
33.007,20 4.266,86 20.400,00 40,00%
53.407,20 8.040,86 66.593,00 47,00%
120.000,20 22.358,36 55.000,00 49,00%
175.000,20 34.733,36 125.000,00 51,00%
300.000,20 78.072,88 En adelante 52,00%
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12. El régimen de tributación del trabajador o profesional
desplazado
■ La escala estatal y autonómica de Galicia del tipo de gravamen del IRPF 2012 y
2013 (base imponible del ahorro)
Base liquidable Porcentaje
Hasta 6.000 euros 21,00%
De 6.000,01 euros hasta 24.000 euros 25,00%
Desde 24.000 euros 27,00%
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13. El régimen de tributación del trabajador o profesional
desplazado
■ Componen la renta del ahorro los siguientes rendimientos de capital mobiliario
(RCM)
- Dividendos y rendimientos de la participación en fondos propios
- Cesión a terceros de capitales propios
- Productos de seguro de capital diferido y planes de ahorro asegurados
- Transmisión o reembolso de participaciones en Instituciones de Inversión
Colectiva (excepto las constituidas en paraísos fiscales)
- Ganancias y pérdidas patrimoniales que se deriven de la transmisión de
elementos patrimoniales
■ No forman parte de la renta del ahorro los siguientes RCM:
- Rentas derivadas de la propiedad intelectual o industrial no afectos a actividades
económicas
- Arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas
- Cesión de explotación del derecho de imagen
- Cesión a terceros de capitales propios a entidades vinculadas
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14. El régimen de tributación del trabajador o profesional
desplazado
■ La escala de gravamen en el IRS portugués para el año 2012
Rendimento Colectável (em euros) Taxas
Normal Média
Até 4.898 11,50% 11,5000%
De mais de 4.898 até 7.410 14,00% 12,3480%
De mais de 7.410 até 18.375 24,50% 19,5990%
De mais de 18.375 até 42.259 35,50% 28,5860%
De mais de 42.259 até 61.244 38,00% 31,5040%
De mais de 61.244 até 66.045 41,50% 32,2310%
De mais de 66.045 até 153.300 43,50% 38,6450%
Superior a 153.300 49,00%*
* La tasa máxima en Portugal es del 47%, excepcionalmente para los ejercicios 2012 y 2013 se aplica un porcentaje adicional del
2,5%
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15. El régimen de tributación del trabajador o profesional
desplazado
■ Cómo tributan los no residentes en España y Portugal
■ Tributación en España para los ejercicios 2012 y 2013
- La imposición final de los no residentes españoles que obtienen en España
rentas del trabajo es del 24,75%
■ Tributación en Portugal
- La imposición final de los no residentes en Portugal por rentas del trabajo
obtenidas en dicho territorio es del 25 por 100
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16. Mecanismos para evitar la doble imposición
■ Mecanismo aplicable a la persona física residente en España que obtiene rentas
en Portugal
Deducción de la menor de las cantidades siguientes
■ Impuesto personal efectivamente satisfecho en el extranjero.
■ Resultado de aplicar tipo de gravamen a la parte de base liquidable
gravada en el extranjero (tipo gravamen = cuota líquida total/base
liquidable * 100).
Diferenciación del tipo de gravamen que corresponda a las rentas
generales y del ahorro, según corresponda.
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17. Incentivos fiscales aplicables a trabajadores y profesionales
A) Tributación en Portugal (o en España) como contribuyentes residentes en
dicho país sin tener la residencia fiscal de ese país
Cumplimiento de los siguientes requisitos:
■El 90 por 100 de la totalidad de la renta del contribuyente en el período
impositivo debe consistir en rendimientos del trabajo, de actividades económicas
y pensiones obtenidos en el territorio portugués
■Para el caso de los trabajadores y profesionales portugueses que pretendan
tributar en España como residentes fiscales españoles debe de obtenerse en
España al menos el 75 por 100 de la totalidad de la renta
■Solicitud previa por parte del contribuyente no residente
■La retención en la fuente efectuada en relación con dichas rentas tendrá el
carácter de pago a cuenta del correspondiente Impuesto sobre la Renta
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18. Incentivos fiscales aplicables a trabajadores
A) No sujeción en Portugal o en España de rendimientos de trabajo
Como regla general están sujetos a tributación en Portugal o en Portugal los
rendimientos de trabajo en la fuente cuando el empleo se ejerza en dicho
Estado.
Esta regla se excepciona si se cumplen los siguientes requisitos:
■Que el trabajador no permanezca en el territorio por más de 183 días.
■Que la persona empleadora que satisface la renta no sea residente en el estado
de la fuente.
■Que la remuneración no sea satisfecha por un establecimiento permanente o
una base fija del empleador en el estado donde se presta el trabajo.
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19. Incentivos fiscales aplicables a trabajadores
B) No sujeción en el país de la fuente de rendimientos obtenidos por
trabajadores fronterizos
Se define en el Convenio firmado entre España y Portugal al trabajador fronterizo
como aquel trabajador que normalmente retorna cada día a su domicilio que está
ubicado en un país diferente al país en donde se obtienen los rendimientos del
trabajo
Los trabajadores fronterizos tributan exclusivamente en el estado de residencia,
por lo que el pagador de los rendimientos no tendrá que efectuar retención en su
país
■El Convenio Hispano-portugués no establece la emisión de un documento
acreditativo con carácter de carta fronteriza como en el caso del Convenio
suscrito entre España y Francia
■En el Convenio suscrito entre España y Portugal no se detallan los municipios
que tienen el carácter de fronterizos a diferencia de otros Convenios suscritos por
Estados que tienen frontera común.
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20. Incentivos fiscales aplicables a trabajadores
■ Debe acreditarse:
- La condición de residente fiscal en el país donde se vuelve después del trabajo
● Certificado de residencia fiscal a efectos del Convenio para Evitar la Doble
Imposición suscrito entre España y Portugal
- El desplazamiento por parte del residente a su domicilio habitual que está en otro
país
● Por cualquier medio admisible en derecho
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21. Incentivos fiscales aplicables a trabajadores
C) La exención de rentas en el IRPF español por trabajos realizados en el
extranjero
Se establece en el artículo 7.P) de la Ley del IRPF
Requisitos para la aplicación de la exención:
■El empleado debe ser residente fiscal en España
■El empleado debe desplazarse efectivamente al extranjero
- Para aplicar la exención, el empleado deberá realizar un trabajo de manera
efectiva en el extranjero
- En consecuencia debe existir un desplazamiento físico, ya que la prestación del
servicio debe realizarse fuera de España
■El empleado debe prestar servicios para una empresa o entidad no residente en
España
- El destinatario de los servicios prestados por el empleado deberá ser, una
entidad ubicada fuera del territorio nacional
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22. Incentivos fiscales aplicables a trabajadores
■ Generación del valor añadido en el desplazamiento para la sociedad
extranjera
- Según el criterio de la DGT, el trabajo que desarrolla el empleado debe generar
un suficiente “valor añadido” en la entidad extranjera receptora del servicio
■ Normativa fiscal del país donde se realice el trabajo
- Que los países o territorios a los que el empleado haya sido desplazado no
tengan la consideración de paraíso fiscal
- Es necesario que en el territorio al que se desplaza el empleado se aplique un
impuesto de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre la Renta de las
Personas Físicas. Se entiende cumplido este requisito cuando España tenga
suscrito con dicho país o territorio un Convenio para evitar la doble imposición
con cláusula de intercambio de información.
- La DGT ha mencionado expresamente que no es requisito necesario que los
rendimientos sean gravados de manera efectiva en el extranjero
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23. Incentivos fiscales aplicables a trabajadores
■ Limitaciones a la aplicación de la exención
- La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros.
- Aplicación de fórmulas de reparto proporcional en el caso de que el trabajador no
se desplace todos los días al extranjero teniendo en cuenta el número total de
días del año.
- Es incompatible con el exceso que pueda percibir un empleado con destino al
extranjero sobre las retribuciones totales que se obtendrían en el supuesto de
hallarse destinado en España
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24. Incentivos fiscales aplicables a trabajadores
■ Debe acreditarse:
- La condición de residente fiscal en el país donde se vuelve después del trabajo
● Certificado de residencia fiscal a efectos del Convenio para Evitar la Doble
Imposición suscrito entre España y Portugal: analizar la obligación de
declarar en el IRPF español aún no estando obligado a ello
- El desplazamiento por parte del residente a su domicilio habitual que está en otro
país
● Por cualquier medio admisible en derecho
- El carácter de los servicios prestados en el extranjero y el valor añadido para la
entidad portuguesa destinataria de dichos servicios
● Por cualquier medio admisible en derecho
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25. Incentivos fiscales aplicables a trabajadores
D) Régimen aplicable a los trabajadores impatriados
■ Residentes que pueden tributar como si fuesen no residentes
Las personas físicas que adquieran su residencia fiscal
en España por su desplazamiento a territorio español
pueden optar por tributar por el IRNR durante el
ejercicio de cambio de residencia y los 5 siguientes.
Condiciones:
■ Que no hayan sido residentes en España durante los 10
años anteriores.
■ Que el desplazamiento se produzca como consecuencia
de un contrato de trabajo.
■ Que los trabajos se realicen efectivamente en España
(hasta un 15% de la remuneración puede provenir del
extranjero).
■ Que dichos trabajos se realicen para una empresa o
entidad residente en España o para un EP situado en
España de una entidad no residente en territorio
español.
■ Que los rendimientos del trabajo que se deriven de
dicha relación laboral no estén exentos de IRNR.
■ Desde 1-1-2010: límite 600.000 euros anuales.
24,75%-21,00% en vez de marginal hasta el 52%
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26. Incentivos fiscales aplicables a trabajadores
Régimen similar aplicable en Portugal: residentes no habituales
■El trabajador impatriado en Portugal no debe de haber tributado en ese país
como residente fiscal en los cinco años anteriores al desplazamietno
■Aplicación del régimen durante un periodo de diez años consecutivos
renovables
■Para trabajadores y profesionales que estén relacionados en alguna de las
categorías del Decreto emitido a tal fin por el gobierno portugués
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27. Incentivos fiscales aplicables a profesionales
A. No sujeción de rentas derivadas de la realización de actividades
profesionales en Portugal o en España
Medida establecida en el Convenio para Evitar la Doble Imposición suscrito entre España y
Portugal
■ Obtención de certificado expedido por las autoridades fiscales españolas
acreditando la residencia fiscal del trabajador en España a los efectos del
Convenio suscrito entre España y Portugal
■ Cumplimentación del modelo portugués 9-RFI por parte del pagador residente
en Portugal
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